企业会计准则第6号 无形资产
一、无形资产内容
二、无形资产确认和初始计量
三、内部研究开发费用确认和计量
四、无形资产后续计量
五、 新旧准则对比
一、无形资产的内容
（一）无形资产概念及基本特征
概念： 无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。
特征：
⑴ 不具有实物形态：表现为某种权利、某种技术或某种获取超额利润的能力。
⑵ 无形资产具有可辨认性，可辨认是指：① 能从企业中分离或划分出来单独出售或转让；② 产生于合同性权利（特许使用权）及其他法定权利（商标权、专利权）。
⑶ 无形资产属于非货币性资产(有别于债权) 。
（二）无形资产的内容
无形资产包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许经营权、土地使用权等。
特别说明：商誉是企业合并成本大于合并取得被购买方各项可辨认资产、负债公允价值份额的差额，其存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不属于本准则所规范的无形资产。在新准则中将商誉作为不同于无形资产的独立资产处理。
二、无形资产的确认和初始计量
（一）无形资产的确认
无形资产确认，原则上应满足三个条件：
⑴ 符合无形资产的定义；
⑵ 与该资产有关的经济利益很可能流入企业；
⑶ 该无形资产的成本能够可靠地计量。
(二)无形资产的初始计量
无形资产通常是按实际成本计量，即以取得无形资产并使之达到预定用途而发生的全部支出，作为无形资产的成本。
1. 外购的无形资产
其成本包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。
特别说明：购入无形资产超过正常信用条件延期支付价款，实质上具有融资性质，此时无形资产应按现值计价。（不再规定按成本计价）
借：无形资产（购买价款的现值）
未确认融资费用（差额）
贷：长期应付款（应支付的金额）
案例：北大荒股份公司从某研究机构购入专利权一项，经协商采用分期付款方式支付款项。合同规定该项专利权总价1200万元，分3年，于每年末支付400万元。假定银行同期贷款利率为6%。假定未发生其他税费。
无形资产现值＝400×[1/（1＋6%）＋1/（1＋6%）2＋1/（1＋6%）3]＝400×＝万元
借：无形资产
未确认融资费用
贷：长期应付款 1200
每年付款同时按实际利率摊销未确认融资费用。
第一年：（本金）×6%＝（利息）
第二年：[－（400－）（本金）]×6%＝
第三年：－－＝万元
2. 合并中取得的无形资产
购买方取得的无形资产应以其在购买日的公允价值计量 。而且合并中确认的无形资产并不仅限于被购买方已确认的无形资产，只要被购买方存在能以公允价值可靠计量的可辨认的无形资产，无论被购买方原先是否已确认，购买方均应在购买日将其独立于商誉确认为无形资产。（这与过去规定是不同的）
3. 投资者投入的无形资产
应当按照投资合同或协议约定的价值确定。
在投资合同或协议约定价值不公允的情况下，应按无形资产的公允价值入账，所确认初始成本（公允价值）与实收资本或股本（合同或协议约定的价值）之间的差额调整资本公积。（这与原规定不同）
案例：某股份有限公司接受A公司以其所拥有的专利权作为出资，双方协议的价值为30 000 000元，按照市场情况估计其公允价值为20 000 000元，已办妥相关手续。
借：无形资产 20 000 000
资本公积 10 000 000
贷：实收资本 30 000 000
（与税法一致，税法是按公允价值2000万元入账的）
4. 通过非货币性资产交换取得的
应当按照《CAS第7号——非货币性资产交换》的规定确定。
5. 通过债务重组取得的
应当按照《CAS第12号——债务重组》的规定确定。
6. 通过政府补助取得的
应当按照《CAS第16号——政府补助》的规定确定。
7.土地使用权的处理
企业取得的土地使用权应作为无形资产核算，一般情况下，当土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，相关的土地使用权账面价值不转入在建工程成本。有关的土地使用权与地上建筑物分别按照其应摊销或应折旧年限进行摊销、提取折旧（与原规定不同）。但下列情况除外：
⑴ 房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关土地使用权应计入建筑物成本；
⑵ 企业外购房屋建筑物，支付的价款中包括土地和建筑物价值，则应对支付价款按合理方法（如按公允价值）在土地和建筑物之间分配，确实无法分配的，应全部计入固定资产。
三、内部研究开发费用确认和计量
（一）研究阶段和开发阶段的划分
⑴ 研究阶段
研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划的调查。研究阶段发生的支出应费用化计入当期损益。
⑵ 开发阶段
开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。
开发阶段在很大程度上已具备形成一项新产品或新技术的基本条件，此时如果企业能够证明满足无形资产的定义和确认条件，则所发生的支出可以资本化，确认为无形资产的成本。（不再规定全部费用化）
(二)内部研究开发费用会计处理
⑴ 企业研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益（管理费用）；
⑵ 开发阶段的支出符合条件的才能资本化。不符合资本化条件的计入当期损益。（首先在研究开发支出中归集，期末结转入管理费用）。
案例：某企业自行研究开发一项新产品专利技术，研究开发过程中发生材料费400000元、人员工资100000元，以及其他费用300000元，总计800000元，其中，符合资本化条件的支出为500000元，期末，该专利技术已经达到预定用途。
借：研发支出－费用化支出 300000
－资本化支出 500000
贷：原材料 400000
应付职工薪酬 100000
银行存款 300000
期末：
借：管理费用 300000
无形资产 500000
贷：研发支出－费用化支出 300000
－资本化支出 500000
(三)开发阶段有关支出资本化的条件
⑴ 完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；
⑵ 具有完成该无形资产并使用或出售的意图；
⑶ 无形资产能以某种方式产生经济利益：能够证明应用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产本身存在市场，无形资产将在内部使用的，能证明其有用性；
⑷ 有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售之；
⑸ 归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。
四、无形资产后续计量
1. 无形资产使用寿命的确定
⑴ 源自合同性权利或其他法定权利取得的无形资产，其有用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利的期限。
⑵ 没有明确的合同或法律规定的，企业应当综合各方面情况，如聘请相关专家进行论证、或与同行业的情况进行比较以及企业的历史经验等，来确定无形资产为企业带来未来经济利益的期限。
⑶ 如果经过这些努力，确实无法合理确定无形资产为企带来经济利益期限，再将其作为使用寿命不确定的无形资产处理。
2.无形资产使用寿命的复核
⑴ 企业至少应当于每年年度终了，对无形资产的使用寿命进行复核，如果有证据表明无形资产的使用寿命不同于以前的估计，则对于使用寿命有限的无形资产，应改变其摊销年限，并按照《CAS第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》进行处理。
⑵ 对于使用寿命不确定的无形资产，如果有证据表明其使用寿命是有限的，应按会计估计变更处理，并按无形资产准则中关于使用寿命有限无形资产的处理原则进行处理。
3. 无形资产的摊销期和摊销方法
⑴ 摊销期和摊销方法
无形资产的摊销期自其可供使用时（即其达到能够按管理层预定的方式运作所必须的状态）开始至终止确认时止。
对某项无形资产摊销所使用的方法应依据从资产中获取的预期未来经济利益的预计消耗方式来选择，并一致地运用于不同会计期间，不再要求采用平均摊销法。
⑵ 残值
无形资产的残值一般为零，除非有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时愿意以一定的价格购买该项无形资产或是存在活跃的市场，通过市场可以得到无形资产使用寿命结束时的残值信息，并且从目前情况看，在无形资产使用寿命结束时，该市场还可能存在的情况下，无形资产可以存在残值。（不再规定残值为零）
4. 使用寿命不确定的无形资产
对于根据可获得的情况判断，无法合理估计其使用寿命的无形资产，应作为使用寿命不确定的无形资产。
对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要摊销，但需要至少于每一会计期末进行减值测试。（不再要求无形资产全部摊销）
按照《企业会计准则第8号——资产减值》的规定，需要计提减值准备的，相应计提有关的减值准备。
企业所得税法第十二条 在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除。
下列无形资产不得计算摊销费用扣除： （一）自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产； （二）自创商誉； （三）与经营活动无关的无形资产； （四）其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。
实施条例六十五条 企业所得税法第十二条所称无形资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。
实施条例六十六条 无形资产按照以下方法确定计税基础： （一）外购的无形资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础； （二）自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础；（资本化前的计入管理费用；原法为开发过程中实际支出 ） （三）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。（改变了原内、外资企业所得税法中可以发票所列金额、合同、协议确定的合理价格为计税基础的做法 ）
实施条例第六十七条 无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。 无形资产的摊销年限不得低于10年。 作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。 外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。
实施条例第九十五条 企业所得税法第三十条第（一）项所称研究开发费用的加计扣除，是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。
