来料加工企业的会计核算和税务处理
2008-03-24 02:36
一、来料加工企业的会计核算
来料加工企业的主要原材料、大部分辅料，一般都是由外商提供的，对于这
部分资产不必进行会计核算，只要按时间先后登记进出口数量和结余量，作为备
查账即可。因此，来料加工企业会计核算相对比较简单，只要把相关的费用、工
缴费收入、往来款等内容搞清楚就可以了。
企业对外进行来料加工装配业务而收到的原材料、零件等，应单独设置“受
托加工来料”备查科目和有关的材料明细帐，核算其收发结存数额。至于发生的
加工、装配费用支出的核算，制度无明确规定，企业可自行增设有关科目，进行
核算，如可设“来料加工装配费用”科目，用以核算对来料进行加工、装配所发生
的有关费用支出。如跨年度尚未完工的，其余额包含在会计报表的“存货”项目中
反映;完工结算时，将其余额转入“产品销售成本”科目，取得的相应收入在“产品
销售收入”科目中核算。
(一)收入的核算
首先，根据财政部 1998 年颁布的收入确认原则，来料加工企业在报关出口
后就应确认收入。因为此时商品所有权的主要风险和报酬已经转移给外方，加工
企业对商品已不拥有与所有权相联系的继续管理权，不再对已出口的商品实施控
制，同时与交易相关的加工费收入已转入企业，相关的收入和成本已能够可靠地
计量。
其次，对内外加工业务收入应分别核算。目前，企业为了适应市场经济的发
展，往往采取多种经营方式，可能既做进出口贸易，又做生产、加工业务。这就
要求企业要分清业务的主次，主营业务在“营业收入”中核算，而兼营业务则在“其
他业务收入”中核算。来料加工企业也有类似问题，比如来料加工企业为了充分
利用现有设备，既从事对外加工业务，又搞国内加工，这时就应分别核算对内、
对外加工业务。外加工费收入免征增值税，而内加工费收入则要征税，如果划分
不清，就不能享受免税待遇。另外，企业出售废料的收入，应在“营业外收入”中
核算，因为它与生产经营无直接关系。
第三，境外委托方代支的费用应如实计入收入。目前，国内来料加工企业加
工费收入定得普遍较低，境外委托方往往与国内来料加工企业签订某些协议，代
支部分费用(如厂租、报关费等大额支出)，例如某制衣厂，1997、1998 年两年亏
损总额高达 899 万元，其中 1998 年的加工费收入为 72 万元，费用成本总额为
445 万元，收入仅占费用的 16%，而仅工资一项开支就达 312 万元。该厂付出 312
万元的工资却只取得 72 万元的收入，且该厂成立 10 年来，一直处于这种状况，
却能经营下去。究其原因，原来境外委托方经常付给该厂现金(是人民币而非外
汇)以供日常开支，这部分现金则挂在“其他应付款”账上，而不在收入科目中反
映，这就变相转移了企业加工费收入，从而转移利润，减少应纳税所得额，同时
由于加工费收入过低，也减少了国家外汇收入。对于外商代支的此类费用可理解
为价外补贴收入，应并入应纳税所得额计算缴纳企业所得税。
(二)费用的核算
首先，费用核算应细化。一般地，大的来料加工企业可将费用分为“制造费
用”和“管理费用”，用于生产方面的费用计入“制造费用”，用于办公管理方面的
费用计入“管理费用”，而对于小的来料加工企业来讲，也可将所有费用都计入“管
理费用”。对于出口方面的费用，如监管费、商检费、卫检费、打单费、场检费、
招待费、补助费等，大部分企业都把它们放入“报关费”。其实，这样做不利于企
业进行财务分析，最好的办法是分项单列。比如说，有的来料加工企业每月报关
费有几十万元，但具体是什么开支却不清楚，而分开列记就不存在上述问题。同
时，卫检费、场检费等是按车次收取的，监管费、商检费是按材料价值来计算的，
如果实际支出金额偏差较大，就可检查是否有不正常开支，从而促进企业做好财
务分析。
其次，购进原材料和辅料的进项税额不能抵扣，而应单独核算并计入成本费
用。来料加工企业主要原材料和大部分辅料是通过海关进口的，也有小部分辅料
是从国内采购的。在国内采购的材料，即使取得增值税专用发票，其进项税额也
不能抵扣，而只能计入成本费用。这是因为，按照现行税收政策，来料加工复出
口的货物，一律实行“出口免税”管理办法，即进项税额(包括进口料件和国产料
件的进项税额)不予抵扣，最后生产加工环节不征税，出口也不退税。这与进料
加工贸易不同，进料加工企业使用的国产料件可办理出口退税(必须取得增值税
专用发票)。因此，对从事来料加工复出口业务的出口企业，为生产或加工复出
口的免税货物而购进的已税原材料、辅料等，其进项税额不能抵扣和办理退税，
而应单独核算并转入来料加工经营成本中。若不能单独核算应税和非应税项目的
进项税额的，按销售比例分摊其耗用原材料的进项税额。
二、来料加工企业的税收优惠
根据《出口货物退(免)税管理办法》的规定，出口企业以“来料加工”贸易方
式免税进口原材料、零部件后，凭海关核签的来料加工进口货物报关单和来料加
工登记手册向主管其出口退税的税务机关办理“来料加工免税证明”，持此证明向
主管其征税的税务机关申报办理免征其加工或委托加工货物及其工缴费的增值
税、消费税。货物出口后，出口企业应凭来料加工出口报关单和海关已核销的来
料加工登记手册、收汇凭证向主管出口退税的税务机关办理核销手续，对逾期未
核销的，主管出口退税的税务机关将会同海关和主管征税的税务机关及时予以补
税和处罚。
从以上规定我们知道，承接来料加工业务的出口企业在料件进口后，可凭海
关核签的来料加工进口报关单和来料加工登记手册向主管其出口退税的税务机
关办理“来料加工免税证明”，而无须等来料加工手册核销后再办理“来料加工免
税证明”。
来料加工企业办理免税证明须报送的资料有：加工贸易业务合同批准证、对
外加工装配合同、进口料件申请备案清单、出口成品申请备案清单、出口制成品
及对应进口料消耗备案清单、合同基本情况(含封面)、税务登记副本复印件、申
请免税报告、上一批货物的合同销案申请表。
转自 tslwgh
来料加工企业会计核算方法（1/4）
2007-08-17 14:33
(一)来料加工是”三来一补”中的一种贸易方式,(三来一补是指来料加工，来件装
配，来样加工，被偿贸易等)
(二)来料加工企业的特点：
来料加工是指合作外方不作价提供设备，原料，辅料和包装物等，由国内企业加
工装配成品由国外厂商负责销售，我方按合同规定收取工缴费的一种贸易方
式．
其特点有５点：
１）来料加工进口的设备，材料等不动用外汇，国内企业不需付款；
２）来料加工进口的设备，材料属保税货物，由海关监管；
３）来料加工进口的设备，材料等所有权属外方，国内企业对货物除进行加工生
产外，无处置权；
４）进口与出口有密切的内在联系，外方是料件的供应人又是成品的接受人，是
连在一起的交易，其合同不是买卖合同而是加工合同；
５）中外方是委托加工关系，其交易是经济效果由外方承担盈亏责任，中方不负
责盈亏．
（三）来料加工企业设立程序
１）中方外方签订协议（即合作协议书）
２）协议书经外经办批准，发给引进项目批准书；
３）由外方负责签订厂房，宿舍等 租赁合同；
４）由工商局核发特准加工许可证；
５）海关登记核发设备进口登记手册；
６）根据协议书外方进口设备后由会计事务所进行查验；
７）海关进行验厂；
８）根据中外方签订加工合同，报海关核准备案并发给进口料件登记手册；
（四）来料加工企业的海关监管
１）来料加工项下的进口料件属保税货物，这些货物应是为某一特定的目的
进口，并在规定的时间内以进口时的原状或经特定的制造，加工后复运后出口；
２）进口的料件应专门用于加工合同规定的加工出口成品，经营单位和加工
企业应做到专料专用，专料专放，专料专账，不能与其它料件混放混用，调换顶
替；经营单位和加工企业对进口料件与加工成品的储存，使用，出口情况应设立
专门账册，并定期将来料加工项下的料件进口加工成品以及库存情况列表报海关；
３）每年的会计年报均要报海关进行年检；
４）海关定期或不定期对加工企业进行稽查，检查核对料件进口，成品出口
以及库存情况；
５）加工企业如生产中发现进口料件不合用或发生的废次品以及产生的边
角废料均须按规定退回外方，不得自行处理；
６）加工企业如用进口料件生产的产品在国内销售以及销售边角废料均应申
请海关补征进口关税和代征进口环节增值税；
（五）来料加工企业的会计核算的会计政策
１）会计期间
自公历１月１日至１２月３１日为一会计年度；
２）存货的计价
ａ）进口的原材料，辅料，包装物，工具，低值易耗品等的收入，领用均
按进口报关单原币单价计价；
ｂ）国内采购材料的收，发以实际成本计价；
ｃ）产成品按实际成本计价；
ｄ）低值易耗品领用一次性进入成本不采用摊销方法；
３）工缴费的收入（含水电，房租）
按中外双方签订的协议规定每月通过银行进行结汇，以结汇单计算；
４）来料加工企业开办费由外方负担，不存在列账或摊销；
５）固定资产
ａ）固定资产以进口报关单价格计算
ｂ）固定资产不计算折旧
６）成本计算
ａ）加工产品只计入材料成本
ｂ）工资，费用作为工缴费单独计算，不分配到产品成本
７）外币核算
由于来料加工企业的进口设备，材料均由海关监管．海关监管设备．材
料的进口数量，生产使用数量以及库存数量的情况，因此来料加工企业的，不存
在汇兖损益，每年采用年初的汇率折算本位币，汇率变动不大时，可不进行调整；
８）工缴费的结余
工缴费结余的货方余额为盈利，借方余额为亏损，根据规定，来料加工
企业的盈亏均由外方承担；
（六）来料加工企业会计核算内容；
１）来料加工企业的会计核算内容主要是二大部分，一大部分是工缴费的收
入与支出的核算；另一大部分是海关监管的进口设备，进口材料和出口产品三部
分；
２）核算的重点是进口材料的收入，领用，结存以及产品生产数与出口数，
结存数，会计核算的结果大致要与海关三本账，设备，材料，产品三本账一致；
３）由于外方提供的是不作价设备，材料，包装物，工具，低值易耗品等，
因此，在会计科目的使用上，必须分清监管物与非监管物（内采购部分），存货－
监管物必须与应付账款－监管相对应，存货－非监管必须与应付账款－非监管相
对应，同样，进口的设备列固定资产－监管物必须与长期应付款－监管相对应，
国内采购的设备列固定资产－非监管相对应；
４）如来料加工企业没发生对内协作加工业务，没有生产内销的产品，一般
就不存在应收，应付，预收，预付款等事项，这些会计科目无会计事项发生；
５）来料加工企业原则上是采用收付实现制，来料加工企业不存在有收入而
未发生支出，或者有支出而未发生收入等收入与支出不配比的情况，一般就不存
在预提，待摊或应付工资等科目的发生；
６）来料加工企业的收入有结汇收入与非结汇收入（部分企业有内销产品收
入和对内加工收入以及废料收入等），非结汇收入主要是由外方汇款或自带现金
在国内采购材料，采购设备和弥补工缴费收不敷支的费用支付，因此来料加工企
业的会计报表主要是报送海关，税务和外管局；
７）其它应收款，其它应付款仅限于反映与合作方和存出保证金等会计事项，
不涉及其它的往业事项；
（七）工缴费收入及其它收入的核算
１）工缴费收入有通过银行结汇的收入，包括加工费结汇收入，厂租结汇收
入和水电费结汇收入
２）工缴费收入不通过银行结汇的收入，是指外方汇款和自带现金，通称非
结汇收入，非结汇收入通常有（１）由外方负责的弥补工缴费收不敷支的资金；
（２）由外方负责的国内采购材料所需要的资金；（３）由外方负责在国内采购
设备所需要的资金；
３）会计处理方法是：
（１）工缴费银行结汇收入：
凭银行结汇回单：
借：银行存款──结汇收入（按实收款）
借：工缴费支出－银行手续费
借：工缴费支出－上级管理费
借：工缴费支出－区镇收入
贷：工缴费收入－结汇收入（按实际结汇款）
（２）收外方的汇款或自带现金
ａ）用于弥补工缴费收支不足的亏损部分：
凭汇款通知单或现金收据：
借：银行存款或现金
贷：工缴费收入－非结汇收入
ｂ）用于国内采购材料部分
（１）凭汇款单或现金收据
借：银行存款或现金
贷：应付账款－非监管
（２）购买材料时凭发票
借：材料－非监管
贷：银行存款或现金
（３）领用时
借：产成品－ｘｘ产品－监管
贷：村料－非监管
（４）产品出口时凭出口报关单
借：应付账款－非监管
贷：产成品
说明：购买材料时的会计处理是在材料购买发生时再做
领用时的会计处理是在这份加工合同完成，并经海关审核退
回的核销表与监管材料一并做会计分录
ｃ）用于国内购置设备部分
ａ）收款时凭汇款单或现金收据
借：银行存款或现金
贷：长期应付款－非监管
ｂ）购置设备时凭发票
借：固定资产－非监管
贷：银行存款或现金
（３）来料加工企业的废料收入：
ａ）加工企业的废料需补缴进口关税和进口环节增值税，凭海关完
税证明单
借：其它业务支出
贷：银行存款
ｂ）出售废料时，凭收款依据：
借：现金或银行存款
贷：其它业务收入
ｃ）缴纳增值税时，凭完税证明单：
借：其它业务支出
贷：银行存款
（４）内销产品收入和对内协作加工收入
ａ）收取货款时，凭发票：
借：银行存款
贷：内销产品收入
ｂ）结算成本时：
借：内销产品成本
贷：产成品
说明：结转内销产品成本是在月末结转时再作会计分录
（５）月末将收入结转到工缴费结余账户：
借：各收入科目
贷：工缴费结余
（八）工缴费支出的核算
工檄费支出共分为工资及福利费，公司管理费，财务费用，上缴区镇费用，
办公费用，租赁费用，水电费，交际应酬费，商检费用，报关费用，审计费用，
运输费，税金，财产保险费，其它等共１５个项目
根据协议规定，租赁费，水电费，商检费用，报关费用，运输费，财产保
险费等６个项目的费用开支均由外方负担，其中：租赁费，水电费忆在每月银行
结汇中向外方收回外，其它由外方负担的费用实际是加工企业代外方垫付的费
用．其它９个项目的费用开支才是包含在工缴费支出的内容，由于上述工缴费发
生时都由加工企业的经办人员办理，在加工企业报销，因此，不论是包含在工缴
费内从的费用开支项目，不是代外方垫付的费用项目，均列在工缴费支出总额内，
以致形成工缴费超支均由外方负担，中方不负担亏损．
工缴费发生时,凭有关发票或凭证:
借:工缴费支出-各项目
贷:现金或银行存款
月末结转时:
借:工缴费结余
贷:工缴费支出
览于在实际工作中,来料加工企业工作不规范,以致发生过多的以收款依据
列账,有的企业的发票要送往外方,不能提供原始正式发票,在此情况下,可由企业
填写一份”工缴费用支出清单”,详列各费用项目的开支数,由加工企业厂长签章并
加盖加工企业公章,凭此清单列账.
九)来料加工企业的税金核算
来料加工企业税金有:收入所得税,废料的代征进口环节增值税(凭海关征收
凭证),废料的代征进口关税(凭海关征收凭证),个人所得税(按个人所得税规定计
算征收)
1),收入所得税, 按工缴费收入的 %(或工缴费收入*10%利润率*税率 15%)
2)废料销售增值税,按 6%
3)内销产品销售增值税 6%
4)个人所得税
上述税金发生时以缴纳税税金凭证
借:工缴费支出- -税金
借:其它业务支出-(废料的税金)
贷:银行存款
注: 个人所得税由各企业确定处理方法,若由加工企业负担的同样列工缴费支出,
如由员工个人负担的则转列其它应收款科目在工资内扣回
