第四章中国封建制时代的财计组织建设及其运行规律第一节秦汉时期的财计组织部门与职官设置第二节唐宋时期财计组织部门的发展完善第三节元、明、清三朝财计组织部门设置的变革70
第一节秦汉时期的财计组织部门与职官设置71
1.中央的财计组织皇帝专权，下设丞相、御史大夫、太尉三权分立。秦代将国家财政与皇室财政分开管理。治粟内史为掌管国家财政的最高长官。下设太仓令、大内，分管粮谷收支及粮谷以外其他财物的收支。国库基层会计人员为“计”。少府掌皇室财政的最高长官。掌管皇室的山海池泽与官办手工业收入。下设库官及会计官员，分工理事。72
2.地方财计组织。秦代实行郡县制。郡守为一郡之长，主管财政，负上计之责。县令负责一县上计。基层会计人员为“计”。每年郡县两级都须通过递交“上计”报告的方式，将财政收入上交情况及地方财政收支情况向中央呈送公文，接受中央财计与监察部门的审查。73
二、西汉时代的财计官制74
1.中央财计组织在中央财计组织设置方面，西汉因袭秦制将财政组织机构划分为国家财政与皇帝财政两大系统。会计处理各依其据，分别报告各负其责。两者既有联系，而又相互制约，通常皇室收入积蓄多用作国家财政支出不足之调剂。在国家财政系统方面，汉初以治粟内史掌理，统率财计官员各司其事。武帝太初元年(公元前104年)更名为大司农。为国家财政最高执行官，国家的一切财政收支归其统一筹划，国库收发亦由其承担调度供应之总责，而且凡仓储、货运、水利，以及官办经济事业均由其统管。75
大司农以下设置太仓、均输、平准、都内、籍田五令丞。由大司农统管的官员，按照中央的分工掌事关系，在郡、县两级都有相应设。在归口核算方面亦由相应的会计官员进行。西汉亦把最基层的会计人员称之为“计”。在皇室财政系统方面，首席主管官亦为少府。下设掌财物保管的中藏府令，掌管文书计籍及其核算的尚书。岁终由少府详考一岁入出，编制皇室财政部分的上计报告。西汉时，掌管皇室财政的除少府之外，尚有水衡都尉一职。76
2.地方财计组织西汉采用郡县两级制，为“上计”的基本单位。郡之长官为太守，下设仓曹掾一职分掌一郡财计，具体负责官员为“上计吏”。县由县令掌一县之政务，下设县丞分掌具体政务工作，设典知、仓狱分掌一县财政。设计吏分掌会计及负责“上计”工作。乡有大小之分，大乡长官为“秩”，小乡长官为“啬夫”，掌财计，其下设“计”具体进行会计工作。77
三、秦汉时期财计组织建设的基本特点封建财计组织系统的初步建立。横向分部建制，各司其职；纵向从中央到地方，逐级统治、层层上计。国家财政与皇室财计组织建设分立，并实行分管、分算之制。从实现经济集权出发，进一步从不同方面构建了相互牵制的关系。78
秦汉两朝中央组织体制及其中财计组织体制构建，为其后“三省六部”组织体制的构建奠定了思想基础与实践基础。秦汉时期会计已成为国家各级财计组织机构中的基本配备，会计工作既自上而下，而又自下而上在国家财政管理中发挥着重要作用。经济监察与审计合二为一组织形式的产生。79
第二节唐宋时期财计组织部门的发展完善一、唐朝的财计组织部门的发展唐朝继承隋代的制度，中央实行三省六部制在尚书、中书、门下三省中，由尚书省主掌包括财政、会计在内的一切政务，其首席长官为尚书令。尚书省下设吏、户、礼、兵、刑、工六部。六部之中户部为国家财计的总理机关，刑部中的比部则为具有司法性质的审计机关。80
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户部所属部门及其分工理事关系：1.会计与出纳部门户部之称出自汉代尚书中的民曹。东汉末，曾改民曹为度支。三国时一度改度支为户部。魏晋以后设置度支尚书和左、右民尚书，其中由度支掌财政、会计，左民管户籍，右民则掌公私田宅之事。唐太宗贞观23年(公元649年)避太宗讳，改民部为户部，此后便得到长期稳定使用。从户部之名本义上考察，户与户籍计账之登统及信息之应用密切相关，户籍登统对象主要是农户，其次是其他民户，这些是课税的主要来源。按人户计征，形成计账，从而，使税收与会计、统计职能作用结合起来，故将财计最高主管部门取名户部较之“大司农”含义更确切、更深刻一些。唐朝户部掌管全国田地、人户之登统，赋税之征收及全国会计事宜。82
户部统辖四大主管部门：(1)户部。因名称与总名称相一致，故俗称其为本司或头司。户部本司的职权与责任范围体现在二方面：其一，负责全国田土、人户之登统，并据此编造计账，作为征税之依据；其二，按照户籍计账所规定的纳税名目，具体进行各项赋税征收，并将所征钱币、粮谷等财物按归口要求入库。这两项工作前者体现了会统工作的结合，后者体现了税征的专门职能。83
(2)度支部。度支部“掌判天下租赋多少之数，物产丰约之宜，水陆道途之利。每岁计其所出而度其所用，转运征敛送纳，皆准程而节其迟速„„凡天下边军，有支度使，以计军资粮丈之用。每岁所费，皆申度支会计，以长行皆为准。”从职责方面讲，度支部所掌一是财政预算，以它为标准考核各项收入，并按照规定度其所用，以最终体现贯彻“量入为出”之制；二是总揽天下会计，上至中央各部门，下至地方各机关，以及军队所拨及所用，均须向其申报年度会计结果，并接受其检查。此外，凡月度，季度国库及财管部门须向度支申报本期财物结存之数。84
(3)金部。金部“掌判天下库藏钱帛出纳之事，颁其节制，而司其簿领。”钱帛是易于流通之财，是国用控制中的一个重点，故由金部专管之。按规定凡国库钱、帛之出纳，必须持有经金部审核所签发的原始凭证，否则不得支取。(4)仓部。掌理全国钱谷出纳及军队出纳事宜，为出纳之指令签发部门。凡粮谷入库与发放须先由仓部审核其原始凭证，认定为无误后签发，管库官员方可据此发放。85
仓部与金部是出纳的两个方面，二者分工主事与国库组织部门形成对应关系，这种分工在于强化对财物的专门管理。这两部虽与度支部不存在上下级隶属关系，但在会计核算方面却要受到度支部的监督制约。凡一年财物收支及其结存情况，金、仓二部均必须及时向度支部报告，由度支统考一岁之出入，作为解脱其责任或追究其责任之依据，故度支、金部、仓部之间的关系已与近代会计与出纳关系大体一致。86
2.国库组织部门。与权金相部一、致仓，部唐所朝行相使应的设财执置了物两出个纳审核签批部行相部对门应，者与则金为部司相农应寺者。为太府财寺务，出与纳仓(1)司农寺。凡粮谷或粟米储积、保管及出纳之库权，责各归库司设农仓寺监，统其管所之掌。为凡各入种库类则型按的国收，并归口入库保管单验令为；凡支出则以仓部指账簿依加据以，考查核点。名目，如数发放，并详登87
(2)太府寺。凡钱帛、金银之类财物归由太府寺承担验入及发放之责。验收入库有据，查验支出以金部签发指令为准，日常保管有责。司农、太府二寺出纳账目既受仓、金二部制约，而同时又须在一定时期接受度支部考核，受制于度支部。故从出纳角度亦可将两寺划归出纳部门。金仓二部所行使的出纳权又与国库组织密切相关，从出纳审批权与执行权相统一的方位来考查，金、仓二部又可划归国库组织系统。88
3．财计监察与审计组织。唐朝的御史台执掌政治、经济监察大权，岁计报告须送交其审核，经济案件亦须其到堂审理，故监察御史在财计方面具有较强的监督作用；置于刑部之中的比部则是具有独立作用的审计部门，它对于财计之审计不受行政干预，具有一定权威性，并且它的作用与监察御史相配合，是强化经济集权的一个重要方面。89
4、唐朝财计组织部门建设的成就唐朝中央政府的财计组织部门间分工明确，责任界线清楚，围绕国家财计管理在税收、国库、会计、出纳、统计方面建立了环环衔结的关联关系。从内部牵制关系构建方面讲，在唐朝财计官制中，集中体现了五分管的组织建制关系，它使盛唐时期经济集权达到前所未有的水平。90
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五分管的组织建制关系如图，从内容上可作如下划分：(1)会计部门与税征部门工作相配合并相互牵制；(2)会计职掌与出纳职掌相配合并相互牵制；(3)现金类出纳与实物类出纳分管并相互牵制；(4)在国库组织中财物出纳签证与财务发放分管并相牵制；(5)审计职掌与经济监察职掌分管并相互配合，对会计、出纳、税征、保管环节进行牵制。92
唐朝确立了会计职能部门在中央政府中的组织地位，构建了会计的组织系统，并充分发挥了它在财政管理方面的重要作用。唐朝不仅明确了比部作为独立于财计部门之外的审计组织的重要地位，而且在对财计所进行的审计监督、检查中发挥了它的作用，并明确了比部与经济监察部门的分工协作关系。同时，比部在组织系统上划归刑部，故其不仅具有独立性，而且具有一定的权威性。从审计受托责任关系方面讲，比部所进行的审计具有司法性质，这在古代审计组织建制上是一个典范，它具有世界性影响。93
二、宋朝财计组织部门设置的变化、反复及其教训1．宋朝初年(公元906—1068年) 在中央政府中便形成了中书省、枢密院与三司并列的局面。设置三司使专掌财计，把财计权从宰相府中划分出来。从公元960年到1068年，在这长达108年的时间里，北宋统治者反复进行了多次变革：94
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（1）三司组织的初建阶段（公元960－992年）。三司独立，专掌全国财计，故号称“计省”。设三司使一员，为国计总理大臣，号称“计相”。三司之中所属有盐铁、度支、户部三大部门，分设三使掌管。盐铁使主管税收，度支使主管会计，而户部使掌理天下赋役户籍。三个部门彼此配合形成对全国财计的一体控制。岁终各地呈送会计报告汇于三司，由三司统一进行勾稽。96
（2）总计司设置阶段。公元993年，宋太宗从健全财计组织系统出发，改三司为总计司。（3）三部使设置阶段。淳化五年(公元994年)复置三部使。盐铁、度支及户部三使分掌税收、会计及赋役户籍。然而复归仅仅几年，统治者又感到别扭，遂于咸平六年(公元1003年)“罢三部使，复置三司一员。”（4）宋真宗景德年间(公元1004—1007年)。恢复宋初太祖时的财计组织体制。97
2．王安石变法时期的财计组织变化熙宁二年(公元1069年)二月王安石呈请“制置三司条例司”作为推行改革的总机构。该司在宋神宗支持之下设立，成为中央政府执掌财计的最高机关，并由王安石主持三司条例司的工作。在改革期间，王安石罢除三司使之名，将盐铁、度支、户部三机关合并为一，使财计大权又回到宰相手中。三司条例司刚一成立，宋神宗便令其考核盐铁、度支、户部三司簿籍，并作出规定，凡全国一年经费开支，先编制预算，然后再依据预算执行，以节制国家财政支出。98
熙宁七年(公元1074年)宋神宗诏准设立“三司会计司”，以总考天下财赋出入。该司设立之后，一度实行一州、一路汇总会计报告，最后由会计司统一勾考的办法。像会计司这样的一种组织形式及以会计作为全国性机构的命名均是史无前例的，它是建立独立会计部门的一次重要尝试。它的出现不仅在组织上确定了会计部门在皇朝中央财计组织中的重要地位，而且在自下而上逐级考核方面了体现出一种新的格局。此外，从历史发展趋向方面考察，这一组织建制对后世所产生的影响也是深刻的。99
3．元丰改制后的财计组织体制元丰元年(公元1078年)至元丰八年(1085年)宋神宗推行新官制，史称元丰改制。包括财计在内的中央组织体制又回复到唐朝三省六部制的组织格局。三省六部组织体制复归之后，省、部、寺、监依旧收回自己的职权，而财计主管部门依然为户部。户部下设度支掌会计，设金、仓二部分掌出纳，另相应设置太府寺、司农寺分掌钱币、粮谷出纳保管事宜。100
4、宋朝地方的财计组织机构在州、县二级中，知州与知县掌握实权。在较大的州设置府，其长官为知府。为便于统治，宋又把全国划分为若干路，从而形成了路、府、州、县的层级及组织形式。在这四方面，中央对地方控制的重点放在州、县二级，故宋的地方组织体制依旧称为“州县二级制”。在元丰改制以前，各路的财计由转运使掌管，路在财计官员配备方面与中央相适应，分别设有分管税收、会计及赋役户籍的官吏。101
5、宋朝的财计监察与审计组织宋朝亦由御史大夫掌政治、经济监察，但其权势亦较唐朝有所削弱。元丰改制以前已无独立于财计组织部门之外的审计组织设置，仅有隶属于三司的内部审计组织设置，如三司勾院(或称三部勾院)、都磨勘司等。根据三司在财计方面的分工，三司勾院又分设户部勾院、度支勾院、盐铁勾院分工审核相关方面所申报账籍。南宋建炎元年(公元1127年)，设“审计院”。“审计院”下设“干办诸司审计司”与“干办诸军审计司”两部，分别审计中央各部与军队账籍，其隶属於户部。南宋“审计院”较之北宋“审计司”在审计范围、对象方面大为扩展，并且院下置司，形成以“审计”命名的组织系统，这种历史性进步影响也是深远的。102
6、对赵宋财计组织设置反复更替之评价1. 从提高官厅财计组织的地位，充分发挥会计部门的作用方面着手，来改善国家财政经济管理状况，以达到通过控制财权实现中央经济集权之目的，这是元丰改制前推行财计组织变革的可取方面。2. 在宋初财计组织机构反复变化中，朝中先后有三司、总计司、三司条例司，以及三司会计司之设置。北宋会计机构的明确命名及南宋国用司、国用参计所之类机构设置尝试，对后世官厅财计组织机构设置有着直接影响，这是值得肯定的。然而，由于这些组织机构设置频繁变更，反复失常，以至造成这些组织机构根基不稳，不能正常发挥作用，并直接危及财权的集中，这又是一个教训。103
3. 在王安石变法中，以“制置三司条例司”作为变法的中枢机构，以“理财”作为变革进取之首要目标，并努力端正理财的指导思想与理财之方法。然而，王安石在改革机关的设置方面，却也未能处理好事权统一与集中的关系，因而造成新旧组织体制相冲突。4. 否定独立于行政部门之外的审计组织部门的作用，在经济监控中降低了审计组织的地位，从而削弱审计监控的事权及权威性，造成了财计的混乱，这是宋朝初年的一大教训。但“审计司”、“审计院”等审计机关的设置，也在中外审计组织建制中产生了一定影响。104
第三节元、明、清三朝财计组织部门设置之变化一、元朝的财计组织部门1．元朝中央财计官制元世祖实行中央集权，不采用以往三省之制，而独留中书一省，形成中书省、枢密院、御史台三权鼎立之制。中书省置左右丞相掌理全国行政事务，枢密院掌军事，御史台则掌握政治、经济监察。105
中统初年(公元1260年)设左右部，掌国家财计，左右部均独立于中书省之外，其后改二部为“制国用司”，再改称为尚书省，到至元八年(公元1272年)又并入中书省之下的户部，由户部掌理全国财计。户部令史若干人，分掌金科、仓科、内度科、外度科、粮料科及财计勾稽部门。金、仓二科掌出纳，前者经管金。帛、宝钞，后者经管粮谷实物；内度科掌会计，外度科掌户籍，而粮料科则掌军用粮草，财计勾稽部门则掌理户部之内部审计。106
元朝户部除掌货币发行与废止以及赋税征纳之事外，颇为注重专库的设置与管理，其中尤以京都四大专库为管理之重点。都提举万亿宝源库掌管宝钞与玉器；都提举万亿广源库掌香药纸扎诸物；都提举万亿绮源库掌管诸色段匹；都提举万亿赋源库掌管织锦布帛诸物。107
二、明朝的财计组织部门与经济监控组织1．明朝的财计组织部门明初承袭元朝官制，中央设立中书省，置左右丞相，凡事先经丞相而后奏报皇帝。左右丞相下统吏、户、礼、兵、刑、工六部事务，其中，户部掌财计，下设民部掌天下之户籍计账，度支掌会计，金部、仓部掌出纳；刑部下设比部，掌审计。地方亦设行省。洪武九年(公元1376年)，朱元璋改行省为承宣布政使司，由其掌理财计民政，另设按察使司掌理刑法，都指挥使司掌军事，合称之为“三司”。“三司”之间无统属关系，各自直属于中央。布政使司以下分设府、县两级，这是明太祖为加强集权改革的第一步。108
洪武十三年(公元1380年)，朱元璋以“谋不轨”为罪名判处左丞相胡惟庸以死刑，遂罢中书省，废除丞相制度，分相权于吏、户、礼、兵、刑、工六部，自此六部尚书直接为皇帝负责，奉行皇帝的旨意。109
明初户部归中书省，其下分设一、二、三、四科分掌税收、会计、出纳等事，又设总科主管户籍计账。各科之中设置司计四人，管勾一人。洪武十三年罢中书省分相权于六部之后，确立户部为中央最高财计主管机关，其下分设四部，总部、度支部、金部、仓部。洪武二十二年(公元1389年)，改总部为民部，自此由民部掌户籍计账。次年分以上四部为河南、北平、山东、山西等十二部，每部对口负责一布政司的户口、钱粮征纳与会计等事，每部之内又分别设置民、度、金、仓四科。洪武二十九年又改十二部为十二清吏司，后改设十三清吏司对口管理十三布改司的户籍计账及税征、会计工作。110
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在地方财计组织设置方面，各布政司(全称承宣布政使司)、府、县三级财计组织亦协调一致起来，税务征纳、库藏保管及会计之分工主事已在这三级达到一致。在县以下还分别设有正、副粮长，一般由地主充任，具体负责基层的征粮、调粮工作。粮长之下设有知数一人计算账目，设斗级十二人负责征纳粮谷的秤量验收。这是朱明王朝实行经济集权在最基层的体现。112
2．明朝的经济监控组织部门明朝初年，设置有比部，然到洪武二十二年便被罢除，自此，独立的审计组织不复存在。从监察组织方面讲，洪武十五年(公元1382年)明太祖改御史台为都察院，实行审计与监察合二为一，并进一步强化监察体制。自此，都察院与掌握政事的中书、掌握军权的都督鼎三而立，形成中央“三大府”的组织格局。113
科道制度都察院置都察御史八人，并以十三布政司为监察目标相应设置十三道监察御史，具有针对性地进行监控工作。他们有权举发一切官吏，皇帝亦听从他们的告发。此外，为了既对准吏、户、礼、兵、刑、工六部，而又对准都察院，又另外设置了专掌行政监察权力的六科给事中，与都察院平权，在二者之间形成相互牵制、相互纠弹之关系，这是中国历史上通过强化经济监控以强化中央经济集权最典型的一个例证。六科给事中与十三道监察御史并行设置，形成为一种针对同一部门而又各自分立的监控关系，对于这种复合型监控组织制度，史称“科道制度”。114
3.明代财计组织体制的特点三大特点：一是实行财务行政、军事与监察三权分立，各行其事，不相统属，而大权最终又集中于皇帝之手。二是注意经济监控组织体系构建，一方面从总体方面以皇帝为龙头，粮长为龙尾，形成一条龙的封建专制统治系统，另一方面又以税征、会计、出纳与监察组织为经济监控系统，既自上而形成监控级次，而又相互牵制，形成相互制约关系。三是分科建制在财计组织建设中得以普及，为近世分科建制奠定了实践基础。115
三、清朝的财计组织部门1．清朝中央的财计组织机构清朝以内阁作为中央的最高行政机关，而以六部作为执行之机关，然事实上其军、政、财权却由皇帝操纵的军机处控制，军机处设置是清朝中央集权的一大特色。承秦汉之制，清朝在中央又明确了国家财政与皇帝财政两套管理机构，实行分管分算之制。116
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国家财政的主管部门为户部，其职掌与唐宋户部管辖范围基本相同。户部所属机构的设置又承袭明朝的作法，一方面分设十四清吏司对口管理十四布政司的钱粮征收、调运及会计出纳事宜，并实行分科建制的财计组织制度，另一方面又注重中央直属国库的设置与管理，以此控制全国大部分财物。由户部控制三大库，一为银库，二为缎匹库，三为颜料库，三库之会计、出纳由户部直接控制。光绪三十三年(公元1907年)，改户部为度支部，其下分设十司，其中由田赋司掌握农税征收，会计司则掌会计核算及内部审计事宜。光绪三十三年，又仿日本作法设立省财政处，隶属度支部，这是中国财计组织建设史上首次对财政部门的明确命名。118
皇室财政由内务府掌管，内务府下设七司，其中由会计司掌皇室会计核算，广储司掌财物保管出纳。会计司命名虽然系由宋朝会计司而来，不过清朝会计司掌皇室财物核算却一直是一个拥有实权的部门。广储司所管与户部直属各库一样，系分专库管理，每库设有保管、会计、出纳人员。雍正元年(公元1723年)将六科给事中并入都察院，自此监察权力进一步集中。清朝设十五道监察御史，掌弹劾官邪、审查会计、注销案卷、检核库款、监放口粮，以及稽查工程等重大事项。在六科并入都察院之后，二者兼由都察院指挥，朱明王朝以来所形成的“科道制度”，至清朝更为名符其实。119
2．清朝地方的财计组织机构清朝在中央以下划分为省、道、府(州)县四级，一省或者合数省设一总督，代表皇帝掌理一省或数省之军、政、财权。各省又设巡抚，掌本省之军、政、财权。督抚以下设藩司和臬司，藩司主管一省之财政会计，上受户部清吏司之监控，下管道、府(州)县三级财计。藩司之下又设有督粮道，掌税粮储存及运输；设盐法道掌盐税之征纳；设关司道掌关税之征纳。道、府(州)二级所设财计组织与省级大体相适应，税征、会计、出纳对应设立，在条条与块块方面大体协同一致。120
幕友三席清朝县一级的财计组织。县级行政长官为知县，下设县丞一人。与中央六部对称分设吏、户、礼、兵、刑、工六房。六房之中聘有三个最为重要角色，一为刑名师爷，主管一县之刑狱；二为钱谷师爷，主管县内之钱粮征纳；三为账房师爷，掌一县之会计出纳，所谓“幕友三席”即指此。三席由知县聘请，系非正式官员，然而却缺一而不可。一县之刑狱、财计状况如何，知县政绩如何，取决于知县与“幕友三席”之配合。121
四、元、明、清三朝财计组织设置之评价三朝财计组织机构设置，上承西周至唐宋财计官制建设中的一些主要方面，而又进一步从强化集权出发进行新的组建，及至在基层财计组织建设方面出现新的格。1．从明、清两朝进一步强化中央集权亦可见，经济集权是中央集权之基础，而财计组织部门直接由皇帝控制则是实现经济集权之保障。2．明、清两朝实现经济集权由皇帝直接控制财计部门，而财计部门既从中央到地形成了由财税、会计、国库、出纳构成的经济监控组织系统，又配合以由清吏司实行的经济监控，从而使这一历史时期的经济集权达到系统化。122
3．自元初步采用行省制及确立分科主事的财计组织制度，到清朝得以稳定下来，从而使封建国家的财计组织管理体制落实在条条与块块相结合的基础之上。这种组织格局直接影响到近世的省级行政体制的确立及近世国家机关及民间企业中所实行的科室组织制度。4．明、清两朝所设立的都察院及所实行的巡回监察御史制度，把财计监察组织制度推进到了一个新的阶段。一方面正是从强化济监控出发将审计与监察合二为一，另一方面又形成监察组织之外又有相牵制的监察组织设置的气势，清朝调整并归之后的“科道组织制度”旨在进一步强化经济监控，并使这种监控处于由皇帝直接掌握的超然状态。123
5．元、明、清三朝国库组织建设及分专库所进行的财物管理达到较为完善的地步。在专库划分中，其一，把现银、现钞与一般财物的管理划分开来，以加强对流动性较大的财物管理；其二，将贵重财物管理与一段性财物管理分别开来；其三，将粮库管理作为重点。6．在清朝后期，随着资本主义经济关系的萌芽，近代工业在中国的产生，以及日本明治维新和帝国主义入侵对中国经济的影响，清政府的财计组织仿效日本作法发生了一定变化。这对其后北洋军阀政府及国民政府的财计组织设置产生了直接影响。124
