生产企业“免抵退”税基础知识和账务处理
一、生产企业免抵退税的基础知识一、生产企业免抵退税的基础知识
二、免抵退税会计科目的设置二、免抵退税会计科目的设置
三、生产企业三、生产企业““免抵退免抵退””的的会计处理及计算的的会计处理及计算
四、实际业务中涉及的汇率的常见问题四、实际业务中涉及的汇率的常见问题
一、出口货物出口货物““免抵退免抵退””税基础知识税基础知识
出口企业，出口企业，是指依法办理工商登记、税务登记、对外贸是指依法办理工商登记、税务登记、对外贸
易经营者备案登记，自营或委托出口货物的单位或个体工商易经营者备案登记，自营或委托出口货物的单位或个体工商
户，以及依法办理工商登记、税务登记但未办理对外贸易经户，以及依法办理工商登记、税务登记但未办理对外贸易经
营者备案登记，委托出口货物的生产企业。营者备案登记，委托出口货物的生产企业。
出口货物，出口货物，是指向海关报关后实际离境并销售给境外单是指向海关报关后实际离境并销售给境外单
位或个人的货物，分为自营出口货物和委托出口货物两类。位或个人的货物，分为自营出口货物和委托出口货物两类。
对外提供加工修理修配劳务，是指对进境复出口货物或对外提供加工修理修配劳务，是指对进境复出口货物或
从事国际运输的运输工具进行的加工修理修配。从事国际运输的运输工具进行的加工修理修配。
生产企业，生产企业，是指具有生产能力（包括加工修理修配能力）是指具有生产能力（包括加工修理修配能力）
的单位或个体工商户。的单位或个体工商户。
财税[2012]39号
“免抵退”税的含义
适用增值税退（免）税政策的出口货物劳务，按照下 适用增值税退（免）税政策的出口货物劳务，按照下
列规定实行增值税免抵退税或免退税办法。列规定实行增值税免抵退税或免退税办法。
生产企业出口自产货物和视同自产货物及对外提供生产企业出口自产货物和视同自产货物及对外提供
加工修理修配劳务，以及列名生产企业（出口非自产货物，加工修理修配劳务，以及列名生产企业（出口非自产货物，
免征增值税，相应的进项税额抵减应纳增值税额（不包括免征增值税，相应的进项税额抵减应纳增值税额（不包括
适用增值税即征即退、先征后退政策的应纳增值税额），适用增值税即征即退、先征后退政策的应纳增值税额），
未抵减完的部分予以退还。未抵减完的部分予以退还。
财税[2012]39号
增值税“免抵退”税的计税依据
（一）生产企业出口货物劳务（进料加工复出口货物除外）（一）生产企业出口货物劳务（进料加工复出口货物除外）
增值税退（免）税的计税依据，为出口货物劳务的实际离增值税退（免）税的计税依据，为出口货物劳务的实际离
岸价（岸价（FOBFOB））。。
（二）生产企业进料加工复出口货物增值税退（免）税的（二）生产企业进料加工复出口货物增值税退（免）税的
计税依据，按出口货物的离岸价（计税依据，按出口货物的离岸价（FOBFOB）扣除出口货物所）扣除出口货物所
含的海关保税进口料件的金额后确定。含的海关保税进口料件的金额后确定。
（三）生产企业国内购进无进项税额且不计提进项税额的（三）生产企业国内购进无进项税额且不计提进项税额的
免税原材料加工后出口的货物的计税依据，按出口货物的免税原材料加工后出口的货物的计税依据，按出口货物的
离岸价（离岸价（FOBFOB）扣除出口货物所含的国内购进免税原材料）扣除出口货物所含的国内购进免税原材料
的金额后确定。的金额后确定。
免抵退税的计算免抵退税的计算
.当期应纳税额的计算当期应纳税额的计算
当期应纳税额＝当期销项税额当期应纳税额＝当期销项税额--（当期进项税额（当期进项税额--当期不得免征和抵扣税额）当期不得免征和抵扣税额）
当期不得免征和抵扣税额＝当期出口货物离岸价当期不得免征和抵扣税额＝当期出口货物离岸价××外汇人民币折合率外汇人民币折合率××（出（出
口货物适用税率－出口货物退税率）口货物适用税率－出口货物退税率）--当期不得免征和抵扣税额抵减额当期不得免征和抵扣税额抵减额
当期不得免征和抵扣税额抵减额当期不得免征和抵扣税额抵减额==当期免税购进原材料价格当期免税购进原材料价格××（出口货物适（出口货物适
用税率－出口货物退税率）用税率－出口货物退税率）
.当期免抵退税额的计算当期免抵退税额的计算
当期免抵退税额＝当期出口货物离岸价当期免抵退税额＝当期出口货物离岸价××外汇人民币折合率外汇人民币折合率××出口货物退税出口货物退税
率率--当期免抵退税额抵减额当期免抵退税额抵减额
当期免抵退税额抵减额当期免抵退税额抵减额==当期免税购进原材料价格当期免税购进原材料价格××出口货物退税率出口货物退税率
.当期应退税额和免抵税额的计算当期应退税额和免抵税额的计算
（（11）当期期末留抵税额）当期期末留抵税额≤≤当期免抵退税额，则当期免抵退税额，则
当期应退税额＝当期期末留抵税额 当期应退税额＝当期期末留抵税额
当期免抵税额＝当期免抵退税额－当期应退税额 当期免抵税额＝当期免抵退税额－当期应退税额
（（22）当期期末留抵税额）当期期末留抵税额>>当期免抵退税额，则当期免抵退税额，则
当期应退税额＝当期免抵退税额，当期免抵税额＝ 当期应退税额＝当期免抵退税额，当期免抵税额＝00
生产企业出口货物生产企业出口货物““免抵退免抵退””税的申报税的申报程序和资料程序和资料
（一）申报程序（一）申报程序
企业当月出口的货物须在次月的增值税纳税申报期内，向主管税 企业当月出口的货物须在次月的增值税纳税申报期内，向主管税
务机关办理增值税纳税申报、免抵退税相关申报及消费税免税申报。务机关办理增值税纳税申报、免抵退税相关申报及消费税免税申报。
（二）申报资料（二）申报资料
11．企业向主管税务机关办理增值税纳税申报时，除按纳税申报．企业向主管税务机关办理增值税纳税申报时，除按纳税申报
的规定提供有关资料外，还应提供下列资料：的规定提供有关资料外，还应提供下列资料：
（ （11）主管税务机关确认的上期《免抵退税申报汇总表》；）主管税务机关确认的上期《免抵退税申报汇总表》；
（ （22）主管税务机关要求提供的其他资料。）主管税务机关要求提供的其他资料。
2 2．企业向主管税务机关办理增值税免抵退税申报，应提供．企业向主管税务机关办理增值税免抵退税申报，应提供
下列凭证资料：下列凭证资料：
（ （11）《免抵退税申报汇总表》及其附表；）《免抵退税申报汇总表》及其附表；
（ （22）《免抵退税申报资料情况表》；）《免抵退税申报资料情况表》；
（ （33）《生产企业出口货物免抵退税申报明细表》；）《生产企业出口货物免抵退税申报明细表》；
（ （44）出口货物退（免）税正式申报电子数据；）出口货物退（免）税正式申报电子数据；
（（55）下列原始凭证：）下列原始凭证：
①①出口货物报关单（出口退税专用，以下未作特别说明的均为此出口货物报关单（出口退税专用，以下未作特别说明的均为此
联）（保税区内的出口企业可提供中华人民共和国海关保税区出境货联）（保税区内的出口企业可提供中华人民共和国海关保税区出境货
物备案清单，简称出境货物备案清单，下同）；物备案清单，简称出境货物备案清单，下同）；
②②出口收汇核销单（出口退税联，以下未作特别说明的均为此联）出口收汇核销单（出口退税联，以下未作特别说明的均为此联）
（远期结汇的提供远期收汇备案证明，保税区内的出口企业提供结汇（远期结汇的提供远期收汇备案证明，保税区内的出口企业提供结汇
水单。跨境贸易人民币结算业务、试行出口退税免予提供纸质出口收水单。跨境贸易人民币结算业务、试行出口退税免予提供纸质出口收
汇核销单地区和货物贸易外汇管理制度改革试点地区的企业免予提供，汇核销单地区和货物贸易外汇管理制度改革试点地区的企业免予提供，
下同）；下同）；
③③出口发票；出口发票；
④④委托出口的货物，还应提供受托方主管税务机关签发的代理出委托出口的货物，还应提供受托方主管税务机关签发的代理出
口货物证明，以及代理出口协议复印件；口货物证明，以及代理出口协议复印件；
⑤⑤主管税务机关要求提供的其他资料。主管税务机关要求提供的其他资料。
二、免抵退税会计科目的设置二、免抵退税会计科目的设置
““应交税费应交税费--应交增值税应交增值税””科目的核算内容科目的核算内容
借方发生额：反映出口企业购进货物或接受应税劳务支付的进项税额和借方发生额：反映出口企业购进货物或接受应税劳务支付的进项税额和
实际支付已缴纳的增值税实际支付已缴纳的增值税
贷方发生额：反映出口企业销售货物或提供应税劳务应缴纳的增值税额贷方发生额：反映出口企业销售货物或提供应税劳务应缴纳的增值税额
、出口货物退税、转出已支付或应分担的增值税、出口货物退税、转出已支付或应分担的增值税
期末借方余额：反映企业多交或尚未抵扣的增值税期末借方余额：反映企业多交或尚未抵扣的增值税
期末贷方余额：反映企业尚未缴纳的增值税期末贷方余额：反映企业尚未缴纳的增值税
出口企业在出口企业在““应交增值税应交增值税””明细帐中，应设置明细帐中，应设置““进项税额进项税额””、、““已交税已交税
金金””、、““减免税金减免税金””、、““出口抵减内销产品应纳税金出口抵减内销产品应纳税金””、、““销项税额销项税额””
、、““出口退税出口退税””、、““进项税额转出进项税额转出””等专栏等专栏
出口企业（仅指增值税一般纳税人（下同））出口企业（仅指增值税一般纳税人（下同））
销售账簿的确立销售账簿的确立
企业应根据内外销业务设置销售收入和成本账簿。首先，企业应根据内外销业务设置销售收入和成本账簿。首先，
内外销必须分别记账，外销业务根据不同的贸易方式或业内外销必须分别记账，外销业务根据不同的贸易方式或业
务性质设置二级明细账，在不同的贸易方式下，再按不同务性质设置二级明细账，在不同的贸易方式下，再按不同
征税率和退税率分账页分别核算出口销售收入和对应的成征税率和退税率分账页分别核算出口销售收入和对应的成
本。本。
收入账簿的确立收入账簿的确立
列如：根据不同的贸易方式设置明细账列如：根据不同的贸易方式设置明细账
主营业务收入主营业务收入--内销收入内销收入
主营业务收入主营业务收入--外销收入外销收入--一般贸易出口一般贸易出口
主营业务收入主营业务收入--外销收入外销收入--转厂转厂出口出口
主营业务收入主营业务收入--外销收入外销收入--进料加工出口进料加工出口
列如：根据不同的业务性质设置明细账列如：根据不同的业务性质设置明细账
主营业务收入主营业务收入--内销收入内销收入
主营业务收入主营业务收入--外销收入外销收入--自营出口自营出口
主营业务收入主营业务收入--外销收入外销收入--委托代理出口委托代理出口
主营业务收入主营业务收入--外销收入外销收入--加工补偿出口加工补偿出口
成本账簿的确立成本账簿的确立
列如：根据不同的贸易方式设置明细账列如：根据不同的贸易方式设置明细账
主营业务成本主营业务成本--内销成本内销成本
主营业务成本主营业务成本--外销成本外销成本--一般贸易出口一般贸易出口
主营业务成本主营业务成本--外销成本外销成本--转厂转厂出口出口
主营业务成本主营业务成本--外销成本外销成本--进料加工出口进料加工出口
列如：根据不同的业务性质设置明细账列如：根据不同的业务性质设置明细账
主营业务成本主营业务成本--内销成本内销成本
主营业务成本主营业务成本--外销成本外销成本--自营出口自营出口
主营业务成本主营业务成本--外销成本外销成本--委托代理出口委托代理出口
主营业务成本主营业务成本--外销成本外销成本--加工补偿出口加工补偿出口
一、企业出口货物所获得的增值税退税款，不并入利润征收一、企业出口货物所获得的增值税退税款，不并入利润征收
企业所得税。企业所得税。
二、免、抵、退税会计核算二、免、抵、退税会计核算
（一）购进货物的会计核算（一）购进货物的会计核算
（（11）采购国内原材料。价款和运杂费记入采购成本，增值税）采购国内原材料。价款和运杂费记入采购成本，增值税
专用发票上注明的增值税额记入进项税额，根据供货方的有专用发票上注明的增值税额记入进项税额，根据供货方的有
关票据，作如下会计分录：关票据，作如下会计分录：
借：原材料借：原材料
应交税费应交税费—--—--应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）
贷：银行存款（应付账款等）贷：银行存款（应付账款等）
对可抵扣的运费金额按对可抵扣的运费金额按7%7%计算进项税额，作如下会计分录：计算进项税额，作如下会计分录：
借：应交税费借：应交税费—--—--应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）
贷：原材料贷：原材料
生产企业生产企业““免抵退免抵退””的的会计核算的的会计核算
(2)(2)进口原材料进口原材料————进料加工方式进料加工方式
以进料加工贸易方式免税报关进口。出口企业应根据进口以进料加工贸易方式免税报关进口。出口企业应根据进口
合同规定，凭全套进口单证，作如下会计分录：合同规定，凭全套进口单证，作如下会计分录：
借：原材料借：原材料—--—--进料加工进料加工—××—××材料名称材料名称
贷：应付帐款（或银行存款）贷：应付帐款（或银行存款）
支付上述进口原辅料件的各项目内直接费用，作如下会计支付上述进口原辅料件的各项目内直接费用，作如下会计
分录：分录：
借：原材料借：原材料—--—--进料加工进料加工—××—××材料名称材料名称
贷：银行存款贷：银行存款
(3)以一般贸易方式报关进口
借：原材料借：原材料--—--—一般贸易一般贸易—××—××材料名称材料名称
贷：应付帐款（或银行存款）贷：应付帐款（或银行存款）
贷：应交税费贷：应交税费--—--—应交关税应交关税
货到口岸时，缴纳进口增值税、关税（海关代征增值税），货到口岸时，缴纳进口增值税、关税（海关代征增值税），
作如下会计分录：作如下会计分录：
借：应交税费借：应交税费--—--—应交关税应交关税
借：应交税费借：应交税费--—--—应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）
贷：银行存款贷：银行存款
(二）销售业务的会计核算
（1）内销货物处理
借：银行存款（应收账款）借：银行存款（应收账款）
贷：主营业务收入贷：主营业务收入——内销收入内销收入
应交税费应交税费——应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）
（2）自营出口一般贸易的核算
aa、销售收入。财会部门收到储运或业务部门交来已出运全、销售收入。财会部门收到储运或业务部门交来已出运全
套出口单证，依开具的外销出口发票上注明的套出口单证，依开具的外销出口发票上注明的FOBFOB价和国外运价和国外运
费、保险费、佣金折换成人民币后作如下会计分录费、保险费、佣金折换成人民币后作如下会计分录
借：应收帐款借：应收帐款
贷：主营业务收入贷：主营业务收入 ——外销收入外销收入——一般贸易出口（一般贸易出口（FOBFOB价）价）
其他应付款其他应付款 （国外运费、保险费、佣金）（国外运费、保险费、佣金）
b b、不得抵扣税额计算。按出口销售额乘以征退税率之差作、不得抵扣税额计算。按出口销售额乘以征退税率之差作
如下会计分录：如下会计分录：
借：主营业务成本借：主营业务成本 — — 外销成本外销成本——一般贸易出口一般贸易出口
贷：应交税费贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出）应交增值税（进项税额转出）
（3）进料加工贸易的核算
企业在记载销售账时原则上要将一般贸易与进料加工贸易企业在记载销售账时原则上要将一般贸易与进料加工贸易
通过二级科目分开进行明细核算，核算与一般贸易相同。通过二级科目分开进行明细核算，核算与一般贸易相同。
aa、按（当月进料加工贸易出口销售金额、按（当月进料加工贸易出口销售金额 - - 当月进料加工当月进料加工
贸易免税进口金额贸易免税进口金额 ++剩余边角余料剩余边角余料 ++其它调减料件）其它调减料件）* * 征征
退税率之差，作如下会计分录：退税率之差，作如下会计分录：
借：主营业务成本借：主营业务成本—--—--进料加工贸易出口进料加工贸易出口
贷：应交税费贷：应交税费—--—--应交增值税（进项税额转出）应交增值税（进项税额转出）
bb、如当月有进料深加工贸易（转厂）时，需将进料深加、如当月有进料深加工贸易（转厂）时，需将进料深加
工贸易耗用的国内原材料部分作进项税额转出，转出进项工贸易耗用的国内原材料部分作进项税额转出，转出进项
税额税额==当月无法划分的全部进项税额当月无法划分的全部进项税额* * 转厂销售额转厂销售额 //（内（内
销销售额销销售额 + + 直接出口销售额直接出口销售额 + + 转厂销售额）转厂销售额）
借：主营业务成本借：主营业务成本—--—--转厂贸易出口转厂贸易出口
贷：应交税费贷：应交税费—--—--应交增值税（进项税额转出）应交增值税（进项税额转出）
（4）委托代理出口
收到受托方（外贸企业）送交的收到受托方（外贸企业）送交的““代理出口结算清单代理出口结算清单””时，时，
作如下会计分录：作如下会计分录：
借：应收账款等借：应收账款等
营业费用（代理手续费）营业费用（代理手续费）
贷：主营业务收入贷：主营业务收入--外销收入外销收入--委托代理出口委托代理出口
（（55）销售退回）销售退回
生产企业出口的产品，由于质量、品种不符合要求等原因生产企业出口的产品，由于质量、品种不符合要求等原因
而发生的退货，其销售退回应分别情况进行处理。这里只而发生的退货，其销售退回应分别情况进行处理。这里只
以一般贸易出口为例进行介绍，进料加工贸易与此类似。以一般贸易出口为例进行介绍，进料加工贸易与此类似。
已确认收入的销售产品退回，一般情况下直接冲减退回当已确认收入的销售产品退回，一般情况下直接冲减退回当
月的销售收入、销售成本等，对已申报免税或退税的还要月的销售收入、销售成本等，对已申报免税或退税的还要
进行相应的进行相应的““免抵退免抵退””税调整，分别情况作如下会计处理：税调整，分别情况作如下会计处理：
aa、业务部门在收到对方提运单并由储运部门办理接货及验收、、业务部门在收到对方提运单并由储运部门办理接货及验收、
入库等到手续后，财会部门应凭退货通知单按原出口金额作如入库等到手续后，财会部门应凭退货通知单按原出口金额作如
下会计分录：下会计分录：
借：应收帐款借：应收帐款 （红字）（红字）
贷：主营业务收入贷：主营业务收入 - - 一般贸易出口（红字）（一般贸易出口（红字）（FOBFOB价部分）价部分）
bb、出口销售退回、出口销售退回““免抵退免抵退””税调整的会计处理。根据退货出税调整的会计处理。根据退货出
口销售收入乘征退税率之差作如下会计处理：口销售收入乘征退税率之差作如下会计处理：
借：主营业务成本借：主营业务成本 - - 一般贸易出口（红字）一般贸易出口（红字）
贷：应交税费贷：应交税费--应交增值税（进项税额转出）（红字）应交增值税（进项税额转出）（红字）
免抵额和退税额的会计核算
免抵额和退税额的会计核算免抵额和退税额的会计核算
出口企业根据上个月主管退税机关已审核签章的出口企业根据上个月主管退税机关已审核签章的《《出口货出口货
物免、抵、退税申报汇总表物免、抵、退税申报汇总表》》上的上的““当期免抵税额当期免抵税额””和和““
当期应退税额当期应退税额””作如下会计处理；作如下会计处理；
借：其他应收款借：其他应收款——应收出口退税（当期应退税额）应收出口退税（当期应退税额）
应交税费应交税费—--—--应交增值税（出口抵减内销产品应纳增应交增值税（出口抵减内销产品应纳增
值税）（当期免抵税额）值税）（当期免抵税额）
贷：应交税费贷：应交税费—--—--应交增值税（出口退税）应交增值税（出口退税）
还应根据还应根据““当期免抵税额当期免抵税额””计提城市维护建设税和教育费计提城市维护建设税和教育费
附加，附加， （财税（财税[2005]25[2005]25号号)) 会计处理为：会计处理为：
借：营业务税金及附加借：营业务税金及附加
贷：应交税费贷：应交税费—--—--应交城市维护建设税应交城市维护建设税
应交税费应交税费—--—--教育费附加教育费附加
企业在收到出口退税款时作如下会计分录：企业在收到出口退税款时作如下会计分录：
借：银行存款借：银行存款
贷：其他应收款贷：其他应收款—--—--出口退税出口退税
免抵退税计算举例免抵退税计算举例
假设当月出口单证、信息全部齐全。则本期免假设当月出口单证、信息全部齐全。则本期免
抵退税计算情况如下：抵退税计算情况如下：
（（11）计算免抵退税不得免征和抵扣税额）计算免抵退税不得免征和抵扣税额
免抵退税不得免征和抵扣税额免抵退税不得免征和抵扣税额
＝当期出口货物离岸价＝当期出口货物离岸价××外汇人民币牌价外汇人民币牌价××（出口货物（出口货物
征税税率－出口货物退税率）征税税率－出口货物退税率）
＝＝1,000,000××1,000,000××（（17%17%－－13%13%）＝）＝252000252000
（（22）计算期末留抵税额）计算期末留抵税额
当期应纳税额当期应纳税额==当期销项税额－（当期进项发生额－当期当期销项税额－（当期进项发生额－当期
进项税额转出进项税额转出++上期留抵税额）上期留抵税额）
＝－（＝－（2,000,000×17%2,000,000×17%－（－（800,000800,000－－252,000252,000））））
＝－＝－208000208000
当期期末留抵税额当期期末留抵税额= 208000= 208000
（（33）计算免抵退税额）计算免抵退税额
免抵退税额＝出口货物离岸价免抵退税额＝出口货物离岸价××外汇人民币牌价外汇人民币牌价××出口货物出口货物
退税率退税率------免税购进原材料价格免税购进原材料价格××汇率汇率××出口货物退税率出口货物退税率
＝＝1,000,000××13%1,000,000××13%＝＝819000819000
（（44）计算应退税额）计算应退税额
由于期末留抵税额小于免抵退税额，所以，应退税额＝期末由于期末留抵税额小于免抵退税额，所以，应退税额＝期末
留抵税额＝留抵税额＝208000208000
（（55）计算免抵税额）计算免抵税额
免抵税额＝免抵退税额－应退税额免抵税额＝免抵退税额－应退税额
＝＝819000819000－－208000208000＝＝611000611000
确义收入时确义收入时
借借::应收账款应收账款((预收账款预收账款)-)-应应//预收外汇账款预收外汇账款 1,000,000×,000,000×
贷贷::主营业务收入主营业务收入 --外销收入外销收入--一般贸易出口一般贸易出口1,000,000×,000,000×
借借::产品销售成本产品销售成本--不得免抵额不得免抵额 252000252000
贷贷::应交税费应交税费--应交增值税应交增值税((进项转出进项转出) 252000 ) 252000
申报退税时申报退税时
借：其它应收款借：其它应收款--应收出口退税应收出口退税 208000208000
贷：应交税费贷：应交税费——应交增值税应交增值税——出口退税出口退税 208000208000
出口抵减内销产品应纳税额：出口抵减内销产品应纳税额：
借：应交税费借：应交税费——应交增值税（出口抵减内销应纳税额）应交增值税（出口抵减内销应纳税额）
611000611000
贷：应交税费贷：应交税费——应交增值税应交增值税——出口退税出口退税 611000611000
收到退税款时收到退税款时
借借::银行存款银行存款 208000208000
贷贷::其它应收款其它应收款--应收出口退税应收出口退税 208000208000
进料扣除保税料件的计算进料扣除保税料件的计算
进料加工是指经营企业专为加工出口商品而用外汇购买进口进料加工是指经营企业专为加工出口商品而用外汇购买进口
原辅材料、零部件、元器件、包装物料，经加工或者装配后，原辅材料、零部件、元器件、包装物料，经加工或者装配后，
将制成品和半成品复出口的经营活动。我国进料加工贸易海将制成品和半成品复出口的经营活动。我国进料加工贸易海
关一般对进口材料按关一般对进口材料按85%85%或或95%95%的比例免税或全额免税，货物的比例免税或全额免税，货物
出口后按免抵退计算退（免）增值税时，须考虑进口环节海出口后按免抵退计算退（免）增值税时，须考虑进口环节海
关已减免的部分不能退税或征税，即需先计算关已减免的部分不能退税或征税，即需先计算““免抵退税不免抵退税不
得免征和抵扣税额抵减额得免征和抵扣税额抵减额””和和““免抵退税额抵减额免抵退税额抵减额””。而这。而这
两个抵减额的计算结果是通过出具两个抵减额的计算结果是通过出具《《进料加工免税证明进料加工免税证明》》的的
方式体现的。方式体现的。（计算进料扣除保税料件）（计算进料扣除保税料件）
日常出具的日常出具的““购进法购进法””进料加工免税证明进料加工免税证明
在购进法方式下：在购进法方式下：
免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝进料加工免税进口料件的组成免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝进料加工免税进口料件的组成
计税价格计税价格××（出口货物征税税率－出口货物退税率）（出口货物征税税率－出口货物退税率）
免抵退税额抵减额＝进料加工免税进口料件的组成计税价格免抵退税额抵减额＝进料加工免税进口料件的组成计税价格××出口货出口货
物退税率物退税率
进料加工免税进口料件的组成计税价格＝进口料件到岸价格＋海关实进料加工免税进口料件的组成计税价格＝进口料件到岸价格＋海关实
征关税＋海关实征消费税征关税＋海关实征消费税
日常出具的日常出具的““实耗法实耗法””进料加工免税证明进料加工免税证明
在实耗法方式下：在实耗法方式下：
免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝进料加工免税进口料件的组成计免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝进料加工免税进口料件的组成计
税价格税价格××（出口货物征税税率－出口货物退税率）（出口货物征税税率－出口货物退税率）
免抵退税额抵减额＝进料加工免税进口料件的组成计税价格免抵退税额抵减额＝进料加工免税进口料件的组成计税价格××出口货物出口货物
退税率退税率
进料加工免税进口料件的组成计税价格＝出口货物离岸价格进料加工免税进口料件的组成计税价格＝出口货物离岸价格××计划分配计划分配
率率
计划分配率＝计划进口总值计划分配率＝计划进口总值÷÷计划出口总值计划出口总值×100%×100%
其中其中““计划进口总值计划进口总值””和和““计划出口总值计划出口总值””指海关进料加工登记册合同指海关进料加工登记册合同
中规定的计划进口总值和计划出口总值。中规定的计划进口总值和计划出口总值。
申报时间：从事进料加工业务的生产企业，应于发生进口料件的当月向申报时间：从事进料加工业务的生产企业，应于发生进口料件的当月向
主管税务机关申报办理主管税务机关申报办理《《生产企业进料加工进口料件申报明细表生产企业进料加工进口料件申报明细表》》。。
手册核销时出具的进料加工免税证明
在进料加工海关登记手册执行期间，企业的采购数量、销售价格、销在进料加工海关登记手册执行期间，企业的采购数量、销售价格、销
售方式等多种因素可能会发生变化，致使无法严格按照原先合同执行。售方式等多种因素可能会发生变化，致使无法严格按照原先合同执行。
这就会使日常出具的进料加工免税证明产生误差，为了解决这一误差，这就会使日常出具的进料加工免税证明产生误差，为了解决这一误差，
就需要在进料加工海关登记手册执行完毕进行核销时，再出具一份就需要在进料加工海关登记手册执行完毕进行核销时，再出具一份
《《进料加工免税证明进料加工免税证明》》。。
另外，无论日常出具免税证明是采用另外，无论日常出具免税证明是采用““购进法购进法””还是还是““实耗法实耗法””，其，其
手册核销时出具手册核销时出具《《进料加工免税证明进料加工免税证明》》的方法都是一致的。的方法都是一致的。
申报时间：从事进料加工业务的生产企业，应于取得主管海关核销证申报时间：从事进料加工业务的生产企业，应于取得主管海关核销证
明后的下一个增值税纳税申报期内向主管税务机关申报办理核销手续明后的下一个增值税纳税申报期内向主管税务机关申报办理核销手续
进料加工计算举例进料加工计算举例
某生产型外商投资企业，某生产型外商投资企业，20112011年年33月以进料加工贸易方式月以进料加工贸易方式
免税购进进口料件价格免税购进进口料件价格9090万美元，以进料加工贸易方式复万美元，以进料加工贸易方式复
出口货物销售收入（出口货物销售收入（FOBFOB））100100万美元，内销销售收入（不万美元，内销销售收入（不
含税价）含税价）200200万元人民币，本期进项发生额万元人民币，本期进项发生额5050万元人民币，万元人民币，
该企业销售的货物的征税税率适用该企业销售的货物的征税税率适用17%17%，退税率适用，退税率适用13%13%，，
美元汇率为美元汇率为，该企业进料加工海关登记手册中注明的，该企业进料加工海关登记手册中注明的
计划进口总值为计划进口总值为600600万美元，计划出口总值为万美元，计划出口总值为10001000万美元。万美元。
假设当月出口单证、信息全部齐全。则本期免抵退税计算假设当月出口单证、信息全部齐全。则本期免抵退税计算
情况如下：情况如下：
（一）对进料加工货物采用购进法方式核算
（1）计算免抵退税不得免征和抵扣税额
免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额
＝免税进口料件组成计税价格×（出口货物征税税率－出口货物退税率）
＝900,000××（17%－13%）
＝226800
免抵退税不得免征和抵扣税额
＝当期出口货物离岸价×汇率×（出口货物征税税率－出口货物退税率）
－免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额
＝1,000,000××（17%－13%）－226800
＝25200
（2）计算期末留抵税额
应纳税额/期末留抵税额＝销项税额－（进项发生额－进项税额转出）
＝2,000,000×17%－（500,000－25200）
＝-134800
（3）计算免抵退税额
免抵退税额抵减额＝免税进口料件组成计税价格×汇率×出口货物退税率
＝900,000××13%
＝737100
免抵退税额＝出口货物离岸价×汇率×出口货物退税率－免抵退税额抵减额
＝1,000,000××13%－737100
＝81900
（4）计算应退税额
由于期末留抵税额大于免抵退税额
应退税额＝免抵退税额＝81900
（5）计算免抵税额
免抵税额＝免抵退税额－应退税额
＝81900－81900
＝0
（二）对进料加工货物采用实耗法方式核算
（1）计算进料加工海关登记手册计划分配率
计划分配率
＝计划进口总值÷计划出口总值×100%
＝6,000,000÷10,000,000×100%
＝60%
（2）计算免税进口料件组成计税价格
免税进口料件组成计税价格＝当期进料加工复出口货物离岸价×汇率×计
划分配率
＝1,000,000××60%＝3780000
（3）计算免抵退税不得免征和抵扣税额
免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝免税进口料件组成计税价格×（出
口货物征税税率－出口货物退税率）
＝3780000×（17%－13%）＝151200
免抵退税不得免征和抵扣税额
＝当期出口货物离岸价×汇率×（出口货物征税税率－出口货物退税率）
－免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额
＝1,000,000××（17%－13%）－151200
＝100800
（2）计算期末留抵税额
应纳税额/期末留抵税额＝销项税额－（进项发生额－进项税额转出）
＝2,000,000×17%－（500,000－100800）
＝-59200
（3）计算免抵退税额
免抵退税额抵减额＝免税进口料件组成计税价格×汇率×出口货物退税率
＝3780000×13%
＝491400
免抵退税额＝出口货物离岸价×汇率×出口货物退税率－免抵退税额抵减
额
＝1,000,000××13%－491400
＝327600
（4）计算应退税额
由于期末留抵税额小于免抵退税额，所以，应退税额＝期末留抵税额
＝59200
（5）计算免抵税额
免抵税额
＝免抵退税额－应退税额
＝327600－59200
＝268400
特殊出口业务会计处理特殊出口业务会计处理
11、出口货物、出口货物退关、退运退关、退运相关会计处理相关会计处理
①①本年发生退运退（免）税冲减的账务处理本年发生退运退（免）税冲减的账务处理
aa、冲减外销收入、冲减外销收入
借：应收账款或者银行存款等（红字）借：应收账款或者银行存款等（红字）
贷：主营业务收入贷：主营业务收入————外销收入（红字）外销收入（红字）
bb、冲减原成本、冲减原成本
借：主营业务成本借：主营业务成本————外销成本（红字）外销成本（红字）
贷：库存商品（红字）贷：库存商品（红字）
调账当月生产企业出口退税申报系统红冲单证作同步收齐调账当月生产企业出口退税申报系统红冲单证作同步收齐
处理。处理。
②②上年出口货物本年发生退运补税的账务处理上年出口货物本年发生退运补税的账务处理
（（11）货物退回）货物退回 借：以前年度损益调整借：以前年度损益调整
贷：应收帐款或者银行存款贷：应收帐款或者银行存款
（（22）结转成本）结转成本 借：库存商品借：库存商品
贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整
（（33）追回退税）追回退税 aa、借：其他应收款、借：其他应收款--应收出口退税（增值税）应收出口退税（增值税）
贷：银行存款贷：银行存款
bb、借：应交税费、借：应交税费————应交增值税（出口退税）应交增值税（出口退税）
贷：其他应收款贷：其他应收款--应收出口退税（增值税）应收出口退税（增值税）
cc、借：应交税费、借：应交税费————应交增值税（进项税额转出）应交增值税（进项税额转出）
贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整
进项税额转出进项税额转出==（出口货物离岸价格（出口货物离岸价格**外汇人民币牌价）外汇人民币牌价）**征退税率之差征退税率之差
①①上年出口货物本年发生的退运调账，在生产企业出口退税申报系统不上年出口货物本年发生的退运调账，在生产企业出口退税申报系统不
进行操作。进行操作。
②②出口货物部分退运时，应按照部分退运货物原始出口销售额进口补税出口货物部分退运时，应按照部分退运货物原始出口销售额进口补税
③③货物出口时的汇率和税率发生变化时，应以出口时的汇率和税率为准货物出口时的汇率和税率发生变化时，应以出口时的汇率和税率为准
实际业务中涉及的汇率常见问题实际业务中涉及的汇率常见问题
根据会计核算制度规定，对外贸企业的应收、应付外汇账款、现汇存根据会计核算制度规定，对外贸企业的应收、应付外汇账款、现汇存
款、现钞及外汇借款等计算的汇兑差额，既要采用逐笔结转的方法，款、现钞及外汇借款等计算的汇兑差额，既要采用逐笔结转的方法，
也要采用集中结转的方法。也要采用集中结转的方法。
所谓逐笔结转就是每结汇一次，计算每一笔的汇兑差额，到年底再将所谓逐笔结转就是每结汇一次，计算每一笔的汇兑差额，到年底再将
应收、应付外汇账款的原币余额按当日市场汇价即时市场汇率（即期应收、应付外汇账款的原币余额按当日市场汇价即时市场汇率（即期
汇率）进行折算后，对人民币余额进行调整，差额计入汇率）进行折算后，对人民币余额进行调整，差额计入““财务费用财务费用——
——汇兑损益汇兑损益””（不同货币兑换时即采用此种方法）（不同货币兑换时即采用此种方法）
所谓集中结转，就是平时结汇时，按当时市场汇价即时市场汇率（即所谓集中结转，就是平时结汇时，按当时市场汇价即时市场汇率（即
期汇率）核销应收、应付外汇账款，月末再将应收、应付外汇账款的期汇率）核销应收、应付外汇账款，月末再将应收、应付外汇账款的
原币余额按当日市场汇价即即时市场汇率（即期汇率）对人民币余额原币余额按当日市场汇价即即时市场汇率（即期汇率）对人民币余额
进行调整，差额集中一次计入进行调整，差额集中一次计入““财务费用财务费用————汇兑损益汇兑损益””。。
不论采用逐笔结转还是采用集中结转方法，年末（不论采用逐笔结转还是采用集中结转方法，年末（1212月月3131日）必须按日）必须按
当日汇价即时市场汇率计算调整个外汇账户人民币余额与原账面余额当日汇价即时市场汇率计算调整个外汇账户人民币余额与原账面余额
的差额，的差额， “ “财务费用财务费用————汇兑损益。汇兑损益。
汇兑损益逐笔结转实例分析
11、将、将2000020000美元兑成人民币，当日即期汇率为买入价美元兑成人民币，当日即期汇率为买入价
1::，中间价为，中间价为1::。。
借：银行存款借：银行存款--人民币人民币 ＄＄20000 R15580020000 R155800
借：财务费用借：财务费用--汇兑差额汇兑差额 R200R200
贷：银行存款贷：银行存款--美元美元 ＄＄20000 R15560020000 R155600
22、以、以4000040000美元兑换成港币，当日港元即期汇率为卖出价美元兑换成港币，当日港元即期汇率为卖出价
1::，中间价，中间价1::；美元即期汇率为卖入价；美元即期汇率为卖入价1::，，
中间价中间价1::。。
＄＄40000×÷=×÷=
借：银行存款借：银行存款--港元户港元户
借：财务费用借：财务费用--汇兑差额汇兑差额
贷：银行存款贷：银行存款--美元户美元户 ＄＄40000 R31440040000 R314400
汇兑损益集中结转实例分析 ：：
长江电器进出口公司长江电器进出口公司““应收外汇账款应收外汇账款””账户账户11月月11日余额为日余额为
100 000100 000美元，汇率美元，汇率88．．2828元，人民币为元，人民币为828 000828 000元。接着元。接着
发生有关的经济业务如下：发生有关的经济业务如下：
(1)1(1)1月月1212日，销售给美国密苏里公司电器一批，发票金额日，销售给美国密苏里公司电器一批，发票金额
为为5000050000美元，当日美元汇率中间价为美元，当日美元汇率中间价为88．．2828元。作分录如元。作分录如
下：下：
借：应收外汇账款借：应收外汇账款(US$50 000×8(US$50 000×8．．28)414 000 28)414 000
贷：自营出口销售收入贷：自营出口销售收入414 000 414 000
(2)1(2)1月月1818日，银行收妥上月结欠外汇账款日，银行收妥上月结欠外汇账款100000100000美元，转美元，转
来收汇通知，当日美元汇率中间价为来收汇通知，当日美元汇率中间价为88．．2727元，作分录如元，作分录如
下：下：
借：银行存款借：银行存款————外币存款外币存款(US$100 000×8(US$100 000×8．．27)827 27)827
000 000
贷：应收外汇账款贷：应收外汇账款(Us$100 000×8(Us$100 000×8．．27)827 000 27)827 000
(3)1(3)1月月2525日，销售给美国芝加哥公司电器一批，发票金额日，销售给美国芝加哥公司电器一批，发票金额
为为6500065000美元，当日美元汇率的中间价为美元，当日美元汇率的中间价为88．．2727元。作分录元。作分录
如下：如下：
借：应收外汇账款借：应收外汇账款(US$65 000×8(US$65 000×8．．27) 537 550 27) 537 550
贷：自营出口销售收入贷：自营出口销售收入 537 550 537 550
(4)1(4)1月月3131日，美元市场汇率中间价为日，美元市场汇率中间价为88．．2626元，计算汇兑元，计算汇兑
损益如下：损益如下：
应收外汇账款按期末市场汇率计算记账本位币余额应收外汇账款按期末市场汇率计算记账本位币余额
=(50 000+65 000)×8=(50 000+65 000)×8．．26=949900(26=949900(元）元）
应集中结转的汇兑损益应集中结转的汇兑损益
=828 000+414 000+537550-827000-949900 =2 650(=828 000+414 000+537550-827000-949900 =2 650(元元))
根据计算的结果结转汇兑损益，作分录如下：根据计算的结果结转汇兑损益，作分录如下：
借：财务费用借：财务费用--汇兑损益汇兑损益 2 650 2 650
贷：应收外汇账款贷：应收外汇账款 2 650 2 650
