2013年2月山西财政税务专科学校学报Feb. 2013 第15卷第1期Joumal of Shanxi Finance & Taxation College Vol. 15 No. 1 【税收与企业】小产权房可税性分析徐传林(华东政法大学，上海2∞042)摘要:小产权房是我国市场经济发展过程中，商品房价格居高不下，公众特别是中低收入人群住房需求得不到满足，集体组织和农民在利益驱动下开发房地产的产物。本文首先分析对小产权房开征房产税的必要性进行分析，并从可税性理论的经济学基础、法哲学基础论证必要性，从税法学基础、可税性衡量标准等多层次论证对小产权房的开征房产税的可行性，并对征税方案进行初略构想，笔者认为无论在经济上还是法律上对小产权房征收房产税都具有可行性。关键词:小产权房;房产税;可税中圄分类号:文献标识码:A文章编号:1008 -9306 (2013 ) 01一0033-06 房产税在上海、重庆试点已满两年，试点已初见在集体土地上建设的房屋非法对外销售所形成的一成效。目前正在总结改革试点经验，研究逐步在全种权利状态;四川省社科院农经所学者陈武元将小国推广。随着房产税的扩围，房产税的许多问题也产权房简述为"在集体的土地上开发的商品房门前逐渐显现，在深入推广房产税过程中，很多问题需要国家建设部(现改为住房与城乡建设部)表示，在众研究探讨，例如小产权房是否应作为房产税征税范多城市郊区，一些村集体经济组织在本村集体土地围，本文拟展开对此问题的探讨。上集中建设农民住宅楼，除用来安置本集体经济组一、小产权房概述织成员外，还以较低的价格向本集体经济组织以外小产权房是指在集体所有土地上建设的，未缴成员销售，这些房子俗称"小产权房"。小产权房之纳土地出让金等费用向集体组织以外的成员出售所以会产权不完整，是由于中国独特的土地制度:根的，其产权是由乡政府或村委会颁发而不是由国家据现行中国土地制度，土地分为国家所有和集体所房管部门颁发的一类房屋(小产权房在概念上还包有两种所有形式，集体所有土地的所有权在法律的括"使用权房主要是指政府机关或企事业单位向种种限制下无法充分行使，所以，在集体土地上建立其职工分配的福利性住房，包括经济适用房等。由的房屋在转让时就产生了相关土地使用权无法同时政府机关或企事业单位与职工签订住房协议来约定转让的问题。综合其他学者观点，笔者认为小产权职工对房屋拥有终身使用权，但不能自由处置，员工房问题产生的原因主要有以下几点:仅拥有使用权和收益权)。因为乡政府或村委会颁(一)小产权房是农民集体利益与政府利益博发的产权证不具有法律上的产权效力，相对于国家弈的结果房管部门颁发的产权证不完整，所以称为"小产权现有的法律规定，农村集体土地属于集体所有，房"。小产权房是并没有准确的法律概念与之对应使用集体土地开发房地产的，先由国家征收集体土的。有学者将"小产权"概括为农村宅基地房屋或地，再出让给开发商，由开发商进行商品房开发建收稿日期:2013-02 -15 作者简介:徐传林(1988-)，男，安徽安庆人，华东政法大学2011级法律专业硕士研究生，研究方向:税法。33
设后出售。现实的问题是国家征收集体土地的价格经济组织和农民成了土地增值的最大受益者。购房与国家出让土地的价格之间存在较大的利益空间，者也可以买到相对低价房，可以解决一部分人买不土地二元结构严重限制农民集体通过商业开发获取起房的问题。当然，对于目前以公共利益为名，低价经济利益。集体组织和农民受利益的驱动，有极大征收集体土地，高价出让给商品房开发商，赚取巨额动力推动小产权房的开发。小产权房的开发直接改差价的政府"土地财政"模式会产生较大影响。对变了原有房地产开发过程中的土地增值利益分配。于攫取农民土地使用权而暴富的房地产开发商们更因此，许多村集体就以"村镇改造"或"建设社会主是致命的打击。所以，从利益衡量角度分析，小产权义新农村"为由，或自己或引人房地产开发商在农房合法化更能体现社会公平。小产权房现象表明，村集体土地上进行房地产的开发建设。相关土地法律制度已经不适应中国的具体国情，已(二)小产权房是公众的住房需求与高房价之使各个相关主体之间产生了一系列利益冲突，这些间对抗的结果利益冲突必须被某种方式有效解决，否则容易产生随着城市化的速度日益加快，城市人口呈迅速更为严重的矛盾冲突。增加的态势，解决住房问题成了城市发展的重要任解决小产权房问题的根本出路是集体土地使用务。但对于城市房价急剧上涨，城市中低收入者收权制度改革。有学者提出在现行法制下，通过"法入的增加远远落后于房价的涨幅。当其经济实力不定租赁权"这一债权制度使小产权房获得合法身能购买商品房时"小产权房"就以其绝对的价格优份。目前集体土地流转制度改革很难在短期内出台势吸引了众多的购房者。购买小产权房的多是中低的情况下，房产税是否可以作为解决小产权房的一收人者，如外来打工或经商人员、留城大学毕业生、个暂缓措施呢?笔者认为，房产税应向小产权房开城市中低收入者。小产权房多处于城乡结合部，交征，这不仅符合房产税开征目的，还可为小产权房治通相对不便，居住环境相对较差，购房者对小产权房理提供新思路。的法律风险心知肚明，但是较低的房价对他们还是二、对小产权房开征房产税的必要性分析和理有巨大的诱惑。而实际上城市商品房虽有房产证，论基础但实际上也只意味着取得一定期限的土地使用权而(一)必要性分析非所有权，而小产权房也能满足人的住房需求。1.是房产税开征目的的要求。首先，房产税开(三)政府职能发挥不力导致了小产权房的发征直接目的是为了抑制高房价。房产税如果不向小展壮大产权房征收，在城市房价居高不下情况下，小产权房城市住房保障体系一直得不到完善"住者有因无税优势将使其需求量大增，小产权房房价或许其屋"成了很多人遥不可及的梦想。现行经济适用将有大幅度提升。小产权房购买者本来就多是中低房住房政策存在各种缺陷，如建设标准不统一、供给收入者，他们为了满足其住房需求，只能冒着法律风失衡、中低收入者界定失效、公正性匮乏、产权不清险购买小产权房O小产权房房价被拉高将导致普通晰、监管元序、分配不公等等，实施方案和执行过程购房者正当需求被进一步抑制。其次，房产税开征也存在混乱。廉租房政策由于政府没有提供充足的深层次的原因是为了矫正社会财富分配不公、缓解资金，向符合城镇居民最低生活保障标准且住房困贫富差距过大。从改革试点的方案中我们可以看难的家庭提供社会保障性质的住房也难以完全落出，房产税是针对个人高档住房的所有者、多套普通实。政府主要依赖开发商的商品化住房以解决城市住房所有者征收的税，对居民普通住房是免税的，符住房需求，导致中国最高的城市化发展速度与最高合社会公平，有利于社会稳定。但是，从已有的情况的城市房价并存。当然，小产权房从产生时起就不来看，小产权房也有少量高档住宅和别墅，需求者不合法，政府对小产权房"骂而不打"有关方面早就乏选择农村作为第二居所的城市高收入人群以及囤已经明确了小产权房的"非法身份"但由于缺乏实积房屋做投资生意的。面对小产权房购房者背景的质性的处罚，小产权房购房者拿"法不责众"的心态愈加多样化和复杂化，对小产权房购房者理应区别来和政府的决心对抗。小产权房能够发展壮大，与对待，一味不征收房产税不符合量能课税的原则，也政府监管查处不力也存在一定关系。将导致新的社会不公平。小产权房问题关系政府、集体经济组织、农民、2.是治理小产权房问题的需要。根据我国法律购房者、开发商等多方利益。小产权房合法化，集体规定，小产权房从一开始就是非法身份，但是随着房34
价的不断攀升，小产权房现象愈演愈烈，由于它带有分得一部分收益，而且通过把多余的房子出租或出一定的隐秘性，大量的小产权房交易游离于政府掌卖给城市居民，还能获得财产性收入。中低收入人握之外，国家无法对小产权房进行有效的管理，而农群也可以买到相对低价房，满足其居住需求。当然，地又是关系国计民生的重要资源，不应放任这种情小产权房的存在，一定程度上也可以成为炒房的对况的发展。税收的技术性使其可较详细掌握纳税人象，如果只是针对城市商品房征税，小产权成为免税和税源情况，因此通过对小产权房征收房产税，可以对象的话，很可能在一面压制城市房地产市场的同使小产权房统计、销售上更加规范，国家可更好掌握时将其闲散资金转投农村小产权房，对小产权房的小产权房的交易活动以及农地相关经营情况。这也囤积数量达到一定程度同样会抬高小产权房房价，可为国家对土地资源的保护和小产权房的最终治理同样造成新的不公平。那样只是将问题由城市转嫁奠定基础。到农村，房产税的开征意义也将大大折扣，税收的市3.是筹措农村社保经费的需要。长期以来，我场调控作用亦将不能充分发挥。国经济发展从农村获得廉价资源，农民未能充分分2.公共产品理论。从某种意义上说，正是由于享经济发展的成果，国家和社会有义务补偿农民的对公共产品的需求才导致了政府的产生。在法治国利益牺牲。近年来国家建立健全农村社会保障体家，税收已成为政府收人的主要来源，政府将取得的系，农村合作医疗和农村养老保险等制度一定程度税收用以提供公共产品和公共服务。从这一点看，上提升了农民社会保障水平，而在农业税减免之后，纳税人纳税是为了"购买"公共产品，税收是政府为政府从农村取得的收入微乎其微，农村社保经费缺了补偿公共产品的成本而向公共产品的消费者强制口巨大。当城镇居民购买小产权房，享用农地产生收取的价格。"税收价格论"从根本上肯定了政府的收益，享受其居住功能后，应适度支付对价，其中征税的正当性与合理性，指出了人们纳税的必要性一部分可体现为向国家支付的房产税，国家将收取与必然性。在理想状态下，个人愿付的税收价格应的房产税再投入农村社保和公共事业中去，可为农该反映自己对公共产品真实效用的评价，如同经济村提供社会保障资金。市场上个人支付的价格反映自己对私人产品效用评(二)小产权房可税性的经济学基础价的情形一样。因此，为使纳税人享受的公共产品1.宏观调控理论。税收调控是政府宏观调控的和公共服务与其缴纳的税款相适应，对税款的征收重要组成部分之一，国家通过税种、税目、税率和税应加以衡量，不能怠意妄行。在确定纳税人哪些收收减免等税收调控机制来调节不同部门、不同单位入、哪些行为需要纳税、纳多少税时，需要综合各种和不同个人的物质利益，改变国民收入分配的原有因素加以分析。格局，从而影响社会经济活动和社会经济运行，以达农村社保经费缺口巨大，对小产权房征税可为到预期的宏观调控目标。在制定税法时，在确认某农村提供社会保障资金。农地属于集体所有，集体种收人是否应纳入征税范围时，既要考虑宏观调控和村民有权利用和收益，城镇居民无权享用农地产对其"可税性"的影响，也要考虑征税对象的选择恰生的收益，因此当城镇居民购买小产权房，享受其居当与否是税收调节职能能否正常发挥的必要条件，住功能后，应适度支付对价，间接体现为向国家支付"可税性"与宏观调控相互影响、相辅相成。的房产税，国家将收取的房产税再技人农村社保和虽然说房产税是对公民财产的强制征收，理应公共事业中去。集体土地使用权自由流转之后，政履行严格立法程序。在原有房产税的基础上进行改府垄断土地一级市场的局面被打破，当前地方政府革，由行政部门决定税的开征，带有较强的行政性色的"土地财政"将受限制，引起既得利益的损失。开彩，不符合税收法定主义的基本原则。但是，基于国征房产税可以很好解决地方政府的短期行为，为地家宏观调控的需要，其开征具有一定的积极意义。方政府开辟长期、稳定的税源，以便更好地履行政府近年来，房地产投资过热，政府也过于依赖土地财作为公共产品提供者的职责。政，房价增长过快，房价一直保持在一个虚高的价(三)小产权房可税性的法哲学原理一一正义位，对国民经济和民众生活水平产生了很大危害，为原则理论了平抑房价只能开征房产税。而高房价加剧贫富分罗尔斯在他的《正义论》中提出了著名的正义化和社会不公，使各种社会矛盾日益凸显，影响了社原则"第一，每一个人都有平等的权利去拥有可以会稳定和谐。小产权的建设可以使农民从集体组织与别人的类似自由权并存的最广泛的基本自由权。35
第二，对社会和经济不平等的安排应能使这种不平从而也才是可税的。当然，首先我们应明确的是对等不但可以合理地指望符合每→个人的利益，而且小产权房征税并不是对所有的小产权房一概征税。与向所有人开放的地位和职务联系在一起。"可见，小产权房本身不仅仅是中低收人者为满足住房需求正义的第一个原则是平等原则，它是对公民的基本的产物，从已有的情况来看，小产权房也有少量高档权利和基本义务的分派。正义第二个原则中的"机住宅和别墅。如果一概不征收房产税，可能导致小会平等原则"和"差别原则"是为解决偶尔因素导致产权房被一些不法之人利用，导致城市高收人人群的不平等，而"机会平等原则"优先于"差别原则蜂拥购买小产权房，导致拥有多套房产并将其囤积即机会均等优先于对财富和收入不平等的合理限居奇的"房姐"、"房叔"、"房媳"之流逐渐增多，引制。罗尔斯的正义原则的关键在于"差别原则"他发新的不公平。应向有纳税能力的人课税是税法量认为，存在差别并不是不正义，针对客观存在的差别能课税原则的要求，应当考虑不周纳税主体在纳税区别对待才是真正的平等，它要求根据"差别原则"能力方面的差异，对于那些只拥有小产权房作为惟对那些出身和天赋不好的人，对在市场竞争中失败一住房需求的当然不应征税。因为，课税不应该侵的人，对不应有的不平等予以救济，即要求国家对基害到国民最低限度的生存。本权利和义务进行分配，并对经济与社会利益进行在目前高房价的背景下，小产权房现象愈演愈调整，以此达到社会正义的目的。因此，只有符合正烈，国家无法对小产权进行有效的管理，可能使某些义理念的税法，方为正义之法。在将某种收入纳入投机分子利用存在的漏洞囤积小产权房，心存"法征税范围的立法时，必须以社会正义为标准，符合不责众"的侥幸心理，期待获取巨大的投资收益。"差别原则"的要求，即看某种征税对象纳入征税范长此以往，小产权房同样会集中于高收入的富人手围时，必须考虑其是否符合社会正义的精神，是否符中O而农民虽然获得了土地收益，实现了财产权利，合"差别原则"的要求，征税以期对社会分配不公平但是农民失去了土地，失去了赖以生存的保障，长期的调节，解决贫富差距过大的问题，缓解两极分化，以往将导致新的社会问题和不公平。通过对小产权实现社会正义。房征收房产税，加强对小产权的管理和限制，增加小开征房产税就是为了矫正社会财富分配不公、产权房购房者的成本，控制小产权房的规模，有利于缓解贫富差距过大。从改革试点的方案中我们可以维护社会的公平正义。看出，房产税是针对个人高档住房的所有者、多套普三、对小产权房开征房产税的可行性理论分析通住房所有者征收的税，对居民普通住房是免税的，(一)符合税法学实质课税原则这体现了罗尔斯的"差别原则"符合社会公平，有实质课税原则亦称经济实质原则或经济观察利于社会稳定。通过开征房产税，保障地方政府的法，指在对税法加以解释和适用时，不拘泥于税法条财政收入，地方政府可以把征来的税收技人保障性约的形式约束，如果出现形式和实质不一致时，应该住房的建设中，实现"居者有其屋最终实现社会根据实质进行判断，以实质情况作为课税的基础。的正义与和谐。当然房产税本身还存在理论悖论。按照"可税性"理论，经济上的可行性是判断经济对普通购房者购买房屋时，在房价构成中很大一部分象征税与否的一个重要条件。根据实质课税原则，是缴纳给国家的土地出让金，购买的是土地使用权，某项收入是否课税，应关注的是该收入能否表明其而土地所有权仍然属于国家所有，在已经支付土地纳税人的纳税能力，即实际上的经济事实，其衡量标出让金的情况下再次向购房者征收房产税是否具有准仅在于某种经济事实的发生。正是因为该经济事正当性?财产税征收对象一般是拥有所有权的所有实的发生，才使纳税人具有了纳税能力，税法可据此权人，针对使用权人征税本身就存在一定问题，在此对其征税。可见，实质课税原则为经济事实是否应不做深入探讨。税亦即经济对象经济上的可行性提供了一种普遍适张守文教授在《收益的可税性》中提出，由于税用的判断方法，在税法的适用中具有一般方法论的收活动实际上是对社会财富的分配和再分配，因此，意义:某经济对象可否成为征税对象，不仅要看其是只有存在收益时，才可能有收益的分配问题;同时，否符合形式的税法构成要件，还要探究其经济实质。也只有存在收益，才可能有纳税能力;而只有在向有除去那些中低收入人群购买的大部分小产权房纳税能力的人课税，真正实行"量能课税"的情况外，少许的高档别墅住宅类小产权房购买者和多套下，课税才会被认为是合理的，才是具有合法性的，小产权房购买者本身就表明其属于高收入人群，具36
有纳税能力，该经济事实的发生就应该按照实质课行政效率的考虑，公益性收益为税收豁免的范畴，亦税原则对其征税。实质课税原则就是以经济事实的即非营利性行为获得的收益不属于税收的课征范实质和实际状况作为税法适用的依据，是防止避税围。可纳入课税的范畴的只有私益性收益，即一般及逃税的一种方法。对于小产权房如果不征收房产是营利性主体基于营利性行为获得的收益，这就是税，在打压城市房价的同时转嫁到农村小产权房的可税性的营利性标准。购买小产权房本身就是挺而话，剌激农村小产权房市场的发展，囤积居奇的小产走险的行为，就是出于"经济人"趋利避害的本性，权房所有者将越来越多。为了躲避城市房屋的房产除了一部分是在迫不得已的情况下为满足基本住房税，投资者转投小产权房市场，这样就绕过了税法的需求而购买小产权房以外，其他将小产权房作为技规定，从而减轻或免除其税负，以实现税收规避的目资收益的就是出于营利的目的。的，这样就破坏了税收的实质公平、正义。如果不对最后，从公平性角度看。公平性的评价标准不小产权房征税，就是只注重法律形式而不注重经济同于收益性和营利性，收益性或营利性主要从经济实质，将会使房产税的调整目的落空。性的角度衡量，而对公平性的评价则更多地从经济(二)符合"可税性"的衡量标准性以外，特别是从政治性、社会性等方面作出权衡。首次提出"可税性"理论的张守文教授认为，国小产权房和普通商品房一样，其都能满足住房需求，家征税通常要考虑两个方面，一方面是经济上的可都需要享受国家的公共物品和服务。通过对小产权能性和可行性，这可称之为"经济上的可税性另房开征房产税，满足政府提供公共物品的需要，还能一方面是法律上的合理性和合法性，这可称之为加强对小产权房的管理，防止技机小产权房行为的"法律上的可税性"。征税是否合理，不应仅看经济发生，也有利于保护农民的利益，在前面正义原则理上的承受力，还应看征税是否平等，是否普遍等方论已有论述，在此不再赘述。面;同时，征税是否合法，不应仅看是否符合狭义上所以，用"可税性"理论分析的结果是对小产权的制定法，而且更应看是否合宪，是否符合民意，是房可以征收房产税。否符合公平正义的法律精神。可见，经济上的可行四、征税方案初略构想性和符合公平正义的法律精神是税法上的可税性的(一)征税范围重要内容。陈少英(2009)在其基础上提出了可税小产权房征收房产税首先应符合房产税总体要性理论具体的衡量标准:收益性、营利性和公平性。求。参照上海房产税试点模式，对新购且属于该居首先，从收益性角度看。税收是国家凭借政治民家庭第二套及以上住房征税，第二套及以上住房权力参与国民收入的分配活动，是对社会财富的再属于小产权房(简称为"应税小产权房")应征收房分配，这一行为发生的前提是具有"收益"只有经产税。购房应提供购房合同并备案登记。应充分考济主体获得收益，才会出现征税的可能性。可见，收虑居民基本住房需求，对属于基本住房需求的部分益是税法中的重要概念，收益性是确定征税范围的予以一定的税收减免，对于小产权房合并计算家庭基础性要素。张守文教授在《收益的可税性》中提住房面积(即免税面积)上可以适当放宽。对所有出，由于税收活动实际上是对社会财富的分配和再权人自住的第一套住房应全额免税，而对存量或增分配，因此，只有存在收益时，才可能有收益的分配量的第二套及其以上的应税小产权房拟征一定的房问题;同时，也只有存在收益，才可能有纳税能力;而产税。只有在向有纳税能力的人课税，真正实行"量能课(二)计税依据税"的情况下，课税才会被认为是合理的，才是具有可参照应税小产权房的市场交易价格作为计税合法性的，从而也才是可税的。小产权房具有的财依据。市场交易价格因定期进行评估，政府部门应产性属性，本身就具有收益性、经济性。对于那些将设立房地产估价部门，保证房产的评估价值公开透小产权房作为投资收益的，理所当然要征收房产税。明，并可以随时查阅。或者还可以以房屋的面积作其次，从营利性角度看。税收是国家宏观调控为计税依据，除去基本住房需求外，按面积计税。的手段之一，税收在分配收入、配置资源、保障稳定(三)税率等方面发挥着重要作用。因此，国家在制定税收法笔者建议应对普通住房和小产权房制定不同的律法规时，除了财政因素，还必须考虑社会、政治等税率，考虑到小产权房本身价格相对低廉，以及小产因素。所以，从国家对公益性行为的鼓励、支持以及权房在土地出让金及税费上的优惠，小产权房房产37
税税率可以高于普通商品住房的税率。技创业月刊，2007(6).[3J任辉.利益衡量视角下"小产权房"的出路探究[JJ.西五、结语南政法大学学报，2∞9(1). 有一点需要明确，对小产权房征税并不意味着[4J张占录.小产权房的帕累托改进及土地发展权配置政策对小产权房现象的整体合法性的认可，税务机关没[JJ.国家行政学院学报，2011(2). 有权力和能力作出这样的判断，只要小产权房和普[5J刘凯湘.法定租赁权对农村宅基地制度改革的意义与构通商品房具有同等的税收负担能力，根据量能课税想[J].法学论坛，2010( 1). 原则或税收公平原则，应同等纳税。小产权房今后[6J霍翌.小产权房治理与房产税-一以农民社会保障权的治理措施还有待国家出台相关的政策法律。为中心[J].社会科学战线，2012(6).对小产权房的开征房产税无论在经济上还是法[7J邓子基.财政与宏观调控研究[MJ.北京:中国财政经济律上都具有可税性，也是我国房产税改革深入发展出版社，2005.[8J胡庆康，杜莉.现代公共财政学[MJ.上海:复旦大学的必然趋势。征税在一定程度上能抑制高房价，并出版社，2∞1.可借此加强对农村土地资源的掌控和管理，更为重[9J王柯敬，李双成.迈入21世纪的中国经济(第一辑)要的是调节收人分配，维护社会稳定，引导小产权房[MJ.北京:中国财政经济出版社，2∞o.市场的健康发展，缓和社会矛盾，实现社会的公平正[ lOJ陈少英.税法基本理论专题研究[MJ.北京:北京大学义与和谐。出版社，2∞9.综上分析，笔者认为理应对小产权房开征房产[11 ][美]罗尔斯.正义论[MJ.北京:中国社会科学出版社，税，可先通过"试点"等方法进行探索，待时机成熟1988. 后，再将对小产权房开征的房产税在适当范围推开。[12J张守文.收益的可税性[J].法学评论，2∞1(6). 参考文献:[13 J陈清秀.税法总论[MJ.台北:元照出版社，2∞6.[IJ王岩.解决小产权房问题对策研究[J].河北法学，[14 J张守文.论税法上的"可行性"[JJ.法学家，2∞0(5).2010(9) . (责任编辑李续智)[2J李国栋.公共政策视野下城市中低收入群体住房供给调(责任校对赵建驰)整思路探讨一一对现行经济适用房问题的反思[J].科Analysis of Taxation Possibility for Small Property Room XU Chuan -lin (East China University 0/ Political Science αnd Law，Shαng.阳i2∞042，China)Abstract: The paper discusses "small property room" in the development of economy and gives advice of tax possi›bility for "small property room" . Key words: small property room; housing tax; taxation possibility 38
