《物流绩效管理》
清华大学出版社
国家“十一五”规划教材
第7章物流作业成本管理方法
国家“十一五”规划教材---《物流绩效管理》
作业成本法
作业成本法(Activity-Based Costing，ABC)是一种通过对所有作业
活动进行动态追踪反映，计量作业和成本对象的成本，评价作业业绩
和资源利用情况的成本计算和管理方法。
以作业为中心，根据作业对资源耗费的情况将资源成本分配到作业中，
然后，根据产品和服务所耗用的作业量，最终将成本分配到产品与服
务。
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ABC核算要素
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ABC核算要素
1. 资源
在作业成本法下，资源实质上是指支持作业的成本、费用来源，是一
定期间内为了生产产品或提供服务而发生的各类成本、费用项目，或
者作业执行过程中所需要花费的代价。
2. 作业
作业(Activity)是指在一个组织内为了某一目的而进行的耗费资源的
工作，它代表组织实施的工作，是连接资源与成本对象的桥梁。作业
是作业成本计算和作业成本管理的核心。
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ABC核算要素
3. 成本对象
成本对象(Cost Object)是企业需要计量成本的对象。
4. 成本动因
成本动因(Cost Driver)，指的是解释发生成本的作业的特性的计量指
标，反映作业所耗用的成本或其他作业所耗用的作业量。
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ABC核算要素
增值作业(Value-added Activity)是指能增加顾客价值的作业。非增值
作业(Non Value-added Activity)是指不能增加顾客价值的作业。
增值作业与非增值作业的判断标准如下：
(1) 该作业将带来状态的改变；
(2) 状态的变化不能由先前的作业来完成；
(3) 该作业使得其他作业得以执行。
满足这三个条件的作业都是增值作业，违背其中一条或者多条标准的
作业都是非增值作业。
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ABC核算要素
成本对象可以分为市场类成本对象和生产类成本对象。
市场类成本对象的确定主要是按照不同的市场渠道、不同的顾客确定
的成本对象，它主要衡量不同渠道和顾客带来的实际收益，核算结果
主要用于市场决策，并支持企业的产品决策。
生产类成本对象是在企业内部的成本对象，包括各种产品和半成品，
用于计量企业内部的生产成果。
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ABC核算要素
卡普兰(Kaplan)提出了三种不同性质的成本动因：执行性成本动因、
时间性成本动因、精确性成本动因。
执行性成本动因通常以执行的次数作为成本动因；
时间性成本动因使用时间来计量成本的消耗，传统成本中的人工工时
就是典型的时间动因；
精确性成本动因按对分配源的实际消耗情况来进行分配，这种成本动
因是无误差的成本动因。
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ABC核算要素
成本动因有单一成本动因和复合成本动因之分。
单一成本动因就是指根据一个成本动因分配，复合成本动因把多个
成本动因按一定规则综合考虑以确定新的分配标准。
在传统成本法中，已经存在着单一成本动因和复合成本动因的实例：
按人工工时分配，则人工工时是单一成本动因；如果按设备工时分
配，则需要在人工工时基础上乘以各设备的设备工时系数，此时的
分配标准实际是复合成本动因，它综合考虑了工时和设备两种因素。
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ABC核算要素
成本动因还可以分为数量型成本动因和比重型成本动因。
数量型成本动因根据各个分配目标的成本动因数量进行分配，比重型
成本动因不采集各分配目标的动因数量，直接设定各分配目标在分配
中所占的比重来分配成本。
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ABC核算要素
成本动因的确定是作业成本实施的重要内容。在选择成本动因时，需
要考虑的因素：
(1) 相关程度。在分配过程中假设分配源的成本与成本动因的数量线
性相关。
(2) 实行成本。确定成本动因时，必须考虑成本动因数据采集成本，
保证相关数据的易获取。
(3) 行为导向。不同的成本动因有不同的分配结果，不同的成本分配
结果以及基于分配结果的管理决策(如奖金)会对组织和员工的行为产
生导向作用。
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ABC核算步骤
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ABC核算步骤
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ABC核算步骤
第二步：分配资源费用到各个作业
将资源费用分配给作业的方法有三种：直接分配、估计分配和人为分
配。
直接分配法是按客观、真实的尺度来对资源进行计量，具体地说是指
测算作业所消耗资源的实际数额。
估计分配法是指在缺乏或很难经济地进行直接分配的情况下，往往采
用调查和询问的方式来估测作业所消耗的资源费用。
人为分配不同于上述具有客观基础的直接分配法，它带有相当多的主
观和随意成分。
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ABC核算步骤
第三步：明确成本计算对象
成本计算对象是作业成本流向的终极目标。ABC系统下典型的成本计
算对象有某种最终产品、某项服务、某个项目或承包的业务单元，甚
至某个客户。
第四步：归集作业成本到相应成本对象
作业成本向各最终产品归集与资源向各个作业的分配形式基本相同，
即直接分配、估计分配和人为分配三种形式。
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ABC核算步骤
作业成本向最终产品归集的估计测算，并非通过估测直接得出成本数
额，而是有针对性地逐一估测反映作业的运作效率的数量基准，通过
效率计量达到成本计量的目的。
反映作业的运作效率的数量基准大体有两类：交易次数基准；时间基
准。
分配作业成本应该采用交易次数基准还是时间基准，应基于成本计算
的正确性与核算体系的经济性两者的权衡来确定。
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作业成本管理
作业成本管理(Activity-Based Costing Management，ABCM)是
指为了实现组织竞争战略，增加顾客价值，在对作业及作业链全
面分析的基础上，利用作业成本核算(ABC)提供的信息，面向企业
全流程(市场需求分析、研究开发、产品设计、材料采购、生产、
质量检验、销售、售后服等所有环节)的系统化、动态化和前瞻性
的成本控制方法。
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作业成本管理
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ABCM的特点
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ABCM的过程
第一步：作业链和价值链分析
(1) 区别增值作业与非增值作业
(2) 区别高效作业和低效作业
(3) 分析各作业之间的或作业链的内在联系，从而优化或改进作业链
(4) 最终目标是消除非增值作业、提高增值作业的效率，使作业链达
到最优。
企业需要对导致成本的原因即作业而不是对成本本身进行剖析，这也
是作业成本管理第一步骤的关键。
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ABCM的过程
第二步：建立基于作业链或流程的责任中心
1. 识别作业：作业是指设备或人员为他人所采取的行动或从事的工作。
识别作业等于描述所采取的行动。
2. 按流程分类：流程是指与一个特定目标相联系的一系列作业。
3. 按作业水平分类：在流程分类的基础上按作业水平分类。
4. 按作业动因分类：具有相同的作业动因或相同的消耗比例的那些作
业再细化为一类。
5. 建立责任中心：建立基于流程的责任中心，每一个流程都包含若干
属性相同的成本库，在每一个成本库中，作业的成本动因是一致的。
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ABCM的过程
第三步：建立责任中心的控制标准
对每一个责任中心制定相应的考核标准，但这里所讲的标准和传统责
任中心的标准是不一样的，因为作业成本管理基于竞争战略而建立，
而且其本身的管理过程就是实现竞争战略的过程，目的也是实现竞争
战略。当战略改变、作业链或价值链变动等变革性因素出现时，标准
也必须相应变化。
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ABCM的过程
在实际工作中，可能出现如下几种标准。
1. 作业成本管理和标准成本管理相结合设定标准
2. 作业成本管理与预算管理相结合设定标准
3. 流程属性标准
4. 最佳标准
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ABCM的过程
第四步：计算及分析实际成本与成本差异
分别按照上述要求计算实际值，即作业实际成本、实际利用作业能力及流程
实际达到的时间、质量和效率。
计算和分析作业消耗资源实际成本和标准成本差异。
当实际耗用的作业量小于约定作业能力时，就存在着“未利用作业能力成本
”，为此还必须计算和分析由于未利用作业能力成本而产生的差异。
计算和分析作业成本与弹性预算标准的差异。
计算和分析流程所用时间与标准时间的差异。
计算和分析流程实际质量与所要求质量的差异。
计算和分析流程效率与所要求效率的差异。
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ABCM的过程
第五步：业绩评价与持续改进
结合上述差异分析的结果对责任中心进行评价，评价主要有两个目的：
其一，对过去的业绩进行相应的奖罚；其二，要分析未来的取向。
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ABCM的过程
综上，作业成本管理是一个基于流程的、动态的系统，为了充分发挥
作业成本管理的优势，实现组织既定战略，就必须变革，即进行流程
改进、流程重组和流程创造。
流程改进：不断地、经常地提高现有流程的效率。
流程重组：以一种全新的方式执行一个流程，目的在于在反应时间、
质量和效率等方面获得巨大的改进。
流程创造：建立新的流程，以达到顾客和财务目标。
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