联产品、副产品与等级品的成本计算
• 企业产品成本计算方法，除了前述的分
批法和分步法之外，还有分类法。它主
要适用于联产品、副产品与等级品的成
本计算。
• 本章在阐述分类法基本原理的基础上，
进一步讨论联产品、副产品和等级品的
成本计算问题。
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• 第一节 产品成本计算分类法概述
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• 分类法是指按产品类别设置产品成本计算单，
归集和分配有关生产费用，先计算各类别完工
产品的总成本，然后再采用适当的分配方法分
配计算类内各种产品（或各规格产品）的产品
的一种成本计算方法。
• 凡是产品的品种、规格繁多，又可以按照一定
的标准和要求划分为若干类别的企业或车间，
均可采用分类法计算产品成本，如无线电元件
制造企业、食品加工企业、服装鞋帽制造企业
等。
4/8/2022 3暨南大学
一、分类法的特点与适用范围
• 采用分类法，需要先按照产品所用原材
料和生产工艺过程相近似的产品分为若
干类，然后再根据产品生产的特点和管
理要求，采用品种法、分步法等计算出
各类完工产品总成本，并将每类完工产
品总成本在类内各种产品之间进行分配。
4/8/2022 4暨南大学
一、分类法的特点与适用范围
• ㈠ 分类法的特点
• 与其他产品成本计算方法相比，分类法具有如下主要
特点：
• 1．以产品类别作为成本计算对象，设置产品成本计算
单。
• 2．必须结合应用其他某种基本成本计算方法（品种法、
分步法或分批法），计算各类完工产品的总成本。
• 3．必须选择适当的分配标准将各类完工产品的总成本
在同类各种产品之间进行分配。
• 4．产品成本计算期与会计报告期一致，与产品生产周
期不一致。
4/8/2022 5暨南大学
一、分类法的特点与适用范围
• ㈡ 分类法的适用范围
• 分类法主要适用于下列三类企业或车间
的产品生产：
• 1．产品品种、规格繁多的企业或车间。
如无线电元件生产、针织生产、化工生
产、制鞋制帽、食品加工企业或车间。
4/8/2022 6暨南大学
一、分类法的特点与适用范围
• 2．联产品生产的企业或车间。联产品是
指使用同种材料，在同一生产加工过程
中同时生产出的各种具有不同使用价值
和同等地位的产品（即均为企业或车间
的主要产品）。如炼油企业从原油中同
时提炼出的汽油、煤油、机油、柴油等
多种主要产品，就是炼油企业的联产品。
联产品虽然在性质和用途上不同，但是
它们都是企业生产的主要产品。
4/8/2022 7暨南大学
一、分类法的特点与适用范围
• 3．副产品或等级品生产的企业或车间。副产
品是指在生产主要产品的过程中，附带生产出
的一些非主要产品。副产品虽然不是企业的主
要产品，但是它尚有一定的经济用途，能满足
社会的某些需要。如在制皂生产过程中产生的
甘油等，在综合治理、利用废汽、废水、废渣
的过程中所回收或提炼出来的产品，都是副产
品。等级品是指品种相同，但质量上有差别的
产品。
4/8/2022 8暨南大学
二、分类法的产品成本计算程序
• ㈠ 成本计算的基本程序
• 采用分类法计算产品成本时，其成本计
算程序可以归纳为以下三个基本步骤：
• 1．将产品结构、性能、用途、耗用的原
材料、生产工艺过程大致相同的产品归
为一类，并以每一类产品作为成本计算
对象，按产品类别设置产品成本计算单。
4/8/2022 9暨南大学
二、分类法的产品成本计算程序
• 2．考虑企业生产特点和成本管理要求，
采用某种基本成本计算方法，在产品成
本计算单中按成本项目归集生产费用，
计算各类完工产品总成本（其工作内容
包括要素费用的分配、跨期摊提费用的
归集与分配、辅助生产费用的归集与分
配、制造费用的归集与分配，以及将生
产费用在本月完工产品与月末在产品之
间进行分配等）。
4/8/2022 10暨南大学
二、分类法的产品成本计算程序
• 3．采取一定的分配方法，将各类完工产品总
成本在类内各种（或各规格）产品之间进行分
配，计算类内各种（或各规格）完工产品的总
成本和单位成本。将每类产品成本在类内各种
（或各规格）产品之间进行分配的方法，主要
有系数法和定额比例法。
• 为了简化成本计算工作，也可以把生产费用在
本月完工产品与月末在产品之间的分配与各类
完工产品总成本在类内各种（或各规格）产品
之间的分配结合起来同时进行。
4/8/2022 11暨南大学
二、分类法的产品成本计算程序
• ㈡ 系数法（即标准产量比例分配法）
• 系数法是指将各种产品的产量按系数折
算成标准产品的产量,再以标准产量的比
例分配费用的一种费用分配方法。
• 这里的“系数”是指标准产品与其他各
种产品在折算标准（如定额耗用量、定
额成本、产品的重量等）的数量上的一
种比例关系。
4/8/2022 12暨南大学
二、分类法的产品成本计算程序
• 企业采用分类法计算产品成本时，在计
算出每类完工产品的总成本后，就可以
采用系数法将各类产品的完工产品总成
本按成本项目（包括原材料、工资及福
利费、制造费用等）分配给该类产品中
的各种产品（或各规格的产品），从而
计算每类产品内的各种产品（或各规格
的产品）的成本。
4/8/2022 13暨南大学
二、分类法的产品成本计算程序
• 系数法计算步骤如下：
• 1．选择和确定系数折算标准。系数折算标准
主要包括定额耗用量、定额成本、计划成本、
售价、产品的重量、产品的体积等。企业选择
的系数折算标准，应该与产品成本之高低有密
切的联系。
• 2．确定标准产品，并将该标准产品的系数确
定为1。企业所选择的标准产品应该具有代表
性，它应该是产量较大、规格适中、生产稳定
的产品。
4/8/2022 14暨南大学
二、分类法的产品成本计算程序
• 3．根据系数折算标准，计算其他产品
（或其他规格的产品）的系数。
• 其计算公式为：
• 某产品（或规格）的系数 = 单位该种产
品（或该规格产品）的折算标准数量 ÷
单位标准产品的折算标准数量
4/8/2022 15暨南大学
二、分类法的产品成本计算程序
• 系数可以是综合系数，也可以是单项系数。综
合系数是指按产品的综合折算标准（如定额成
本、计划成本、销售价格等）计算的系数。单
项系数是指按产品的单项折算标准（如原材料
定额耗用量、材料定额费用、定额工时等）计
算的系数。
• 4．将各种产品（或各规格的产品）的实际产
量折算成标准产品产量（即总系数）。
4/8/2022 16暨南大学
二、分类法的产品成本计算程序
• 其计算公式为：
• 某种产品（或某规格产品）的标准产量（即完
工产品数量折算为标准产品产量）= 该种产品
（或该规格产品）的实际产量 × 该种产品
（或该规格产品）的系数
• 某种产品（或某规格产品）的在产品数量折算
为标准产品产量 = 该种产品（或该规格产品）
的在产品数量×在产品的完工率×该种产品
（或该规格产品）的系数
4/8/2022 17暨南大学
二、分类法的产品成本计算程序
• 5．按各种产品（或各规格产品）的标准
产量比例分配该类完工产品的各项费用。
• 某项费用分配率 = 待分配的该项费用总
额 ÷ 各种产品（或各规格产品）的标
准产量之和
• 某种产品（或某规格产品）应分配的某
项费用 = 该种产品（或该规格产品）的
标准产量×该项费用分配率
4/8/2022 18暨南大学
二、分类法的产品成本计算程序
• ㈢ 定额比例法
• 定额比例法是指在按产品类别归集生产
费用的基础上，以各种产品的定额成本
和定额工时的比例计算各种产品成本的
一种费用分配方法。其成本计算程序可
分为以下三个基本步骤：
4/8/2022 19暨南大学
二、分类法的产品成本计算程序
• 1．计算本月类内每种产品的原材料定额耗用量（或定
额成本）和定额工时消耗总数。其计算公式为：
• 某种产品本月定额耗用量 = 月初在产品的定额耗用量
+ 本月投产产品的定额耗用量
• = 本月完工产品的定额耗用量 + 月末在产品的定额耗
用量
• 或：某种产品本月定额成本 = 月初在产品的定额成本
+ 本月投产产品的定额成本
• = 本月完工产品的定额成本 + 月末在产品的定额成本
4/8/2022 20暨南大学
二、分类法的产品成本计算程序
• 2．按成本项目分别计算各类产品实际总成本
和费用分配率。其计算公式为：
• 某类产品的原材料费用分配率 = 该类产品的
原材料实际总成本 ÷ 该类产品的原材料定额
耗用量（或定额成本）
• 某类产品的工资及福利费分配率 = 该类产品
的实际工资及福利费总额 ÷ 该类产品的定额
工时总数
• 某类产品的制造费用分配率 = 该类产品的实
际制造费用总额 ÷ 该类产品的定额工时总数
4/8/2022 21暨南大学
二、分类法的产品成本计算程序
• 3．计算类内各种产品（包括完工产品和在产
品）应分配的实际成本。其计算公式为：
• 某种产品应分配的原材料费用 = 该种产品的
原材料定额耗用量（或定额成本）× 本类产
品的原材料费用分配率
• 某种产品应分配的工资及福利费 = 该种产品
的定额工时总数× 本类产品的工资及福利费
分配率
• 某种产品应分配的制造费用 = 该种产品的定
额工时总数× 本类产品的制造费用分配率
4/8/2022 22暨南大学
• 第二节 联产品成本的计算
4/8/2022 23暨南大学
• 联产品是指使用同样的原材料，经过同
一生产过程，同时生产出的两种或两种
以上的具有不同使用价值的主要产品。
如炼油企业提炼原油时，可以同时提炼
出汽油、煤油、柴油和机油等联产品；
奶制品企业加工牛奶时，可以同时生产
出奶粉、奶油和奶酪等联产品。
4/8/2022 24暨南大学
一、联产品的特点
• 联产品通常具有以下三个特点：
• 1．各种联产品所使用的原材料、经过的加工
过程是相同的，但是其产品性质和用途却有所
不同甚至具有较大的差异。
• 2．在联产品的生产过程中，原材料和其他费
用支出不能直接按产品分别进行归集。在联产
品分离点之前，只能以联产品集合（而不是联
产品中的每种产品）作为成本计算对象，设置
产品成本计算单，归集各种联产品共同发生的
联合成本。
4/8/2022 25暨南大学
一、联产品的特点
• 所谓“分离点”是指从原材料投入生产
后，经过同一生产过程，开始分离各种
联产品的环节（或时点）。
• 联产品分离之后，有的可以直接对外出
售，有的还需要进一步加工并单独发生
相关成本。
• 所谓“联合成本”是指各种联产品在分
离点之前发生的共同成本。
4/8/2022 26暨南大学
一、联产品的特点
• 3．各种联产品均是企业的主要产品。但是，由于在联
产品分离点之后，有的产品还需要进一步加工，并发
生相关的可归属成本；有的产品则可以直接对外出售。
因此，成本管理上往往需要分别计算联产品中各种产
品的总成本（包括在分离点之前发生的联合成本中分
配给有关产品的成本和在分离点之后发生的可归属的
加工成本）和单位成本。
• 所谓“可归属成本”是指各种联产品在分离点之后单
独发生的加工成本。
• 从联产品的生产特点和管理要求中，可以看出联产品
最适合采用分类法计算产品成本。
4/8/2022 27暨南大学
二、联产品成本的计算程序
• 联产品从原材料投入生产，到产品加工完毕并可以直
接对外出售，需要经过分离前、分离时和分离后三个
阶段。
• ㈠ 在分离前归集联产品共同发生的联合成本
• 应按联产品设置产品成本计算单，并在产品成本计算
单按成本项目归集各种联产品在分离前共同发生的联
合成本。因此，应该考虑企业生产特点和成本管理要
求，采用某种基本成本计算方法（主要是品种法），
通过要素费用的分配、跨期摊提费用的归集与分配、
辅助生产费用的归集与分配、制造费用的归集与分配，
以及将生产费用在本月完工产品与月末在产品之间进
行分配等，计算完工联产品总成本。
4/8/2022 28暨南大学
二、联产品成本的计算程序
• ㈡ 分离时将完工联产品总成本分配于各种联
产品。
• 在联产品的生产中，分离点是联合生产过程的
结束。因此，在分离点必须选择适当的分配方
法，将完工联产品的总成本在各种联产品之间
进行分配。分离后，如果联产品直接用以对外
出售，其分配所得的联合成本，就是其产成品
的总成本，除以其数量就是产成品单位成本。
4/8/2022 29暨南大学
二、联产品成本的计算程序
• ㈢ 在分离后继续归集联产品单独发生的可归
属成本，并计算其完工产成品的成本。联产品
分离后，如果还需要继续加工，应重新按品种
（或批别、生产步骤等）设置产品成本计算单，
并按品种法（或分批法、分步法）计算分离后
的产品成本。
• 联产品成本计算的关键是将分离点前共同发生
的联合成本在各联产品之间进行分配。常用的
联合成本的分配方法有系数法、实物量分配法、
售价比例分配法等。
4/8/2022 30暨南大学
二、联产品成本的计算程序
• 系数法（即标准产量比例分配法）是指首先将
各种联产品的实际产量，按事先规定的系数折
算为相对产量（即标准产量）；然后，将联产
品的联合成本，按各种联产品的相对产量（即
标准产量）比例进行分配的一种方法。
• 实物量分配法是指将联合成本按各种联产品之
间的重量比例（或体积比例、数量比例等）进
行分配的一种方法。
• 售价比例分配法是指将联合成本按各种联产品
之间的销售价格比例进行分配的一种方法。
4/8/2022 31暨南大学
• 第三节 副产品成本的计算
4/8/2022 32暨南大学
• 副产品是指在主要产品的生产过程中，附带生
产出的一些非主要产品，或利用生产中的废料
等加工而成的产品。
• 它是与主要产品经过同一生产过程，使用相同
的原材料，而产生出来的产品。如炼油企业在
提炼原油的过程中所产生的渣油、石焦油；酿
酒企业在酿造酒的过程中所产生的酒糟；制皂
企业的在制皂生产过程中所产生的甘油；木材
加工企业利用生产过程中产生的木屑生产纤维
板等。
4/8/2022 33暨南大学
一、副产品的特点
• 联产品通常具有以下四个特点：
• 1．副产品与主要产品在分离点之前，使用同
样的原材料，经过同一生产过程。但是，副产
品的价值较低。
• 2．无法单独归集副产品在分离点之前所发生
的各项费用。副产品在与主产品分离之前，通
常不单独发生费用，因此，在分离点之前无法
区分副产品的生产费用与主产品的生产费用。
4/8/2022 34暨南大学
一、副产品的特点
• 3．虽然副产品价值较低，但是具有一定
的使用价值，通常可以作为商品加以利
用。
• 4．有些副产品在与主产品分离后可以直
接对外出售，有些副产品则还需要经过
进一步的加工后才能出售。
4/8/2022 35暨南大学
二、副产品的计价方法
• 由于副产品是随着主产品的生产而附带产生出
来的，其价值较低。因此，为了简化成本计算
工作，通常只需要将副产品按一定标准作价，
并从分离前的联合成本中扣除。
• 副产品成本计算的关键，就是副产品的成本计
价问题，即副产品按什么标准作价，从而确定
副产品应负担的分离点前的联合成本。如果副
产品计价过高，就会将主产品成本转移到副产
品成本中；相反，如果副产品计价过低，就会
将副产品成本转移到主产品成本中。
4/8/2022 36暨南大学
二、副产品的计价方法
• 由于副产品在与主产品分离后，可能作为商品
直接对外出售，也可能还需要进一步加工后才
能出售，因此，副产品的计价方法应区分两种
情况，即分离后不需要进一步加工的副产品的
计价方法和分离后需要进一步加工的副产品的
计价方法。
• ㈠ 分离后不需要进一步加工的副产品
• 如果副产品与主产品分离后，不需要进一步加
工就可以直接用于对外出售，可以采用下列三
种方法对副产品进行计价。
4/8/2022 37暨南大学
二、副产品的计价方法
• 1．不计列成本法。不计列成本法是指副产品
不负担分离前的联合成本的一种计价方法。采
用这种方法，会使主产品的成本偏高。取得副
产品的销售收入时，可作为其他业务收入处理。
这种方法主要适用于副产品价值很小的副产品。
如果副产品的销售收入不足以抵偿其销售费用，
则应采用副产品不计列成本法，也就是说不从
主产品成本中扣除副产品价值。
4/8/2022 38暨南大学
二、副产品的计价方法
• 2．按计划成本（或定额成本）计价法。
按计划成本（或定额成本）计价法是指
按副产品的单位计划成本（或单位定额
成本）计算确定副产品成本，并将联合
成本减去副产品成本之差作为主产品成
本的一种计价方法。这种方法主要适用
于副产品价值很小，或副产品价值较大
但是其计划单价（或单位定额）较准确、
稳定的副产品。
4/8/2022 39暨南大学
二、副产品的计价方法
• 3．倒计成本法。倒计成本法是指根据副产品的预计销
售收入扣除其预计销售税金及附加、销售费用、按正
常利润率计算的销售利润后的差额，作为副产品成本，
并将联合成本减去副产品成本之差作为主产品成本的
一种计价方法。
• 这种方法主要适用于副产品价值较大的副产品。
• 如果副产品是微利产品或亏损产品（但其销售收入可
以抵偿其销售费用），也可以根据副产品的预计销售
收入扣除其预计销售税金及附加、销售费用后的差额，
作为副产品成本，也就是说不考虑副产品销售利润。
4/8/2022 40暨南大学
二、副产品的计价方法
• 如果副产品的比重较大，或副产品成本
与主产品成本相差不大，则应将副产品
视同联产品进行成本计算。
• 计算得到的副产品成本，可以从“原材
料”成本项目中一笔扣除；也可以按比
例从各成本项目中分别扣除。
4/8/2022 41暨南大学
二、副产品的计价方法
• ㈡ 分离后需要进一步加工的副产品
• 如果副产品与主产品分离后，还需要进一步加
工才能用于对外出售，可以采用下列两种方法
对副产品进行计价。
• 1．按可归属成本计价。按可归属成本计价是
指副产品不负担分离点之前发生的联合成本，
仅将分离后的进一步加工过程中发生的费用，
作为该副产品的成本。这种方法主要适用于分
离前副产品价值很小，但分离后还需要继续加
工的副产品。
4/8/2022 42暨南大学
二、副产品的计价方法
• 2．按应负担的分离前联合成本和分离后的可归属成本计价。按应
负担的分离前联合成本和分离后的可归属成本计价是指副产品既
负担分离后的可归属成本，并需要按一定分配标准负担部分分离
前的联合成本。为了简化核算工作，可按下列公式计算副产品应
负担的分离前的联合成本：
• 副产品应负担分离前的联合成本=该副产品的销售收入-该副产品
的销售税金及附加-该副产品的销售费用-按正常利润率计算的该
副产品的销售利润-分离后发生的可归属成本
• 对于副产品应负担分离前的联合成本，可以从“原材料”成本项
目一笔扣除；也可以按比例从各成本项目中分别扣除。
4/8/2022 43暨南大学
• 第四节 等级品成本的计算
4/8/2022 44暨南大学
• 等级品是指使用相同的原材料，经过同
一生产过程，在生产出的同种产品中质
量上存在着差异的产品。由于各等级的
产品经过相同的生产加工过程，使用了
相同的原材料，所以，原则上它们的成
本应该是相同的（即等级低和等级高的
产品单位成本应该是相同的）。
4/8/2022 45暨南大学
一、等级品的特点
• 等级品具有如下三个特点：
• 1．各等级产品的生产加工过程是同一的，使用的原材
料也相同。
• 2．只能在同一个产品成本计算单中归集同种而不同等
级的产品费用，通常无法按各等级产品分别设置产品
成本计算单。
• 3．虽然各等级的同种产品的单位售价不一样，所实现
的收益（或发生的损失）存在着差异甚至差异非常大，
等级高的产品售价高，增加了企业收益；等级低的产
品售价低，减少了企业收益。但是，它与产品费用的
归集与分配（即与产品成本的计算）无关。
4/8/2022 46暨南大学
二、各等级品成本的计算
• 如果企业管理上需要单独核算各等级产品的损
益情况，应该在产品成本计算单中计算出本月
完工产品总成本之后，再按一定的分配方法将
完工产品总成本在各等级品之间进行分配。常
用的分配方法有实物数量比例分配法、售价比
例分配法、系数法等。
• ㈠ 实物数量比例分配法
• 如果等级品是由主观原因造成的，采用实物数
量比例分配法分配完工产品总成本比较合适。
4/8/2022 47暨南大学
二、各等级品成本的计算
• ㈡ 售价比例分配法（或系数法）
• 如果等级品是由客观原因（如设备技术
水平、原材料质量、工艺技术等）造成
的，可考虑对不同等级的产品确定不同
的单位成本。因此，采用售价比例分配
法（或系数法）分配完工产品总成本比
较合适（即可以单位售价作为分配标准；
确定系数后，按系数比例分配）。
4/8/2022 48暨南大学
