产品成本核算
【重难点提示】
（一）了解成本核算的程序
（二）了解成本核算对象的确定、成本项目的设置
（三）掌握各种要素费用的归集和分配
（四）掌握生产费用在完工产品和在产品之间的归集和分配
（五）熟悉各种费用支出的界限
第一节 成本核算的要求和一般程序
产品成本，是指企业在生产产品过程中所发生的材料费用、
职工薪酬等，以及不能直接计入而按一定标准分配计入的各
种间接费用。
一、成本核算的一般程序
1.确定产品成本核算范围
2.正确计算本期费用
3.生产费用在各产品之间的归集与分配
4.生产费用在完工产品与在产品之间的分配
第一步第一步
第二步第二步
第三步第三步
第四步第四步
确定产品成本确定产品成本
核算范围核算范围
正确计算本期费用正确计算本期费用
生产费用在各产品之间的归集与分配生产费用在各产品之间的归集与分配
生产费用在完工产品与在产品之间的分配生产费用在完工产品与在产品之间的分配
二、成本与费用的关系
1.费用包括成本费用和期间费用
（1）成本费用：直接材料、直接人工、制造费用
（2）期间费用：期间费用、销售费用、财务费用
2.费用着重按会计期间归集
3.成本着重按产品归集
第二节 成本核算对象和成本项目
一、成本核算对象
（一）成本核算对象的概念
成本核算对象，是指确定归集和分配生产费用的具体对象，即生产费用承担的客体。
二、成本项目
（一）成本项目的设置
1.直接材料：指企业生产产品和提供劳务过程中实际消耗的、直接用于产品生产、构
成产品实体的原材料、辅助材料、备品配件、外购半成品、包装物、低值易耗品等。
2.燃料及动力：是指直接用于产品生产的外购和自制的燃料和动力。
3.直接人工：指企业在生产产品和提供劳务过程中直接从事产品生产的人员的工资及
福利费。
4.制造费用：指企业为生产产品和提供劳务而发生的费用和其他生产费用，如：车间
管理人员的工资及福利费、车间房屋建筑物和机器设备的折旧费、机物料消耗、水电费、
办公费以及（季节性）停工损失等。
第三节 要素费用的归集和分配
一、成本费用的科目设置（★★★）
（一）“生产成本”科目
（二）“制造费用”科目
对小型工业企业而言，也可以将“生产成本”和“制造费用”两个会计
科目合并为“生产费用”一个会计科目，下设“基本生产成本”、“辅助生
产成本”、“制造费用”三个二级科目。
二、材料、燃料、动力的归集和分配（★★★）
在消耗定额比较准确的情况下，原材料、燃料也可按照产品的材料定额消耗量比例
进行分配。
某种产品材料定额消耗量=该种产品实际产量×单位产品材料消耗定额
材料消耗量分配率=材料实际总消耗量÷各种产品材料定额消耗量之和
某种产品应分配的材料费用=该种产品的材料定额消耗量×材料消耗量分配率×材料
单价
借：生产成本——基本生产成本
——辅助生产成本（辅助生产车间领用材料）
制造费用（车间机物料消耗）
管理费用（管理部门领用材料）
销售费用（销售部门领用材料）
贷：原材料
三、职工薪酬的归集和分配（★★★）
按产品的实际工时比例分配职工薪酬，也可按产品的定额工时比例分配职工薪酬。
生产工资费用分配率=各种产品生产工资总额÷各种产品生产工时之和
某种产品应分配的生产工资=该种产品生产工时×生产工资费用分配率
如果取得各种产品的实际生产工时数据比较困难，而各种产品的单件工时定额比较
准确的，也可以按产品的定额工时比例分配职工薪酬，公式如下：
某种产品耗用的定额工时=该种产品投产量×单位产品工时定额
生产工资费用分配率=各种产品生产工资总额÷各种产品定额工时之和
某种产品应分配的生产工资=该种产品定额工时×生产工资费用分配率
借：生产成本——基本生产成本
——辅助生产成本
制造费用（车间管理人员工资）
管理费用（行政管理人员工资）
销售费用（销售人员工资）
贷：应付职工薪酬
【例题-单选题】某企业生产A、B两种产品的外购动力消耗定额分别为4
工时和工时。6月份生产A产品500件，B产品400件，共支付动力费
11 040元。该企业按定额消耗量比例分配动力费，当月A产品应分配的
动力费为（ ）元。（2012年）
【答案】B
【解析】动力消耗定额分配率=11040/（500×4+400×）=，A
产品应分配的动力费=×500×4=4 800（元）。
【例题-单选题】某企业生产甲、乙两种产品，2009年12月共发生生产工
人工资70 000元，福利费10 000元。上述人工费按生产工时比例在甲、乙
产品间分配，其中甲产品的生产工时为1 200小时，乙产品的生产工时为
800小时。该企业生产甲产品应分配的人工费为（ ）元。（2010年）
000
000
000
000
【答案】D
【解析】甲产品应分担的人工费=（70 000+10 000）×1 200÷（1
200+800）=48 000（元）。
四、制造费用的归集和分配（★★）
通常采用生产工人工时比例法（或生产工时比例法）、生产工人工资比
例法（或生产工资比例法）、机器工时比例法和按年度计划分配率分配法
等。
制造费用分配率=制造费用总额÷各产品分配标准之和
某种产品应分配的制造费用=该种产品分配标准×制造费用分配率
借：基本生产成本——A产品
——B产品
贷：制造费用
【例题-单选题】某企业本月生产A产品耗用机器工时120小时，生产B产
品耗用机器工时180小时。本月发生车间管理人员工资3万元，产品生产
人员工资30万元。该企业按机器工时比例分配制造费用。假设不考虑其
他因素，本月B产品应分配的制造费用为（ ）万元。（2008年）
【答案】C
【解析】本月B产品应分配的制造费用=3/（120＋180）×180＝
（万元）。
【例题-单选题】某企业生产甲、乙两种产品，2015年10月生产车间发
生费用为：产品直接耗用原材料15万元，车间管理人员薪酬3万元，车
间生产设备折旧费9万元，该企业按生产工时比例在甲、乙产品之间分配
制造费用，本月甲、乙产品耗用工时分别为100小时、50小时，不考虑
其他因素，甲产品应该分配的制造费用为（ ）万元。（2016年）
【答案】A
【解析】甲产品应分配的制造费用=（3+9）/（100+50）×100=8（万
元），选项A正确。
五、辅助生产费用的分配（★★★）
通常采用直接分配法、交互分配法、计划成本分配法、顺序分配法和代
数分配法等。
（一）直接分配法（★★★）
直接分配法的特点是不考虑各辅助生产车间之间相互提供劳务或产品的
情况，而是将各种辅助生产费用直接分配给辅助生产以外的各受益单位。
借：制造费用——第一车间
——第二车间
管理费用
销售费用
贷：生产成本——辅助生产成本——机修车间
——供电车间
（二）交互分配法（★★★）
交互分配法的特点是辅助生产费用通过两次分配完成，首先将辅助生产
明细账上的合计数根据各辅助生产车间、部门相互提供的劳务数量计算分
配率，在辅助生产车间进行交互分配；然后将各辅助生产车间交互分配后
的实际费用（即交互前的费用加上交互分配转入的费用，减去交互分配转
出的费用），再按提供的劳务量在辅助生产车间以外的各受益单位之间进
行分配。
1.第一次交互分配：
借：生产成本——辅助生产成本——机修车间
——供电车间
贷：生产成本——辅助生产成本——机修车间
——供电车间
1.第一次交互分配：
借：生产成本——辅助生产成本——机修车间
——供电车间
贷：生产成本——辅助生产成本——机修车间
——供电车间
2.第二次对外分配：
借：制造费用——第一车间
——第二车间
管理费用
销售费用
贷：生产成本——辅助生产成本——机修车间
——供电车间
六、废品损失和停工损失的核算（★★★）
（一）废品损失的核算
废品损失是指在生产过程中发生的和入库后发现的不可修复废品的生产成本，以及
可修复废品的修复费用，扣除回收的废品残料价值和应收赔款以后的损失。
经质量检验部门鉴定不需要返修、可以降价出售的不合格品，以及产品入库后由于
保管不善等原因而损坏变质的产品和实行“三包”企业在产品出售后发现的废品均不包
括在废品损失内。
为单独核算废品损失，应增设“废品损失”科目。“废品损失”科目月末无余额。
废品损失也可以不单独核算，相应费用等体现在“基本生产成本”、“原材料”等科目中。
废品损失也可以不单独核算，相应费用等体现在“基本生产成本”、“原材料”等科目
中。
1.不可修复废品损失
不可修复废品损失的生产成本，可按废品所耗实际费用计算，也可按废品所耗定额
费用计算。
借：废品损失
贷：基本生产成本
废品净损失=不可修复废品的生产成本+可修复废品的修复费用-回收的废品残料价值
-应收赔款
2.可修复废品损失
可修复废品返修以前发生的生产费用，不是废品损失，不需要计算其生产成本，而
应留在“基本生产成本”科目，不需要转出。
返修的各种费用，计入“废品损失”的借方。
借：废品损失
贷：原材料
应付职工薪酬
制造费用
回收的残料价值及应收的赔款：
借：原材料
其他应收款
贷：废品损失
期末将“废品损失”转入“基本生产成本”科目，“废品损失”期末无余额。
借：基本生产成本
贷：废品损失
【例题-单选题】某工业企业甲产品在生产过程中发现不可修复废品一批，
该批废品的成本构成为：直接材料3 200元，直接人工4 000元，制造费
用2 000元。废品残料计价500元已回收入库，应收过失人赔偿款1 000
元。假定不考虑其他因素，该批废品的净损失为（ ）元。（2011年）
700
700
200
700
【答案】A
【解析】废品净损失=3 200+4 000+2 000-500-1 000=7 700（元）。
【例题-单选题】某企业产品入库后发生可修复废品一批，生产成本14万
元，返修过程中发生材料费1万元、人工费用2万元、制造费用3万元，
废品残料作价万元已回收入库。假定不考虑其他因素，该批可修复废
品的净损失为（ ）万元。（2012年）
【答案】A
【解析】废品的净损失是可修复废品的返修费和不可修复废品的成本
扣除收回的残料价值和赔款的净额，计入废品损失科目，所以废品损
失净额=1+2+=（万元）。
（二）停工损失的核算
停工损失是指生产车间或车间内某个班组在停工期间发生的各项费用，包括停工期
间发生的原材料费用、人工费用和制造费用等，应由过失单位或保险公司负担的赔款，
应从停工损失中扣除。
不满一个工作日的停工，一般不计算停工损失。
企业的停工可以分为：正常停工和非正常停工。
正常停工包括：季节性停工
正常生产周期内的修理期间的停工
计划内减产停工
非正常停工包括：原材料或工具等短缺停工
设备故障停工
电力中断停工
自然灾害停工
季节性停工、修理期间的正常停工费用在产品成本核算范围内，应计入产品成本。
非正常停工费用应计入企业当期损益。
单独核算停工损失的企业，应增设“停工损失”科目。“停工损失”科目月末无余额。
借：停工损失
贷：制造费用等
借：生产成本（正常、季节性）
营业外支出（自然灾害）
其他应收款（过失人或保险公司的赔偿）
贷：停工损失
不单独核算停工损失的企业，不设立“停工损失”科目，直接反映在“制造费用”和“营
业外支出”等科目中。辅助生产一般不单独核算停工损失。
第四节 生产费用在完工产品和在产品之间的归集和分配
一、在产品数量的核算（★★★）
在产品是指没有完成全部生产过程、不能作为商品销售的产品，包括正在车间加工中
的在产品（包括正在返修的废品）和已经完成一个或几个生产步骤但还需要继续加工的
半成品。
不包括对外销售的自制半成品。
二、完工产品和在产品之间费用的分配
完工产品的成本=期初在产品成本+本期发生的生产成本-期末在产品的成本
根据这一关系，结合生产特点，企业应当根据在产品数量的多少、各月在产品数量变
化的大小、各项成本比重的大小，以及定额管理基础的好坏等具体条件，采用适当的分
配方法将生产成本在完工产品和在产品之间进行分配。常用的分配方法有：
方法 特点 适用
1.不计算在产品成本
法
每月发生的成本全部由完工产品
负担，在产品不负担
月末在产品数量很小的产品
2.在产品按固定成本
计算法
年内各月在产品成本都按年初在
产品成本计算，固定不变
月末在产品数量较多，但各月末
之间在产品数量变化不大的产品
或者月末在产品数量很小的产品。
3.在产品按所耗直接
材料成本计价法
月末在产品成本只按所耗的直接
材料成本计算确认，人工成本和
制造费用则全部由完工产品成本
承担
适用于各月末在产品数量较多、
各月在产品数量变化也较大以及
直接材料成本在生产成本中所占
比重也较大且材料在生产开始时
一次就全部投入的产品
方法 特点 适用
4.约当产量比例
法
按完工产品数量与月末在产
品约当产量的比例进行分配，
以计算完工产品成本和月末
在产品成本
在产品数量较多、各月在产
品数量变化也较大以及直接
材料和直接人工等加工成本
在生产成本中所占比重相差
不大的产品
5.在产品按定额
成本计价法
月末在产品成本根据月末在
产品数量和单位定额成本计
算
各项消耗定额或成本定额比
较准确、稳定，而且各月末
在产品数量变化不是很大的
产品
6.定额比例法
产品的生产成本在完工产品
和月末在产品之间按照两者
的定额消耗量或定额成本比
例分配
各项消耗定额或成本定额比
较准确、稳定，而且各月末
在产品数量变化很大的产品
三、约当产量比例法和定额比例法（★★★）
（一）约当产量比例法
在产品约当产量=在产品数量×完工程度
单位成本=（月初在产品成本+本月发生生产成本）÷（完工产品产量+在产品约当产
量）
完工产品成本=单位成本×完工产品产量
在产品成本=单位成本×在产品约当产量
在产品的完工程度=（本步骤的生产时间×本步骤的完工程度+已完成步骤的生产时间）
÷全部步骤的生产时间
【注意】
1.材料在生产开始时一次性投入：
直接材料成本按完工产品和在产品的数量比例分配，不按约当产量比例
分配。
2.材料在生产过程中均匀投入：
直接材料按约当产量比例分配。
3.人工费用和制造费用的分配：
按约当产量比例分配。
【例题-单选题】甲产品经过两道工序加工完成，采用约当产量比例法将
直接人工成本在完工产品和月末在产品之间进行分配。甲产品月初在产
品和本月发生的直接人工成本总计23200元。本月完工产品200件；月末
第一工序在产品20件，完成全部工序的40%；第二工序在产品40件，完
成全部工序的60%。月末在产品的直接人工成本为（ ）元。（2011
年）
【答案】B
【解析】月末在产品约当产量=20×40%+40×60%=32（件）
直接人工分配率=23200÷（200+32）=100（元/件）
月末在产品应负担的直接人工成本=100×32=3200（元）
【例题·单选题】（2014年）某企业只生产一种产品，采用约当产量比
例法将生产费用在完工产品和在产品之间进行分配，材料在产品投产时
一次投入。月初在产品直接材料成本为10万元，当月耗用材料成本为50
万元，当月完工产品30件，月末在产品30件，完工程度60%，本月完工
产品成本中直接材料成本为（ ）万元。
【答案】A
【解析】共耗用直接材料10＋50＝60（万元），因为材料在产品投产
时一次投入，所以原材料在完工产品和在产品中进行分配的比例是一
样的，不需要进行约当产量的计算。分配率＝ 60÷（30＋30）＝1，
本月完工产品成本中直接材料成本＝完工产品数量×分配率＝30×1＝
30（万元）。
（二）定额比例法（以按定额成本比例为例）
直接材料成本分配率=（月初在产品实际材料成本+本期投入的实际材料成本）/（完
工产品定额材料成本+月末在产品定额材料成本）
完工产品应负担的直接材料成本=直接材料成本分配率×完工产品定额材料成本
月末在产品应负担的直接材料成本=直接材料成本分配率×月末在产品定额材料成本
直接人工成本分配率=（月初在产品实际人工成本+本月投入的实际人工成本）/（完
工产品定额工时+月末在产品定额工时）
完工产品应负担的直接人工成本=直接人工成本分配率×产品定额工时
月末在产品应负担的直接人工成本=直接人工成本分配率×月末在产品的定额工时
制造费用成本分配率=（月初在产品实际制造费用+本期投入的实际制造费用）/（完
工产品定额工时+月末在产品定额工时）
完工产品应负担的制造费用=制造费用成本分配率×完工产品定额工时
月末在产品应负担的制造费用=制造费用成本分配率×在产品定额工时
【注意】制造费用的分配也可以使用人工工时定额进行分配
四、完工产品成本的结转
借：库存商品
贷：生产成本——基本生产成本
【例题·单选题】（2013年）采用定额比例法分配材料成本，发出材料5
500千克，单价25元。A产品350件，单位消耗定额20千克；B产品150
件，单位消耗定额12千克。A产品应分配材料成本为（ ）元。
375 000
625
『正确答案』A
『答案解析』A产品的定额消耗材料：350×20 ＝7 000（元）；B产
品的定额消耗材料：150×12＝1 800（元）；发出材料＝5 500×25＝
137 500（元）；A产品应分配的材料成本＝137 500/（7 000＋1
800）×7 000＝109 375（元）。
【例题·不定项】（2013年）某生产车间生产A、B两种产品。1月份生产过程中领用400千克材料，单
价100元/千克，本月投入A产品10件、B产品20件、定额消耗分别为20千克/件，10千克/件。生产过
程中发生生产人员工资 20 000元，A产品耗用1 500小时，B产品耗用2 500小时。用工时比例分配。
发生制造费用10 000万元，用工时比例分配。A产品完工后发现不可修复一件。本月A产品月初无在
产品，本月全部完工；B期初无在产品，B产品本月完工10件，月末在产10件，定额成本1 500元，用
定额比例计算B产品完工产品、月末在产品成本。
要求：根据以上资料回答下列问题。
（1）A产品消耗材料的成本为（ ）元。
000
000
000
000
『正确答案』B
『答案解析』A产品材料定额消耗：10×20＝200（千克）；
B产品材料定额消耗：10×20＝200（千克）；
领用材料＝400×100＝40 000（元）；
A消耗材料：40 000×200/（200＋200）＝20 000（元）；
B消耗材料：40 000×200/（200＋200）＝20 000（元）。
（2）A产品消耗的生产人员工资为（ ）元。
000
000
500
500
『正确答案』C
『答案解析』A产品的工资应分配＝20 000×1 500 /（1 500＋2 500）＝7 500（元）。
（3）B产品所耗的制造费用为（ ）元。
750
000
250
750
『正确答案』C
『答案解析』B产品的制造费用应分配＝10 000 ×2 500÷（1 500＋2 500）＝6 250（元）。
（4）A产品不可修复的成本为（ ）元。
250 750
150 125
『正确答案』D
『答案解析』A产品的成本＝20 000＋7 500＋（10 000－6 250）＝31 250（元）
，A产品不可修复的成本＝31 250 ÷10＝3 125（元）。
（5）B产品完工产品成本为（ ）。
750 250
250 750
『正确答案』A
『答案解析』B产品应分配的工资费用＝20 000/（1 500＋2 500）×2 500＝12 500（元）。
所以本月B产品投入的成本＝20 000＋12 500＋6 250 ＝38 750（元）。
根据公式：
期初在产品成本＋本月投入＝期末在产品成本＋本月完工产品成本
期初在产品成本＝0（元）
期末在产品成本＝1 500×10＝15 000（元）
本月投入＝38 750（元）
所以本月完工产品成本＝38 750－15 000＝ 23 750（元）。
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