企业所得税税前扣除最新政策依据
（政策截止 2012 年 6 月 30 日）
（梁野税官
主要内容
∶ 一、税前扣除项目大类
∶ 二、税前扣除原则
∶ 三、税前扣除凭证
∶ 四、准予税前扣除的具体项目
∶ 五、不得税前扣除的项目
∶ 六、优惠政策扣除类
一、税前扣除的项目大类
企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他
支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。（《企业所得税法》第八条）
企业所得税税前扣除的项目大类：
一、生产经营成本
二、费用
三、税金
四、损失
五、其他支出
允许税前扣除项目
项目 规定（标准） 依据
概括性规定：
生产、
经营
成本
企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务
支出以及其他耗费。
企业使用或者销售存货，按照规定计算的存货成本，准予
在计算应纳税所得额时扣除。
《企业所得税法实
施条例》第二十九
条
《企业所得税法》
第十五条
费 用 企业在生产经营活动中发生的销售费用、管理费用和财务
费用，已经计入成本的有关费用除外。
《企业所得税法实
施条例》第三十条
税 金 企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项
税金及其附加。
《企业所得税法实
施条例》第三十一
条
损 失 企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁
损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自
然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。
企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，
依照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。
企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度又全部收
回或者部分收回时，应当计入当期收入。
《企业所得税法实
施条例》第三十二
条
其 他
支 出
除成本、费用、税金、损失外，企业在生产经营活动中发
生的与生产经营活动有关的、合理的支出。
《企业所得税法实
施条例》第三十三
条
二、税前扣除的原则
∶ 权责发生制原则——计算应纳税所得额的一般原则，即收入和成本费用确认均遵循的原
则（《企业所得税法实施条例》第九条）
∶ 实际发生原则——（《企业所得税法》第八条）
∶ 相关性原则——直接相关（《企业所得税法》第八条）
∶ 合理性原则——符合营业常规、必要、正常支出，应当计入当期损益或资产成本——
（《企业所得税法》第八条）
∶ 不得重复扣除原则——有例外（《企业所得税法实施条例》第二十八条）
∶ 划分收益性支出与资本性支出原则（《企业所得税法实施条例》第二十八条）
∶ 历史成本原则（《企业所得税法实施条例》第五十六条）
∶ 纳税调整原则（《企业所得税法》第二十一条）
∶ 《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总
局公告 2012 年 15 号）“八、关于税前扣除规定与企业实际会计处理之间的协调问题
根据《企业所得税法》第二十一条规定，对企业依据财务会计制度规定，并实际在财务会计
处理上已确认的支出，凡没有超过《企业所得税法》和有关税收法规规定的税前扣除范围和
标准的，可按企业实际会计处理确认的支出，在企业所得税前扣除，计算其应纳税所得额。
本公告规定适用于 2011 年度及以后各年度企业应纳税所得额的处理。 ”
三、税前扣除凭证
一、发票
（一） 在生产经营活动中，因购进货物或劳务发生款项支付的，且该项活动属于增值
税或营业税的应税行为，必须以发票作为合法有效凭证。
（二）发票的填写要求—按规定填写、项目齐全、内容完整
企业取得不合规定的发票，不得单独作为税前扣除的合法凭证。
二、财政票据
企业缴纳的政府性基金、行政事业性收费、土地出让金、社会保险费、住房公积金以专
用票据作为税前扣除凭证。
企业通过公益性社会团体或县以上人民政府及其部门用于公益事业性捐赠支出，以省以
上财政部门印制并加盖受捐赠单位印章的公益性捐赠票据、或加盖接受捐赠单位印章的《非
税收入一般缴款书》收据联，为税前扣除凭证。
三、完税凭证
企业缴纳的可在税前扣除的各类税金
四、法院判决书等
企业根据法院判决、调节、仲裁等发生的支出，以法院法院判决、调节书、仲裁书为
五、中国人民解放军通用收费收据
企业租赁解放军单位空余房产，可凭《中国人民解放军通用收费收据》、《解放军房屋租
赁许可证》复印件作为租金的税前扣除凭证。（解放军单位对外从事餐饮、住宿服务的，只
能以地税局监制的服务发票作为扣除凭证）
六、人工费票据
企业支付本企业员工的工资资金，以工资表、付款单据为税前扣除凭证，但应保管工资
分配方案、工资结算单、企业与职工签订的劳动合同、个人所得税扣缴情况以及社保机构盖
章的社会保险名单清册，作为备查资料）。
七、其他扣除凭证。
八、取得扣除凭证的时间规定
《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告 2011 年第 34 号）
自 2011 年 7 月 1 日开始，企业当年实际发生的成本费用，由于各种原因未能及时取得
该项目的有效凭证，企业在季度预缴所得税时，可按账面发生额进行核实；但在汇算清缴时，
应补充该成本费用的有效凭证，否则不得扣除。
该文在实行以前，已经如此处理的，不做调整，如果处理与本文件规定不一致的，凡涉
及调减应纳税所得额的，应相应调减 2011 年度应纳税所得额。
四、准予税前扣除的具体项目
全额扣除(一般肯定条款)
(一）成本---销售成本、销货成本、业务支出及其他耗费
但必须注意：
1、符合税前扣除原则，成本结转方法合法
企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他
支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。（《企业所得税法》第八条）
企业使用或者销售存货，按照规定计算的存货成本，准予在计算应纳税所得额时扣除。
（《企业所得税法》第十五条）
2、企业转让资产，资产的净值可以税前扣除。（《企业所得税法》第十六条）
3、《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告 2011 年第 34
号 ）“ 三、关于航空企业空勤训练费扣除问题
航空企业实际发生的飞行员养成费、飞行训练费、乘务训练费、空中保卫员训练费等空
勤训练费用，根据《实施条例》第二十七条规定，可以作为航空企业运输成本在税前扣除。”
4、外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。（《企业所得税法实施条
例》第六十七条）
5、转让或者处置投资资产
企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。（《企业所得税法实施
条例》第七十一条）
6、企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予
当期按规定扣除。
国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（国税发
[2009]31 号第十二条）
7、房地产企业维修基金移交
企业将已计入销售收入的共用部位、共用设施设备维修基金按规定移交给有关部门、单
位的，应于移交时扣除。
国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（国税发
[2009]31 号）（第十六条）
（二）税金
《企业所得税法实施条例》第三十一条规定：税金是指企业发生的除企业所得税和允许
抵扣的增值税以外的各项税金及其附加。
即纳税人按规定缴纳的消费税、营业税、资源税、关税、城市维护建设费、教育费附加
等产品销售税金及附加。企业缴纳的房产税、车船使用税、土地使用税、印花税等一般列入
管理费用在税前列支，如果未列入管理费用也可在销售税金中列支。
（三） 损失
《企业所得税法实施条例》第三十二条规定：损失是指企业在生产经营活动中发生的固
定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等
不可抗力因素造成的损失以及其他损失。
企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照国务院财政、税务主管部
门的规定扣除。
企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时，应当计入
当期收入。
国家税务总局关于发布《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》的公告（国家税务总
局公告 2011 年第 25 号）：
∶ 1、对资产的概念界定
指企业拥有或者控制的、用于经营管理活动相关的资产，包括现金、银行存款、应收及
预付款项（包括应收票据、各类垫款、企业之间往来款项）等货币性资产，存货、固定资产、
无形资产、在建工程、生产性生物资产等非货币性资产，以及债权性投资和股权（权益）性
投资。
∶ 2、准予税前扣除的资产损失
∶ 指企业在实际处置、转让资产过程中发生的合理损失（以下简称实际资产损失），以及
企业虽未实际处置、转让上述资产，但符合《通知》和本办法规定条件计算确认的损失（以
下简称法定资产损失）。
∶ 3、资产损失的类别
∶ （1）实际资产损失及内容(在实际处置、转让上述资产过程中发生的合理损失 )
∶ ∶企业在正常经营管理活动中，按照公允价格销售、转让、变卖非货币资产的损失；
∶ ∶企业各项存货发生的正常损耗；
∶ ∶企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失；
∶ ∶企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失；
∶ ∶企业按照市场公平交易原则，通过各种交易场所、市场等买卖债券、股票、期货、基
金以及金融衍生产品等发生的损失。
（2）法定资产损失--虽未实际处置、转让上述资产，但符合《通知》和本办法规定条
件计算确认的损失 。
∶ 4、资产损失扣除的时间限制
∶ （1）实际资产损失，应当在其实际发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除；
（2）法定资产损失，应当在企业向主管税务机关提供证据资料证明该项资产已符合法
定资产损失确认条件，且会计上已作损失处理的年度申报扣除。
∶ 5、资产损失扣除应履行的程序
企业发生的资产损失，应按规定的程序和要求向主管税务机关申报后方能在税前扣除。
未经申报的损失，不得在税前扣除。
∶ 6、资产损失按其申报内容和要求的不同，分为清单申报和专项申报两种申报形式。
下列资产损失，应以清单申报的方式向税务机关申报扣除：
（一）企业在正常经营管理活动中，按照公允价格销售、转让、变卖非货币资产的损失；
（二）企业各项存货发生的正常损耗；
（三）企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失；
（四）企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失；
（五）企业按照市场公平交易原则，通过各种交易场所、市场等买卖债券、股票、期货、
基金以及金融衍生产品等发生的损失。
∶ 7、除上术以外的资产损失，应以专项申报的方式向税务机关申报扣除。企业无法准确
判别是否属于清单申报扣除的资产损失，可以采取专项申报的形式申报扣除。
∶ 8、跨地区经营的汇总纳税企业发生的资产损失申报扣除规定
∶ （1）总机构及其分支机构发生的资产损失，除应按专项申报和清单申报的有关规定，
各自向当地主管税务机关申报外，各分支机构同时还应上报总机构；
∶ （2）总机构对各分支机构上报的资产损失，除税务机关另有规定外，应以清单申报的
形式向当地主管税务机关进行申报；
∶ （3）总机构将跨地区分支机构所属资产捆绑打包转让所发生的资产损失，由总机构向
当地主管税务机关进行专项申报。
∶ 9、资产损失的确认证据
（1）具有法律效力的外部证据，是指司法机关、行政机关、专业技术鉴定部门等依法
出具的与本企业资产损失相关的具有法律效力的书面文件，主要包括：
a）司法机关的判决或者裁定；
b）公安机关的立案结案证明、回复；
c）工商部门出具的注销、吊销及停业证明；
d）企业的破产清算公告或清偿文件；
e）行政机关的公文；
f）专业技术部门的鉴定报告；
g）具有法定资质的中介机构的经济鉴定证明；
h）仲裁机构的仲裁文书；
i）保险公司对投保资产出具的出险调查单、理赔计算单等保险单据；
j）符合法律规定的其他证据。
(2) 特定事项的企业内部证据，是指会计核算制度健全、内部控制制度完善的企业，
对各项资产发生毁损、报废、盘亏、死亡、变质等内部证明或承担责任的声明，主要包括：
a）有关会计核算资料和原始凭证；
b）资产盘点表；
c）相关经济行为的业务合同；
d）企业内部技术鉴定部门的鉴定文件或资料；
e）企业内部核批文件及有关情况说明；
f）对责任人由于经营管理责任造成损失的责任认定及赔偿情况说明；
g）法定代表人、企业负责人和企业财务负责人对特定事项真实性承担法律责任的声明。
∶ 10、不得在税前扣除的股权和债权损失：
（1）债务人或者担保人有经济偿还能力，未按期偿还的企业债权；
（2）违反法律、法规的规定，以各种形式、借口逃废或悬空的企业债权；
（3）行政干预逃废或悬空的企业债权；
（4）企业未向债务人和担保人追偿的债权；
（5）企业发生非经营活动的债权；
（6）其他不应当核销的企业债权和股权。
∶ 举例：A 公司某年发生如下资产损失，并已进行会计处理：
∶ 1、按公允价处置存货发生损失 10 万元，
∶ 2、清理已达到使用年限的固定资产发生损失 20 万元，
∶ 3、因在证券市场处理基金二产生损失 5 万元，
∶ 4、因假币被银行没收而损失 万元，
∶ 5、发生存货盘亏损失 10 万元，
∶ 6、因债务人破产，发生坏账损失 5 万元，
∶ 7、因被投资单位注销，发生投资损失 10 万元。
上述损失应作如何处理？
∶ 情况一：如果发生在 2010 年，则适用 88 号文的规定，第 1-3 项属于企业自行计算扣除
的资产损失，4-7 项属于经税务机关审批才可以税前扣除的资产损失，需要在 2011 年 2 月 15
日前上报税务机关，审批后才能税前列支；
∶ 情况二：如果发生在 2011 年，则适用 25 号公告的规定，第 1-3 项属于实际损失，按清
单式申报要求，于 2012 年 5 月 31 日前随年度所得税清算表汇总报送税务机关，4-7 项属于
法定损失，应在 2012 年 5 月 31 日前，采用专项申报的方式向税务部门申报扣除。
∶ 11、房地产开发企业国家无偿收回土地使用权而形成的损失
∶ 企业因国家无偿收回土地使用权而形成的损失，可作为财产损失按有关规定在税前扣除。
国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（国税发
[2009]31 号）
∶ 12、房地产开发产品整体报废或毁损
企业开发产品(以成本对象为计量单位)整体报废或毁损，其净损失按有关规定审核确认后准
予在税前扣除。
国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（国税发
[2009]31 号）
（四）劳动保护费——发生、合理（《企业所得税法实施条例》第四十八条）
《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告 2011 年第 34 号）
“二：关于企业员工服饰费用支出扣除问题
企业根据其工作性质和特点，由企业统一制作并要求员工工作时统一着装所发生的工作
服饰费用，根据《实施条例》第二十七条的规定，可以作为企业合理的支出给予税前扣除。”
(五）财产保险
企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。 （《企业所得税法实施条例》
第四十六条）
（六）汇兑损失
企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即
期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所
有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。（《企业所得税法实施条例》第三十九条）
（七）资产折旧
在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。（《企业所得
税法》第十一条）
固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。（《企业所得税法实施条例》第五十九条）
生产性生物资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。（《企业所得税法实施条例》第六
十三条）
在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除。（《企业
所得税法》第十二条）
无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。（《企业所得税法实施条例》第六十
七条）
（八）固定资产改建、大修理支出
在计算应纳税所得额时，企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准
予扣除：
（一）已足额提取折旧的固定资产的改建支出；
（二）租入固定资产的改建支出；
（三）固定资产的大修理支出；
（四）其他应当作为长期待摊费用的支出。
（《企业所得税法》第十三条）
（九）房地产开发产品维修费
企业对尚未出售的已完工开发产品和按照有关法律、法规或合同规定对已售开发产品
(包括共用部位、共用设施设备)进行日常维护、保养、修理等实际发生的维修费用，准予在
当期据实扣除。
国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（国税发
[2009]31 号）（第十五条）
（十）房地产开发企业按揭贷款担保支出
企业采取银行按揭方式销售开发产品的，凡约定企业为购买方的按揭贷款提供担保的，
其销售开发产品时向银行提供的保证金(担保金)不得从销售收入中减除，也不得作为费用在
当期税前扣除，但实际发生损失时可据实扣除。
国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（国税发
[2009]31 号）（第十九条）
限制扣除的费用
目前，专门发文规定有限制标准的的费用有 26 项。
★ （一）工资
1、合理的工资薪金支出内容
企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给
在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、
奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。（《企
业所得税法实施条例》第三十四条）
∶ 1.职工薪酬的内容和范围（会计准则）
∶ 是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。职工薪酬包
括：
∶ （1）职工工资、奖金、津贴和补贴；
∶ （2）职工福利费；
∶ （3）医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；
∶ （4）住房公积金；
∶ （5）工会经费和职工教育经费；
∶ （6）非货币性福利；
∶ （7）因解除与职工的劳动关系给予的补偿；
∶ （8）其他与获得职工提供的服务相关的支出。
2、合理工资薪金的判断需把握五大原则
《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3 号）
文件规定第一条规定，实施条例第三十四条所称的“合理工资薪金”，是指企业按照股东大会、
董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。
税务机关在对工资薪金进行合理性确认时，可按以下原则掌握：
(一)企业制订了较为规范的员工工资薪金制度；
(二)企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平；
(三)企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；
(四)企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务。
(五)有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的。
3、工资薪金总额必须实际发放
国税函[2009]3 号文件第二条规定，《实施条例》第四十、四十一、四十二条所称的“工
资薪金总额”，是指企业按照本通知第一条规定实际发放的工资薪金总和，不包括企业的职
工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险
费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。
注意：《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告 2011 年
第 34 号） 自 2011 年 7 月 1 日开始，企业当年实际发生的成本费用，由于各种原因未能
及时取得该项目的有效凭证，企业在季度预缴所得税时，可按账面发生额进行核实；但在汇
算清缴时，应补充该成本费用的有效凭证。据此规定，企业工资在汇算清缴期间发放的，就
视为实际发放。
4、属于国有性质的企业，其工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过
部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。
不合理的工资薪金即使实际发放也不得扣除。
5、“关于工效挂钩企业工资储备基金的处理∶ 原执行工效挂钩办法的企业，在 2008 年 1
月 1 日以前已按规定提取，但因未实际发放而未在税前扣除的工资储备基金余额，2008 年
及以后年度实际发放时，可在实际发放年度企业所得税前据实扣除。”
《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函[2009]98 号）
6、上市公司实施股权激励计划有关企业所得税处理 （《国家税务总局关于我国居民企
业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告》国家税务总局公告 2012 年第 18 号）
∶ 上市公司依照《上市公司股权激励管理办法（试行） 》要求建立职工股权激励计划，
并按企业会计准则的有关规定，在股权激励计划授予激励对象时，按照该股票的公允价格及
数量，计算确定作为上市公司相关年度的成本或费用，作为换取激励对象提供服务的对价。
上述企业建立的职工股权激励计划，其企业所得税的处理，按以下规定执行：
∶ （一）对股权激励计划实行后立即可以行权的，上市公司可以根据实际行权时该股票的
公允价格与激励对象实际行权支付价格的差额和数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金
支出，依照税法规定进行税前扣除。
∶ （二）对股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规定业绩条件（以下简称等
待期）方可行权的。上市公司等待期内会计上计算确认的相关成本费用，不得在对应年度计
算缴纳企业所得税时扣除。在股权激励计划可行权后，上市公司方可根据该股票实际行权时
的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年上市公司工
资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。
∶ （三）本条所指股票实际行权时的公允价格，以实际行权日该股票的收盘价格确定。
∶ ——自 2012 年 7 月 1 日起施行
★根据国家税务总局办公厅 2012 年 05 月 31 日发布的关于《我国居民企业实行股权激
励计划有关企业所得税处理问题公告》(国家税务总局公告 2012 年第 18 号)的解读：
“三、企业实行职工股权激励计划，会计上认可的费用，企业所得税如何处理？
答：根据股权激励计划实行的情况，上市公司实行股权激励计划，实质上是通过减少企
业的资本公积，换取公司激励对象的服务；或者说，公司是通过资本公积的减少，支付给激
励对象提供服务的报酬。因此，根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称税法）第
八条规定，此费用应属于与企业生产经营活动相关的支出，应当准予在税前扣除。
四、企业实行职工股权激励计划所确认的支出，企业所得税确认为何性质的费用？
答：会计准则将上市公司实行股权激励计划换取激励对象的支出，认定为企业的营业成
本。我们考虑，由于股权激励计划的对象是企业员工，其所发生的支出，应属于企业职工工
资薪金范畴。
五、企业实行职工股权激励计划所确认的支出，企业所得税在何时确认为企业的工资薪
金支出？
答：企业会计准则规定，上市公司股权激励计划一旦开始实施，其估计的金额将计入成
本费用。会计准则之所以做出这一规定，主要是基本于受益原则和成本配比原则。即从授予
开始，员工开始提供服务，该服务的成本就应记入企业成本费用。
而根据税法实施条例第 34 条规定，企业工资薪金支出，必须是每年度“支付”的。而上
市公司实行股权激励计划，是设定一定条件的，在实施过程中，有可能满足不了；况且股市
发生变化，也可能影响行权（如授予价高于行权时的股票市场价格，现实中有许多公司出现
这种情况），这种不确定性的成本费用，税法不允许当时就给予扣除。因此，根据税法的规
定，这种费用，应在激励对象行权时给予扣除。
此外，根据我国个人所得税法的有关规定，对个人取得股权激励计划标的物，在计算个
人所得税时，也是依据个人实际行权时，确认为个人所得，且也是作为个人工资薪金项目征
税。因此，个人确认收入，与企业确认成本费用，形成相互匹配。
六、企业实行职工股权激励计划，其费用支出如何计算确定，并在税前扣除？
答：会计准则要求，企业在授予职工股权激励计划时，要在等待期内，按照该股票的公
允价格以及每年职工可能留用的比例及授予数量，计算作为企业当年度的成本费用，即在授
予时点，按该股票的公允价格确定作为企业成本费用。而该股票的公允价格又是根据授予时
该股票的市场价格，同时考虑等待期内股票市场波动等因素确定。
在税务处理上，由于税法规定的企业工资福利费，是按实际支付日确定作为成本费用，
同时不考虑市场波动等因素。因此，在确认企业建立的职工股权激励计划作为工资薪金扣除
时，是按职工实际行权时该股票的公允价格与职工实际支付价格的差额和行权数量确定。这
种确认方式与个人所得税保持一致。”
7、关于季节工、临时工等费用税前扣除问题（《国家税务总局关于企业所得税应纳税
所得额若干税务处理问题的公告》国家税务总局公告 2012 年第 15 号 ）：
“企业因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工所
实际发生的费用，应区分为工资薪金支出和职工福利费支出，并按《企业所得税法》规定在
企业所得税前扣除。其中属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计
算其他各项相关费用扣除的依据。”
∶ 适用于 2011 年及以后所得税的处理
★ （二）职工福利费
1、扣除标准
企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额 14%的部分，准予扣除（《企业所
得税法实施条例》第四十条）。
不超过工资薪金总额，是指是指企业按照本通知第一条规定实际发放的工资薪金总和，
不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保
险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。
2、《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3
号）
(一)尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费
用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、
设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。
(二)为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企
业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属
医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职
工交通补贴等。
(三)按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假
路费
3、关于职工福利费核算问题（《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问
题的通知》（国税函[2009]3 号））
企业发生的职工福利费，应该单独设置账册，进行准确核算。没有单独设置账册准确核
算的，税务机关应责令企业在规定的期限内进行改正。逾期仍未改正的，税务机关可对企业
发生的职工福利费进行合理的核定。
4、关于以前年度职工福利费余额的处理（《国家税务总局关于企业所得税若干税务事
项衔接问题的通知》（国税函[2009]98 号））∶
根据《国家税务总局关于做好 2007 年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》（国税函
〔2008〕264 号）的规定，企业 2008 年以前按照规定计提但尚未使用的职工福利费余额，
2008 年及以后年度发生的职工福利费，应首先冲减上述的职工福利费余额，不足部分按新
税法规定扣除；仍有余额的，继续留在以后年度使用。企业 2008 年以前节余的职工福利费，
已在税前扣除，属于职工权益，如果改变用途的，应调整增加企业应纳税所得额。
★ （三）工会经费
∶ 1、扣除标准
∶ 企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额 2%的部分，准予扣除（《企业所得税法实
施条例》第四十一条）。
∶ 2、扣除的限额基础
不超过工资薪金总额，是指是指企业按照本通知第一条规定实际发放的工资薪金总和，
不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保
险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。
∶ 3、扣除凭证
《国家税务总局关于工会经费企业所得税税前扣除凭据问题的公告》（国家税务总局公
告 2010 年第 24 号）：
2010 年 7 月 1 日前凭《工会经费拨缴款专用收据》税前扣除。
2010 年 7 月 1 日起，企业拨缴的职工工会经费，不超过工资薪金总额 2%的部分，凭工
会组织开具的《工会经费收入专用收据》在企业所得税税前扣除。
《国家税务总局关于税务机关代收工会经费企业所得税税前扣除凭据问题的公告》（国
家税务总局公告 2011 年第 30 号 ）：
2010 年 1 月 1 日起，在委托税务机关代收工会经费的地区，企业拨缴的工会经费，也
可凭合法、有效的工会经费代收凭据依法在税前扣除。
★ （四）职工教育经费
∶ 1、扣除标准
∶ 除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工
资薪金总额 %的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。（《企业所
得税法实施条例》第四十二条）
∶ 2、关于以前年度职工教育经费余额的处理∶
∶ 对于在 2008 年以前已经计提但尚未使用的职工教育经费余额，2008 年及以后新发生
的职工教育经费应先从余额中冲减。仍有余额的，留在以后年度继续使用（《国家税务总局
关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函[2009]98 号） ）。
3、软件生产企业职工教育经费的税前扣除问题
《财政部 国家税务总局关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税政策
的通知》（财税[2012]27 号）：
“六、集成电路设计企业和符合条件软件企业的职工培训费用，应单独进行核算并按实
际发生额在计算应纳税所得额时扣除。
自 2011 年 1 月 1 日起执行。”
4、技术先进型服务企业发生的职工教育经费支出问题
自 2010 年 7 月 1 日起至 2013 年 12 月 31 日止，在北京、天津、上海、重庆、大连、深
圳、广州、武汉、哈尔滨、成都、南京、西安、济南、杭州、合肥、南昌、长沙、大庆、苏
州、无锡、厦门等 21 个中国服务外包示范城市（以下简称示范城市）实行以下企业所得税
优惠政策：经认定的技术先进型服务企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额
8%的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
《财政部、国家税务总局、商务部、科学技术部、国家发展和改革委员会关于技术先进
型服务企业有关企业所得税政策问题的通知》 （财税[2010]65 号）
★ （五）五险一金
1、基本社会保险和住房公积金
企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本
养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和
住房公积金，准予扣除。（《企业所得税法实施条例》第三十五条）
2、补充保险
企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务
主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。（《企业所得税法实施条例》第三十五条）
自 2008 年 1 月 1 日起，企业根据国家有关政策规定，为在本企业任职或者受雇的全体
员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额 5%标准内的部
分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除。 （《财政部 国家税务总
局关于补充养老保险费补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2009]27
号））
∶ 例题讲解
∶ 某工业有限公司，2008 年为职工支付的工资薪金支出总额为 100 万元，均系合理的工
资薪金支出。为职工支付补充养老费 8 万元，支付补充医疗保险费 6 万元。计算应纳税所得
额如何处理？
∶ 计算：该单位在计算应纳税所得额时允许税前扣除的补充养老保险费和补充医疗保险费
限额均为 100×5%=5（万元）
∶ 应调增应纳税所得额（8-5）+（6-5）=4（万元）。
3、商业保险
∶ 除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主
管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得
扣除（《企业所得税法实施条例》第三十六条）。
4、财产保险可以扣除
企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。 （《企业所得税法实施条例》
第四十六条）
★ （六）借款费用（利息支出）
∶ 1、基本规定
企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。
企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过 12 个月以上的建造才能达到预定可销售
状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本
性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。（《企业所得税法实施条例》第三
十七条）
2、扣除标准
企业在经营活动中发生的下列利息支出可以扣除：
（1）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆
借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；
（2）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利
率计算的数额的部分。 （《企业所得税法实施条例》第三十八条）
∶ 3、关于金融企业同期同类贷款利率确定问题
∶ (1)提供 “金融企业的同期同类贷款利率情况说明”
∶ 对非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计
算的数额的部分，准予税前扣除。鉴于目前我国对金融企业利率要求的具体情况，企业在按
照合同要求首次支付利息并进行税前扣除时，应提供“金融企业的同期同类贷款利率情况说
明”，以证明其利息支出的合理性。
（2）“金融企业的同期同类贷款利率情况说明” 应包括的内容：
——在签订该借款合同当时，本省任何一家金融企业提供同期同类贷款利率情况。
——该金融企业应为经政府有关部门批准成立的可以从事贷款业务的企业，包括银行、
财务公司、信托公司等金融机构。
——“同期同类贷款利率”是指在贷款期限、贷款金额、贷款担保以及企业信誉等条件基
本相同下，金融企业提供贷款的利率。既可以是金融企业公布的同期同类平均利率，也可以
是金融企业对某些企业提供的实际贷款利率。
4、2011 年 7 月 1 日开始施行。（《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国
家税务总局公告 2011 年第 34 号））
∶ 4、关联方利息支出税前扣除问题
∶ （1）基本规定
∶ 企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支
出，不得在计算应纳税所得额时扣除。（《企业所得税法》第四十六条）)
∶ (2)债权性投资与权益性投资的比例
接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：金融企业，为 5∶1；其他企业，为 2∶
1。
假设 A 公司注册资本为 1000 万元，无其他公积金和未分配利润，则 A 公司可以接受关
联方债权性投资为 2000 万元，其符合规定的利息支出可以税前扣除。(《财政部、国家税务
总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》财税[2008]121 号 )
∶ (3)不受比例限制的两种情况：
∶ 一是符合独立交易原则的关联方借款不受比例限制
∶ 二是该企业的实际税负不高于境内关联方的不受比例限制
∶ 财税[2008]121 号文件第一条规定了金融企业和非金融企业从关联方借款的比例，但第
二条规定，企业如果能够按照《企业所得税法》及其实施条例的有关规定提供相关资料，并
证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实
际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。
∶ （4）企业金融业务与非金融业务比重的划分
∶ 企业同时从事金融业务和非金融业务，其实际支付给关联方的利息支出，应按照合理方
法分开计算；没有按照合理方法分开计算的，一律按本通知第一条有关其他企业的比例计算
准予税前扣除的利息支出。
∶ （5）企业关联债资比例超过标准比例的利息支出
国家税务总局关于印发《特别纳税调整实施办法（试行）》的通知（国税发[2009]2
号）：
∶ 第八十九条 企业关联债资比例超过标准比例的利息支出，如要在计算应纳税所得额时
扣除，除遵照本办法第三章规定外，还应准备、保存、并按税务机关要求提供以下同期资料，
证明关联债权投资金额、利率、期限、融资条件以及债资比例等均符合独立交易原则：∶
∶ （一）企业偿债能力和举债能力分析；∶
∶ （二）企业集团举债能力及融资结构情况分析；∶
∶ （三）企业注册资本等权益投资的变动情况说明；∶
∶ （四）关联债权投资的性质、目的及取得时的市场状况；∶
∶ （五）关联债权投资的货币种类、金额、利率、期限及融资条件；∶
∶ （六）企业提供的抵押品情况及条件；∶
∶ （七）担保人状况及担保条件；∶
∶ （八）同类同期贷款的利率情况及融资条件；∶
∶ （九）可转换公司债券的转换条件；∶
∶ （十）其他能够证明符合独立交易原则的资料。∶
∶ 第九十条 企业未按规定准备、保存和提供同期资料证明关联债权投资金额、利率、期
限、融资条件以及债资比例等符合独立交易原则的，其超过标准比例的关联方利息支出，不
得在计算应纳税所得额时扣除。∶
∶ 第九十一条 本章所称“实际支付利息”是指企业按照权责发生制原则计入相关成本、费
用的利息。
5、企业向自然人借款的利息支出
（《国家税务总局关于企业向自然人借款的利息支出企业所得税税前扣除问题的通知》
国税函[2009]777 号）：
∶ （1）企业向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款的利息支出，应根据《中华人
民共和国企业所得税法》（以下简称税法）第四十六条及《财政部、国家税务总局关于企业
关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税[2008]121 号）规定的条件，
计算企业所得税扣除额。
∶ （2）企业向除第一条规定以外的内部职工或其他人员借款的利息支出，其借款情况同
时符合以下条件的，其利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，
根据税法第八条和税法实施条例第二十七条规定，准予扣除。
∶ ∶企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的，并且不具有非法集资目的或其他违
反法律、法规的行为；
∶ ∶ 企业与个人之间签订了借款合同。
∶ 6、投资未到位部分贷款利息支出
∶ 凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相
当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理
的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。
∶ 具体计算不得扣除的利息，应以企业一个年度内每一账面实收资本与借款余额保持不变
的期间作为一个计算期，每一计算期内不得扣除的借款利息按该期间借款利息发生额乘以该
期间企业未缴足的注册资本占借款总额的比例计算，公式为：∶
∶ 企业每一计算期不得扣除的借款利息＝该期间借款利息额×该期间未缴足注册资本额÷
该期间借款额∶
∶ 企业一个年度内不得扣除的借款利息总额为该年度内每一计算期不得扣除的借款利息
额之和。
（《企业所得税法实施条例》第二十七条、《国家税务总局关于企业投资者投资未到位
而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复》国税函[2009]312 号）
7、关于融资性售后回租业务中承租方支付的属于融资利息的扣除
（《国家税务总局关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公
告》国家税务总局 2010 年第 13 号公告）
∶ 融资性售后回租业务是指承租方以融资为目的将资产出售给经批准从事融资租赁业务
的企业后，又将该项资产从该融资租赁企业租回的行为。融资性售后回租业务中承租方出售
资产时，资产所有权以及与资产所有权有关的全部报酬和风险并未完全转移。
∶ 融资性售后回租业务中，承租人出售资产的行为，不确认为销售收入，对融资性租赁的
资产，仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。租赁期间，承租人支付的属于
融资利息的部分，作为企业财务费用在税前扣除。
∶ 本公告自 2010 年 10 月 1 日起施行。此前因与本公告规定不一致而已征的税款予以退税。
∶ 举例：
∶ 假设 A 有限责任公司 2008 年 1 月 1 日成立，注册资本 200 万元，注册时一次性到位 120
万元，7 月 1 日又到位 40 万元，其余投资截至 2008 年底尚未到位。2008 年 3 月 1 日该公司
从 B 公司拆借款 180 万元（其中 100 万元为固定资产借款），利率 9%（商业贷款利率为
7%），贷款期限一年。
∶ 则：2008 年 1 月 1 日～12 月 31 日共发生贷款利息 180×9%÷12×10＝（万元）。
∶ 其中，应当分期扣除或者计入有关资产成本的资本化的利息支出为 100×9%÷12×10＝
（万元）；超过标准的收益性利息支出为 80×（9%－7%）÷12×10＝（万元）；2008 年 1
月 1 日～6 月 30 日不得扣除的利息为[（180－100）×7%÷12×4]×80÷80＝（万元）；2008
年 7 月 1 日～12 月 31 日不得扣除的利息为[（180－100）×7%÷12×6]×40÷80＝（万元）。
2008 年合计不得扣除的利息费用为 ＋＋＋＝（万元）。
∶ 8、关于企业融资费用支出税前扣除问题
∶ 企业通过发行债券、取得贷款、吸收保户储金等方式融资而发生的合理的费用支出，符
合资本化条件的，应计入相关资产成本；不符合资本化条件的，应作为财务费用，准予在企
业所得税前据实扣除。
（《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务
总局公告 2012 年 15 号） ）
∶ 9、房地产开发企业利息支出
企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，可按企业会计准则的
规定进行归集和分配，其中属于财务费用性质的借款费用，可直接在税前扣除。
企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能
出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用,使用
借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。
国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（国税发
[2009]31 号）
★ (七）业务招待费
∶ 1、扣除标准
企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的 60%扣除，但最高
不得超过当年销售（营业）收入的 5‰。（《企业所得税法实施条例》第四十三条）
2、销售（营业）收入的范围
关于销售（营业）收入基数的确定问题 企业在计算业务招待费、广告费和业务宣传费
等费用扣除限额时，其销售（营业）收入额应包括《实施条例》第二十五条规定的视同销售
（营业）收入额。（《国家税务总局关于企业所得税执行中若干税务处理问题的通知》国税
函[2009]202 号 ）
3、从事股权投资业务的企业投资收益可以作为计算业务招待费比例
对从事股权投资业务的企业（包括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资企业
所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。（国
家税务总局《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》国税函[2010]79 号）
4、五、关于筹办期业务招待费等费用税前扣除问题
企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的 60%
计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除；发生的广告费和业务宣传费，可按实际发生额
计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。（《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得
额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告 2012 年 15 号））
★ （八）广告和业务宣传费
1、扣除标准
∶ 企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规
定外，不超过当年销售（营业）收入 15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税
年度结转扣除。（《企业所得税法实施条例》第四十四条）
2、销售（营业）收入的范围
关于销售（营业）收入基数的确定问题 企业在计算业务招待费、广告费和业务宣传费
等费用扣除限额时，其销售（营业）收入额应包括《实施条例》第二十五条规定的视同销售
（营业）收入额。（《国家税务总局关于企业所得税执行中若干税务处理问题的通知》国税
函[2009]202 号 ）
3、部分行业广告业务宣传费支出税前扣除的特殊规定（自 2008 年 1 月 1 日起至 2010
年 12 月 31 日止执行）（《财政部 国家税务总局关于部分行业广告费和业务宣传费税前扣
除政策的通知》财税〔2009〕72 号）
（1）对化妆、医药、饮料（不含酒类制造，下同）等行业广告费和业务宣传费不超过
当年销售收入 30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
∶ （2）对采取特许经营模式的饮料制造企业，饮料品牌使用方发生的不超过当年销售(营
业)收入 30%的广告费和业务宣传费支出可以在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部归
集至饮料品牌持有方或管理方，由饮料品牌持有方或管理方作为销售费用据实在企业所得税
前扣除。
∶ 其中，饮料企业特许经营模式的规定条件：指由饮料品牌持有方或管理方授权品牌使用
方在指定地区生产及销售其产成品，并将可以由双方共同为该品牌产品承担的广告费及业务
宣传费用统一归集至品牌持有方或管理方承担的营业模式。但注意该文不含酒类饮料制造企
业，如果啤制造企业等。
∶ （3）烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。
4、广告费和业务宣传费支出税前扣除新政策
《财政部 国家税务总局关于广告费和业务宣传费支出税前扣除政策的通知》（财税
【2012】48 号）
1.对化妆品制造与销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造，下同）企业发生的广告
费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入 30%的部分，准予扣除；超过部分，
准予在以后纳税年度结转扣除。
2.对签订广告费和业务宣传费分摊协议（以下简称分摊协议）的关联企业，其中一方发
生的不超过当年销售（营业）收入税前扣除限额比例内的广告费和业务宣传费支出可以在本
企业扣除，也可以将其中的部分或全部按照分摊协议归集至另一方扣除。另一方在计算本企
业广告费和业务宣传费支出企业所得税税前扣除限额时，可将按照上述办法归集至本企业的
广告费和业务宣传费不计算在内。（注：新增内容）
3.烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。
4.本通知自 2011 年 1 月 1 日起至 2015 年 12 月 31 日止执行。
5、关于筹办期广告业务宣传费费用税前扣除问题
企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的广告费和业务宣传费，可按实际发生额计入
企业筹办费，并按有关规定在税前扣除 （《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若
干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告 2012 年 15 号））
6、关于以前年度未扣除的广告费的处理
企业在 2008 年以前按照原政策规定已发生但尚未扣除的广告费，2008 年实行新税法后，
其尚未扣除的余额，加上当年度新发生的广告费和业务宣传费后，按照新税法规定的比例计
算扣除。（《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》国税函[2009 ]98
号）
∶ （九）租赁费
（《企业所得税法实施条例》第四十七条）
∶ 企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：
∶ 1、以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除；
∶ 2、以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产
价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。
★ （十）公益性捐赠
∶ 1、扣除标准
∶ 企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额 12%以内的部分，准予在计算应纳税所
得额时扣除。（《企业所得税法》第九条）
∶ 企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额 12%的部分，准予扣除。（《企业所
得税法实施条例》第五十三条）
∶ 2、年度利润总额
∶ 是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。
∶ 3、公益性捐赠的界定
∶ 是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国
公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。
∶ 4、公益性捐赠的范围：
∶ 本法所称公益事业是指非营利的下列事项（捐赠法）：
∶ （1）救助灾害、救济贫困、扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动；
∶ （2）教育、科学、文化、卫生、体育事业；
∶ （3）环境保护、社会公共设施建设；
∶ （4）促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业。
∶ 5、县级以上人民政府及其部门
县级以上人民政府及其部门指县以上人民政府及其组成部门和直属机构。县级以上人民
政府及其部门的公益性捐赠税前扣除资格不需要认定（《关于公益性捐赠税前扣除有关问题
的通知》财税〔2008〕160 号、《财政部 国家税务总局 民政部 关于公益性捐赠税前扣除
有关问题的补充通知》 财税[2010]45 号）。
∶ 6、特定事项捐赠的税前扣除政策
∶ 企业发生为汶川地震灾后重建、举办北京奥运会和上海世博会等特定事项的捐赠，按照
《财政部、海关总署、国家税务总局关于支持汶川地震灾后恢复重建有关税收政策问题的通
知》（财税[2008]104 号）、《财政部、国家税务总局海关总署关于 29 届奥运会税收政策问题
的通知》（财税[2003]10 号）、《财政部、国家税务总局关于 2010 年上海世博会有关税收政策
问题的通知》（财税[2005]180 号）等相关规定，可以据实全额扣除。（《国家税务总局关于
企业所得税执行中若干税务处理问题的通知》国税函[2009]202 号）
∶ 《财政部 海关总署 国家税务总局关于支持玉树地震灾后恢复重建有关税收政策问题的
通知》（财税〔2010〕59 号）自 2010 年 4 月 14 日起，对企业、个人通过公益性社会团体、
县级以上人民政府及其部门向受灾地区的捐赠，允许在当年企业所得税前和当年个人所得税
前全额扣除。
∶ 《财政部 海关总署 国家税务总局关于支持舟曲灾后恢复重建有关税收政策问题的通知》
（财税〔2010〕107 号）自 2010 年 8 月 8 日起，对企业、个人通过公益性社会团体、县级
以上人民政府及其部门向灾区的捐赠，允许在当年企业所得税前和当年个人所得税前全额扣
除。
∶ 目前为止企业只有发生为汶川地震灾后重建、举办北京奥运会、上海世博会和玉树地震、
甘肃舟曲特大泥石流灾后重建等五项特定事项的捐赠，可以据实在当年企业所得税前全额扣
除，企业发生的其他捐赠，应按《企业所得税法》第九条及《实施条例》第五十一、五十二、
五十三条的规定计算扣除。
∶ 7、公益性社会团体的公益性捐赠税前扣除的条件
∶ 指同时符合下列条件的基金会、慈善组织等社会团体：
∶ （1）依法登记，具有法人资格；
∶ （2）以发展公益事业为宗旨，且不以营利为目的；
∶ （3）全部资产及其增值为该法人所有；
∶ （4）收益和营运结余主要用于符合该法人设立目的的事业；
∶ （5）终止后的剩余财产不归属任何个人或者营利组织；
∶ （6）不经营与其设立目的无关的业务；
∶ （7）有健全的财务会计制度；
∶ （8）捐赠者不以任何形式参与社会团体财产的分配（《企业所得税法实施条例》第五
十二条）
∶ （9）申请前 3 年内未受到行政处罚
（10）基金会在民政部门依法登记 3 年以上（含 3 年）的，应当在申请前连续 2 年年度
检查合格，或最近 1 年年度检查合格且社会组织评估等级在 3A 以上（含 3A），登记 3 年以
下 1 年以上（含 1 年）的，应当在申请前 1 年年度检查合格或社会组织评估等级在 3A 以上
（含 3A），登记 1 年以下的基金会具备本款第（1）项至（9）项规定的条件；
（11）公益性社会团体（不含基金会）在民政部门依法登记 3 年以上，净资产不低于登
记的活动资金数额，申请前连续 2 年年度检查合格，或最近 1 年年度检查合格且社会组织评
估等级在 3A 以上（含 3A），申请前连续 3 年每年用于公益活动的支出不低于上年总收入的
70%（含 70%），同时需达到当年总支出的 50%以上（含 50%）。
∶ 8、捐赠资产价值确认原则
∶ （1）捐赠的货币性资产，应当按照实际捐赠的金额计算；
∶ （2）捐赠的非货币性资产，应当以其公允价值计算。捐赠方在向公益性社会团体和县
级以上人民政府及其组成部门和直属机构捐赠时，应当提供注明捐赠非货币性资产公允价值
的证明，如果不能提供上述证明，公益性社会团体和县级以上人民政府及其组成部门和直属
机构不得向其开具公益性捐赠票据。
∶ 9、取消公益性捐赠税前扣除资格的情形
∶ 存在以下情形之一的公益性社会团体，应取消其资格
∶ （1）年度检查不合格或最近一次社会组织评估等级低于 3A 的；
∶ （2）在申请公益性捐赠税前扣除资格时有弄虚作假行为的；
∶ （3）存在偷税行为或为他人偷税提供便利的；
∶ （4）存在违反该组织章程的活动，或者接受的捐赠款项用于组织章程规定用途之外的
支出等情况的；
∶ （5）受到行政处罚的。
∶ 10、公益性群众团体公益性捐赠税前扣除资格的条件
∶ 同时符合以下条件的群众团体：
∶ （1）依法登记，具有法人资格；
∶ （2）以发展公益事业为宗旨，且不以营利为目的；
∶ （3）全部资产及其增值为该法人所有；
∶ （4）收益和营运结余主要用于符合该法人设立目的的事业；
∶ （5）终止后的剩余财产不归属任何个人或者营利组织；
∶ （6）不经营与其设立目的无关的业务；
∶ （7）有健全的财务会计制度；
∶ （8）捐赠者不以任何形式参与社会团体财产的分配（《企业所得税法实施条例》第五
十二条）
∶ （9）县级以上各级机构编制部门直接管理其机构编制；
∶ （10）对接受捐赠的收入以及用捐赠收入进行的支出单独进行核算，且申请前连续 3 年
接受捐赠的总收入中用于公益事业的支出比例不低于 70%。
∶ 11、应取消其公益性捐赠税前扣除资格的情形
对存在以下情形之一的公益性群众团体，应取消其资格
（1）前 3 年接受捐赠的总收入中用于公益事业的支出比例低于 70%的；
（2）在申请公益性捐赠税前扣除资格时有弄虚作假行为的；
（3）存在逃避缴纳税款行为或为他人逃避缴纳税款提供便利的；
（4）存在违反该组织章程的活动，或者接受的捐赠款项用于组织章程规定用途之外的支
出等情况的；
（5）受到行政处罚的。
∶ 12、取消资格的时间要求
对自不符合规定条件之一或存在应取消资格的情形之一之日起 15 日内向主管税务机关报告，
主管税务机关可暂时明确其获得资格的次年内企业向该群众团体的公益性捐赠支出，不得税
前扣除，同时提请财政部、国家税务总局或省级财政、税务部门明确其获得资格的次年不具
有公益性捐赠税前扣除资格。
∶ 13、公益性捐赠的扣除凭证
∶ （1）通过县以上人民政府及其组成部门和直属机构进行捐赠的，由相应部门开具财政
部门印制的公益性捐赠票据，并加盖受赠单位印章。
∶ （2）通过公益性社会团体和公益性群众团体进行捐赠的，由受赠单位开具财政部门印
制的《非税收入一般缴款书》并加盖单位印章。
∶ 14、公益性捐赠扣除管理要求
∶ 企业在名单所属年度内向名单内的公益性社会团体、公益性群众团体进行的捐赠，可以
税前扣除。
∶ 如果受赠企业不在名单内，或者不在名单所属年度，捐赠企业的公益性捐赠不得税前扣
除。
★ （十一）母子公司之间的服务费
∶ 国家税务总局《关于母子公司间提供服务支付费用有关企业所得税处理问题的通知》
（国税发〔2008〕86 号）
∶ 1、母公司为其子公司（以下简称子公司）提供各种服务而发生的费用，应按照独立企
业之间公平交易原则确定服务的价格，作为企业正常的劳务费用进行税务处理。
∶ 2、母子公司未按照独立企业之间的业务往来收取价款的，税务机关有权予以调整。
∶ 3、母公司向其子公司提供各项服务，双方应签订服务合同或协议，明确规定提供服务
的内容、收费标准及金额等，凡按上述合同或协议规定所发生的服务费，母公司应作为营业
收入申报纳税；子公司作为成本费用在税前扣除。
∶ 4、三、母公司向其多个子公司提供同类项服务，其收取的服务费可以采取分项签订合
同或协议收取；也可以采取服务分摊协议的方式，即，由母公司与各子公司签订服务费用分
摊合同或协议，以母公司为其子公司提供服务所发生的实际费用并附加一定比例利润作为向
子公司收取的总服务费，在各服务受益子公司（包括盈利企业、亏损企业和享受减免税企业）
之间按《中华人民共和国企业所得税法》第四十一条第二款规定合理分摊。
∶ 5、母公司以管理费形式向子公司提取费用，子公司因此支付给母公司的管理费，不得
在税前扣除。
∶ 6、子公司申报税前扣除向母公司支付的服务费用，应向主管税务机关提供与母公司签
订的服务合同或者协议等与税前扣除该项费用相关的材料。不能提供相关材料的，支付的服
务费用不得税前扣除。
★ （十二）销售费用、手续费及佣金
∶ 1、手续费及佣金税前扣除政策
∶ （1）企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出，不超过以下规定计算限额以内的
部分，准予扣除；超过部分，不得扣除。
∶ ——保险企业：财产保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的 15%（含本
数，下同）计算限额；人身保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的 10%计算
限额。
∶ ——其他企业：按与具有合法经营资格中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、
代理人和代表人等）所签订服务协议或合同确认的收入金额的 5%计算限额。
（2）企业应与具有合法经营资格中介服务企业或个人签订代办协议或合同，并按国家
有关规定支付手续费及佣金。除委托个人代理外，企业以现金等非转账方式支付的手续费及
佣金不得在税前扣除。企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得
在税前扣除。
（3）企业不得将手续费及佣金支出计入回扣、业务提成、返利、进场费等费用。
（4）企业已计入固定资产、无形资产等相关资产的手续费及佣金支出，应当通过折旧、
摊销等方式分期扣除，不得在发生当期直接扣除。
（5）企业支付的手续费及佣金不得直接冲减服务协议或合同金额，并如实入账。
（6）企业应当如实向当地主管税务机关提供当年手续费及佣金计算分配表和其他相关
资料，并依法取得合法真实凭证。
（《财政部 国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》财税
[2009]29）
∶ 2、关于从事代理服务企业手续费佣金的税前扣除问题
∶ 从事代理服务，主营业务收入为手续费、佣金的企业(如证券、期货、保险代理等企
业)，其为取得该类收入而实际发生的营业成本(包括手续费及佣金支出)，准予在企业所得税
前据实扣除。
∶ 不受比例限制。《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》
（国家税务总局公告 2012 年 15 号）
∶ 3、关于电信企业手续费及佣金支出税前扣除问题
∶ 电信企业在发展客户、拓展业务等过程中(如委托销售电话入网卡、电话充值卡等)，需
向经纪人、代办商支付手续费及佣金的，其实际发生的相关手续费及佣金支出，不超过企业
当年收入总额 5%的部分，准予在企业所得税前据实扣除。
∶ （《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务
总局公告 2012 年 15 号） ）
∶ 4、房地产开发企业境外机构销售费用
∶ 企业委托境外机构销售开发产品的,其支付境外机构的销售费用(含佣金或手续费)不超
过委托销售收入 10%的部分,准予据实扣除。
∶ 国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（国税发
[2009]31 号）（第二十条）
★ （十三）免税收入对应的成本费用
∶ 企业取得的各项免税收入所对应的各项成本费用，除另有规定者外，可以在计算企业应
纳税所得额时扣除。（国家税务总局《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》国
税函[2010]79 号）
★ （十四）企业参与政府统一组织的棚户区改造支出
∶ 1、国有工矿企业、国有林区企业和国有垦区企业参与政府统一组织的棚户区改造，并
同时满足一定条件的棚户区改造资金补助支出，准予在企业所得税前扣除。
∶ 2、本通知所称同时满足一定条件的棚户区改造补助支出，是指同时满足以下条件的棚
户区改造补助支出：
∶ （1）棚户区位于远离城镇、交通不便，市政公用、教育医疗等社会公共服务缺乏城镇
依托的独立矿区、林区或垦区；
∶ （2）该独立矿区、林区或垦区不具备商业性房地产开发条件；
（3）棚户区市政排水、给水、供电、供暖、供气、垃圾处理、绿化、消防等市政服务
或公共配套设施不齐全；
（4）棚户区房屋集中连片户数不低于 50 户，其中，实际在该棚户区居住且在本地区无
其他住房的职工（含离退休职工）户数占总户数的比例不低于 75%；
（5）棚户区房屋按照《房屋完损等级评定标准》和《危险房屋鉴定标准》评定属于危
险房屋、严重损坏房屋的套内面积不低于该片棚户区建筑面积的 25%；
（6）棚户区改造已纳入地方政府保障性安居工程建设规划和年度计划，并由地方政府
牵头按照保障性住房标准组织实施；异地建设的，原棚户区土地由地方政府统一规划使用或
者按规定实行土地复垦、生态恢复。
3、包括中央和地方的国有工矿企业、国有林区企业和国有垦区企业。
（《财政部 国家税务总局关于企业参与政府统一组织的棚户区改造支出企业所得税税
前扣除政策有关问题的通知》财税[2012]12 号）
★ （十五）机构、场所分摊的总机构管理费
∶ 1、非居民企业分摊的管理费用
非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生
产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文
件，并合理分摊的，准予扣除（《企业所得税法实施条例》第五十条）。
∶ 2、基层农村信用社分摊的管理费用
∶ （1） 省联社每年度为履行其职能所发生的各项费用支出，包括人员费用、办公费用、
差旅费、利息支出、研究与开发费以及固定资产折旧费、无形资产摊销费等，应统一归集，
作为其基层社共同发生的费用，按合理比例分摊后由基层社税前扣除。
∶ 上款所指每年度固定资产折旧费、无形资产摊销费是指省联社购置的固定资产和无形资
产按照税法规定每年度应提取的折旧额或摊销额。
∶ （2）省联社发生的本年度各项费用，在分摊时，应根据本年度实际发生数，按照以下
公式，分摊给其各基层社。
∶ 各基层社本年度应分摊的费用=省联社本年度发生的各项费用×本年度该基层社营业收
入/本年度各基层社营业总收入
∶ 省联社由于特殊情况需要改变上述分摊方法的，由联社提出申请，经省级税务机关确认
后执行。
∶ 省联社分摊给各基层社的上述费用，在按季或按月申报预缴所得税时，可以按季或按月
计算扣除，年度汇算。
（3）省联社发生的本年度各项费用，在分摊时，应根据本年度实际发生数，按照以下公式，
分摊给其各基层社。
各基层社本年度应分摊的费用=省联社本年度发生的各项费用×本年度该基层社营业收
入/本年度各基层社营业总收入
省联社由于特殊情况需要改变上述分摊方法的，由联社提出申请，经省级税务机关确认
后执行。
省联社分摊给各基层社的上述费用，在按季或按月申报预缴所得税时，可以按季或按月
计算扣除，年度汇算。
∶ 三、省联社每年制定费用分摊方案后，应报省级国家税务局确认后执行。各省级国家税
务局根据本通知的规定，实施具体管理。
∶ 四、本通知实施前，经税务总局批准，有关省联社已向基层社收取专项资金购买固定资
产、无形资产等，凡该项资金已按税务总局单项批复由各基层社分摊在税前扣除的，其相应
资产不得再按照本办法规定重复提取折旧费、摊销费，并向基层社分摊扣除。各基层社交付
给省联社的上述专项资金的税务处理，仍按照税务总局已批准的专项文件规定继续执行到期
满。
∶ 五、省联社自身从事其它业务取得收入所发生的相应费用，应该单独核算，不能作为基
层社共同发生的费用进行分摊。
∶ 六、地市与县联社发生上述共同费用的税务处理，也应按照本通知规定执行。
本通知自 2009 年 1 月 1 日起执行。2008 年度没有按照本规定或者以前专项规定执行的，
可以按照本规定执行，并统一在 2009 年度汇算清缴时进行纳税调整。2008 年度按照以前办
法由省联社向基层社收取管理费的，该收取的管理费与按本通知规定计算的可由基层社分摊
的费用扣除额的差额，应在 2009 年度汇算清缴时一并进行纳税调整。（《国家税务总局关于
农村信用社省级联合社收取服务费有关企业所得税税务处理问题的通知》国税函[2010]80
号 ）
★ （十六）专项资金
油气田企业或合作各方应承担或按投资比例承担设施废弃处置的责任和义务，其按规定
计提的弃置费，应作为环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予税前扣除。（国家税务
总局关于发布《海上油气生产设施弃置费企业所得税管理办法》的公告[第十五条]国家税务
总局公告 2011 年第 22 号 ）
∶ 企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，
准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。（《企业所得税法实施条例》第四
十五条）
★ （十七）煤矿企业维简费和高危行业企业安全生产费用
∶ 1、煤矿企业实际发生的维简费支出和高危行业企业实际发生的安全生产费用支出，属
于收益性支出的，可直接作为当期费用在税前扣除；属于资本性支出的，应计入有关资产成
本，并按企业所得税法规定计提折旧或摊销费用在税前扣除。企业按照有关规定预提的维简
费和安全生产费用，不得在税前扣除。
∶ 2、本公告实施前，企业按照有关规定提取的、且在税前扣除的煤矿企业维简费和高危
行业企业安全生产费用，相关税务问题按以下规定处理：
∶ （1）本公告实施前提取尚未使用的维简费和高危行业企业安全生产费用，应用于抵扣
本公告实施后的当年度实际发生的维简费和安全生产费用，仍有余额的，继续用于抵扣以后
年度发生的实际费用，至余额为零时，企业方可按本公告第一条规定执行。
∶ （2）已用于资产投资、并计入相关资产成本的，该资产提取的折旧或费用摊销额，不
得重复在税前扣除。已重复在税前扣除的，应调整作为 2011 年度应纳税所得额。
∶ （3）已用于资产投资、并形成相关资产部分成本的，该资产成本扣除上述部分成本后
的余额，作为该资产的计税基础，按照企业所得税法规定的资产折旧或摊销年限，从本公告
实施之日的次月开始，就该资产剩余折旧份年限计算折旧或摊销费用，并在税前扣除。
3、自 2011 年 5 月 1 日起执行
（《国家税务总局关于煤矿企业维简费和高危行业企业安全生产费用企业所得税税前
扣除问题的公告》国家税务总局公告 2011 年第 26 号 ）
例如：某铁矿石生产企业在 2010 年 1 月 1 日至 2011 年 4 月 30 日期间共预提安全生产
费用 110 万元，实际使用 85 万元，尚余 25 万元。2011 年 5 月汇算清缴时不必调整，而是
用于抵扣 2011 年 5 月至 12 月实际发生的该费用，假如该企业在 2011 年 5 月至 12 月实际发
生安全生产费用支出 70 万元，则按照本公告规定先抵扣 2010 年 1 月 1 日至 2011 年 4 月 30
日预提未使用的 25 万元，然后再将不足抵扣的 70－25＝45（万元）直接在当期扣除。如果
2011 年 5-12 月实际发生 20 万元，则 25-20=5 万元，不做纳税调整，继续用于抵扣 2012 年
年度发生的实际费用，直到为 0。
★ （十八）油气和三电基础设施安全保护支出
∶ 为加强石油、天然气和电力、电信、广播电视基础设施（以下统称“油气和‘三电’基础
设施”）的安全保护工作，落实各方工作责任，健全安全保护经费长效保障机制 ，企业对自
身油气和“三电”基础设施进行安全保护发生的各项费用，包括参加联防工作、组建兼专职群
防队伍等发生的支出，由企业自行负担，按规定列入成本（费用），并按照国家税收法律、
法规等规定准予税前扣除。 （《财政部 公安部 国家税务总局关于石油天然气和“三电”基
础设施安全保护费用管理问题的通知》财企【2010】291 号 ）
∶ ——群防群治经费， “谁受益谁出资”原则
★ （十九）保险公司再保险业务赔款支出
∶ 将保险公司再保险业务赔款支出税前扣除问题通知如下：
∶ 根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九条的规定，从事再保险业务的保险
公司(以下称再保险公司)发生的再保险业务赔款支出，按照权责发生制的原则，应在收到从
事直保业务公司(以下称直保公司)再保险业务赔款账单时，作为企业当期成本费用扣除。为
便于再保险公司再保险业务的核算，
∶ ——凡在次年企业所得税汇算清缴前，再保险公司收到直保公司再保险业务赔款账单中
属于上年度的赔款，准予调整作为上年度的成本费用扣除，同时调整已计提的未决赔款准备
金;
∶ ——次年汇算清缴后收到直保公司再保险业务赔款账单的，按该赔款账单上发生的赔款
支出，在收单年度作为成本费用扣除。
∶ ——“同时调整已计提的未决赔款准备金”的理解及运用。未决赔款准备金又称“赔款准
备金”，指在每一财务年度决算以前，保险人对已经索赔尚未赔付的保险赔偿或给付，或已
发生保险事故尚未索赔的保险赔款或给付所提存的资金准备。（《国家税务总局关于保险公
司再保险业务赔款支出税前扣除问题的通知》国税函[2009]313 号）
∶ 举例：A 财产再保险公司 2007 年~2009 年以合约分保形式与 B 保险公司开展的一项财
产再分保业务，约定:取得分保收入的同时，承担相应的赔款风险。由于 2008 年所承保的财
产出现重大损失，经过确认及理赔后，2009 年 6 月 10 日， A 财产再保险公司收到 B 保险
公司划拨的分保赔款损失 30 万元，记入“赔付支出”科目，由于企业所得税汇算清缴已结束，
为此， A 财产再保险公司可将 30 万赔款作为 2009 年度的成本费用扣除 ；如果 A 财产再
保险公司于 5 月 30 日收到赔款损失，应作为 2008 年度成本费用扣除，同时调减已经计提的
未决赔偿准备金。
★ （二十）保险公司准备金支出
∶ 1、几个概念需要熟悉
∶ （1）保险准备金。准备金是指商业银行库存的现金和按比例存放在中央银行的存款。
保险准备金是指保险人为保证其如约履行保险赔偿或给付义务，根据政府有关法律规定或业
务特定需要，从保费收入或盈余中提取的与其所承担的保险责任相对应的一定数量的基金。
（2）保险保障基金，是指按照《中华人民共和国保险法》和《保险保障基金管理办法》
（保监会、财政部、人民银行令 2008 年第 2 号）规定缴纳形成的，在规定情形下用于救助
保单持有人、保单受让公司或者处置保险业风险的非政府性行业风险救助基金。
∶ （3）保费收入和业务收入。保费收入是指投保人按照保险合同约定，向保险公司支付
的保险费。业务收入是指投保人按照保险合同约定，为购买相应的保险产品支付给保险公司
的全部金额。
∶ （4）投资型财产保险业务与非投资型财产保险业务。投资型财产保险业务是指兼具有
保险保障与投资理财功能的财产保险业务。
∶ 非投资型财产保险业务是指仅具有保险保障功能而不具有投资理财功能的财产保险业
务。
（5）有保证收益与无保证收益。有保证收益是指保险产品在投资收益方面提供固定收
益或最低收益保障。无保证收益是指保险产品在投资收益方面不提供收益保证，投保人承担
全部投资风险
∶ 2、几个比例需要掌握
∶ 保险公司按下列规定缴纳的保险保障基金，准予据实税前扣除：1.非投资型财产保险业
务，不得超过保费收入的 %；投资型财产保险业务，有保证收益的，不得超过业务收入
的 %，无保证收益的，不得超过业务收入的 %.2.有保证收益的人寿保险业务，不得
超过业务收入的 %；无保证收益的人寿保险业务，不得超过业务收入的 %。3.短期
健康保险业务，不得超过保费收入的 %；长期健康保险业务，不得超过保费收入的
%。4.非投资型意外伤害保险业务，不得超过保费收入的 %；投资型意外伤害保险业
务，有保证收益的，不得超过业务收入的 %，无保证收益的，不得超过业务收入的
%。
∶ 3、二个情形不能超标
∶ 保险公司缴纳的保险保障基金出现下列情形将不得在税前扣除：
∶ （1）财产保险公司的保险保障基金余额达到公司总资产 6%的。
∶ （2）人身保险公司的保险保障基金余额达到公司总资产 1%的。
∶ 4、准予扣除项目及标准
∶ 保险公司按规定提取的未到期责任准备金、寿险责任准备金、长期健康险责任准备金、
未决赔款准备金，准予在税前扣除。
∶ 保险公司实际发生的各种保险赔款、给付，应首先冲抵按规定提取的准备金，不足冲抵
部分，准予在当年税前扣除。
∶ 同时需要注意，已发生已报案未决赔款准备金，按最高不超过当期已经提出的保险赔款
或者给付金额的 100%提取；已发生未报案未决赔款准备金按不超过当年实际赔款支出额的
8%提取。
∶ 5、时间有严格限定
《财政部、国家税务总局关于保险公司准备金支出企业所得税税前扣除有关问题的通知》
（财税[2009]48 号）自 2008 年 1 月 1 日至 2010 年 12 月 31 日止。
《财政部 国家税务总局关于保险公司准备金支出企业所得税税前扣除有关政策问题的
通知》（财税〔2012〕45 号）自 2011 年 1 月 1 日至 2015 年 12 月 31 日执行。
★ (二十一）农业保险巨灾保险准备金
∶ 1、保险公司经营中央财政和地方财政保费补贴的种植业险种(以下简称补贴险种)的，
按不超过补贴险种当年保费收入 25％的比例计提的巨灾风险准备金，准予在企业所得税前
据实扣除。
∶ 具体计算公式如下：
∶ 本年度扣除的巨灾风险准备金=本年度保费收入×25％一上年度已在税前扣除的巨灾风
险准备金结存余额。
∶ 按上述公式计算的数额如为负数，应调增当年应纳税所得额。
∶ 2、保险公司应当按专款专用原则建立健全巨灾风险准备金管理使用制度。在向主管税
务机关报送企业所得税纳税申报表时，同时附送巨灾风险准备金提取、使用情况的说明和报
表。
《财政部 国家税务总局关于保险公司提取农业巨灾风险准备金企业所得税税前扣除问
题的通知》（财税[2009]110 号）自 2008 年 1 月 1 日起至 2010 年 12 月 31 日止执行。
《财政部 国家税务总局关于保险公司农业巨灾风险准备金企业所得税税前扣除政策的
通知》（财税[2012]23 号） 自 2011 年 1 月 1 日起至 2015 年 12 月 31 日止执行。（新增条款：
补贴险种是指各级财政部门根据财政部关于种植业保险保费补贴管理的相关规定确定，且各
级财政部门补贴比例之和不低于保费 60%的种植业险种。）
★ （二十二）金融企业涉农贷款和中小企业贷款
∶ 1、金融企业根据《贷款风险分类指导原则》（银发[2001]416 号），对其涉农贷款和中小
企业贷款进行风险分类后，按照以下比例计提的贷款损失专项准备金，准予在计算应纳税所
得额时扣除：
∶ （1）关注类贷款，计提比例为 2%；
∶ （2）次级类贷款，计提比例为 25%；
∶ （3）可疑类贷款，计提比例为 50%；
∶ （4）损失类贷款，计提比例为 100%。
∶ 2、本通知所称涉农贷款，是指《涉农贷款专项统计制度》（银发[2007]246 号）统计的
以下贷款：
∶ （1）农户贷款；
∶ （2）农村企业及各类组织贷款。
∶ （1）、农户贷款，是指金融企业发放给农户的所有贷款。农户贷款的判定应以贷款发放
时的承贷主体是否属于农户为准。农户，是指长期（一年以上）居住在乡镇（不包括城关镇）
行政管理区域内的住户，还包括长期居住在城关镇所辖行政村范围内的住户和户口不在本地
而在本地居住一年以上的住户，国有农场的职工和农村个体工商户。位于乡镇（不包括城关
镇）行政管理区域内和在城关镇所辖行政村范围内的国有经济的机关、团体、学校、企事业
单位的集体户；有本地户口，但举家外出谋生一年以上的住户，无论是否保留承包耕地均不
属于农户。农户以户为统计单位，既可以从事农业生产经营，也可以从事非农业生产经营。
∶ 农村企业及各类组织贷款，是指金融企业发放给注册地位于农村区域的企业及各类组织
的所有贷款。农村区域，是指除地级及以上城市的城市行政区及其市辖建制镇之外的区域。
∶ 3、本通知所称中小企业贷款，是指金融企业对年销售额和资产总额均不超过 2 亿元的
企业的贷款。
∶ 4、金融企业发生的符合条件的涉农贷款和中小企业贷款损失，应先冲减已在税前扣除
的贷款损失准备金，不足冲减部分可据实在计算应纳税所得额时扣除。
∶ 《财政部国家税务总局关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除政
策的通知》（财税【2009】99 号）自 2008 年 1 月 1 日起至 2010 年 12 月 31 日止执行。
∶ 《财政部 国家税务总局关于延长金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣
除政策执行期限的通知》（财税[2011]104 号）财税[2009]99 号规定的金融企业涉农贷款和
中小企业贷款损失准备金税前扣除的政策继续执行至 2013 年 12 月 31 日。
★ （二十三）金融企业贷款损失准备金
∶ 1、一、准予税前提取贷款损失准备金的贷款资产范围包括：
∶ （1）贷款（含抵押、质押、担保等贷款）；
∶ （2）银行卡透支、贴现、信用垫款（含银行承兑汇票垫款、信用证垫款、担保垫款
等）、进出口押汇、同业拆出、应收融资租赁款等各项具有贷款特征的风险资产；
∶ （3）由金融企业转贷并承担对外还款责任的国外贷款，包括国际金融组织贷款、外国
买方信贷、外国政府贷款、日本国际协力银行不附条件贷款和外国政府混合贷款等资产。
2、金融企业准予当年税前扣除的贷款损失准备金计算公式如下：
准予当年税前扣除的贷款损失准备金＝本年末准予提取贷款损失准备金的贷款资产余
额×1%－截至上年末已在税前扣除的贷款损失准备金的余额。
金融企业按上述公式计算的数额如为负数，应当相应调增当年应纳税所得额。
3、金融企业的委托贷款、代理贷款、国债投资、应收股利、上交央行准备金以及金融
企业剥离的债权和股权、应收财政贴息、央行款项等不承担风险和损失的资产，不得提取贷
款损失准备金在税前扣除。
4、金融企业发生的符合条件的贷款损失，应先冲减已在税前扣除的贷款损失准备金，
不足冲减部分可据实在计算当年应纳税所得额时扣除。
5、金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金的税前扣除政策，凡按照《财政部 国
家税务总局关于延长金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除政策执行期限
的通知》（财税[2011]104 号）的规定执行的，不再适用本通知第一条至第四条的规定。
《财政部、国家税务总局关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除有关问题的
通知》（财税[2009]64 号）自 2008 年 1 月 1 日起至 2010 年 12 月 31 日止执行。
《财政部 国家税务总局关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除政策的通知》
（财税[2012]5 号）自 2011 年 1 月 1 日起至 2013 年 12 月 31 日止执行。
∶ 案例
∶ A 金融企业科目余额表 2010 年末拆出资金余额为 100 亿元，短期贷款余额 500 亿元，
中长期贷款余额为 2000 亿元，委托贷款 100 亿元，进出口押汇 400 亿元（暂不考虑其他类
风险资产余额）。2011 年未拆出资金余额为 150 亿元，短期贷款余额 550 亿元，中长期贷款
余额 3000 亿元，委托贷款 200 亿元，进出口押汇 300 亿元（暂不考虑其他类风险资产余
额）。2011 年初风险资产余额为：100＋500＋2000＋400=3000（亿元），100 亿元委托贷款
不包括在其中。2011 年末风险资产余额为：150＋550＋3000＋300=4000（亿元），200 亿元
委托贷款不包括在其中。
∶ A 企业准予当年税前扣除的贷款损失准备为本年末准予提取贷款损失准备的贷款资产
余额×1%—截至上年末已在税前扣除的贷款损失准备余额=4000×1%—3000×1%=10（亿元）
∶ 则 2011 年末计提呆账准备会计分录：
∶ 借：资产减值损失 10（亿元）
∶ 贷：贷款损失准备——专项准备 10（亿元）
∶ 如果 A 金融企业按上述公式计算的数额为负数 10 亿，应当相应调增 2011 年年应纳税
所得额。
★ （二十四）中国银联提取的特别风险准备金
∶ 1、中国银联提取的特别风险准备金同时符合下列条件的，允许税前扣除：
∶ （1）按可能承担风险和损失的银行卡跨行交易清算总额（以下简称清算总额）计算提
取。清算总额的具体范围包括：ATM 取现交易清算额、POS 消费交易清算额、网上交易清
算额、跨行转账交易清算额和其他支付服务清算额。
∶ （2）按照纳税年度末清算总额的 ‰计算提取。具体计算公式如下：
∶ 本年度提取的特别风险准备金=本年末清算总额׉－上年末已在税前扣除的特别风
险准备金余额
∶ 中国银联按上述公式计算提取的特别风险准备金余额未超过注册资本 20%，可据实在
税前扣除；超过注册资本的 20%的部分不得在税前扣除。
∶ （3）由中国银联总部统一计算提取。
∶ （4）中国银联总部在向主管税务机关报送企业所得税纳税申报表时，同时附送特别风
险准备金提取情况的说明和报表。
∶ 2、中国银联发生的特别风险损失，由中国银联分公司在年度终了 45 日内按规定向当地
主管税务机关申报。凡未申报或未按规定申报的，则视为其主动放弃权益，不得在以后年度
再用特别风险准备金偿付。
∶ 中国银联分公司发生的特别风险损失经当地主管税务机关审核确认后，报送中国银联总
部，由中国银联总部用税前提取的特别风险准备金统一计算扣除，税前提取的特别风险准备
不足扣除的，其不足部分可直接在税前据实扣除。
∶ 3、中国银联总部除提取的特别风险准备金可以在税前按规定扣除外，提取的其他资产
减值准备金或风险准备金不得在税前扣除。
∶ 4、执行时间
《财政部 国家税务总局关于中国银联股份有限公司特别风险准备金税前扣除问题的通
知》（财税[2010]25 号）自 2008 年 1 月 1 日起至 2010 年 12 月 31 日止执行。（注：目前没有
新的政策规定）
★ （二十五）中小企业信用担保机构有关准备金
1、符合条件的中小企业信用担保机构按照不超过当年年末担保责任余额 1%的比例计
提的担保赔偿准备，允许在企业所得税税前扣除，同时将上年度计提的担保赔偿准备余额转
为当期收入。
2、符合条件的中小企业信用担保机构按照不超过当年担保费收入 50%的比例计提的未
到期责任准备，允许在企业所得税税前扣除，同时将上年度计提的未到期责任准备余额转为
当期收入。
3、中小企业信用担保机构实际发生的代偿损失，符合税收法律法规关于资产损失税前
扣除政策规定的，应冲减已在税前扣除的担保赔偿准备（在税后利润中提取的一般风险准
备），不足冲减部分据实在企业所得税税前扣除。
4、本通知所称符合条件的中小企业信用担保机构，必须同时满足以下条件：
（1）符合《融资性担保公司管理暂行办法》（银监会等七部委令 2010 年第 3 号）相关
规定，并具有融资性担保机构监管部门颁发的经营许可证；
（2）以中小企业为主要服务对象（同），当年新增中小企业信用担保和再担保业务收入
占新增担保业务收入总额的 70%以上（上述收入不包括信用评级、咨询、培训等收入）；
（3）中小企业信用担保业务的平均年担保费率不超过银行同期贷款基准利率的 50%；
（4）财政、税务部门规定的其他条件。
5、报送资料：申请享受本通知规定的准备金税前扣除政策的中小企业信用担保机构，
在汇算清缴时，需报送法人执照副本复印件、融资性担保机构监管部门颁发的经营许可证复
印件、具有资质的中介机构鉴证的年度会计报表和担保业务情况（包括担保业务明细和风险
准备金提取等），以及财政、税务部门要求提供的其他材料。
6、执行时间
《财政部 国家税务总局关于中小企业信用担保机构有关准备金税前扣除问题的通知》
（财税〔2009〕62 号）自 2008 年 1 月 1 日起至 2010 年 12 月 31 日止执行。
《财政部 国家税务总局关于中小企业信用担保机构有关准备金企业所得税税前扣除政
策的通知》（财税【2012】25 号）自 2011 年 1 月 1 日起至 2015 年 12 月 31 日止执行。（粉
红色为新增内容）
★ （二十六）证券行业准备金
∶ 1、一、证券类准备金
∶ （1）证券交易所风险基金。
∶ 上海、深圳证券交易所依据《证券交易所风险基金管理暂行办法》（证监发【2000】22
号）的有关规定，按证券交易所交易收取经手费的 20%、会员年费的 10%提取的证券交易
所风险基金，在各基金净资产不超过 10 亿元的额度内，准予在企业所得税税前扣除。
∶ （2）证券结算风险基金。
∶ ∶.中国证券登记结算公司所属上海分公司、深圳分公司依据《证券结算风险基金管理办
法》（证监发【2006】65 号）的有关规定，按证券登记结算公司业务收入的 20%提取的证券
结算风险基金，在各基金净资产不超过 30 亿元的额度内，准予在企业所得税税前扣除。
∶ ∶证券公司依据《证券结算风险基金管理办法》（证监发【2006】65 号）的有关规定，
作为结算会员按人民币普通股和基金成交金额的十万分之三、国债现货成交金额的十万分之
一、1 天期国债回购成交额的千万分之五、2 天期国债回购成交额的千万分之十、3 天期国
债回购成交额的千万分之十五、4 天期国债回购成交额的千万分之二十、7 天期国债回购成
交额的千万分之五十、14 天期国债回购成交额的十万分之一、28 天期国债回购成交额的十
万分之二、91 天期国债回购成交额的十万分之六、182 天期国债回购成交额的十万分之十二
逐日交纳的证券结算风险基金，准予在企业所得税税前扣除。
∶ （3）证券投资者保护基金。
∶ ∶上海、深圳证券交易所依据《证券投资者保护基金管理办法》（证监会令第 27 号）的
有关规定，在风险基金分别达到规定的上限后，按交易经手费的 20%缴纳的证券投资者保
护基金，准予在企业所得税税前扣除。
∶ ∶证券公司依据《证券投资者保护基金管理办法》（证监会令第 27 号）的有关规定，按
其营业收入 %—5%缴纳的证券投资者保护基金，准予在企业所得税税前扣除。
∶ 2、期货类准备金
（1）期货交易所风险准备金。
∶ 大连商品交易所、郑州商品交易所和中国金融期货交易所依据《期货交易管理条例》（国
务院令第 489 号）、《期货交易所管理办法》（证监会令第 42 号）和《商品期货交易财务管理
暂行规定》（财商字【1997】44 号）的有关规定，上海期货交易所依据《期货交易管理条例》
（国务院令第 489 号）、《期货交易所管理办法》（证监会令第 42 号）和《关于调整上海期货
交易所风险准备金规模的批复》（证监函【2009】407 号）的有关规定，分别按向会员收取
手续费收入的 20%计提的风险准备金，在风险准备金余额达到有关规定的额度内，准予在
企业所得税税前扣除。
∶ （2）期货公司风险准备金。
∶ 期货公司依据《期货公司管理办法》（证监会令第 43 号）和《商品期货交易财务管理暂
行规定》（财商字【1997】44 号）的有关规定，从其收取的交易手续费收入减去应付期货交
易所手续费后的净收入的 5%提取的期货公司风险准备金，准予在企业所得税税前扣除。
∶ （3）期货投资者保障基金。
∶ ∶上海期货交易所、大连商品交易所、郑州商品交易所和中国金融期货交易所依据《期
货投资者保障基金管理暂行办法》（证监会令第 38 号）的有关规定，按其向期货公司会员收
取的交易手续费的 3%缴纳的期货投资者保障基金，在基金总额达到有关规定的额度内，准
予在企业所得税税前扣除。
∶ ∶期货公司依据《期货投资者保障基金管理暂行办法》（证监会令第 38 号）的有关规定，
从其收取的交易手续费中按照代理交易额的千万分之五至千万分之十的比例缴纳的期货投
资者保障基金，在基金总额达到有关规定的额度内，准予在企业所得税税前扣除。
∶ 3、上述准备金如发生清算、退还，应按规定补征企业所得税。
∶ 4、执行时间
《财政部 国家税务总局关于证券行业准备金支出企业所得税税前扣除有关问题的通知》
（财税〔2009〕33 号）自 2008 年 1 月 1 日起至 2010 年 12 月 31 日止执行。
《财政部 国家税务总局关于证券行业准备金支出企业所得税税前扣除有关政策问题的
通知》（财税[2012]11 号）自 2011 年 1 月 1 日起至 2015 年 12 月 31 日止执行。
五、税前不得扣除的项目
∶ 一、《企业所得税法》正列举的项目（《企业所得税法》第十条）
1、向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；
2、企业所得税税款；
3、税收滞纳金；
4、罚金、罚款和被没收财物的损失；
5、本法第九条规定以外的捐赠支出；
6、赞助支出；
7、未经核定的准备金支出；
8、与取得收入无关的其他支出。
∶ 二、对外投资期间的投资成本
∶ 企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。（《企业所得税
法实施条例》第十四条）
∶ 三、企业向退休人员发放的补助。
∶ 企业向退休人员发放的补助不得税前扣除。（《企业所得税法实施条例》第三十四条）
∶ 四、企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非
银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。（《企业所得税法实施条例》第四十九条）
∶ 五、母公司以管理费形式向子公司提取的费用不得扣除。（国家税务总局公布的《关于
母子公司间提供服务支付费用有关企业所得税处理问题的通知》国税发[2008]86 号）
∶ 六、不征税收入用于支出形成的费用
∶ 企业的不征税收入用于支出形成的成本费用，不得税前扣除。（《企业所得税实施条例》
第二十八条）
∶ 七、下列固定资产不得计算折旧扣除
（一）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；
（二）以经营租赁方式租入的固定资产；
（三）以融资租赁方式租出的固定资产；
（四）已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；
（五）与经营活动无关的固定资产；
（六）单独估价作为固定资产入账的土地；
（七）其他不得计算折旧扣除的固定资产。（《企业所得税法》第十一条）
∶ 八、下列无形资产不得计算摊销费用扣除
（一）自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产；
（二）自创商誉；
（三）与经营活动无关的无形资产；
（四）其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。（《企业所得税法》第十二条）
∶ 九、2008 年 1 月 1 日前提取得各类准备金与余额的处理
∶ 根据《实施条例》第五十五条规定，除财政部和国家税务总局核准计提的准备金可以税
前扣除外，其他行业、企业计提的各项资产减值准备、风险准备等准备金均不得税前扣除。
2008 年 1 月 1 日前按照原企业所得税法规定计提的各类准备金，2008 年 1 月 1 日以后，未
经财政部和国家税务总局核准的，企业以后年度实际发生的相应损失，应先冲减各项准备金
余额。（《国家税务总局关于企业所得税执行中若干税务处理问题的通知》国税函[2009]202
号）
∶ 十、提取后改变用途的专项资金
∶ 企业依照法律、行政法规有关规定提取的适用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金
改变用途的，不得扣除。（《企业所得税法实施条例》第四十五条）
∶ 十一、企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利
息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。（《企业所得税法》第四十六条、国家税务总局
关于印发《特别纳税调整实施办法（试行）》的通知（国税发[2009]2 号）第八十五—八十八、
九十条 ）
∶ 十二、各项损失有赔偿部分
∶ 企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照国务院财政、税务主管部
门的规定扣除。 （《企业所得税法实施条例》第三十二条）
∶ 十三、 投资者投资未到位而发生的利息支出扣除问题
关于企业由于投资者投资未到位而发生的利息支出扣除问题，根据《中华人民共和国企
业所得税法实施条例》第二十七条规定，凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，
该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额
应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所
得额时扣除。
具体计算不得扣除的利息，应以企业一个年度内每一账面实收资本与借款余额保持不变
的期间作为一个计算期，每一计算期内不得扣除的借款利息按该期间借款利息发生额乘以该
期间企业未缴足的注册资本占借款总额的比例计算，公式为：
企业每一计算期不得扣除的借款利息＝该期间借款利息额×该期间未缴足注册资本额÷
该期间借款额。
企业一个年度内不得扣除的借款利息总额为该年度内每一计算期不得扣除的借款利息
额之和。 （《国家税务总局关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣
除问题的批复》 国税函[2009]312 号）
∶ 十四、开发产品转为自用 12 个月内折旧不得扣除 1、企业开发产品转为自用的,其实际
使用时间累计未超过 12 个月又销售的，不得在税前扣除折旧费用。
国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（国税发[2009]31
号）（第二十四条）
六、优惠政策扣除类
1、“三新”研发费用
∶开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，可以在计算应纳税所得额时加计
扣除。（《企业所得税法》第三十条第（一）项）
∶企业所得税法第三十条第（一）项所称研究开发费用的加计扣除，是指企业为开发新
技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定
据实扣除的基础上，按照研究开发费用的 50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产
成本的 150%摊销。（《企业所得税法实施条例》第九十五条）
∶国家税务总局关于印发《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）》的通知（国
税发[2008]116 号）：
企业从事《国家重点支持的高新技术领域》和国家发展改革委员会等部门公布的《当前
优先发展的高技术产业化重点领域指南（2007 年度）》规定项目的研究开发活动，其在一个
纳税年度中实际发生的下列费用支出，允许在计算应纳税所得额时按照规定实行加计扣除。
（一）新产品设计费、新工艺规程制定费以及与研发活动直接相关的技术图书资料费、
资料翻译费。
（二）从事研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用。
（三）在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴。
（四）专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费。
（五）专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用。
（六）专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费。
（七）勘探开发技术的现场试验费。
（八）研发成果的论证、评审、验收费用。
对企业共同合作开发的项目，凡符合上述条件的，由合作各方就自身承担的研发费用分
别按照规定计算加计扣除。
对企业委托给外单位进行开发的研发费用，凡符合上述条件的，由委托方按照规定计算
加计扣除，受托方不得再进行加计扣除。
对委托开发的项目，受托方应向委托方提供该研发项目的费用支出明细情况，否则，该
委托开发项目的费用支出不得实行加计扣除。
企业根据财务会计核算和研发项目的实际情况，对发生的研发费用进行收益化或资本化
处理的，可按下述规定计算加计扣除：
（一）研发费用计入当期损益未形成无形资产的，允许再按其当年研发费用实际发生额
的 50%，直接抵扣当年的应纳税所得额。
（二）研发费用形成无形资产的，按照该无形资产成本的 150%在税前摊销。除法律另
有规定外，摊销年限不得低于 10 年。
法律、行政法规和国家税务总局规定不允许企业所得税前扣除的费用和支出项目，均不
允许计入研究开发费用。
企业未设立专门的研发机构或企业研发机构同时承担生产经营任务的，应对研发费用和
生产经营费用分开进行核算，准确、合理的计算各项研究开发费用支出，对划分不清的，不
得实行加计扣除。
企业必须对研究开发费用实行专账管理，同时必须按照本办法附表的规定项目，准确归
集填写年度可加计扣除的各项研究开发费用实际发生金额。企业应于年度汇算清缴所得税申
报时向主管税务机关报送本办法规定的相应资料。申报的研究开发费用不真实或者资料不齐
全的，不得享受研究开发费用加计扣除，主管税务机关有权对企业申报的结果进行合理调整。
企业在一个纳税年度内进行多个研究开发活动的，应按照不同开发项目分别归集可加计
扣除的研究开发费用额。
企业实际发生的研究开发费，在年度中间预缴所得税时，允许据实计算扣除，在年度终
了进行所得税年度申报和汇算清缴时，再依照本办法的规定计算加计扣除。
从 2008 年 1 月 1 日起执行。
2、支付残疾人员的工资
∶安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资，可以在计算应纳税所得
额时加计扣除。（《企业所得税法》第三十条第（二）项）
∶企业所得税法第三十条第（二）项所称企业安置残疾人员所支付的工资的加计扣除，
是指企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾
职工工资的 100%加计扣除。残疾人员的范围适用《中华人民共和国残疾人保障法》的有关
规定。
企业所得税法第三十条第（二）项所称企业安置国家鼓励安置的其他就业人员所支付的
工资的加计扣除办法，由国务院另行规定。（《企业所得税法实施条例》第九十六条）
∶《财政部国家税务总局关于安置残疾人员就业有关企业所得税优惠政策问题的通知》
（财税[2009]70 号）：
一、企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，可以在计算
应纳税所得额时按照支付给残疾职工工资的 100%加计扣除。
企业就支付给残疾职工的工资，在进行企业所得税预缴申报时，允许据实计算扣除；在
年度终了进行企业所得税年度申报和汇算清缴时，再依照本条第一款的规定计算加计扣除。
二、残疾人员的范围适用《中华人民共和国残疾人保障法》的有关规定。
三、企业享受安置残疾职工工资 100%加计扣除应同时具备如下条件：
（一）依法与安置的每位残疾人签订了 1 年以上（含 1 年）的劳动合同或服务协议，并
且安置的每位残疾人在企业实际上岗工作。
（二）为安置的每位残疾人按月足额缴纳了企业所在区县人民政府根据国家政策规定
的基本养老保险、基本医疗保险、失业保险和工伤保险等社会保险。
（三）定期通过银行等金融机构向安置的每位残疾人实际支付了不低于企业所在区县
适用的经省级人民政府批准的最低工资标准的工资。
（四）具备安置残疾人上岗工作的基本设施。
四、企业应在年度终了进行企业所得税年度申报和汇算清缴时，向主管税务机关报送本
通知第四条规定的相关资料、已安置残疾职工名单及其《中华人民共和国残疾人证》或《中
华人民共和国残疾军人证（1 至 8 级）》复印件和主管税务机关要求提供的其他资料，办理
享受企业所得税加计扣除优惠的备案手续。
五、在企业汇算清缴结束后，主管税务机关在对企业进行日常管理、纳税评估和纳税检
查时，应对安置残疾人员企业所得税加计扣除优惠的情况进行核实。
六、本通知自 2008 年 1 月 1 日起执行。
