存 货
第一节 存货的概念与分类
存货是指企业在生产经营过程中为了销售或耗用而持有的各种有形资产。
包括原材料、辅助材料、包装物、低值易耗品、委托加工材料、在产品、产成品和商品。
存货范围的确认，应以企业对存货是否具有法人所有权（或法定产权）为依据。
存货分类：
1、制造业存货
原材料
委托加工物质
包装物和低值易耗品
在产品和自制半成品
库存商品
2、商品流通企业存货 商品 材料物资 低值易耗品 包装物 3、其他行业存货 如服务业的少量的物料用品、办公用品和用具。
第二节 存货的计价
存货的计价指正确的确定存货的收入、发出、结存的价值
一、收入存货的计价
㈠购入的存货
主要有购货价格和附带成本
附带成本主要指采购费用和储存费用
存货成本＝发票价格＋进口关税＋其他税金＋运输费等采购费用
注：1、不包括仓储费用
2、商品流通企业：
采购成本＝进价＋应计入商品成本的税金
2、自制的存货 按各项实际支出计价，包括直接材料、直接人工、和制造费用
3、委托外单位加工完成的存货 实际成本＝以实际耗用的原材料或者半成品的实际成本＋加工费＋运输费等费用＋按规定应计入成本的税金 注：商品流通企业： 实际成本＝ 商品的进货原价＋加工费＋按规定应计入成本的税金
4、投资者投入的存货，实际成本＝投资双方确认的价值
５、接受捐赠的存货， （１）如果捐赠方提供有关凭据：实际成本＝捐赠方提供的有关凭据金额＋应支付的相关税费 （２）如果捐赠方没有提供有关凭据的， 实际成本＝按同类或类似存货的市场价格估计的金额＋应支付的相关税费 （３）如果捐赠方没有提供有关凭据的，同类或类似存货不存在活跃市场的，实际成本＝按该接受捐赠的存货的预计未来现金流量现值
二、发出存货的计价
1、个别计价法 是以每次（批）收入存货的实际成本作为计算各该次（批）发出存货成本的依据。 按照各种存货，逐一辨认各批发出存货和期末结存存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本作为计算各批发出存货和结存存货成本的一种方法。
2、先进先出法
先进先出法是以先购入的存货先发出这样一种存货实物流转假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。
3、加权平均法 也称全月一次加权平均法，它是在月末以月初结存存货数量和本月收入存货的数量作为权数，一次计算月初结存存货和本月收入存货的加权平均单位成本，从而确定本月发出与结存存货成本。
加权平均单价＝ 期初结存存货成本＋本月收入存货成本 —————————————————— 期初结存存货数量＋本月收入存货数量 本期发出存货成本＝ 本期发出存货数量×加权平均单价 期末结存存货成本＝ 期末结存存货数量×加权平均单价
4、移动加权平均法 是指每次收入存货入库后，要以新入库存货的数量加原结存存货数量作为权数，去除本次收入存货和原结存存货成本，据以计算加权平均单位成本，并以此对下一次发出的存货计价的方法。
本次（批）移动平均单价＝ 以前结存存货成本＋本次（批）收入存货成本 ———————————————————— 结存存货数量＋本次（批）收入存货数量
本次（批）发出存货成本＝ 本次（批）发出存货数量×本次（批）移动平均单价
5、后进先出法 后进先出法是在假设后收入的存货先发出或先耗用的前提下，对发出存货和结存存货进行计价的一种方法。
6、计划成本法 计划成本法是指企业对存货的收入、发出和结存均按照预先制定的计划成本计价，同时将计划成本与实际成本之间的差额通过“材料成本差异”账户反映。期末计算发出存货和结存存货应负担的成本差异，将发出存货和结存存货由计划成本调整为实际成本的方法。
本月材料成本差异率＝
月初结存材料的成本差异＋本月收入材料的成本差异 ————————————————————————×100% 月初结存材料的计划成本＋本月收入材料的计划成本 本月发出材料应分摊的成本差异＝发出材料的计划成本×本月材料成本差异率
发出存货的实际成本=发出存货的计划成本+发出存货应负担的成本差异
7、毛利率法 本方法主要适用于商品批发企业。 是根据本期实际销售额乘以上期的毛利率匡算本期销售毛利，据以计算发出存货成本和本期结存错货成本的一种方法。
销售净额＝商品销售收入－销售退回与折让
销售毛利＝销售净额×毛利率
销售成本＝销售净额－销售毛利
期末存货成本＝期初存货成本＋本期购货成本－本期销售成本
存货期末计价
三、成本与可变现净值孰低法
成本指的是历史成本或账面成本
可变现净值是指企业在正常的生产经营过程中，以估计的售价减去估计的完工成本和销售所必须估计的费用后的价值。
取两者低者作为期末存货的价值
采用成本与可变现净值孰低法对存货进行期末计价，需要比较期末存货的成本与可变现净值，由于存货种类比较多，其比较方法一般有以下三种：
（１）单项比较法
（２）分类比较法
（３）总额比较法
㈠单项比较法，也称为逐项比较法或个别比较法，是指将企业的存货按品种、规格等分成若干单项，逐一比较每一项存货的成本与可变现净值。
㈡分类比较法，是指企业将存货中的每一类存货的成本与可变现净值进行比较。
㈢总额比较法，又称为综合比较法、总体比较法，是指企业将全部存货的总成本与可变现净值的总额进行比较。
成本与可变现净值孰低法的账务处理
１、成本低于可变现净值
如果期末结存存货的成本低于可变现净值，则不需作账务处理，资产负债表中的存货仍按期末账面价值列示。
２、可变现净值低于成本
应计提”存货跌价准备“
每一会计期末，比较期末存货的成本与可变现净值计算出应计提的跌价准备，然后与“存货跌价准备”账户的余额已提数进行比较 ：
1、若应提数大于已提数
2、若应提数小于已提数
3、当已计提跌价准备的存货的价值以后又得以恢复
1、若应提数大于已提数 借：管理费用——计提的存货跌价准备 贷：存货跌价准备
2、若应提数小于已提数 借：存货跌价准备 贷：管理费用——计提的存货跌价准备
3、当已计提跌价准备的存货的价值以后又得以恢复： 冲减的跌价准备金额，应以“存货跌价准备”账户的余额冲减至零为限。
[例17]某企业从2000年开始采用成本与可变现净值孰低法进行期末存货的计价。2000年年末存货的账面成本为500 000元，可变现净值为450 000元，则应计提存货跌价准备50 00元，有关账务处理为： 借：管理费用——计提的存货跌价准备 50 000 贷：存货跌价准备 50 000
[例18]接上例，该企业2001年年末存货的账面成本为800 000元，可变现净值为730 000元，年初“存货跌价准备”账户的余额仍为50 000元 借：管理费用——计提的存货跌价准备 20 000 贷：存货跌价准备 20 000
假设该企业200２年年末存货的可变现净值为 810 000元 借：存货跌价准备 ７0 000 贷：管理费用——计提的存货跌价准备 ７0 000
第三节 原 材 料
我国会计实务中,根据”原材料”账户记录的价格的不同,原材料核算有实际成本法和计划成本法.
一、原材料实际成本计价核算
1、账户设置
原材料的收入、发出及结存都按实际成本计价，设“原材料”，“在途物资”，“生产成本”
等账户
原材料
登记企业已验收入库的 登记企业发出原材料的
原材料的实际成本 实际成本
期末库存原材料的
实际成本
在途物资
登记企业各种尚未验收 登记在途物资到达企业 入库的外购物资的实际成本 验收入库时的实际成本
企业已付款或已开出、承兑的 商业汇票但尚未到达或尚未验 收入库的在途物资的实际成本
生产成本
生产过程中 已加工完成的产
发生的各项费用 品、材料的实际成
本或冲减已发生的
各项生产费用
尚未加工完成的
在制产品、在制材料
等的实际成本
2、外购原材料核算
⑴结算凭证与材料同时到达到
借：原材料——甲材料 应交税金——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款（应付票据或、其他货币资金、应付账款、预付账款等科目)
⑵结算凭证先到，材料后到
单到时：借：在途物资 应交税金——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款（应付票据或、其他货币资金、 应付账款、预付账款等科目）
货到时：借：原材料 贷：在途物资
[例1]某企业为一般纳税人，某日从外地购入一批甲材料，取得的增值税专用发票中注明：价款为50 000元，增值税额为8 500元；销售单位垫付的运费5 000元（可按其中的7%抵扣增值税）；全部款项63 500元以一张期限为三个月的不带息的商业汇票支付，甲材料当日全部收到并验收入库。有关账务处理如下： 借：原材料——甲材料 54 650 应交税金——应交增值税（进项税额）8 850 贷：应付票据 63500
[例2]A企业为一般纳税人，5月10日从某钢铁公司购入一批生产用钢材，增值税专用发票中注明：增值税率17%，增值税额13 600元。全部款项银行存款支付，但所购钢材当日尚未到达企业。有关账务处理如下： 借：在途物资——某钢铁公司 80 000 应交税金——应交增值税（进项税额）13 600 贷：银行存款 93 600 [例3]接上例，A企业于5月12日收到上述钢材，并全部验收入库。有关账务处理如下： 借：原材料——钢材 80 000 贷：在途物资——某钢铁公司 80 000
⑶材料先到，结算凭证后到
收到材料时：只办理验收入库的手续，暂不填制记账,凭证发票账单等结算凭证收到并付款后：编制单货同到的会计分录。
如果月末仍未收到发票账单等结算凭证： 对材料按暂估价值入账， 借：原材料 贷：应付账款—暂估应付款 下月初，再用红字编制同样的记账凭证予以冲回
[例4]某公司为一般纳税人，8月28日收到某厂商按合同规定发运过来的一批材料，共计1 000公斤，但发票账单未到。 28日收到材料时，因未得到发票账单等结算凭证，所以无法确定材料的实际采购成本，不记账，只将材料验收入库，会计部门在“发票未到登记簿”中记录以便备查。
[例5]接上例，8月30日，收到上述材料的发票账单，增值税专用发票中注明：增值税率17%，价税合计为46 800元，全部款项以银行存款支付。有关账务处理为： 借：原材料 40 000 应交税金——应交增值税（进项税额）6 800 贷：银行存款 46 800
【例6】如果该公司在8月31日仍未收到上述所购材料的发票账单等结算凭证，则应按暂估价值入账，假设其暂估价为41 000元。有关账务处理为： 借：原材料 41 000 贷：应付账款——暂估应付账款 41 000 该公司在9月1日，应将上述分录用红字原账冲回：借：原材料 41 000 贷：应付账款——暂估应付账款 41 000 该公司如果在9月的某日收到发票账单等结算凭证时，再按“支付货款与材料入库同时发生”的情况进行相应的会计处理。
购入原材料发生短缺
发生材料短缺,先计入“待处理财产损溢”科目，查明原因后，再作相应的会计处理。
(1)属于运输途中合理损耗部分，直接计入所购材料的实际成本。
(2)超定额损耗,由运输部门、保险公司或其他过失人负责赔偿后不能补偿的部分，计入“管理费用”
(3)属于遭受意外灾害发生的损失和尚待查明原因的途中损耗，由保险公司和相关责任人赔偿后不能弥补的损失,计入”营业外支出”
原材料发出
企业月末根据“发出材料汇总表” 借：生产成本（或制造费用、管理费用、其他业务支出、营业费用、在建工程、应付福利费等科目） 贷：原材料
二、原材料计划成本核算
原材料的收入、发出都按其计划成本计价，原材料的实际成本与计划成本之间的差额，作为材料成本差异核算
１、账户设置
设“原材料”，“材料采购”，“材料成本差异”账户
材料采购
外购材料的实际成本 已付款并入库材
和实际成本低于计划成 料的计划成本和
本的节约差异 实际高于计划的
超支差异
已付款但尚未到达或
尚未验收入库的在途
物资的实际成本
原材料
登记企业已验收入库的 登记企业发出原材料的原材料的计划成本 计划成本
期末库存原材料的
计划成本
材料成本差异
登记各种收入材料的 ①登记各种收入材料的 超支差异 节约差异
②发出材料应分担的成本差异 （超支差异用蓝字登记， 节约差异用红字登记）
结存材料的实际成本大于 结存材料的实际成本小于 计划成本的差异 计划成本的差异
1、原材料购入的核算
取得发票账单时： 按实际成本入账 借：材料采购 （实际成本）
应交税金——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款等
材料验收入库时： 借：原材料 （计划成本） 贷：材料采购 （计划成本）
实际成本小于计划成本（节约差异）
借：材料采购
贷：材料成本差异
实际成本大于计划成本（超支差异）
借：材料成本差异
贷：材料采购
２、原材料发出的核算 1、月末根据“发出材料汇总表”作分录为： 借：生产成本（或制造费用、管理费用、其他业务支出、营业费用、在建工程、应付福利费等科目） （计划成本） 贷：原材料 （计划成本） 2、月末计算发出材料应分摊的成本差异，以便计算出发出材料的实际成本。材料成本差异率的计算公式如下： 本月材料成本差异率＝ 月初结存材料的成本差异＋本月收入材料的成本差异 ————————————————————————————×100% 月初结存材料的计划成本＋本月收入材料的计划成本 本月发出材料应分摊的成本差异＝发出材料的计划成本×本月材料成本差异率
借：生产成本（或制造费用、管理费用、其他业务支出、营业费用、在建工程、应付福利费等科目
贷：原材料
借：生产成本
（或制造费用、管理费用、其他业务支出、营业费用、在建工程、应付福利费等科目
贷：材料成本差异
（超支用蓝字，节约用红字） （超支用蓝字，节约用红字）
书本P69 例23
[例12]某企业为一般纳税人，某年的5月初结存原材料的计划成本为800 000元，本月收入原材料的计划成本为700 000元，本月共发出原材料的计划成本为600 000元，其中：基本生产车间领用400 000元，辅助生产车间领用100 000元，车间管理部门领用35 000元，厂部管理领用25 000元，对外销售10 000元，工程部门耗用30 000元。本月“材料成本差异”账户月初有贷方余额10 000元（节约差异），本月收入材料成本差异为25 000元（超支差异）。
⑴ 月末，根据“发出材料汇总表”应作如下账务处理： 借：生产成本——基本生产成本 400 000 ——辅助生产成本 100 000 制造费用 35 000 管理费用 25 000 其他业务支出 10 000 在建工程 30 000 贷：原材料 600 000
⑵ 月末，根据材料成本差异率计算发出材料应分担的成本差异： 本月材料成本差异率＝ （－10 000＋25 000）÷（800 000＋700 000）×100﹪＝1%（超支） 本月发出材料应分担的成本差异＝ 600 000×1%＝6 000元 本月发出材料的实际成本＝ 600 000＋6 000＝606 000元
结转发出材料应分担的成本差异的账务处理为： 借：生产成本——基本生产成本 4 000 ——辅助生产成本 1 000 制造费用 350 管理费用 250 其他业务支出 100 在建工程 300 贷：材料成本差异 6 000
第四节 商 品
商品流通企业的库存商品，主要是指外购或委托加工完成验收入库后用于销售的各种商品。
商品购销核算方法：
主要关注售价金额核算法，不含税进价计入“在途物资”，按含税的售价记入“库存商品”
，按含税的进销差价记入“商品成本差异”
1、购入商品时：
借 ：在途物资 （进价）
应交税金——应交增值税（进项税额）
贷：银行存款
2、商品验收入库时，按售价记账：
借：库存商品 ×××（售价）
贷：物资采购 ×××（进价）
商品成本差异 ×××（差额）
4、销售商品、确认商品销售收入时： 借：银行存款 （售价）
贷：主营业务收入 （售价）
5、按售价结转商品销售成本： 借：主营业务成本 （售价） 贷：库存商品 （售价）
6、月末结转本月已销商品应分摊的进销差价： 本月进销差价率＝ 期初库存商品进销差价＋本期购入商品进销差价 ————————————————————————×100% 期初库存商品售价＋本期购入商品售价 本月已销商品应分摊的进销差价＝ 已销商品售价×本月进销差价率 借：商品成本差异
贷：主营业务成本
某商厦对存货采用售价金额核算。5月末，甲商品的进价金额170000，售价金额200000，6月购进甲商品进价金额230000，售价金额300000，本月正常销售，销售收入400000，则甲商品的销售结转成本为多少？结存成本为多少？
5月末进销差价200000-170000=30000
6月进销差价300000-230000=70000
30000+70000
进销差价率=———————— =
200000+300000
6月结转成本=400000×（）=320000
结存成本=（500000-400000）×（）=80000
第五节 其他存货
一、自制存货
（一）自制半成品
１、自制半成品收入
借：自制半成品
贷：生产成本——基本生产成本
２、自制半成品发出
（１）继续加工
借：生产成本——基本生产成本
贷：自制半成品
（２）对外出售
借：主营业务成本
贷：自制半成品
（二）产成品
１、入库
借：产成品
贷：生产成本——基本生产成本
２、卖出，结转成本
借：主营业务成本
贷：产成品
二、委托加工存货
委托加工物资，是指企业为了满足生产经营的需要，在企业无法加工或加工能力不足的情况下，委托外单位加工的各种物资，如委托加工的材料、委托加工的商品、委托加工的包装物
委托加工物资的会计处理：
1、拨付委托加工物资
企业发给外单位用于加工的物资，其成本应构成委托加工物资的成本
借：委托加工存货
贷：原材料/库存商品等
2、支付的加工费、运杂费和增值税
企业支付的加工费、应负担的运杂费、增值税等
借：委托加工物资
应交税金——应交增值税（进项税额）
贷：银行存款
3、交纳的消费税 如果企业委托加工的物资属于应税消费品，则应交纳消费税。需要缴纳消费税的委托加工物资，在其收回时由受托方代收代交的消费税，应分别以下情况处理： ⑴委托加工物资收回后直接用于销售的，应将受托方代收代交的消费税计入委托加工物资的成本 借：委托加工物资 贷：应付账款/银行存款 ⑵委托加工物资收回后用于连续生产应税消费品的，按规定准予抵扣的，应按受托方代收代交的消费税 借：应交税金——应交消费税 贷：应付账款/银行存款
4、加工完成收回加工物资和剩余物资 加工完成验收入库的物资和剩余物资，按加工收回物资的实际成本和剩余物资的实际成本 借：原材料/库存商品等账户 贷：委托加工物资
三、包装物核算
包装物，是指为了包装本企业商品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等。
⑴生产领用包装物
借：生产成本
贷：包装物
⑵随同产品出售的包装物
借：营业费用（包装物不单独计价时采用该科目）
其他业务支出（包装物单独计价时采用该科目）
贷：包装物
⑶出租、出借包装物
企业将新的包装物第一次用于出租、出借时，
借：其他业务支出（出租包装物）
营业费用（出借包装物）
贷：包装物
（2）押金核算
借：现金（银行存款）
贷：其他应付款
（3）包装物租金核算
借：现金（银行存款）
贷：其他业务收入
应交税金——应叫增值税（销项税）
（4）包装物摊销核算 一次摊销法、分次摊销法、五五摊销法
A 、一次摊销法是指在领用包装物时，就将其全部价值一次计入成本、费用；
B 、分次摊销法是指企业根据包装物的原价和预计使用期限，将包装物的价值分次摊入成本、费用；
C、五五摊销法是指企业在第一次领用低值易耗品时，先摊销其价值的一半，剩余的一半价值在报废时再摊销
四、低值易耗品
低值易耗品是指单位价值较低，使用年限较短，企业不能作为固定资产的各种用具物品，如工具、管理用具、玻璃器皿，以及在经营过程中周转使用的包装容器等。
第六节 存货盘盈盘亏
一、存货盘盈
存货的盘盈，是指存货的实际库存数大于账面数。
发生盘盈时：
借：原材料、库存商品等
贷：待处理财产损溢
——待处理流动资产损溢
无法查明原因，在报经批准后处理时 ：
借：待处理财产损溢
——待处理流动资产损溢
贷：管理费用
存货的盘亏，是指存货的实际库存数小于账面数。
发生存货的盘亏和毁损时 ：
借：待处理财产损溢 ——待处理流动资产损溢
贷：库存商品等
应交税金——应交增值税（进项税转出）
盘亏和毁损的存货，在报经批准时，应根据其原因，分别以下情况处理： ㈠属于自然损耗产生的定额内损耗，经批准后转作管理费用； ㈡属于计量收发差错和管理不善等原因造成的存货短缺或毁损，应先扣除残料价值、可以收回的保险赔偿和过失人的赔偿（计入其他应收款），然后将净损失记入管理费用； ㈢属于自然灾害或意外事故造成的存货毁损，应先扣除残料价值和可以收回的保险赔偿，然后将净损失转作营业外支出。
注意：企业发生的非正常损失的购进货物以及非正常损失的在产、产成品所耗用的购进货物或应税劳务的进项税不得从销项税中抵扣。
[例20]某公司为一般纳税人，由于火灾毁损一批材料，账面实际成本为20 000元，应转出增值税进项税额3 400元。有关账务处理为： 借：待处理财产损溢 ——待处理流动资产损溢 23 400 贷：原材料 20 000 应交税金—应交增值税（进项税额转出） 3 400
[例21]经查明，公司上述毁损的材料应由过失人负责赔偿损失300元，应由保险公司赔偿15 000元，收回残料价值100元入库，其余的为无法挽回的净损失，按规定程序报经批准核销。 借：其他应收款——某过失人 300 ——保险公司 15 000 原材料 100 营业外支出 8 000 贷：待处理财产损溢 ——待处理流动资产损溢 23 400
