第一章 总 论
本章考核要求：
1.正确理解成本的定义和作用；
2.了解成本会计的产生；
3.领会成本会计的对象；
4.明确成本会计的职能和作用。
在本章内容的学习中，考生应当注意以下几个部分：
一、成本的定义和作用
1.成本的定义说明以下几点内容
（1）成本的经济实质是生产经营过程中所耗费的生产资料的价值和劳动者为自己劳动所创造
的价值的货币表现，即 C+V。
（2）狭义成本是指商品在制造过程中所发生的各种耗费价值，即制造成本，也就是商品的理论
成本（成本的经济实质）。
从理论上讲，成本是企业在生产商品过程中已经耗费的、用货币表现的生产资料的价值和相当
于工资的劳动者为自己创造的价值的总和，表现为商品价值中的补偿部分，构成商品的理论成本，
也可以理解为狭义的成本。
（3）广义成本包括狭义成本外，还包括管理费用等期间费用。
2.成本的作用
（1）是补偿生产耗费的尺度；
（2）是综合反映企业工作质量的重要经济指标；
（3）是制定商品价格的基础；
（4）是企业进行决策的重要依据。
二、成本会计的发展阶段
成本会计是随着商品经济的发展而逐步形成和完善起来的。
最早成本会计起源于英国，历经了早期成本会计阶段（1880 年～1920 年）、近代成本会计阶段
（1921 年～1945 年）、现代成本会计阶段（1945 年以后），逐步扩充了成本会计的职能和作用。
三、成本会计的对象、职能和任务
1.成本会计的对象
成本会计的对象是企业生产经营过程中所发生的生产经营成本和期间费用，简称成本、费用。
2.成本会计的职能
现代成本会计的主要职能包括成本预测、成本决策、成本计划、成本控制、成本核算、成本分
析、成本考核七项职能。
3.成本会计的任务——与职能相同。
第二章 成本核算的要求、费用分类及成本核算一般程序
本章考核要求：
1.了解成本核算的工作要求；
2.理解划分各种费用之间的界限；
3.记忆费用的不同分类；
4.明确成本核算的一般程序和基本步骤。
在本章内容的学习中，考生应当注意以下几个部分：
一、成本核算的要求
1.成本核算的要求
（1）做好各项基础工作；
Ⅰ建立健全各项原始记录
Ⅰ做好各项材料物资的计量、收发、领退和盘点工作
Ⅰ做好定额的制定和修订工作
（2）正确划分各种费用的界限；
（3）正确确定财产物资的计价和价值结转方法；
（4）适应生产特点和管理要求采用适当的成本计算方法。
2.正确划分费用的五方面界限
（1）是划分生产经营费用和非生产经营费用的界限——区分资产和费用；
（2）是划分个会计期间成本费用的界限；
（3）是划分不同成本计算对象之间的费用的界限；
（4）是划分产品生产费用和期间费用的界限；
（5）是划分完工产品和未完工产品的界限。
二、费用的分类
1.费用按经济内容分类——说明费用的内容；
（1）外购材料
（2）外购燃料
（3）外购动力
（4）职工薪酬
（5）折旧费
（6）利息支出
（7）税金
（8）其他支出项目
2.费用按经济用途分类——划分生产费用和期间费用的界限；
生产费用按其发生的用途不同，一般可分为三类：
（1）直接材料。（2）直接人工。（3）制造费用。
期间费用按经济用途不同可分为：
（1）销售费用。（2）管理费用。（3）财务费用。
期间费用按经济用途分类更便于了解企业的开支领域，去思考企业是否能够在某些领域增效，
节约企业的生产成本，提高经济效益。
3.生产费用按与产品的关系分类；
（1）根据生产费用与产品的关系，可以将费用划分为直接费用和间接费用。
（2）正确区分直接成本和间接成本，需要明确下列要素之间的关系：
Ⅰ支出与费用的关系。Ⅰ成本与费用的关系。
4.费用按成本性态分类——便于成本决策；
（1）固定成本
（2）变动成本
（3）混合成本
Ⅰ半变动成本
Ⅰ半固定成本
Ⅰ延期变动成本
Ⅰ曲线变动成本
5.费用按可控行分类——基于成本的考评职能；
（1）可控制成本。（2）不可控制成本。
6.费用按成本发生的时态分类——便于进行成本控制。
（一）历史成本（实际成本）
（二）未来成本（目标成本）
（1）定额成本
（2）计划成本
（3）标准成本（应该成本）
Ⅰ标准成本按其制定时所根据的生产技术和经营管理水平，可分为理想标准成本和正常标准成
本。
Ⅰ标准成本按其适用期，可分为现行标准成本和基本标准成本。
三、成本核算一般程序
1.成本核算的一般程序
（1）确定成本核算对象——解决算谁的成本；
（2）确定成本项目；
（3）设置有关成本、费用明细账；
（4）对各项要素费用进行核算；
（5）按照费用界限归集、计算产品成本；
（6）结转产品销售成本。
2.成本核算的基本步骤
从费用的发生、归集、分配至产品成本、期间费用的计算。
（1）各项要素费用的分配
（2）辅助生产制造费用的分配
（3）辅助生产费用的分配
（4）基本生产制造费用的分配
（5）废品损失和停工损失的分配
（6）完工产品和月末在产品之间的费用分配
（7）产品销售成本的结转
（8）期间费用的结转
第三章 费用在受益对象之间的归集与分配
本章考核要求：
1.区分不同类型费用在核算上的要求；
2.正确计算材料按计划成本核算的费用金额；
3.按照费用受益对象进行材料、外购动力、职工薪酬费用的分配核算；
4.记忆折旧的计提范围和时间要求；
5.了解辅助生产费用的归集程序；
6.区分不同辅助生产费用分配方法的特点；
7.采用不同分配方法进行辅助生产费用分配；
8.理解制造费用的归集程序，并运用不同分配方法进行制造费用分配；
9.正确进行废品损失的核算；
10.记忆期间费用的核算内容。
在本章内容的学习中，考生应当注意以下几个部分：
第一节 要素费用的归集与分配
（一）要素费用的归集
要素费用的归集是按照要素费用的性质根据其发生的地点或受益对象进行归集，主要涉及的账
户有“基本生产成本”、“辅助生产成本”、“制造费用”、“管理费用”、“财务费用”、“销售费用”等。
（二）要素费用的分配
要素费用的分配是将各种要素费用的发生额按照一定的标准合理地分配给各个成本计算对象。
常用的费用分配的标准有三类：
1）成果类；
2）消耗类；
3）定额类。
要素费用的分配的主要程序：
1）费用分配率= 待分配费用总额 / 分配标准总额
2）某分配对象应分得的费用=费用分配率×该分配对象分配标准份额
（三）直接材料费用的归集和分配
直接材料费用包括生产制造过程中耗用的各种原材料及主要材料、辅助材料、外购零部件、自
制半成品、修理用备件、燃料、周转材料等。
1.发出材料成本的核算
根据企业成本管理的要求，发出材料成本的核算可以采用实际成本计价，也可以使用计划成本
计价。
采用实际成本计价核算时，企业需要设置“在途物资”和“原材料”账户分别核算尚未入库和已经
入库的材料实际成本。
材料明细账中收入材料的金额，应根据按实际成本计价的收料凭证进行登记，发出材料的金额，
应该按照选进先出法、个别计价法、全月一次加权平均法或移动加权平均法等方法计算，根据计算
的单位成本对发出材料进行计价。
采用计划成本计价核算时，企业应设置“材料采购”、“原材料”和“材料成本差异”账户分别核算
购置材料实际成本、入库材料计划成本和两种价格下的差异金额。
材料成本差异分配率=（月初结存材料成本差异额+本月收入材料成本差异额）/（月初结存材
料计划成本+本月收入材料计划成本）
发生材料应分配的成本差异额=发出材料计划成本×材料成本差异分配率
发出材料实际成本=发出材料计划成本+发出材料应分配的成本差异额
表 3-2 发出凭证汇总表
20xx 年 6 月 单元：元
应贷科目
应借科目
原材料 材料成本差异
合计
甲产品 22 400 448 22 848
乙产品 25 600 512 26 112基本生产成本
小计 48 000 960 48 960
制造费用 机物料消耗 2 800 56 2 856
修理车间 1 500 30 1 530
供水车间 1 950 39 1 989辅助生产成本
小计 3 450 69 3 519
销售费用 1 000 20 1 020
管理费用 1 400 28 1 428
合计 56 650 1 133 57 783
上述三个账户的对应关系如下图：
2.材料（燃料）费用的分配
材料（燃料）费用的分配应选择合理的分配标准。在材料消耗定额比较准确的情况下，可以按
照材料定额消耗量比例法或材料定额费用法进行分配。其中，材料定额消耗量、材料定额费用是指
一定产量下的产品消耗的材料总量或总金额；材料消耗量定额、材料费用定额是指单位产品消耗的
材料数量或金额。
接材料定额消费耗量比例分配原材料费用的计算公式为：
某种产品材料定额消耗量=该种产品实际产量×单位产品材料定额消耗量
材料消耗量分配率= 材料实际总消耗量 /各种产品材料定额消耗量之和
某种产品应分配的材料实际消耗量=材料消耗量分配率×该种产品材料定额消耗量
某种产品应分配的材料实际消耗量=材料单位×该种产品应分配的材料实际消耗量
【例 3-3】中兴工厂 20xx 年 6 月生产甲、乙两种产品，本月两种产品共同领用 A 材料 16 572 千
克，单价 11 元，共计 182 292 元，本月生产甲产品 255 件，乙产品 315 件，甲产品的材料单位消耗
定额为 76 千克，乙产品的材料单位消耗定额为 70 千克。
要求：按材料定额消耗量比例法分配材料费用。
[答疑编号 111030101]
『正确答案』计算按材料定额消耗量比例法分配的材料费用：
甲产品材料定额消耗量=255×76=19 380（千克）
乙产品材料定额消耗量=315×70=22 050（千克）
材料消耗量分配率=16 572÷（19 380+22 050）=
甲产品应分配的材料数量=×19 380=7 752（千克）
乙产品应分配的材料数量=×22 050=8 820（千克）
甲产品应分配的材料费用=7 752×11=85 272（千克）
乙产品应分配的材料费用=8 820×11=97 020（千克）
一般情况下，各种产品共同消耗的原材料种类单一时，采用定额消耗量比例法进行材料间接计
入费用的分配；各种产品共同消耗的原材料种类较多时，应采用定额费用法进行材料费用的分配。
某种产品材料定额费用=该种产品实际产量×单位产品材料费用定额
=该种产品实际产量×单位产品材料消耗定额×材料计划单价
材料费用分配率=各种产品原材料实际费用总额/各种产品原材料定额费用总额
某种产品应分配的实际材料费用=该种产品原材料定额费用×材料费用分配率
【例 3-4】中兴工厂生产 A、B 两种产品，共同领用 101 号、102 号两种材料，共计 173 520 元，
本月投产 A 产品 210 件，B 产品 180 件，A 产品的材料单位消耗定额为 101 号材料 8 千克，102 号
材料 6 千克，B 产品的材料单位消耗定额为 101 号材料 10 千克，102 号材料 14 千克，101 号和 102
号两种材料的计划单价分别为 11 元、9 元。
要求：按材料的定额费用比例分配材料费用。
[答疑编号 111030102]
『正确答案』按材料的定额费用比例分配材料费用：
A 产品材料定额费用：
=A 产品所耗 101 号材料定额费用+A 产品所耗 102 号材料定额费用
=210×8×11+210×6×9
=29 820（元）
B 产品材料定额费用：
=B 产品所耗 101 号材料定额费用+B 产品所耗 102 号材料定额费用
=180×10×11+180×14×9
=42 480（元）
材料费用分配率=173 520÷（29 820+42 480）=
A 产品应分配的材料实际费用=29 820×=71 568（元）
B 产品应分配的材料实际费用=42 480×=101 952（元）
见书 P64 表 3-4
会计分录：
借：基本生产成本——甲产品 107 560
——乙产品 122 380
制造费用 2 780
辅助生产成本——修理车间 1 620
辅助生产成本——供水车间 1 940
销售费用 1 000
管理费用 1 720
贷：原材料 239 000
燃料费用的分配与原材料的分配方法相同。燃料费用较多的企业可以专设“燃料及动力”成本项
目和“燃料”账户单独核算；燃料费用不多的企业可以将燃料费用并入“直接材料”成本项目和“原材料”
账户进行核算。
3.外购动力费用分配的核算
各种产品共同耗用的外购动力费用可以按照生产工时或定额消耗量比例分配。外购动力费用较
多的企业可以专设“燃料及动力”成本项目单独核算；费用不多的企业可以将外购动力费用并入“制造
费用”成本项目进行核算。见 P67 页例 3-6
如果企业的燃料和动力费用没有专门设立成本项目进行核算，直接用于产品生产的燃料动力费
用，也可以分别计入“直接材料”和“制造费用”成本项目，作为直接材料费用和制造费用进行核算。
4.职工薪酬分配的核算
发生在生产领域并与产品生产有直接关系的职工薪酬应计入“直接人工”成本项目。各种产品共
同消耗的人工费一般按照产品的实际生产工时比例进行分配。
（1）职工薪酬的概念以及范围
（2）职工薪酬核算的原始记录
Ⅰ考勤记录。Ⅰ产量和工时记录。
（3）职工薪酬的汇总和分配
Ⅰ职工薪酬的汇总。Ⅰ职工薪酬的分配。
5.折旧费用的核算
企业应对所有的固定资产计提折旧，已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地
除外。
为了简化核算，固定资产应用指南仍沿用了实务中的做法：当月增加的固定资产，当月不计提
折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。
6.利息的核算
要素费用中的利息费用，属于期间费用中的财务费用，不是产品制造成本的组成部分，所以利
息费用在发生时，直接计入财务费用，期末结转入当期损益。
在每一期计算利息时，记入“在建工程”、“财务费用”等科目的借方，“应付利息”科目的贷方。
7.税金的核算
要素费用中的税金是指计入管理费用的印花税、车船税、房产税和土地使用税四项。
8.其他费用的核算
其他费用是指除上述各项费用以外的其他费用支出，包括修理费、差旅费、邮电费、保险费、
劳动保护费、运输费、办公费、水电费、技术转让费、业务招待费等。
第二节 辅助生产费用的归集和分配
（一）辅助生产费用的归集与分配概述
1.辅助生产
辅助生产费用是辅助生产车间在提供服务时发生的各项费用总和。辅助生产车间主要是为基本
生产提供服务的生产部门。
企业应该设置“辅助生产成本”账户核算辅助生产费用。对于辅助生产车间发生的间接生产费用
（制造费用），如果费用较少、辅助生产车间规模较小，且辅助生产部对外销售商品或提供劳务时，
可以直接计入“辅助生产成本”账户。否则，应先计入“制造费用——辅助生产车间”账户，然后再按
照一定方法分配转入“辅助生产成本”账户。
需要说明的是，不单独设置“制造费用——辅助生产车间”明细账的前提是企业辅助生产车间规
模较小，发生的制造费用较少，辅助生产也不对外销售商品或提供服务。在这种情况下，不需要按
照规定的成本项目计算辅助生产成本，辅助生产车间发生的制造费用，可以直接记入“辅助生产成本”
科目及其明细账的借方。
（二）辅助生产费用的分配
辅助生产费用的分配方法通常有：直接分配法、顺序分配法、交互分配法、代数分配法和计划
成本分配法。
1.直接分配法
直接分配法是将各辅助生产成本明细账中归集的费用总额，不考虑各辅助生产车间之间相互提
供的劳务（或产品），直接分配给辅助生产部门以外的各受益产品、车间、部门。
（公式 3-15）
特点：辅助生产费用的分配不考虑各辅助生产车间之间相互提供的劳务的情况，仅分配一次。
优点：方法最为简单。
适用企业：只适用于辅助生产内部相互提供劳务不多的企业。分配核算过程如下图：
[例题 3-14]某企业设有供电和供水两个辅助生产车间，为基本生产车间和管理等部门提供服务，
根据“辅助生产成本”明细账汇总的资料，供电、供水车间本月发生费用分别是 17 400 元和 8 500 元。
两个辅助生产车间供应产品和劳务数量详如表 3-19 所示。
要求：采用直接分配法计算各受益部门应承担的辅助生产费用；并编制相关的会计分录。
[答疑编号 111030201]
计算各受益单位应承担的辅助生产费用：
供电车间费用分配率=17 400÷（29 000-4 000）=
基本生产车间应承担的电费=20 000×=13 920（元）
行政管理部门应承担的电费=5 000×=3 480（元）
供水车间费用分配率=8 500÷（12 500-2 500）=
基本生产车间应承担的水费=9 000×=7 650（元）
行政管理部门应承担的水费=1 000×=850（元）
编制会计分录如下：
借：制造费用 21 570
管理费用 4 330
贷：辅助生产成本——供电车间 17 400
——供水车间 8 500
因此，这种分配方法最为简便，但只宜在辅助生产内部相互提供劳务不多，不进行费用的交互
分配对辅助生产成本和企业产品成本影响不大的情况下采用。
2.顺序分配法
特点：按照辅助生产车间受益多少的顺序排列，受益少的排在前，先将辅助生产费用分配出去，
而排在后的辅助生产车间进行分配时应在原归集的费用基础上加上排列在前的分配转入数。
优点：分配结果的正确性高于直接分配法。
适用企业：各辅助生产车间、部门之间相互受益程度有明显差异的企业。分配核算过程如下图：
［例题 3-15］仍采用例题 3-14 资料。
要求：采用顺序分配法计算各受益部门应承担的辅助生产费用；并编制相关的会计分录。
[答疑编号 111030202]
各受益单位应承担的辅助生产费用：
供电车间分配率=17 400÷29 000=
供水车间负担的电费=×4 000=2 400（元）
供水车间分配率=8 500÷12 500=
供电车间负担的水费=×2 500=1 700（元）
表 3-21 辅助生产费用分配表（顺序分配法）
供电车间 供水车间 基本生产车间 行政管理部门
耗用数
量
待分配
费用
分配
率
耗用数
量
待分配
费用
分配
率
耗用数
量
分配金
额
耗用数
量
分配金
额
合计
29 000 17 400 12 500 8 500
25
900
分配电费
-29
000
-17 400 4 000 2 400 20 000 12 000 5 000 3 000
17
400
分配水费 10 000 10 900 9 000 9 810 1 000 1 090
10
900
分配金额合计 21 810 4 090
25
900
顺序分配法的特点及基本思路就是按顺序依次分配，排列在前的分配给排列在后的，而排列在
后的不再分配给排列在前的，排列在后的进行分配时应在原归集的费用基础上加上排列在前的分配
转入数。
顺序分配法辅助生产费用分配表的下线呈梯形，因而这种分配法也称为梯形分配法。这种分配
方法，只适宜在各辅助生产车间、部门之间相互受益程度有明显差异的企业中采用。
3.交互分配法
特点：分两步分配，先在辅助生产车间内进行交互分配，再将调整后的辅助生产费用在辅助生
产车间以外单位分配。
交互分配法分配辅助生产费用分两个步骤进行：首先对内进行交互分配，进行交互分配；然后
对外进行分配，也就是在辅助生产车间、部门以外的各受益产品、车间、部门之间，按其接受的劳
务数量和对外分配率进行分配。
优点：提高了分配结果的正确性。
适用企业：各辅助生产车间较多，相互提供劳务量较大的企业。分配核算过程如下图：
[例题 3-16]仍采用例题 3-14 资料。
要求：采用交互分配法计算各受益部门应承担的辅助生产费用；并编制相关的会计分录。
[答疑编号 111030301]
计算各受益单位应承担的辅助生产费用：
供电车间交互分配率=17 400÷29 000=
供水车间负担的电费=4 000×=2 400（元）
供水车间交互分配率=8 500÷12 500=
供电车间负担的水费=2 500×=1 700（元）
供电车间交互分配后的费用额=17 400+1 700-2 400=16 700（元）
供水车间交互分配后的费用额=8 500+2 400-1 700=9 200（元）
对外分配的计算：
供电车间对外分配率=16 700÷（29 000-4 000）=
供水车间对外分配率=9 200÷（12 500-2 500）=
基本生产车间负担的电费=20 000×=13 360（元）
行政管理部门负担的电费=5 000×=3 340（元）
基本生产车间负担的水费=9 000×=8 280（元）
行政管理部门负担的水费=1 000×=920（元）
对内交互分配：
借：辅助生产成本——供水车间 2 400
——供电车间 1 700
贷：辅助生产成本——供电车间 2 400
——供水车间 1 700
对外分配：
借：制造费用 21 640
管理费用 4 260
贷：辅助生产成本——供水车间 9 200
——供电车间 16 700
表 3-22 辅助生产费用分配表（交互分配法）
20××年 6 月 单位：元
供电车间 供水车间
项 目
数量 分配率 金额 数量 分配率 金额
合 计
待分配辅助生产费用 29 000 17 400 12 500 8 500 25 900
辅助生产——供水 -4 000 -2 400 +2 400
交互分配
辅助生产——供电 +1 700 -2 500 -1 700
对外分配辅助生产费用 25 000 16 700 10 000 9 200 25 900
基本生产车间 20 000 13 360 9 000 8 280 21 640
行政管理部门 5 000 3 340 1 000 920 4 260
合 计 25 000 16 700 20 000 9 200 25 900
4.代数分配法
特点：按照数学中解联立方程的方法，计算辅助生产劳务的单位成本，同时进行两步分配。
优点：分配结果是五种方法中最正确的。
[例 3-17]仍采用例题 3-14 资料。
要求：采用代数分配法计算各受益部门应承担的辅助生产费用，并编制相关的会计分录。
[答疑编号 111030302]
『正确答案』计算各受益单位应承担的辅助生产费用：
假设每度电 X 元，每立方米水 Y 元
解得：X=
Y=
5.计划成本分配法
特点：辅助生产费用按照计划单位成本和各受益单位（含辅助生产车间）耗用的劳务数量进行
分配，再将实际成本与计划成本的差异调整计入管理费用（超支用蓝字，节约用红字）。
[例 3-18]某企业由供电和机修两个辅助生产车间，为基本生产车间和管理部门提供服务，为此，
两车间共发生费用分别是 33 600 元和 34 020 元。该企业供电和机修两个辅助生产车间供应产品和劳
务数量详如表 3-24 所示。该公司每度电的计划成本为 元，每修理工时计划成本为 元。
要求：采用计划成本分配法计算各受益部门应承担的辅助生产费用，并编制相关的会计分录。
表 3-24 辅助生产车间供应产品和劳务数量表
供应对象 供电度数（千瓦小时） 修理工时（小时）
甲产品耗用 80 000
基本生产车间一般消耗 12 000 6 000
供电车间 800
辅助生产车间
机修车间 12 000
行政管理部门 8 000 4 000
合 计 112 000 10 800
[答疑编号 111030303]
按计划成本分析的会计分录如下：
借：基本生产成本——甲产品 26 400
制造费用 24 960
辅助生产成本——供电车间 2 800
——机修车间 3 960
管理费用 16 640
贷：辅助生产成本——供电车间 36 960
——机修车间 37 800
调整辅助生产成本差异的会计分录：
借：管理费用
贷：辅助生产成本——供电车间
借：管理费用 180
贷：辅助生产成本——机修车间 180
优点：简化和加速了辅助生产费用的分配计算工作；便于对各受益单位进行责任考核；还能反
映出辅助生产费用的成本差异情况。
适用企业：辅助生产车间的产品或劳务的计划单位成本比较准确的企业。分配核算过程如下图：
采用计划成本分配法，由于辅助生产车间的产品或劳务的计划单位成本有现成资料，因而简化
和加速了分配的计算工作；按照计划单位成本进行分配，排除了辅助生产实际成本的高低对受益单
位成本的影响，便于分析、考核受益单位的经济责任，同时能反映辅助生产实际成本脱离计划成本
的差异。
第三节 制造费用的归集与分配
一、制造费用的归集
（一）制造费用的概念、构成
制造费用是指企业的各个生产单位为生产产品或提供劳务而发生的，应计入产品成本但没有专
设成本项目的费用。其中，大部分属于间接用于产品生产的费用，还有一部分直接用于产品生产但
没有专设成本项目的费用。
（二）制造费用的归集
制造费用的归集通过“制造费用”账户进行，该账户月末一般无余额。
二、制造费用的分配
如果企业只生产一种产品，则制造费用不需要分配，直接全额转入该种产品的“基本生产成本”
账户。如果企业同时生产多种产品，则需要按照一定的标准进行分配结转。
制造费用的分配方法主要有：生产工时比例法、生产工人工资比例法、机器工时比例法、年度
计划分配率法。其中，生产工人工资比例法适用于各种产品的机械化程度大致相同的情况，而机器
工时比例法则适用于机械化程度较高的车间或企业，年度计划分配率法适用于季节性生产或季节性
费用比重较大的企业或车间。
（一）生产工时比例法
生产工时比例法是按照各种产品所用实际工时的比例分配费用的方法。
（二）生产工人工资比例法
生产工人工资比例法简称生产工资比例法，是按照计入各种产品成本的生产工人实际工资的比
例分配制造费用的方法。
（三）机器工时比例法
机器工时比例法是按照各种产品生产所用机器设备运转时间的比例分配制造费用的一种方法。
这种方法适用于机械化程度较高的车间，因为在这种车间中，折旧费、修理费的大小与机器运
转的时间密切相连。
（四）年度计划分配率分配法
年度计划分配率分配法是按照年度开始前确定的全年度适用的计划分配率分配制造费用的一种
方法。
如果年度内发现全年的制造费用实际数和产品的实际产量与计划分配率计算分配数之间发生差
额时，一般就在年末调整计入 12 月份的产品成本中。如果实际发生额大于计划分配额，用蓝字补加，
否则用红字冲减。
年度计划分配率=年度制造费用计划总额÷年度各种产品计划产量定额工时总额
（公式 3-35）
某月某产品分配的制造费用=该月该产品实际产量的定额工时×年度计划分配率
（公式 3-36）
采用这种方法时，制造费用总账及明细账科目，不仅可能有月末余额，而且既可能有借方余额，
也可能有贷方余额。借方余额表示超过计划的预付费用，属于待摊性质；贷方余额表示按计划应付
而未付的费用，属于预提性质。
【例题 3-21】企业一车间全年预算制造费用额为 55 0000 元，全年各种产品计划产量为：甲产
品 26 000 件，乙产品 22 500 件；单位产品的工时定额为甲产品 5 小时，乙产品 4 小时。6 月份实际
产量为：甲产品 240 件，乙产品 150 件；期初“制造费用”贷方余额为 300 元，本月实际发生制造费
用 4 900 元。
要求：根据上述资料计算该车间制造费用年度计划分配率，并采用年度计划分配率法计算甲、
乙两种产品应承担的制造费用。
[答疑编号 111030401]
制造费用年度计划分配率=550 000÷（26 000×5+22 500×4）=
6 月份甲产品分配的制造费用=240×5×=3 000（元）
6 月份乙产品分配的制造费用=150×4×=1 500（元）
该车间 6 月份按计划分配率分配转出的制造费用=3 000+1 500=4 500（元）
该车间 6 月份的实际制造费用 4 900 元（即制造费用明细账的借方发生额），大于按该月实际
产量和年度计划分配率分配转出的制造费用 4 500 元（即制造费用明细账的贷方发生额）。可见，
采用这种分配方法时，制造费用总账及明细账科目，不仅可能有月末余额，而且既可能有借方余额，
也可能有贷方余额。借方余额表示超过计划的预付费用，属于待摊性质；贷方余额表示按计划应付
而未付的费用，属于预提性质。
上述举例结果可登记如下图 3-1 所示。
采用计划分配率法分配制造费用时，不必每月计算分配率，简化和加快了制造费用的分配工作，
并能及时反映各月制造费用预算数与实际数的差异。特别是在季节性生产或季节性费用比重较大的
企业或车间，利用计划分配率方式可以避免各月制造费用分配率相关悬殊的弊病。但是，采用这种
方法分配制造费用时，要求企业的计划、定额管理工作的水平较高，否则，会影响制造费用分配的
准确性。
1.按实际单价进行分配的方法
生产工时比例法、生产工人工资比例法、机器工时比例法均属于按实际单价进行分配的方法，
只是分配标准存在差异。
2.按计划单价进行分配的方法
首先，按照全年制造费用计划总额和全年各种产品计划产量定额工时总额计算“年度计划分配率”；
然后，在各月分配当期制造费用时按照年度计划分配率和该月该种产品实际产量的定额工时计
算应分配的金额；
最后，于年末时将“制造费用”账户的余额全部分配转入“基本生产成本”账户。
第四节 废品损失与停工损失的归集与分配
生产损失主要包括废品损失和停工损失。
一、废品损失的含义及特征
（一）废品损失的含义
废品是指不符合规定的技术标准，不能按照原定用途使用，或者需要加工修复后才能使用的在
产品、半成品和产成品。
经检验部门鉴定不需要返修而可以降价出售的不合格品，其成本与合格品相同；其售价低于合
格品售价所发生的损失，应在计算销售损益中体现，不作废品损失处理；产品入库后由于保管不善
等原因而损坏变质的损失，应作为管理费用处理，也不列作废品损失。
废品损失是指在生产过程中发现的和入库后发现的各种废品的报废损失和修复费用。
废品的报废损失，是指不可修复的废品的实际成本减去回收材料和废料价值后的净损失。废品
的修复费用，是指可以修复的废品在返修过程中发生的修理费用。
（二）废品损失核算的凭证和账户
为了单独核算废品损失，可以设置“废品损失”科目，该科目的借方核算不可修复废品的生产成
本和可修复废品的修复费用，对于不可修复废品的已耗成本应根据废品成本计算单登记；该科目的
贷方核算可修复废品和不可修复废品回收的残值应向责任人索赔的数额，该科目借方发生额大于贷
方发生额的差额，就是废品损失，应分配计入同种产品的完工成本负担，即废品净损失应从贷方转
至“基本生产成本”，该科目月末没有余额。
基本生产车间可以单独核算废品损失，也可以不单独核算废品损失，辅助生产车间由于规模一
般不大，为了简化核算工作，都不单独核算废品损失。
二、废品损失的归集与分配
（一）可修复废品损失的核算的归集与分配
可修复废品损失，是指对于可修复的废品在修复过程中所发生的各项修复费用扣除回收价之后
的净损失，其核算过程如下：
【例 3-22】某企业加工车间在产品质量检验中，发现 10 件 A 产品出现不同程度的质量问题。
上述废品经技术部门鉴定均可修复且修复费用较少，应为可修复废品。已下废品通知单，如表 3-29
所示。修复 A 产品实际耗用材料 500 元，实际耗用工时 200 小时，小时人工费用分配率为 元，
小时制造费用分配率为 元，修复过程中回收残料（已入库）10 元，应由废品责任人王军赔偿 100
元。
要求：归集修复费用并编制相关的会计分录。
[答疑编号 111030501]
『正确答案』归集的修复费用：
修复费用=直接材料+直接人工+制造费用
=500+200×+200×
=1 912（元）
编制会计分录：
借：废品损失——A 产品 1 912
贷：原材料 500
应付职工薪酬 912
制造费用 500
借：原材料 10
其他应收款 100
贷：废品损失——A 产品 110
废品净损失=修复费用-残料残值-责任人赔偿=1 802（元）
借：基本生产成本——A 产品 1 802
贷：废品损失——A 产品 1 802
（二）不可修复废品损失的归集与分配
不可修复废品损失，是指不可修复废品的生产成本，扣除回收的残料价值和应收赔款以后的净
损失。不可修复废品的成本与同种合格产品成本是同时发生的，并已归集计入该种产品的生产成本
明细账中。
其中，不可修复废品的生产成本可以按实际成本计算，也可以按计划成本计算。
废品损失通常只计入本月完工产品成本中。未设置“废品损失”账户和成本项目的企业也可以将
所发生的废品损失直接在“基本生产成本”账户中相应的项目中进行核算。
【例 3-23】某企业加工车间在产品质量检验中，发现 100 件 B 产品存在质量问题。经技术部门
鉴定该产品已无法修复，予以报废。本月生产 B 产品 4 000 件，其中合格品生产工时为 117 000 小
时，废品工时为 3 000 小时。B 产品生产成本明细账所列合格品和废品的全部生产费用为：直接材
料 200 000 元；直接人工 121 200 元；制造费用 72 000 元，共计 393 200 元。废品残料回收入库价
值 1 200 元。假定该产品所需原材料在生产开工时一次全部投入。
要求：计算不可修复废品的生产成本，编制相关的会计分录；计算并结转不可修复废品的生产
成本。
[答疑编号 111030502]
由于原材料在生产开工时，一次全部投入，故直接材料费用按合格品和废品数量的比例分配，
其他费用按生产工时比例分配。
废品的直接材料费用=200 000÷4 000×100=5 000（元）
废品的直接人工费用=121 200÷120 000×3 000=3 030（元）
废品的制造费用=72 000÷120 000×3 000=1 800（元）
根据上列计算结果编制废品损失计算表，如表 3-30 所示。
表 3-30 废品损失计算表（按实际费用计算）
车间名称：加工车间 20××年 5 月 产品名称：B 产品
废品数量：100 件 单位：元
项目 数量（件） 直接材料 生产工时 直接人工 制造费用 成本合计
费用总额 4 000 200 000 120 000 121 200 72 000 393 100
费用分配率 50
废品成本 100 5 000 3 000 3 030 1 800 9 830
减：废品残料 1 200 1 200
废品损失 100 3 800 3 000 3 030 1 800 8 630
根据上述废品损失计算表（表 3-30），编制结转不可修复废品成本的会计分录：
借：废品损失——B 产品 9 830
贷：基本生产成本——B 产品 9 830
借：原材料 1 200
贷：废品损失——B 产品 1 200
借：基本生产成本——B 产品 8 630
贷：废品损失——B 产品 8 630
不可修复废品成本按实际费用计算和分配废品损失，符合实际。但核算的工作量较大，且须等“基
本生产成本”实际生产费用汇总以后才能计算、结转废品实际成本。
2.按废品所耗定额费用计算
按所耗定额费用计算废品成本，就是按不可修复废品的数量和各项费用定额计算废品的定额成
本，再将废品的定额成本扣除回收的残料价值和应收赔款计算出废品损失，而不考虑废品实际发生
的费用。
【例 3-24】某企业加工车间在完工产品质量检验中，发现 6 件 C 产品出现质量问题，经技术部
门鉴定是材料质量问题造成的。予以报废.直接材料费用定额 100 元；单件工时定额为 小时，每
小时定额人工费用 3 元；制造费用定额 4 元。废品残料回收入库价值 210 元。
要求：计算不可修复废品的生产成本，并编制相关的会计分录。
[答疑编号 111030503]
根据上列资料，计算并编制废品损失计算表，如表 3-31 所示。
表 3-31 废品损失计算表（按定额成本计算）
车间名称：加工车间 20××年 6 月 产品名称：C 产品
废品数量：6 件 单位：元
项目 直接材料 直接人工 制造费用 成本合计
费用定额 100 30
废品定额成本 600 135 180 915
减：回收残料 210 210
废品损失 390 135 180 705
根据废品损失计算表，编制结转不可算得废品成本的会计分录：
借：废品损失——C 产品 915
贷：基本生产成本——C 产品 915
借：原材料 210
贷：废品损失——C 产品 210
借：基本生产成本——C 产品 705
贷：废品损失——C 产品 705
需要指出：通过上述介绍，废品损失已归集至“基本生产成本”总账科目及其明细账中的“废品损
失”成本项目。这些废品损失通常只计入本月完工产品成本，而在产品、自制半成品一般不负担。这
样可集中将本月的废品损失反映于本月完工产品，引起管理者重视。
三、停工损失的归集与分配
（一）停工损失的含义及构成
停工损失是指基本生产车间在停电、待料、机器设备发生故障或进行大修理、计划减产等原因
停工期间所发生的各项费用。企业可以单独设置“停工损失”账户和成本项目进行核算。
强调：季节性生产停工时所发生的费用直接计入当期损益，不作为停工损失；自然灾害引起的
非正常停工损失，应计入营业外支出。
未设置“停工损失”账户和成本项目的企业可以将停工净损失直接计入“制造费用”账户。
（二）停工损失的归集与分配
为了单独核算停工损失，可设置“停工损失”账户，并在基本生产成本明细账中单独设立“停工损
失”成本项目。
对于应计入产品成本的停工损失，若停工的车间只生产一种产品，则将停工净损失（停工期间
发生的各项费用减去能取得赔偿的部分）直接计入该种产品成本明细账的“停工损失”成本项目，若
停工的车间生产多种产品，则应采用适当的方法将停工净损失分配计入该车间各种产品成本明细账
的“停工损失”成本项目。
第五节 期间费用
一、管理费用的核算
（一）管理费用概述
期间费用是指管理费用、财务费用和销售费用，分别核算不同领域的经营耗费。
税金，是指企业按照规定支付的房产税、车船税、土地使用税和印花税等。
（二）管理费用的归集与结转
（三）管理费用的核算
二、销售费用的核算
销售费用是指企业销售过程中发生的费用，包括运输费、装卸费、包装费、保险费、展览费和
广告费以及为销售本企业产品而专设的销售机构（含销售网点、售后服务网点等）的应付职工薪酬、
业务费等经营费用。
三、财务费用的核算
财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的费用，包括利息支出（减利息收入）、
汇兑损失（减汇兑收益）以及相关的手续费等。
第四章 生产费用在完工产品与在产品之间的分配
本章考核要求：
1.正确区分广义在产品与狭义在产品；
2.对在产品盘点清查结果进行账务处理；
3.理解各种分配方法的特点、适用范围及优缺点；
4.运用“在产品按所耗原材料费用计价法”计算完工产品成本；
5.采用“约当产量比例法”计算完工产品成本；
6.运用“在产品按定额成本计价法”计算完工产品成本；
7.采用“定额成本法”计算完工产品成本
本章主要内容：
本月完工产品成本和月初、月末在产品成本与本月生产费用之间的数量关系表示为：
月初在产品成本+本月生产费用=本月完工产品成本+月末在产品成本（公式 4-1）
上述公式中，等式左边是本月生产费用与月初在产品成本之和，是已知数额。等式右边是本月
完工产品与月末在产品成本之和，是未知数额。如何将月初在产品成本与本月生产费用在本月完工
产品成本和月末在产品成本之间进行分配是成本核算的一项重要内容。一般分配方法有两类：一类
是将公式左边的两项费用之和在完工产品成本和月末在产品成本之间按一定比例进行分配，同时确
定完工产品成本和月末在产品成本，另一类是先采用一定的方法确定月末在产品成本，然后从公式
左边的两项费用之和中减去月末在产品成本，从而确定完工产品成本，如公式 4-2 所示。
本月完工产品成本=月初在产品成本+本月生产费用-月末在产品成本
一、在产品及其数量的核算
（一）在产品的数量核算
在产品有狭义和广义之分，其具体关系如下图：
（二）在产品的清查核算
在产品的日常入库、出库成本核算与库存其他物资一样核算。
在产品清查后，如果账实不符，应根据盘点结果进行账务处理。其基本分录为：
待查明原因后，转销盘盈金额。其基本分录为：
借：待处理财产损溢
贷：管理费用
待查明原因后，转销盘亏金额。其基本分录为：
借：原材料（或银行存款）——毁损在产品的残值
其他应收 ——过失人或保险公司赔款
营业外支出——自然灾害造成的净损失
制造费用——正常生产净损耗
管理费用——经营性净损失
贷：待处理财产损溢
二、生产费用在完工产品与在产品之间的分配方法
企业在选择生产费用在完工产品与在产品之间分配的方法时，应该考虑以下因素：
（1）月末结存在产品数量的多少；
（2）月末在产品数量变化的大小；
（3）月末在产品价值的大小；
（4）在产品成本中各项费用比重的大小；
（5）定额管理基础工作的情况和水平。
1.不计算在产品成本法
特点：不计算月末在产品成本，又称在产品不计价法，其分配关系表现为：
本月生产费用 = 本月完工产品成本
优点：简化成本计算工作。
适用企业：各月末在产品数量很少，价值很低，且各月在产品数量比较稳定的企业。
见教材【例 4—1】
2.在产品按年初固定成本计价法
特点：月末在产品成本按年初固定的在产品成本计价，其分配关系表现为：
本月生产费用= 本月完工产品成本
优点：简化成本计算工作。
适用企业：各月末在产品数量较少，或虽然在产品数量较多，但各月之间在产品数量变化不大
的企业。
见教材【例 4—2】
[答疑编号 111040101]
『正确答案』表 4-5 产品成本计算单（在产品按年初固定成本计价法）
产品名称：乙产品 20××年 9 月 单位：元
摘要 直接材料 直接人工 制造费用 合计
月初在产品成本 5000 2000 1000 8000
本月生产费用 45000 18000 8500 71500
生产费用累计 50000 20000 9500 79500
本月完工产品成本 45000 18000 8500 71500
月末在产品成本 5000 2000 1000 8000
3.在产品按所耗原材料费用计价法
特点：月末在产品成本只计算其所耗用的原材料费用，其余成本费用均由完工产品成本负担，
其分配关系表现为：
（1）月初在产品直接材料费用+本月直接材料费用=本月完工产品直接材料费用+ 月末在产品
直接材料费用
（2）本月直接人工等其他生产费用=本月完工产品直接人工等其他生产费用
优点：突出了重点成本项目的分配计算工作，同时简化了非重点成本项目的计算工作。
适用企业：各月末在产品数量较大且比较均衡，同时直接材料费用占其成本的比重较大的企业。
见教材【例 4—3】
某企业生产丙产品，原材料在生产开始时一次投入，原材料费用在产品成本中占有较大比重，
月末在产品按所耗原材料费用计价法。本月初在产品费用为 3000 元，本月发生生产费用：直接材料
费用 13500 元，直接人工费 3100 元，制造费用 900 元。本月完工成品 300 件，月末在产品 100 件。
要示：计算丙完工产品的总成本和单位成本以及月末在产品成本。
[答疑编号 111040102]
『正确答案』丙完工产品的总成本、单位产品成本和月末在产品成本计算如下：
材料费用分配率=
丙完工产品直接材料=300×=12375（元）
月末在产品成本=100×=4125（元）
丙完工产品成本=12375+3100+900=16375（元）
丙完工产品成本=
根据费用分配结果编制产品成本计算单。如表 4-6 所示。
表 4-6 产品成本计算单（在产品按所耗原材料费用计价法）
产品名称：丙产品 20××年 9 月 单位：元
摘要 直接材料 直接人工 制造费用 合计
月初在产品成本 3000 3000
本月生产费用 13500 3100 900 17500
生产费用累计 16500 3100 900 20500
本月完工产品成本 12375 3100 900 16375
月末在产品成本 4125 4125
4.约当产量比例法
约当产量比例法是指生产费用按照完工产品数量与月末产品约当产量的比例分配计算完工产品
成本与月末在产品成本的一种方法。所谓约当产量，是指将月末在产品数量按其投料程度和加工程
度折算为相当于完工产品的数量，本月完工产品产量与月末在产品约当产量之和，称为约当总产量。
特点：按照完工产品数量与月末在产品的约当产量的比例分配计算完工产品成本和月末在产品
成本，其分配关系表现为：
月初在产品成本+ 本月生产费用 = 本月完工产品成本+ 月末在产品成本
难点：月末在产品完工率、投料程度的计算。
主要涉及的计算公式：
（1）加工程度（完工率）
Ⅰ.全部在产品完工程度均按 50%平均计算；
Ⅰ.按工序分别测定
见教材【例 4—4】
某企业丁产品经过三道工序制成，第一工序工时定额为 30 小时，第二工序工时定额为 10 小时，
第三工序工时定额为 10 小时，每道工序按本工序工时定额的 50%计算。本月丁产品各工序在产品数
是来：第一序为 500 件，第二工序为 200 件，第三工序为 100 件。
要求：分工序计算在产品的完工率；分工序计算在产品约当产量。
[答疑编号 111040201]
『正确答案』分工序计序计算在产品的完工率如下：
分工序计算在产品约当产量如下：
第一工序在产品约当产量=500×30%=150（件）
第二工序在产品约当产量=200×70%=140（件）
第三工序在产品约当产量=100×90%=90（件）
（2）投料程度
Ⅰ.原材料在生产开始时一次性投入时，全部在产品的投料程度为 100%；
Ⅰ.原材料随生产陆续投入时，且与加工进度一致时，投料程度=加工程度；
月末在产约当产量=月末在产品实际产品×完工率
Ⅰ.原材料随生产陆续投入时，与加工进度不一致时，
月末在产约当产量=月末在产品实际产品×投料率
Ⅰ.原材料在各工序开始时一次投入时，
见教材【例 4—6】
某企业甲产品分三道工序制成，原材料在每道工序开始时一次投入。各工序原材料消耗定额为：
第一道工序 12 千克，第二道工序 18 千克，第三道工序 30 千克，共 60 千克。月末每道工序上的在
产品数量为：第一道工序 250 台，第二道工序 150 台，第三道工序 420 台，本月完工产品 1955 台，
月初在产品和本月发生的直接材料费用共计为 147500 元。
要求：计算各工序的投料程度、在产品约当产量及直接材料费用的分配。
[答疑编号 111040202]
『正确答案』各工序的投料程度计算如下：
在产品约当产量计算如下：
第一道工序在产品约当产量=250×20%=50（台）
第二道工序在产品约当产量=150×50%=75（台）
第三道工序在产品约当产量=420×100%=420（台）
在产品约当产量总数=50+75+420=545（台）
直接材料费用的分配计算如下：
原材料费用分配率= =59（元/千克）
完工产品应负担的直接材料费用=1955×59=115345（元）
月末在产品应负担的直接材料费用=545×59=32155（元）
（3）月末在产品的约当产量
在产品的约当产量= 月末在产品的数量×完工率（或投料率）
适用企业：各月末在产品数量较多，且各月在产品数量变化也比较大，同时各项成本项目比重
相差不多的企业。
见教材【例 4—7】
某企业生产丙产品，9 月份月初在产品成本为：直接材料费用 1080 元，直接人工 1520 元，制
造费用 1100 元。本月生产费用为：直接材料费用 39580 元，直接人工 58960 元，制造费用 22300 元，
9 月份完工产品 240 件，月末在产品 200 件，在产品的完工程度为 60%，丙产品所耗直接材料在生
产开始时投入全部材料的 70%，当加工程度达到 80%时，再接入其余 30%的直接材料。
要求：采用约当产量比例法计算丙完工产品成本和月末在产品成本。
[答疑编号 111040203]
丙完工产品成本和月末在产品成本计算如下：
直接材料费用的分配：
月末在产品约当产量=200×70%=140（件）
直接人工费用的分配率= =107（元/件）
完工产品应负担的直接材料费用=240×107=25680（元）
月末在产品应负担的直接材料费用=140×107=14980（元）
直接人工费用的分配：
月末大产品约当产量=200×60%=120（件）
直接人工费用分配率= =168
完工产品应负担的直接人工费用=240×168=40320（元）
月末在产品应负担的直接人工费用=120×168=20160（元）
制造费用的分配：
月末在产品约当产量=200×60%=120（件）
制造费用分配率= =65
完工产品应负担的制造费用=240×65=15600（元）
月末在产品应负担的制造费用=120×65=7800（元）
完工产品成本和月末在产品成本：
完工产品成本=25680+40320+15600=81600（元）
月末在产品成本=14980+20160+7800=42940（元）
根据计算结果编制产品成本计算单，如表 4-7 所示。
表 4-7 产品成本计算单（约当产量比例法）
产品名称：丙产品 20××年 9 月 单位：元
摘要 直接材料 直接人工 制造费用 合计
月初在产品成本 1080 1520 1100 3700
本月生产费用 39580 58960 22300 120840
生产费用累计 40660 60480 23400 124540
费用分配率 107 168 65
完工产品成本 25680 40320 15600 81600
月末在产品成本 14980 20160 7800 42940
当月末在产品数量较大，各月末在产品数量变动也较大时，当产品成本中的原材料费用、人工
费用、制造费用所占比重相关不多时。
5.在产品按完工产品计算法
特点：月末在产品单位成本与完工产品单位成本相等，其分配关系表现为：
月初在产品成本+ 本月生产费用 = 本月完工产品成本+ 月末在产品成本
优点：简化成本计算工作。
适用企业：各月末在产品已经接近完工，或者产品已经加工完毕，但尚未入库的产品。
见教材【例 4—8】
某企业乙产品月初在产品费用为：原材料用 35145 元，直接人工费用 14415 元，制造费用 19335
元，合计 68895 元；本月生产费用为：原材料费用 55380 元，直接人工费 32760 元，制造费用 35490
元，合计 123630 元；本月完工产品 930 件，月末在产品 345 件。月末在产品都已完工，尚未验收入
库，可以视同完工产品分配各种项费用。
要求：采用在产品按完工产品计算法，计算完工产品与月末产品的成本。
[答疑编号 111040301]
『正确答案』其分配计算结果如表 4-8 所示。
表 4-8 产品成本计算单（在产品按完工产品计算法）
产品名称：乙产品 20××年 9 月 单位：元
摘要 直接材料 直接人工 制造费用 合计
月初在产品成本 35145 14415 19335 68895
本月生产费用 55380 32760 35490 123630
生产费用累计 90525 47175 54825 192525
费用分配率 71 37 43
数量（件） 930 930 930
完工产品成本
费用 66030 34410 39990 140430
数量（件） 345 345 345
月末在产口成本
费用 24495 12765 14835 52095
6.在产品按定额成本计价法
特点：月末在产品按照定额成本计价，当期实际生产费用与定额成本的差异全部计入当月完工
产品成本，其分配关系表现为：
本月完工产品成本=月初在产品成本+ 本月生产费用—月末在产品成本
计算重点：先要计算出月末在产品的单位定额成本。
适用企业：定额管理工作较好，各项消耗定额或费用定额比较准确、稳定，且各月末在产品数
量较多但数量变化不大的企业。
在产品直接材料定额成本=在产品实际数量×单位在产品消耗定额×材料计划单价
在产品直接人工定额成本=在产品实际数量×单位在产品定额工时×计划小时工资率
在产品制造费用定额成本=在产品实际数是×单位在产品工时定额×计划小时制造费用率
月末在产品定额成本=在产品材料定额成本+在产品直接人工定额成本+在产品制造费用定额成
本
本月完工产品实际成本=月初在产品成本+本月生产费用—月末在产品定额成本
就是说，每月生产费用脱离定额的差异，全部计入当月完工产品成本。
在各项消耗定额或费用定额比较准确、稳定的条件下，月初和月末单位在产品费用脱离定额的
差异较小，如果各月末在产品数量变化不大，则月初和月末在产品费用脱离定额总额的差异就不会
太大，因此，在产品按定额成本计算法适用于定额管理工作较好，各项消耗定额或费用定额比较准
确、稳定，又不需要经常修订定额，并且各月末在产品数量较多但数量变化不大的企业。
见教材【例 4—9】
华风工厂 20××年 6 月基本生产车间生产甲产品，月初在产品定额成本为：直接材料费用 29700
元。燃料及动力 11648 元，直接人工费 20063 元，制造费用 6159 元，共计 67570 元；本月生产费用
合计为 129512 元，其中直接材料费用为 53780 元，燃料和动力 31056 元，直接人工费为 32376 地，
制造费用为 12300 元，该月甲产品完工 255 件，月末在产品盘存 66 件，甲产品所耗直接材料是在生
产开始时一次投入的，月末在产品完成定额工时 4100 小时；甲产品定额资料为：单位产品直接材料
费用定额为 385 元，燃料及动力每小时费用定额为 元，直接工人费用定额每小时为 5 元，制造
费用每小时费用定额为 元。
要求：采用在产品按定额成本计价法，计算月末完工产品与在产品的成本。
[答疑编号 111040302]
『正确答案』根据上述资料，其计算如下：<BR>
直接材料定额成本=66×385=25410（元）<BR>
燃料和动力定额成本=4100×=11480（元）<BR>
直接人工定额成本=4100×5=20500（元）<BR>
制造费用定额成本=4100×=6150（元）<BR>
月末在产品定额成本=25410+11480+20500+6150=63540（元）<BR>
本月完工产品实际成本=67570 +129512—63540=133542（元）
见教材【例 4—10】
某企业生产的丁产品月初在产品定额成本和本月发生的生产费用，发表 4-10 所示。
表 4-10 产品成本资料
产品名称：丁产品 20××年 9 月 单位：元
摘要 直接材料 直接人工 制造费用 合计
月初在产品定额成本 105296 25684 13250 144230
本月生产费用 826994 294612 167350 1288956
丁产品本月完工 450 件，月末在产品 390 件，其中第一工序 160 件，第二工序 120 件，第三工
序 110 件。原材料分工序投放，在每道工序开始时一次投入，单位在产品直接材料费用定额为第一
工序 420 元，第二工序 350 元，第三工序 670 元。丁产品单位工时定额为 70 小时，其中，第一工
序 20 小时，第二工序 32 小时，第三工序 18 小时，月末在产品在各工序的完工程度均为 50%。丁产
品定额工时人工费用分配率为 2 元，定额工时制造费用分配率 元。
要求：按定额成本计算月末在产品成本。
[答疑编号 111040303]
『正确答案』在产品定额工时计算如下：
第一工序累计消耗定额工时=20×50%×160=1600（小时）
第二工序累计消耗定额工时=（20+32×50%）×120=4320（小时）
第三工序累计消耗定额工时=（20+32+18×50%）×110=6710（小时）
定额工时总和=1600+4320+6710=12630（小时）
在产品定额成本计算如下：
直接材料=160×420+120×（420+350）+110×（420+350+670）=318000（元）
直接人工=12630×2=25260（元）
制造费用=12630×=18945（元）
定额成本合计=318000+25260+18945=362205（元）
完工产品实际成本计算如下：
本月完工产品直接材料费用=（105296+826994）-318000=614290（元）
本月完工产品直接人工费用=（25684+294612）-25260=295036（元）
本月完工产品制造费用=（13250+167350）-18945=161655（元）
完工产品实际成本合计=614290+295036+161655=1070981（元）
完工产品单位成本=1070981÷450=（元）
7 定额比例法
特点：将当期各项生产费用总额按照定额消耗量或定额费用的比例进行分配，其分配关系表现
为：
月初在产品成本+ 本月生产费用 = 本月完工产品成本+ 月末在产品成本
计算重点：不同成本项目应选择合适的分配定额标准，按照该定额标准计算费用分配率。
优点：有利于分析和考核各项消耗定额的执行情况。
适用企业：定额管理工作较好，各项消耗定额或费用定额比较准确、稳定，且各月末在产品数
量变化较大的企业。
见教材【例 4—11】
某个业 20××年 9 月生产乙产品采用定额比例法分配费用，原材料按定额费用比例分配，其他费
用按定额工时比例分配。月末完工乙产品 32000 件，单位产品直接材料成本定额为 2 元，单位产品
工时定额为 小时，月末实际结存在产品 8000 件，单位产品直接材料成本定额 2 元，单位产品
工时定额为 1 小时，乙产品 9 月初在产品成本和本月发生的实际费用，如表 4-13 所示。
表 4-13 月初在产品成本和本月生产费用
产品名称：乙产品 20××年 9 月 单位：元
摘要 直接材料 直接工人 制造费用 合计
月初在产品成本 11200 4800 1600 17600
本月生产费用 65600 24000 8000 97600
要求：按定额比例分配完工产品成本和月末在产品成本。
[答疑编号 111040304]
按定额比例法他配完工产品成本和月末在产品成本可直接在产品成本计算单中进行，如表 4-14
所示。
表 4-14 产品成本计算单（定额比例法）
产品名称：乙产品 20××年 9 月 单位：元
摘要 直接材料 直接人工 制造费用 合计
月初在产品成本 11200 4800 1600 17600
本月生产费用 65600 24000 8000 97600
生产费用累计 76800 28800 9600 115200
分配率
定额成本（分配标准） 64000 40000 40000
完工产品成本
实际成本 61440 24000 8000 93440
定额成本（他配标准） 16000 8000 8000
月末在产品
实际成本 15360 4800 1600 21760
完工产品单位成本
三、完工产品成本结转的核算
站在整个企业看，完工产品包括产成品、自制材料、半成品等。完工产品验收入库后，应将其
生产成本从“基本生产成本”账户中转出，按照产品类别分别计入“库存商品”、“自制半成品”、“原材
料”、“周转材料”等账户。
第五章 成本计算的基本方法
一、成本计算的基本方法概述
1.生产特点对成本核算方法的影响
（1）生产按产品工艺特点分类，可分为单步骤生产和多步骤生产。
单步骤生产又称为简单生产，其特点是产品在生产过程中，经过一个或者几个不间继的工艺过
程，直接生产出产成品，生产的中间环节不需要分别计算半成品成本。这种生产的周期一般比较短，
产品品种比较单一，核算成本较低。
多步骤生产又称为复杂生产，其特点是产品在生产过程中要经过几个不同的工艺过程，这些工
艺过程是可以间断的，而且企业需要分别计算各个工艺过程所生产的半成品成本。
（2）生产按组织管理方式分类，可分为大量生产、批量生产和单件生产三种。
（3）生产的工艺特点和管理要求对产品成本计算的影响表现在三个方面——对成本计算对象
的影响、对成本计算期的影响、对生产费用在完工产品与在产品之间分配的影响。
所谓成本计算对象，就是成本的承担者，也就是为计算产品成本而确定的归集和分配生产费用
的对象。
2.成本计算方法
（1）产品成本计算的方法
在所有的方法中，品种法是最基本的方法，计算出每种产品的单位成本是企业进行成本计算的
最终目的。
基本方法和扶助方法的划分，主要是从计算产品实际成本的角度考虑的，并不是因为辅助方法
不重要。
成本计算基本方法与辅助方法主要区别：
1）从计算产品实际成本角度上看，产品成本计算的基本方法是必不可少的，而辅助方法则是可
有可无。
2）从对产品成本计算对象的涉及角度上看，产品成本计算方法的基本方法涉及计算对象，而辅
助方法没有涉及对象。
3）从与生产类型联系角度上看，生产类型的不同，采用的成本计算基本方法也不同，而辅助方
法与生产类型无直接联系。
4）从使用角度上看，产品成本计算的基本方法可以单独使用，而辅助方法不能单独使用，一般
应与各种基本方法结合起来使用。
（2）各种成本计算方法的区别
各种成本计算方法的区别表现在四个方面：
一是，成本计算对象不同；
二是，成本明细账的设置不同；
三是，完工产品成本计算期不同；
四是，完工产品的成本计算方法不同。
3.各种成本计算方法的实际应用
企业在选择成本计算方法时，应根据产品生产的特点、管理要求分部门、分产品选择成本计算
方法。
（1）同一企业的各个生产车间可以根据产品生产的特点、管理要求同时应用几种不同的成本计
算方法；
（2）同一产品的各个生产步骤、组成成份、成本项目根据生产的特点、管理要求选择几种不同
的成本计算方法结合应用。
二、品种法——最基本的成本计算方法（常用）
（一）品种法的特点
（1）成本计算对象——产品的品种；
（2）成本计算期——与会计期间相同，与产品生产周期不同。
（二）品种法的适用范围
适用于简单生产和在管理上不要求计算半成品成本的连续式多步骤生产。
（三）品种法的核算程序及账务处理
（1）根据原始凭证和其他有关资料，进行各项要素费用的分配
（2）登记辅助生产成本明细账
（3）辅助生产费用的分配
（4）归集和分配基本生产车间制造费用
【例 5-1】详见 P126-p135
三、分批法
（一）分批法的特点和适用范围
分批法的特点有：
1.按产品批次组织、管理生产；
2.成本计算对象——产品的批次；
分批法的适用范围：
（1）产品的批次易于划分而且各批产品成本需要分别计算。
（2）根据客户的订单进行生产。
（3）产品各类不稳定的小规模企业。
（4）单件生产的产品。
（5）企业进行新产品开发时的试生产。
（二）分批法的核算程序及账务处理
1.分批法核算程序
（1）生产费用一般不需要在完工产品和在产品之间分配。
（2）跨期完工的产品月末生产费用在完工产品在产品成本的分配方法。
2.分批法应用举例
【例 5-2】某出版社 20××年 5 月计划新出版三批图书，分别计算成本，三批图书的批号分别为
501 批、502 批、503 批，5 月份的产品生产资料如表 5-16 所示。
表 5-16 5 月份产品生产资料
产量（套） 本月生产费用（元）
批号
本月投产 月末完工 直接材料 直接人工 制造费用 合计
501
502
503
900
1 000
2 500
100
0
800
6 900
5 800
12 000
13 000
9 500
10 000
2 000
1 400
6 800
21 900
16 700
28 800
合计 24 700 32 500 10 200 67 400
每套图书按照批别计算成本。月末，生产费用在完工产品与在产品之间进行分配时，在产品按
定额成本计价法。各批产品月末在产品数量及定额成本资料如表 5-17 所示。
表 5-17 各批产品月末在产品数量及定额成本
20××年 5 月 单位：元
产品批号 月末在产品数量（套） 直接材料 直接人工 制造费用 合计
501 800 5 100 10 000 1 200 16 300
502 1 000 5 800 9 500 1 400 16 700
503 1 700 4 000 3 600 2 800 10 400
第一步，根据已知资料开设生产成本明细账，如表 5-18、表 5-19 和表 5-20 所示（制造费用、
辅助生产成本等明细账略）。
[答疑编号 111050201]
表 5-18 基本生产成本明细账
产品批号：501 批 单位：元
20××年
月 日
摘要
产量
（套）
直接
材料
直接
人工
制造
费用
合计
5 31 材料费用 6 900 6 900
5 31 人工费用 13 000 13 000
5 31 制造费用 2 000 2 000
5 31 生产费用合计 900 6 900 13 000 2 000 21 900
5 31 产成品成本 100 1 800 3 000 800 5 600
5 31 产成品单位成本 18 30 8 56
5 31 月末在产品成本（定额） 800 5 100 10 000 1 200 16 300
表 5-19 基本生产成本明细账
产品批号：502 批 单位：元
20××年
月 日
摘要 产量（套）直接材料
直接人
工
制造费用 合计
5 31 材料费用 5 800 5 800
5 31 人工费用 9 500 9 500
5 31 制造费用 1 400 1 400
5 31 生产费用合计 1 000 5 800 9 500 1 400 16 700
5 31 产成品成本 0 0 0 0 0
5 31 产成品单位成本
5 31
月末在产品成本（定
额）
1 000 5 800 9 500 1 400 16 700
表 5-20 基本生产成本明细账
产品批号：503 批 单位：元
20××年
月 日
摘要 产量（套）
直接材
料
直接人
工
制造费用 合计
5 31 材料费用 12 000 12 000
5 31 人工费用 10 000 10 000
5 31 制造费用 6 800 6 800
5 31 生产费用合计 2 500 12 000 10 000 6 800 28 800
5 31 产成品成本 800 8 000 6 400 4 000 18 400
5 31 产成品单位成本 10 8 5 23
5 31 月末在产品成本（定额） 1 700 4 000 3 600 2 800 10 400
第二步，编制会计分录。根据表 5-18、表 5-19 和表 5-20 计算结果，结转月末完工产品成本，
编制会计分录如下：
[答疑编号 111050202]
『正确答案』借：库存商品——501 批 5 600
——503 批 18 400
贷：基本生产成本——501 批 5 600
——503 批 18 400
（三）简化分批法
在小批、单件生产的企业或车间中，如果同一月份投产的产品批数很多，且月末未完工产品的
批数也较多，为了简化核算工作，可以采用简化的分批法计算产品成本。
在实务工作中可以采用简化的分批法来进行计算，即“不分批计算在产品成本的简化分批法”。
采用简化分批法计算产品成本时，企业除按照产品批次设置基本生产成本明细账外，同时还需
要按照生产部门设置基本生产成本二级账。平时，对各批产品发生的直接计入费用和生产工时同时
在明细账和二级账中进行登记，而间接计入费用则只登记在二级账中，只有在发生完工产品的月份，
才对完工产品分配计算其间接计入费用。
【例 5-3】某企业按简化的分批法计算各批产品的成本，20××年 3 月份的生产资料如下：
产品批号分别是 101 批甲产品、201 批乙产品、301 批丙产品。各批产品的原材料都是在生产开
始时一次投料。各批产品的投产日期、产量及本月完工情况资料如表 5-21 所示。
表 5-21 产量及生产进度统计表
产品批号 产品名称 投产日期 投产产量（件） 本月完工情况
101 批 甲产品 1 月 50 完工 20 件
201 批 乙产品 2 月 30 完工 5 件
301 批 丙产品 3 月 70 本月无完工
接生产部门开设基本生产成本二级账，其中原材料是直接费用，各批产品应单独计算，基本生
产成本二级账中的原材料项目根据相关的明细账计算结果填列；直接人工、制造费用属于间接计入
费用（是由多批产品共同分摊的费用），根据相关的记账凭证填列；生产工时根据各批产品的统计
资料填列。车间的基本生产成本二级账，如表 5-22 所示。
表 5-22 基本生产成本二级账
（101 批、201 批、301 批）
20××年
月 日
摘要 直接材料
生产工
时
直接人
工
制造费用 合计
3 1 月初在产品成本 25 600 54 000 41 900 35 100 102 600
3 31 本月发生 13 000 29 000 24 500 18 850 56 350
3 31 累计 38 600 83 000 66 400 53 950 158 950
3 31
全部产品累计间接费用分配
率
— — —
3 31 转出本月完工产品成本 7 32 700 26 160 21 255 55
3 31 月末在产品成本 30 50 300 40 240 32 695 103
说明
1.表 5-22 的月初在产品成本中，直接材料、生产时分别根据表 5-23、表 5-24 和表 5-25 基本生
产明细账中的月初直接材料、生产工时汇总，即月初直接材料 25 元＝14 600 元+11 元；
月初生产工时 54 000 小时＝21 000 小时+18 000 小时+15 000 小时。直接人工、制造费用根据相关的
记账凭证填列，属于已知资料。
2.全部产品累计间接费用分配率计算如下：
[答疑编号 111050203]
『正确答案』直接人工费用累计分配率＝ （元/工时）
本月完工产品分摊直接人工费用＝×32 700＝26 160（元）
制造费用累计分配率＝ （元/工时）
本月完工产品分摊制造费用＝×32 700＝21 255（元）
材料费用和生产工时根据 101 批、201 批、301 批的生产成本明细账汇总登记。
3.表 5-22“转出本月完工产品成本”项目中的直接材料、生产工时、直接人工、制造费用分别根
据表 5-23、表 5-24 和表 5-25 基本生产明细账中“转出本月完工产品成本”相关数据汇总填制。
按产品批次开设成本明细账，根据发出材料汇总表编制记账凭证（略），根据记账任证和生产
工时统计资料登记生产成本明细账，见表 5-23、表 5-24、表 5-25 所示。
[答疑编号 111050204]
表 5-23 基本生产成本明细账
产品批号：101 批 甲产品
20××年
月 日
摘要
产量
（件）
生产工
时
直接材
料
直接人
工
制造费
用
合计
1 31 本月发生 50 21 000 14 600
2 28 本月发生 18 000 —
3 31 本月发生 9 500 —
3 31
生产费用累计数及发生累计间
接费用分配率
48 500 14 600
3 31 转出本月完工产品成本 20 26 000 5 840 20 800 16 900 43 540
3 31 单位成本 1 300 292 1 040 845 2 177
3 31 月末在产品成本 30 22 500 8 760
（注：完工产品生产工时 26 000 小时为已知数）
[答疑编号 111050205]
『正确答案』因为原材料是一次投料，可以直接按完工产品与月末在产品的数量比例进行分配：
直接材料分配率＝ （元/件）
完工产品直接材料费用＝292×20＝5 840（元）
月末在产品直接材料费用＝292×30＝8 760（元）
完工产品直接人工费用＝×26 000＝20 800（元）
完工产品制造费用＝×26 000＝16 900（元）
[答疑编号 111050206]
表 5-24 基本生产成本明细账
产品批号：201 批 乙产品
20××年
月 日
摘要
产量
（件）
生产工
时
直接材
料
直接人
工
制造费
用
合计
2 28 本月发生 30 15 000 11 000
3 31 本月发生 5 700 —
3 31
生产费用累计数及发生累计间
接费用分配率
20 700 11 000
3 31 转出本月完工产品成本 5 6 700
1
5 360 4 355 11
3 31 单位成本 1 072 871 2
3 31 月末在产品成本 25 14 000
9
9
（注：完工产品生产工时 6 700 小时为已知数）
[答疑编号 111050207]
『正确答案』直接材料分配率＝ （元/件）
完工产品直接材料费用＝×5＝1 （元）
月末在产品直接材料费用＝11 000-1 ＝9 （元）
完工产品直接人工费用＝×6 700＝5 360（元）
完工产品制造费用＝×6 700＝4 355（元）
[答疑编号 111050208]
表 5-25 基本生产成本明细账
产品批号：301 批 丙产品
20××年
月 日
摘要
产量
（件）
生产
工时
直接
材料
直接
人工
制造
费用
合计
3 31 本月发生 70 13 800 13 000
3 31 生产费用累计数及发生累计间接费用分配率
3 31 转出本月完工产品成本 — — — — —
3 31 单位成本
3 31 月末在产品成本 70 13 800 13 000
本月 301 批丙产品没有完工产品，因此，在基本生产明细账中只登记直接材料费用和生产工时，
间接费用如表 5-22 中的基本生产成本二级账的累计金额内容，这样就减少了成本计算的工作量，这
也是简化分批法的主要优点。
简化分批的特点与适用范围
1.简化分批法的特点
简化分批与一般分批法相比较，具有以下特点：
（1）采用简化分批法必须设立基本生产成本二级账。
因此，采用简化分批法计算产品成本时，基本生产成本二级账所起的作用为：
第一，按月提供企业或车间全部产品的累计生产费用和生产工时，为在各批产品之间分配间接
计入费用和计算各批完工产品成本提供资料；
第二，在有完工产品的月份，按照累计生产工时计算登记全部产品累计间接计入费用分配率，
以及完工产品总成本和月末在产品总成本。
（2）每月发生的间接计入费用，不是按月在各批产品之间进行分配，而是先在基本生产成本二
级账中累计起来，在有完工产品的月份，才按上列公式，在各批完工产品之间进行分配，计算完工
产品成本；
显然，采用这种分批法，可以简化费用的分配和登记工作；月末未完工产品的指数越多，核算
工作就越简化，降低了成本核算的工作量。
（3）采用这种方法，各批号完工产品之间分配间接计入费用的工作以及完工产品与月末在产品
之间分配间接计入费用的工作，都是利用累计间接计入费用分配率。
2.简化分批法的适用范围
简化分批适用于小批单件生产的企业或车间，同一月份投产的产品批数很多，几十批甚至达到
几百批，且月末未完工批数较多的企业。
四、分步法
（一）分步法的特点和适用范围
分步法的适用范围：
（1）产品的生产是多步骤的，包括连续式多步骤生产和装配式多步骤生产。
（2）产品的生产在技术上是可以间断的，各步骤的生产在不同的生产部门进行。
（3）企业的管理上有分步骤计算半成品成本（对外出售半成品）的要求。
分步法的特点表现为：
1.成本计算对象——产品的生产步骤；
2.基本生产成本的计算是按照步骤进行，存在着各步骤产品生产成本的结转问题。
分步法适用于大量、大批多步骤生产产品，且管理上要求分步骤计算产品成本的企业。
按照各生产步骤之间成本结转的要求不同，分步法又可分为逐步结转分步法和平行结转分步法。
（二）逐步结转分步法
这种方法适用于管理要求计算半成品成本的大量大批连续式多步洲生产的企业，是按照产品的
生产工艺流程，按顺序分步骤计算各步骤半成品并结转给下一步骤，直至最后计算出产成品成本的
分步法。也就是说，逐步结转分步法的成本计算过程与产品的生产工艺流程是一致的。
针对各步骤完工的半成品的成本，企业可以根据需要设置“自制半成品”账户核算，也可以按照
生产工艺流程的要求直接将其成本转入下一步骤的基本生产成本明细账中。
根据半成品成本在下一步骤生产成本明细账中的登记方式不同，逐步结转分步法可分为综合结
转分步法和分项结转分步法。
1.综合结转分步法
综合结转法的特点是将各步骤所耗用的上一步骤半成品成本，以“半成品”项目，综合记入各该
步骤的产品成本明细账中，不再分原始成本项目反映半成品成本。综合结转分步法下，可以按照半
成品的实际成本结转，也可以按照半成品的计划成本结转。
如果企业对产成品进行成本分析，就必须进行成本还原。
所谓成本还原，就是将产成品中的半成品项目的综合成本按照一定的标准还原成直接材料、直
接人工、制造费用等原始成本项目，其目的是按原始成本项目反映的产成品成本资料。
成本还原的标准是直接根据本月所产该种半成品的成本构成进行分解、还原。
例 5-4
某企业甲产品由两个车间分为两个生产步骤连续加工，企业为了加强成本管理，采用逐步结转
分步法进行成本核算，第一车间生产的的甲成品，验收后转入自制半成品库保管，第二车间根据需
要从仓库领用自制半成品（甲半成品），自制半成品按实际成本计价，发出的甲半成品核算采用先
进先出法，该企业按照生产步骤设置基本生产成本明细账 20××年 9 月份两个生产步骤的“月初在产
品成本”和“本月生发费用”资料分别如表 5-26.表 5-28 所示，自制半成品相关统计资料如表 5-27 所示。
表 5-26 基本生产成本明细账
产品名称：甲产品
生产步骤：一车间 单位：元
20××年
月 日
摘要 产量（件） 直接材料 直接人工 制造费用 合计
9 1 月初在产品成本 20 5600 8500 7300 21400
9 30 本月发生费用 80 29000 36000 16500 81500
9 30 生产费用合计 100 34600 44500 23800 102900
9 30 完工产品成本（半成品） 50 26000 34000 18000 78000
9 30 单位成本 — 520 680 360 1560
9 30 月末在产品成本（定额） 50 8600 10500 5800 24900
（注：表 5-26 中的各种费用计算方法与品种法相同，在此假定为已知）
[答疑编号 111050301]
根据半成品入库单等原始凭证编制会计分录如下：并登记甲半成品的自制半成品明细账，如表
5-27 所示。
借：自制半成品——甲半成品 78000
贷：基本生产成本——一车间——甲半成品 78000
表 5-27 自制半成品明细账
产品名称：甲半成品 单位：元
20××年 摘要 借方发生额 贷方发生额 余额
月 日 数量 单位成本 实际成本 数量 单位成本 实际成本 数量 单位成本 实际成本
9 1 月初 20 1670 33400
9 30 入库 50 1560 7800
9 30 领用
20
20
1670
1560
64600 30 1560 46800
[答疑编号 111050302]
根据领料单等原始凭证编制会计分录如下，并登记甲半成品的自制半成品明细账和二车间甲产
品的基本生产成本明细账，如表 5-27 和表 5-28 所示。
借：基本生产成本——二车间——甲半成品 64600
贷：自制半成品——甲半成品 64600
表 5-28 基本生产成本明细账
生产名称：甲产品
生产步骤：二车间 单位：元
20××年
月 日
摘要 产量（件） 半成品 直接材料 直接人工 制造费用 合计
9 1 月初在产品成本 10 13200 6800 2700 1800 24500
9 30 本月发生费用 40 64600 32000 13000 8500 118100
9 30 生产费用合计 50 77800 38800 15700 10300 142600
9 30 完工产品成本（产成品） 20 39600 18500 9700 6300 74100
9 30 产成品单位成本 — 1980 925 485 315 3705
9 30 月末在产品成本（定额） 30 38200 30300 6000 4000 68500
（注：表 5-28 中的各种费用计算方法与品种相同，在此假定为已知）
根据产成品入库单等原始凭证编制会计分录如下，并登记甲产品基本生产成本和明细账，如表
5-28 所示。
借：库存商品——甲产品 74100
借：基本生产成本——二车间——甲产品 74100
2.分项结转分步法
分项结转分步法是指在自制半成品明细账和下一步骤生产成本明细账中分别登记各个成本项目，
的半成品成本结转方法。
分项结转法的特点是将各步骤所耗用的上一步骤半成品成本，按照成本项目分项转入各该步骤
产品成本明细账的各个成本项目中。如果半成品通过半成品库收发，在自制半成品明细账中登记半
成品成本时，也要按照成本项目分别登记。
[答疑编号 111050303]
表 5-36 自制半成品明细账
产品名称：甲半成品 单位：元
20××
年
借方发生额 贷方发生额 余额
月 日
摘
要
数量
直接材
料
直接人
工
制造费
用
直接材
料
直接人
工
制造费
用
直接材
料
直接人
工
制造费用
9 1
月
初
20 10000 17600 5800
9 30
入
库
50 26000 34000 18000 36000 51600 23800
9 30
领
用
40 20572 29486 13600 15428 22114 10200
[答疑编号 111050304]
分项目计算加权平均单位成本：
直接材料单位成本= =（元）
直接材料费用=×40=20572（元）
直接人工单位成本= =（元）
直接人工费用=×40=29486（元）
单位制造费用= =340（元）
制造费用=340×40=13600（元）
[答疑编号 111050305]
表 5-37 基本生产成本明细账
产品名称：甲产品
生产部门：二车间 单位：元
产量（件） 直接材料 直接人工 制造费用 合计
月初在产品成本 10 13800 10700 5800 30300
领用半成品成本 40 20572 29486 13600 63658
本车间发生费用 32000 13000 8500 53500
生产费用合计 50 66372 53186 27900 147458
转出完工产品成本 20 43000 29800 18500 91300
产成品单位成本 2150 1490 925 4565
月末在产品成本（定额） 30 23372 23386 9400 56158
3.综合结转分步法的成本还原。
成本还原是指将产成品中的半成品项目按照一定的标准还的为原材料、工资及福利费、制造费
用等原始的成本项目。在进行还原计算时需要明确两个前提：
第一个前提：成本还原的对象。
如果半成品在各步骤之间是直接结转的，则成本还原就很简单，可以直接根据上一步骤的成本
明细账将关成品还原为直接材料、直接人工和制造费用成本项目。
第二个前提：成本还原的标准。
如果半成品在各步骤之间是通过自制半成品明细账结转的，那么由于半成品的单位成本是浮动
的，所以在实际工作中，一般是选择本月或者上月所生产半成品的成本构成作为还原标准，进行成
本还原。
还原分配率=
[例 5-7]根据例 5-4 的资料，以本月所产半成品的成本构成作为还原标准，进行成本还原计算。
[答疑编号 111050306]
『正确答案』半成品还原分配率= =
产成品中的半成品项目 39600 元的还原为：
直接材料 1=×26000=13200（元）
直接人工 1=×34000=17262（元）
制造费用 1=×18000=9138（元）
本月完工的产成品总成本 74100 元，其中：
直接材料=13200+18500=31700（元）
直接人工=17262 +9700=26962（元）
制造费用=9138+6300=15438（元）
根据表 5-28 和表 5-29 中的资料及上述计算结果，可以编制成本还原计算表，如表 5-34 所示。
[答疑编号 111050307]
表 5-34 成本还原计算表
产品名称：甲产品
产量=20 件 单位：元
还原分配率
半成品成
本
直接材料 直接人工
制造费
用
合计
还原前产成品成本 39600 18500 74100
成本还原标准 26000 78000
成本还原 -39600 13200 0
还原后产成品成本 31700 74100
产成品单位成本 1585 3705
4.综合结转分步法的优缺点。可以简化半成品成本的结转和登记工作，便于考核和分析完工产
品成本所耗半成品成本的水平；在按照计按成本综合结转，还可以简化和加速半成口收发凭证的计
价和登记工作，并且通过计算成本差异，反是上一步骤半成品成本节约和超支对各步骤地影响，便
于进行成本的分析与考核，综合结转分步尖的缺点是成本还原工作繁重、复杂。
分项结转分步法的优缺点，分项结转分步法可以直接提供规定成本项目反映的成本资料，不需
要进行成本还原，但是半成品成本结转和登记工作量大，各步完工成本中不能专项反映所耗上一步
骤的半成品成本，不利于进行成本分析与考核。
（三）平行结转分步法
平行结转分步法又叫不计算半成品成本分步法，其只宜在半成品种类较多，逐步结转半成品成
本工作量较大，管理上又不要求提供各步骤半成品成本资料的情况下采用。其特点是：
（1）各生产步骤不计算半成品成本，只计算本步骤所发生的生产费用。除第一步骤生产费用中
包括所耗用的原材料和各项加工费用外，其他各步骤只计算本步骤发生的各项加工费用。
（2）各步骤之间不结转半成品成本。不论半成品实物是在各生产步骤之间直接转移，还是通过
半成品库收发，都不进行总分类核算。也就是说，半成品成本不随半成品实物转移而结转。
（3）为了计算各步骤生产费用中应计入产成品的“份额”，必须将每一步骤发生的费用划分为耗
用于产成品部分和尚未最后制成的在产品部分。这里的在产品包括：1）尚在本步骤加工中的在产品；
2）本步骤已完工转入半成品库的半成品；3）已从半成品库转到以后各步骤进一步加工、尚未最后
制成的半成品。这是就整个企业而言的广义在产品。
（4）将各步骤费用中应计入产成品的“份额”，平行结转、汇总计算该种产成品的总成本和单位
成本。
如何正确确定各步骤生产费用中应计入产成品成本的份额，即每一生产步骤的生产费用如何正
确地在完工产成品和广义在产品之间进行分配，是采用这一方法的关键所在。在实际工作中，可以
采用约当产量比例法、定额成本计价法或定额比例法。
平行结转分步法可以简化和加速成本计算工作，并能够直接提供按原始成本项目反映的产成品
成本资料。但是，它不能全面地反映各步骤生产耗费的水平，不利于各步骤的成本管理，而且造成
半成品实物转移与费用结转脱节，不能为各步骤在产品的实物管理和资金管理提供资料。
2.产成品成本的计算方法
（1）完工产品与月末在产品的含义
采用平和地结转分步法进行成本计算时，是将每一个步骤中发生的费用在完工产品与月末在产
品之间进行分配，这里所说的月末在产品是一个广义的概念。
（2）费用在完工产品与广义在产品之间分配的方法
采用平行结转分步时，将处个步骤归集在的生产费用在产成品和月末在产品之间进行分配，而
在计算各个步骤应计入产成品份额时，可以采用约当产量法、定额比例法、定额成本法等方法。
【例 5-9】某企业甲产品经过三个生产步骤（第一，第二，第三车间）连续加工完成，第一车间
完工的半成品全部转移给第二车间生产出甲产品。即第二车间加工一件半成品耗用第一车间一件半
成品；第三车间加工一件产成品耗用第二车间一件半成品。成本计算采用平行结转分步法，原材料
在生产开始时一次投放，各车间采用约当产量比例法分配完工产品与期末在产品的费用，各步骤在
产品完工程度 50%，产量资料和成本费用资料如表 5-38、表 5-39 所示。
表 5-38 产 量 资 料 单位：件
项目 第一车间 第二车间 第三车间
期初在产品数量 10 20 30
本期投入产品数量 100 120 120
本期完工产品数量 90 110 100
期末在产品数量 20 30 50
表 5-39 成 本 费 用 资 料 单位：元
期初在产品成本 本月发生的费用
项目
第一车间 第二车间 第三车间 第一车间 第二车间 第三车间
直接材料 14800 48600
直接人工 9600 17060 24900 36000 34000 78000
制造费用 7300 28130 19400 16450 27000 63900
合计 31700 45190 44300 101050 61000 141900
[答疑编号 111050401]
根据甲产品的产量资料和成本费用资料，采用约当产量比例法分配完工产品应负担的成本份额
和月末在产品应负担的成本，登记第一、第二、第三车间的基本生产成本间细账，如表 5-40、表 5-41
和表 5-42 所示
表 5-40 基本生产成本明细账
产品名称：甲产品
生产部门：一车间 单位：元
20××年
月 日
摘要 产量（件） 直接材料 直接人工 制造费用 合计
5 1 月初在产品成本 14800 9600 7300 31700
5 31 本月发生费用 48600 36000 16450 101050
5 31 生产费用合计 63400 45600 23750 132750
5 31 产成品成本份额 100 31700 24000 12500 68200
5 31 月末在产品成本 31700 21600 11250 64550
[答疑编号 111050402]
应转入完工产品的直接材料=100×317=31700（元）
产义在产品应负担直接材料=（20+30+50）×317=31700（元）
应转入完工产品的直接人工=100×240=24000（元）
广义在产品应负担直接人工=（20×50%+30+50）×240=21600（元）
应转入完工产品的制造费用=100×125=12500（元）
广义在产品应负担制造费用=（20×50%+30+50）×125=11250（元） 表 5-41 基本生产成本
明细账
产品名称：甲产品
生产部门：二车间 单位：元
20××年
月 日
摘要 产量（件） 直接材料 直接人工 制造费用 合计
5 1 月初在产品成本 17060 28130 45190
5 31 本月发生费用 34000 27000 61000
5 31 生产费用合计 51060 55130 106190
5 31 产成品成本份额 100 30945 33412 64357
5 31 月末在产品成本 20115 21718 41833
[答疑编号 111050403]
应转入完工产品的直接人工=100×=30945（元）
广义在产品应负担直接人工=（30×50%+50）×=20115（元）
应转入完工产品的制造费用=100×=33412（元）
广义在产品应负担制造费用=（30×50%+50）×=21718（元）
表 5-42 基本生产成本明细账
产品名称：甲产品
生产部门：三车间 单位：元
20××年
月 日
摘要 产量（件） 直接材料 直接人工 制造费用 合计
5 1 月初在产品成本 24900 19400 44300
5 31 本月发生费用 78000 63900 141900
5 31 生产费用合计 102900 83300 186200
5 31 产成品成本份额 100 82320 66640 148960
5 31 月末在产品成本 20580 16660 37240
[答疑编号 111050404]
应转入完工产品的直接人工=100×=82320（元）
广义在产品应负担直接人工=（50×50%）×=20580（元）
应转入完工产品的制造费用=100×=66640（元）
广义在产品应负担制造费用=（50×50%）×=16660（元）
将第一、第二、第三车间生产成本明细账中应计入产成品成本的份额，平行结转、汇总记入甲
产品成本汇总表，如表 5-43 所表：
车间份额 产量（件） 直接材料 直接人工 制造费用 成本合计
第一车间份额 100 31700 24000 12500 68200
第二车间份额 100 30945 33412 64357
第三车间份额 100 82320 66640 148960
合计 100 31700 137265 112552 281517
单位成本
根据计算结果编制如下会计分录，并登记相关的明细账，如 5-40、表 5-41 和表 5-42 所示。
借：库存商品——甲产品 281517
贷：基本生产成本——一车间——甲产品 68200
——二车间——甲产品 64357
——三车间——甲产品 148960
逐步结转分步法与平行结转分步法的比较
（一）本质区别
（二）在产品的概念不同
（三）完工产品的概念不同
（四）成本费用的结转和计算方法不同
平行结转分步法的优点是可以简化和加速产品成本的结转和登记工作，可以直接提供规定成本
项目反映的成本资料。其缺点有两个：一是由于各步骤的成本计算均不是全部计算，不能全面地反
映各步骤生产耗费，不能提供各步骤所耗上一步骤的半成品成本，不能提供完工半成品成本资料，
不利于各步骤进行成本管理。二是由于各步骤成本计算中的月末在产品成本，均为广义在产品成本，
使半成品实物转移与费用转移脱节，不利于为各步骤在产品的实物管理和资金管理提供资料。
第六章 分类法
第一节 分类法
一、分类法的特点
在大量、大批生产产品的企业，产品成本核算一般采用品种法，以产品品种为成本计算对象，
每一种产品都要分别设置生产成本明细账。但是，如果企业的产品种类很多，就要设置多个生产成
本明细账，造成产品成本计算工作的繁琐，工作量较大，如食品厂生产各种各样的面包、饼干、糖
果、鞋厂生产各种材料、规格的鞋子等。因此，在实际工作中可以采用一种简化的成本计算方法，
即分类法。
分类法的特点是先按照产品的类别归集生产费用，计算该类产品成本；类内不同品种（或规格）
产品的成本按照一定的分配方法分配确定。
二、分类法的计算程序
（一）根据产品特点进行分类；
产品分类一般从三个方面进行：第一，生产工艺相近的产品；第二，耗用相同原材料的产品；
第三，在同一生产部门加工生产的产品。
（二）按产品类别编制各种生产费用汇总表；
（三）按产品类别设置生产成本明细账；
（四）在各类产品成本明细账中归集费用；
（五）计算大类产品的综合完工产品成本；
（六）确定类内产品各成本项目的分配标准。
1.材料费用的分配标准
（1）按定额消耗量计算
（2）按定额费用计算
2.直接人工费用的分配标准
（1）按实际工时计算
（2）按定额工时计算
3.制造费用的分配标准
（1）实际工时
（2）定额工时
4.系数法
在按照定额标准进行类内产品的费用分配时，为了简化计算，可以采用系数法。系数法的计算
过程是：
（1）在大类产品内选择一种产量较大、生产比较稳定或规格较为适中的产品作为标准产品，将
其单位产品定额的系数确定为“1”。
（2）将类内其他产品的定额根据与标准产品定额的比例折算为系数。
（3）根据产量和折算系数计算各种产品的总系数。
（4）以系数作为分配标准计算费用分配率。
（5）根据系数计算各种产品应分摊的实际费用。
（七）计算每一种产品的完工成本。
【例 6-1】某企业的乙类产品中有 A、B、C 三种产品，三种产品的材料费用定额分别为 A 产
品 20 元/件，B 产品 30 元/件，C 产品 40 元/件。企业将 A 产品确定为标准产品，其材料费用的定额
系数确定为 1。
20××年 9 月份的生产成本资料：乙类产品的完工产品总成本为 82 800 元，完工产品产量为 A
产品 50 件，B 产品 100 件，C 产品 80 件。
要求：采用系数法计算各种产品应分摊的材料费用。
[答疑编号 111060101]
各种产品的总系数计算如表 6-2 所示。
表 6-2 各种产品原材料费用系数计算表
产品名称 单位产品系数 产量（件） 总系数
A 产品 1 50 50
B 产品 （30/20） 100 150
C 产品 2（40/20） 80 160
合计 — — 360
分配材料费用
材料费用分配率= 82 800/360=230
A 产品应分摊的材料费用=230×50=11 5000（元）
B 产品应分摊的材料费用=230×150=34 500（元）
C 产品应分摊的材料费用=230×160 = 36 800（元）
【例 6-2】某企业甲类产品中有 A、B、C、D 四种产品，其中 B 产品为标准产品，类内产品的
费用分配标准为：材料按系数法分配，材料系数按费用定额确定，直接人工和制造费用按实际工时
分配。
20××年 9 月份的相关材料如下：
（1）产品的材料费用定额：A 产品 18 元/件、B 产品 10 元/件、C 产品 24 元/件、D 产品 8 元/
件。
（2）各种产品工时统计：A 产品 5 600 工时、B 产品 4 000 工时、C 产品 6 000 工时、D 产品 4
400 工时。
（3）本月各种产品完工产量：A 产品 100 件、B 产品 120 件、C 产品 90 件、D 产品 150 件。
（4）甲类产品月初在产品成本、本业主发生费用、产成品成本和月末产品成本资料，见甲类产
品的基本生产成本明细账，如表 6-3 所示。
表 6-3 基本生产成本明细账
产品类别：甲类
产品名称：（A 产品、B 产品、C 产品、D 产品）
单位：元
20××年 凭证
月 日 种类 编号
摘要
直接
材料
直接
人工
制造
费用
合计
4 1 月初在产品成本 45 860 16 980 12 360 210 490
4 30 本月发生费用 135 000 39850 35 640 285 690
4 30 生产费用合计 180 860 56 830 48 000 285 690
4 30 产成品成本 143 100 42 800 37 000 222 900
4 30 月末在产品成本 37 760 14 030 11 000 62 790
要求：计算各种产品的产成品成本。
[答疑编号 111060102]
甲类产品成本计算程序如下：
各种产品的材料费用总系数，如表 6-4 所示。
表 6-4 各种产品原材料费用系数计算表
产品名称 材料定额（元/件） 单位产品系数 完工产品产量（件） 总系数
A 产品 18 100 180
B 产品 10 1 120 120
C 产品 24 90 216
D 产品 8 150 120
合计 — — — 636
材料费用分配率=143 100/636 = 225
A 产品的产成品直接材料费用=225×180=40 500（元）
B 产品的产成品直接材料费用=225×120=27 000（元）
C 产品的产成品直接材料费用=225×216=48 600（元）
D 产品的产成品直接材料费用=225×120=27 000（元）
直接人工费用分配率= 42 800/（5 600+4 000+6 000+4 400）=（元/小时）
A 产品的产成品直接人工费用= × 5 600 = 11 984（元）
B 产品的产成品直接人工费用= × 4 000 = 8 560（元）
C 产品的产成品直接人工费用= × 6 000 = 12 840（元）
D 产品的产成品直接人工费用= × 4 400 = 9 416（元）
制造费用分配率= 37000/（5600+4000+6000+4400）=（元/小时）
A 产品的产成品制造费用= ×5600 = 10360（元）
B 产品的产成品制造费用= ×4000 = 7400（元）
C 产品的产成品制造费用= ×6000 = 11100（元）
D 产品的产成品制造费用= ×4400 = 8140（元）
各种产品的产成品成本合计：
A 产品=40500+11984+10360=62844（元）
B 产品=27000+8560+7400=42960（元）
C 产品=48600+12840+11100=72540（元）
D 产品=27000+9416+7140=44556（元）
根据上述计算编制产成品成本计算表，如表 6-5 所示。
表 6-5 产成品成本计算表
20××年 4 月 单位：元
项目 产量（件）
材料费用
定额
单位产品材
料系数
材料费用
总系数
实际工
时
直接材
料
直接人
工
制造费
用
成本合
计
分配
率
—— —— —— —— —— 225 ——
A 产
品
100 18 180 5600 40500 11984 10360 62844
B 产
品
120 10 1 120 4000 27000 8560 7400 42960
C 产
品
90 24 216 6000 48600 12840 11100
D 产
品
150 8 120 4400 27000 9416 8140 44556
合计 460 —— —— 636 20000 143100 42800 37000 222900
根据甲类产品类内各种产成品成本计算表及产成品验收入库单，作如下会计分录
借：库存产品——甲类产品——A 产品 62844
——B 产品 42960
——C 产品 72540
——D 产品 44556
贷：基本生产成本——甲类产品 222900
三、分类法适用范围和应用条件
采用分类法进行成本计算适用于企业的产品、规格繁多，按照一定标准划分为若干类别的企业
或车间；分类法还适用于工业企业的联产品、副产品以及某些等级产品、零星产品的成本计算。
企业采用分类法进行成本核算应具备的条件是企业的产品种类很多；多种产品的生产工艺比较
相似；生产工艺相似的产品在同一生产部门进行生产；同类产品之间有比较准确的分配标准。
第二节 联产品、副产品成本计算的方法
联产品和副产品的生产无论品种多少、其成本计算也需要采用分类法或分类法相似的方法。
一、联产品成本计算方法
（一）联产品的概念
联产品是指在生产过程中对同一原料经过相同工艺过程的加工，同时生产出来的几种主要产品。
（二）联产品的主要特征
（1）联产品都是企业的主要产品，是企业生产活动的主要目标。
（2）联产品成本计算的关键是联合成本的分配计算，即确定分离点。
（3）销售价格较高，对企业收入有较大贡献。
（4）要生产一种产品，通常要生产所有联产品。
（三）联产品成本计算方法
【例 6-3】某企业对同一原料经过相同工艺技术进行加工时，生产出联产品甲、乙、丙三种主要
产品，将甲、乙、丙三种产品归为一类（W 类），采用分类法计算成本。假定类内产品之间分配费
用的标准为：原材料费用按各种产品的原材料费用系数分配，原材料费用系数按原材料费用定额确
定；其他费用按定额工时比例分配。该企业规定乙产品为标准产品。
[答疑编号 111060103]
（1）根据原材料费用定额计算原材料费用系数，如表 6-6 所示。
表 6-6 各种产品原材料费用系数计算表
单位产品原材料费用
产品名称
原材料名称或编号 消耗定额（千克） 计划单价 费用定额 原材料费用系数
1041
2026
4033
40
85
81
15
6
20
600
510
1620
2730÷3900=
甲
小计 2730
1041
2026
4033
80
50
120
15
6
20
1200
300
2400
1
乙（标准产品）
小计 3900
1041
2026
4033
89
90
150
15
6
20
1335
540
3000
4875÷3900=
丙
小计 4875
（2） 按产品类别（W 类）开设产品成本明细账。根据各项生产费用分配表登记产品或本明细
账，计算该类
产品成本，假定该企业这些产品成本按定额成本计算，根据月初、月末在产品定额成本资料和
本月各种生产费用分配表，登记该类产品成本明细账。如表 6-7 所示。
表 6-7 基本生产成本明细账
产品名称：W 类 单位：元
摘要 直接材料 直接人工 制造费用 成本合计
月初在产品成本（定额成本） 62865 20295 66825 149985
本月费用 80010 27750 90135 197895
生产费用合计 142875 48045 156960 347880
产成品成本 97155 29184 96000 220320
月末在产品成本 45720 18861 60960 127560
分配计算甲、乙、丙三种产品的产成品成本。根据各种产品的产量、原材料费用系数和工时消
耗定额，
分配计算 W 类内甲、乙、丙三种产品的产成品成本。
相关资料为：类内各产品工时消耗定额为：甲产品 8 小时，乙产品 10 小时，丙产品 12 小时；
本月份各产品产量为：甲产品 45 件，乙产品 840 件，丙产品 600 件。根据原材料费用系数、本月产
量以及其他相关产品成本资料，编制 W 类产成品成本计算表，如表 6-8 所示。
表 6-8 各种产成品成本计算表
产品类别：W 类 单位：元
项目
产量
（件）
原材料
费
用系数
原材料费
用总系数
工时
消耗
定额
定额
工时
直接
材料
直接
人工
制造
费用
成本
合计
Ⅰ Ⅰ Ⅰ Ⅰ=Ⅰ×Ⅰ Ⅰ Ⅰ=Ⅰ×Ⅰ
Ⅰ=Ⅰ×分配
率
Ⅰ=Ⅰ×分配
率
Ⅰ=Ⅰ×分
配率
Ⅰ
费用分
配率
甲产品
乙产品
丙产品
450
840
600
1
315
840
750
8
10
12
3600
8400
7200
51
16065
42840
38250
12768
10944
5
18000
42000
36000
39537
97608
85194
合计 1905 19200 97155 29184 96000 222339
表 6-8 中各种费用分配率的计算如下：
直接费用分配率=97155/1905=51
直接人工费用分配率=29184/19200=
制造费用分配率=96000/19200=5
在表 6-8 所示产品成本计算表中，各项费用的合计数是分配对象，它应该根据该类产品成本明
细账（表 6-7）中产成品成本一行中的数字填列。表中原材料费用分配率，应根据原材料费用合计数
除以原材料费用总系数的合计数计算填列；原材料费用分配率分别乘以各种产成品的原材料费用总
系数，即可求得各种产成品的直接材料费用；直接人工、制造费用的分配率，则应根据各该项费用
的合计数，分别除以定额工时的合计数计算填列；以各该项费用分配率，分别乘以各种产成品的定
额工时，即可求得类内各种产成品的各该项费用。
二、副产品成本计算方法
（一）副产品的特点
在企业的生产中，有时会出现在生产主要产品的同时，还附带生产出一些副产品，这些副产品
可以作为独立的产品对外出售。为了准确计算各种产品的利润水平，企业需要计算副产品的成本。
但是，副产品的生产和主产品的生产时联系在一起的，为了简化成本核算工作，可以将主、副产品
作为一类产品，采用分类法进行成本核算。副产品有以下特点：
（1） 在企业的生产中所占比重较小。
（2） 不是独立的生产过程，与主产品的生产状况密切相关。
（3） 可以作为产品独立出售。
（二）副产品成本的计算
1.副产品生产的两种情况
（1）在生产主产品的同时，直接生产出可对外出售的副产品。
（2）在生产主产品的同时，生产出可用于加工副产品的原料，对原料进行再加工，才能成为可
以对外出
售的产品。
2.副产品的计算方法
在计算副产品的成本时，一般是将主、副产品合并为一类产品，按类归纳集生产费用，月末采
用一定的标
准进行类内产品的分配。
（1）与一般的分类法相同，月末将生产部门发生的共同费用按照一定的标准在主、副产品之间
进行分配。
【例 6-4】某企业在生产 A 产品的同时，还可以生产出一种原料，对该种原料进行再加工，就
可以生产出
对外出售的 B 产品，两种产品在同一个车间生产。企业为了简化核算，将两种产品作为一类产
品进行成本计算，其中，A 产品是主产品，B 产品是副产品，A、B 产品费用分配标准如下：
[答疑编号 111060104]
B 产品的材料费用按定额（5 元/千克）计价，从材料费用总额中扣除，本月生产的副产品——
原料为 800 千克，对其中的 600 千克进行了再加工；
该车间本月发生材料费用 20500 元。
该车间本月生产 A、B 产品共发生直接人工 105300 元，制造费用 42390 元，按定额工时比例
在 A、B 产品之间分配，A、B 产品定额工时资料如表 6-9 所示。
表 6-9 产品定额工时计算表
产品 工时 工时定额（工时/件） 产量（件） 定额工时（工时）
A 产品 50 500 25000
B 产品 20 100 2000
合计 — — 27000
本月 A、B 产品的月初在产品资料和月末在产品资料为定额成本，A、B 产品的基本生产成本明
细账如表 6-10 和表 6-11 所示。
表 6-10 基本生产成本明细账
产品名称：A 产品 单位：元
凭证
种类 编号
摘要 产量（件） 直接材料 直接人工 制造费用 合计
月初在产品（定额成本） 200 6500 4700 5500 16700
本月发生费用 400 20500 97500 39250 157250
减：原料 800（千克） -4000 — — -4000
生产费用合计 600 23000 10200 44750 169950
产成品成本 500 18000 99000 41950 158950
单位成本 — 36 198
月末在产品（定额成本） 100 5000 3200 2800 11000
（注：4000* = 800 千克×5 元/千克，副产品——原料的成本从直接材料成本中一次扣除）
表 6-11 基本生产成本明细账
产品名称：B 产品 单位：元
凭证
种类 编号
摘要 产量（件） 直接材料 直接人工 制造费用 合计
月初在产品（定额成本） 50 1200 3500 1400 6100
本月发生费用 120 3000 7800 3140 13940
略 略 生产费用合计 170 42000 11300 1540 20040
产成品成本 100 2550 8320 2440 13310
单位成本 —
月末在产品（定额成本） 70 1650 2980 2100 6730
成本计算步骤：
B 产品本月发生材料费用=600×5=3000（元）
直接人工分配率=105300/27000=（元/小时）
A 产品分摊的直接人工=×25000=97500（元）
B 产品分摊的直接人工=×2000=7800（元）
制造费用分配率=42390/27000=（元/小时）
A 产品分摊的制造费用=×25000=39250（元）
B 产品分摊的制造费用=×2000=3140（元）
根据上述计算结果，登记产品成本明细账，如表 6-10 和表 6-11 所示。
（2）事先确定副产品的固定成本，月末按固定成本计算副产品成本，总成本减去副产品的成本
即为主产品成本。这种方法比较简单，但是计算的结果有一定的假设性，副产品成本估算的过高或
过低，都会影响主产品的成本水平。
【例 6-5】根据例 6-4 的相关资料，采用简化的计算方法，事先确定 B 产品的单位固定成本为：
直接材料 28 元/件、直接人工 85 元/件、制造费用 24 元/件。按固定成本扣除副产品成本，可以不设
置 B 产品成本明细账，将费用全部归集在 A 产品的成本明细账中，直接在 A 产品成本明细账中进
行计算，如表 6—12 所示。
表 6-12 基本生产成本明细账
凭证
种类 编号
摘要 产量（件） 直接材料 直接人工 制造费用 合计
月初在产品（定额成本） 200 6500 4700 5500 16700
本月发生费用 400 20500 105300 42390 168190
略 略 费用合计 27000 110000 47890 184890
减：B 产品成本（固定成本） -2800 -8500 -2400 -13700
产成品成本 500 19200 98300 42690 160190
单位成本 ——
月末在产品（定额成本） 100 5000 3200 2800 11000
根据上述计算，编制产品成本汇总表，如表 6-13 所示。
表 6-13 产成品成本汇总表
单位：元
总成本
产品名称 产量（件）
直接材料 直接人工 制造费用 合计
单位成本
A 产品 500 19200 98300 32690 16190
B 产品 100 2800 8500 2400 13700 137
合计 ——22000 106800 45090 173890 _
有些工业企业，随着生产发展和科学技术进步，综合治理废弃、废液和废料（简称“三废”）。
“三废”一经利用也就成为副产品，应该按照副产品的成本计算方法计算其成本。在实际工作中，如
果副产品的加工处理时间不长，费用不大，为了简化计算工作，副产品可以按计划单位成本计价。
从主、副产品的生产费用总额扣除，余额为主产品，大大简化了成本计算工作。
第七章 定额成本法
第一节 定额成本法概述
一、定额成本法的含义及特点
（一）定额成本法的含义
定额成本法是以定额成本为基础，加上（或减去）脱离定额差异、材料成本差异和定额变动差
异，计算产品实际生产成本的方法。因此定额成本法既是成本计算的辅助方法，又是成本控制的方
法。
（二）定额成本法的特点
1.定额成本法的一般特点
相对于成本的其他计算方法，定额成本法是为了克服成本计算基本方法的弱点，将产品成本计
划、成本核算、成本控制及分析结合在一起，能及时解决、反映和监督生产费用与产品成本脱离定
额的差异，以便加强成本管理。
定额成本是根据企业现行消耗定额来制定；在核算过程中，随着生产技术的进步和劳动生产率
的提高，消耗定额也会随着变化而不断修订。一般而言，定额成本在年度内有可能因企业消耗定额
的修订而变动，定额成本计算产品实际成本的基础，是企业对产品成本进行自我控制和考核的依据。
2.定额成本与计划成本的异同
产品的定额成本与计划成本既有相同之处，又有不同之处。相同之处是：两者都是以生产耗费
的消耗定额和计划单价为依据确定目标成本。例如，原材料费用定额是产品原材料消耗定额与原材
料计划单价的乘积；生产工资费用定额是产品生产工时定额与生产工资计划单价的乘积；制造费用
定额是产品生产工时定额与制造费用计划单价的乘积。
产品的定额成本与计划成本两者不同之处是：计划成本计算依据的消耗定额是计划期（一般为
一年）内平均消耗定额，即计划定额，计划成本在计划期内通常是不变的。同时，计算计划成本的
原材料等的计划单价，在计划期内通常也是不变的；而定额成本计算依据的消耗定额是现行的定额，
是企业在现有生产技术条件下，各项消耗上应达到的标准，定额成本会随着生产技术的进步、劳动
生产率的提高而不断修订。因此，定额成本在计划期内是变动的。
（三）定额成本法与其他成本计算方法的异同
在成本计算中，品种法、分批法、分步法和分类法下，生产费用的日常核算，都是按照其实际
发生额进行，产品的实际成本也都是根据实际生产费用计算的。这样的计算方法有利于成本实际发
生额的核算，但不利于日常的成本控制。因为，生产费用和产品成本脱离定额的差异及其发生的原
因，只有在月末时通过实际资料与定额资料的对比、分析才能得到反映，而不能在月份内生产费用
发生时就得到反映，不利于及时对产品成本进行控制和管理。
采用定额成本法计算产品成本时，实际成本的计算如公式 7-1 所示。
实际成本=定额成本+ 材料成本差异+ 定额变动差异 （公式 7-1）
二、定额成本法的适用范围和应用条件
（一）定额成本法的适用范围
定额成本法需要事先制定定额成本，才能进行成本的核算和差异的核算。因此，定额成本法主
要适用于定额管理制度比较健全，定额管理基础工作比较好，产品生产已经定型，各项消耗定额比
较准确、稳定的企业。
（二）定额成本法的应用条件
采用定额成本法进行产品成本核算的目的主要是为了加强成本管理，这种方法和其他方法相比，
计算比较复杂，而且对企业的成本管理水平要求也比较高，因此，企业必须具备相应的条件才可以
采用定额成本法进行核算。定额成本法的应用条件主要有以下几点：
（1）企业有较完善的定额管理制度，各生产部门能够有效地贯彻定额计划。
（2）产品的生产工艺比较稳定，可以较准确地估算各项费用的定额标准。
（3）企业需要利用产品成本资料进行成本管理和成本分析，需要具备较完备的成本历史资料。
三、定额成本法的优缺点
（一）定额成本法的优点
定额成本法最主要的优点是在产品成本计算的过程中，将产品成本的事先计划、事中控制和事
后分析有机地结合在一起，这样，就可以为企业的成本管理提供以下信息：
（1）产品在现有生产条件下的最低成本（定额成本）。
（2）成本差异产生的原因。
（3）产品成本降低的潜力。
（二）定额成本法的缺点
定额成本法最主要的缺点是成本核算的工作量较大，主要表现在以下几个方面：
（1）在生产开始前要尽量准确地估算各种产品的定额。
（2）在生产过程中腰分别计算产品的定额成本和脱离定额的差异。
（3）在定额变动的情况下，要计算定额变动差异。
第二节 定额成本的制定
一、定额成本的含义
定额成本是根据企业现行材料消耗定额、工时定额、费用定额及其他有关资料计算的一种目标
成本。
定额成本的制定，必须先制定单位产品的消耗定额、费用定额。产品的定额成本一般由
企业的计划、技术、会计等部门共同制定。
如果产品的零、部件不多，可先根据零件原材料的消耗定额、工序计划和工时消耗定额
以及原材料的计划单价、计划小时工资率和计划小时费用率计算零件定额成本，然后再汇总计
算部件和产成品的定额成本。
如果产品的零、部件较多，为了简化成本计算工作，也可以不计算零件定额成本，而根
据所有零件原材料消耗定额、工序计划和工时消耗定额的零件定额卡，以及原材料计划单价、
计划的工资率和其他费用率，计算部件定额成本，然后汇总计算产成品定额成本；或者根据零、部
件的定额卡直接计算产成品的定额成本。
为了便于进行成本分析和考核，定额成本本包括的成本项目和计算方法，应该与计划成本、实
际成本包括的成本项目和计算方法一致。
首先要区分成本定额和定额成本两个概念。成本定额是指企业根据产品的生产工艺所确定的单
位产品的应该成本，是计算定额成本的基础；定额成本是指企业根据产品产量和成本定额标准所计
算出来的某个生产期的成本目标。要计算产品在某个生产期的定额成本，首先要确定产品的成本定
额，二者之间的关系如公式 7-2 所示。
产品的定额成本=该种产品的成本定额× 本期产量 （公式 7-2）
定额成本的制定方法
（一）材料定制成本的计算
1.成本定额的确定。
（1）消耗量定额的确定。企业应根据产品的生产工艺特点，将每一种产品所耗用的材料，按材
料种类分别确定定额消耗量，如果产品是连续式多步骤生产的，而且材料的投料方式是按生产步骤
陆续投料，那么，就要分步骤确定材料消耗量定额，并将各步骤的定额汇总。
（2）计划单价的确定。采用定额成本法进行产品成本核算的企业，材料一般按计划成本计价，
每一种材料确定一个相对固定的计划价格，材料的入库、领用、结存等核算，在平时都按计划价格
计算，月末再根据材料成本差异率计算发出材料应负担的成本差异。
（3）单位产品材料成本定额的确定。单位产品的材料成本定额计算如公式 7-3 所示。
材料成本定额=∑（消耗量定额×计划价格）（公式 7-3）
2.定额成本的计算
确定了材料的成本定额后，就可以根据产品的实际产量计算出某材料定额成本，如公式 7-4 所
示。
产品的定额成本=该种产品的成本定额×本期实际产量 （公式 7-4）
（二）直接人工定额成本的计算
1.成本定额的确定
（1）工时定额的确定。企业应根据产品的生产工艺特点，确定每一种产品的生产工时定额，如
果产品是连续式多步骤生产的，就要分步骤确定生产工时定额，并将各步骤的定额汇总。
（2）单位工时直接人工费用的确定。
（3）单位产品直接人工成本定额的确定。根据工时定额和单位工时直接人工费用，计算单位产
品直接人工成本定额如公式 7-5 所示。
单位产品直接人工成本定额=∑（工时定额×单位工时直接人工费用）（公式 7-5）
2.定额成本的计算
确定了直接人工成本定额，根据产品的实际产量计算出某生产期的定额成本，如公式 7-6 所示。
产品的定额成本=该种产品的成本定额×本期实际产量 （公式 7-6）
（三）制造费用定额成本的计算
1.成本定额的确定
根据工时定额和单位工时制造费用，计算单位产品制造费用成本定额如公式 7-7 所示。
单位产品制造费用成本定额=∑（工时定额×单位工时制造费用） （公式 7-7）
2.定额成本的计算
确定了制造费用的成本定额后，根据产品的实际产量计算某生产期的定额成本如公式 7-8 所示。
产品的定额成本=该种产品的成本定额×本期实际产量 （公式 7-8）
第三节 定额成本控制
一、定额成本控制的含义及特点
（一） 定额成本控制的含义
定额成本控制是利用定额成本进行成本控制的方法。定额成本控制以定额成本为标准，计算和
分析产品成本与定额成本的差异，用以考核成本执行的情况，即定额成本一旦制定出阿里，即成为
企业进行成本控制的基础，企业的各层级都要按照定额成本来核算所发生的成本费用，并对所产生
的差异进行分析，从而确定成本差异的原因，确定差异的合理性问题，对于不合理的差异要及时进
行改进，从而达到控制成本的目的。
（二）定额成本控制的特点
定额成本控制分为三个阶段，事前制定定额成本的目标成本控制、事中差异分析的控制和事后
实际成本合理性的控制。
1.事前制定定额成本
2.事中核算成本费用和脱离定额的差异
3.事后计算实际成本
差异核算
（一）脱离定额差异
脱离定额差异是指产品生产过程中各项实际发生的生产费用脱离现行成本定额的差异，即在发
生生产费用时，将符合定额的费用与脱离定额的差异分别编制定额凭证和差异凭证，丙在有关费用
分配表和明细分类账中分别予以登记。
脱离定额差异根据成本项目分为材料脱离定额差异、工资脱离定额差异和制造费用脱离定额差
异。
1.材料脱离定额差异的计算
材料脱离定额差异的计算主要有限额发、存盘法和材料切割法三种方法。
（1）限额法。限额法的计算步骤：
Ⅰ 根据定额成本资料和计划产量，确定本月的材料领用限额，设置限额领料单。
Ⅰ 根据实际领料情况，分别填制限额领料单和超额领料单（或退料单）。
Ⅰ 计算领料差异。
Ⅰ 根据本月实际产量计算材料定额成本。
Ⅰ 根据材料定额成本和实际领料情况，计算用料差异。
【例 7-5】某企业甲产品 7 月份的计划产量为 100 件，其材料消耗量定额为 10 千克/件，材料的
计划单价为 6 元/千克，本月实际领料 800 千克。
要求：计算材料脱离定额差异。
[答疑编号 111070101]
假设有如下三种情况：
第一种情况：本月实际产量 100 件，月初和月末均无余料。
领料限额=10×100=1000（千克）
实际材料定额=10×100=1000（千克）
领料差异=800-1000=-200（千克）
用料差异=800-1000=-200（千克）
材料脱离定额差异=-200×6=-1200（元）（节约差异）
第二种情况：本月实际产量 100 件，月初有余料 100 千克，月末有余料 20 千克。
领料限额=10×100=1000（千克）
实际材料定额=10×100=1000（千克）
领料差异=800-1000=-200（千克）
用料差异=（800+100-20）-1000=-120（千克）
材料脱离定额差异=-120×6=-720（元）（节约差异）
第三种情况：
领料限额=10×100=1000（千克）
实际领料定额=10×90=900（千克）
领料差异=800-1000=-200（千克）
用料差异=（800+180-10）-900=70（千克）
材料脱离定额差异=70×6=420（元）（超支差异）
根据上述例题的计算结果，计算材料脱离定额差异如公式 7-10 所示。
材料脱离定额差异=用料差异×材料计划单价 （公式 7-10）
需要注意的是，在公式 7-10 中采用材料计划单价，计算出忧郁材料消耗脱离定额所产生的差异
（量差），这种差异与生产环节的管理有密切关系，往往只是领料差异，而不一定是用料差异。因
为，投产的数量不一定等于规定的产品数量，在期初、期末车间有余料（未办理推料手续）的情况
下，所需原材料的数量也不一定等于原材料的实际消耗量。这是进行材料成本分析的重点。
（2）盘存法。在实际工作中，产品产量的计算可以采用实地盘存制，用倒挤的方法来计算，如
公式 7-11 所示。
本期投产产品数量=本期完工产品数量+期末在产品数量-期初在产品数量 （公式 7-11）
（3）材料切割法。
直接人工费用脱离定额差异的计算
（1） 计划小时工资率。
计划小时工资率=某车间计划产量的定额直接人工费用总额/该车间计划产量的定额生产工时总
额 （公式 7-12）
（2） 实际小时工资率。
实际小时工资率=某车间实际直接人工费用总额/该车间实际生产工时总额 （公式 7-13）
（3） 计算工资定额成本。
某产品定额直接人工费用=该产品实际完成的定额生产工时×计划小时工资率 （公式 7-14）
某产品的实际直接人工费用=该产品实际生产工时×实际小时工资率 （公式 7-15）
（4） 计算直接人工脱离定额的差异。
某产品生产直接人工脱离定额的差异=该产品的实际生产直接人工费用-该产品的定额生产直接
人工费用 （公式 7-16）
2.制造费用脱离定额差异的计算
（1）计划小时制造费用率。
计划小时制造费用率=某车间计划产量的定额制造费用总额/该车间计划产量的定额生产工时总
额 （公式 7-17）
（2）实际小时制造费用率。
实际小时制造费用率=某车间实际制造费用总额/该车间实际生产工时总额 （公式 7-18）
（3）某种产品的定额工时。
某种产品的定额工时=该种产品的实际产量×该种产品的单位工时定额 （公式 7-19）
（4）某产品的定额制造费用。
某产品的定额制造费用=该产品实际完成的定额生产工时×计划小时制造费用率 （公式 7-20）
（5）某产品的实际制造费用。
某产品的实际制造费用=该产品实际生产工时×实际小时制造费用率 （公式 7-21）
（6）某产品制造费用脱离定额差异
某产品制造费用脱离定额差异=该产品实际制造费用-该产品定额制造费用 （公式 7-22）
材料成本差异
原材料项目的脱离定额差异，仅指消耗数量的差异，也就是量差。其金额为原材料消耗数量差
异与其计划单位成本的乘积，不包括材料成本差异，即价格差异。
某种产品应分配的材料成本差异=（该种产品的原材料定额费用+该种产品材料脱离定额差异）
×原材料成本差异分配率 （公式 7-23）
【例 7-9】某企业 20××年 8 月份生产甲产品 100 件，产品材料消耗量定额为 5 公斤/件，本月实
际耗用材料 540 千克，材料的计划单价为 8 元/千克，本月材料成本差异率为-2%。
要求：计算材料成本差异及甲产品的实际材料费用。
[答疑编号 111070102]
『正确答案』根据上述资料可以进行下列计算：
甲产品的材料定额成本=5×100×8=4000（元）
甲产品的材料脱离定额的差异=（540-5×100）×8=320（元）
甲产品应分摊的材料成本差异=（4000+320）×（-2%）=（元）
甲产品的实际材料费用=4000+=（元）
（三）定额变动差异
定额变动差异是指由于修订定额而产生的新旧定额之间的差异，它是定额自身变动的结果，与
生产费用的节约与超支无关。
定额变动差异形成的原因主要受月初在产品的存在因素影响：企业年度内修订定额一般在月初
进行，在有定额变动的月份，本月投入产品的定额成本是按新定额计算的，只有月初在产品的定额
成本是按旧定额计算的，为保证月初定额成本与本月新定额成本一致，需要计算月初在产品定额变
动差异，此时，定额变动差异是指月初在产品账面定额成本与按新定额计算的定额成本之间的差异。
定额变动差异的产生
1.定额变动差异的计算及处理
（1）定额成本调整。
定额成本调整额=按新定额计算的月初在产品成本-按就定额计算的月初在产品成本（公式 7-25）
注意：定额降低时为负数，从月初在产品定额中减去；
定额提高为正数，加入到月初在产品定额中。
（2）定额变动差异。将定额成本调整额在本月费用中调整，我们称之为定额变动差异，其计算
与定额 成本调整额的计算是一样的，只是加减号正好相反。
注意：
定额降低时，加入到本月的成本中；
定额提高时，从本月的成本中减去。
定额成本调整额与定额变动差异额是对同一项调整的处理，二者的金额相等，加减号相反，这
样就避免了在发生定额调整的月份出现不合理费用。
为了简化计算，可以先计算出折算系数，再按系数计算定额变动差异，如公式 7-26 和公式 7-27
所示。
定额折算系数=按新定额计算的单位单品成本/按旧定额计算的单位产品成本（公式 7-26）
定额变动差异=按旧定额计算的月初在产品成本×（1-定额折算系数） （公式 7-27）
定额降低时，系数<1，定额变动差异为正数，将由于定额调整在月初成本中减少的费用又加回
到本月的费用中。
定额提高时，系数>1，定额变动差异为负数，将由于定额调整在月初成本中增加的费用又从本
月的费用中减去。
四、产品实际成本的计算
产品实际成本=产品定额成本+脱离定额差异+材料成本差异+月初在产品的定额变动差异 （公
式 7-28）
【例 7-11】某企业乙产品的生产工艺为单步骤大批量生产，企业采用品种法进行成本计算，由
于该种产品的各种定额资料比较准确，因此，在品种的基础上采用定额成本法进行成本计算，20××
年 9 月相关资料如下：
（1）月初在产品的成本资料，如表 7-7 所示。
表 7-7 月初在产品定额成本及差异表
乙产品 20××年 9 月 单位：元
月初在产品成本
成本项
目
按旧定额计算的在产
品成本
定额成本调
整额
按新定额计算的在产
品成本
脱离定额
差异
材料成本
差异
直接材
料
直接人
工
制造费
用
8000
5000
3000
-300
+100
—
7700
5100
3000
-50
+80
+10
-10
合计 16000 -200 15800 +40 -10
（2）本月成本资料，如表 7-8 所示。
表 7-8 本月定额成本及差异表
产品名称：乙产品 20××年 9 月 单位：元
月初在产品成本
成本项目
按新定额计算的产品成本 脱离定额差异 材料成本差异 定额变动差异
直接材料
直接人工
制造费用
16300
9900
7000
-100
+150
+30
+400
+300
-100
—
合计 33200 +80 +400 +200
（3）月末将脱离定额差异和材料成本差异 按定额比例在完工产品与月末在产品之间进行分配，
定额变动差异全部由完工产品承担，完工产品与月末在产品的定额成本资料如表 7-9 所示。
表 7-9 完工产品与月末在产品定额成本表
产品名称：乙产品 20××年 9 月 单位：元
成本项目 完工产品定额成本 月末在产品定额成本
直接材料
直接人工
制造费用
18000
14000
8000
6000
1000
2000
合计 40000 9000
要求：计算本月完工产品和月末在产品的实际成本。
根据上述资料，计算如下：
材料脱离定额差异分配率=（（-50）+（-100））/（7700+16300）=%
完工产品分摊的材料脱离定额差异=%×18000= （元）
月末在产品分摊的材料脱离定额差异=（-150）-（）=（元）
直接人工脱离定额差异分配率=（80+150）/（5100+9900）=%
完工产品分摊的直接人工脱离定额差异=%×14000=（元）
月末在产品分摊的直接人工脱离定额差异==（元）
制造费用脱离定额差异分配率=（10+30）/（3000+7000）=%
完工产品分摊的制造费用脱离定额差异=%×8000=32（元）
月末在产品分摊的制造费用脱离定额差异=40-32=8（元）
材料成本差异分配率=（-10+400）/（7700+16300）=%
完工产品分摊的材料成本差异=%×18000=（元）
月末在产品分摊的材料成本差异=（-10+400）=（元）
根据计算结果及相关成本资料，可以计算出本月完工产品和月末在产品的实际成本，计算结果
如表 7-10 所示。
表 7-10 乙产品成本计算表
产品名称：乙产品 20××年 9 月 单位：元
完工产品成本 月末在产品成本
成本
项目
定额成
本
脱离定额
差异
材料成本
差异
定额变动
差异
实际成
本
定额成
本
脱离定额
差异
材料成本
差异
实际成
本
直接
材料
直接
人工
制造
费用
18000
14000
8000
+300
-100
——
6000
1000
2000
合计 40000 200 9000
第八章 成本报表
需要注意的两个环节
1.成本报表在进行编制的时候我们需要提供哪几张成本报表来进行信息的披露。
2.我们拿到成本报表的之后我们如何对成本报表的相关信息做出比较和分析，便于企业管理者
做出相应的决策。
第一节 成本报表概述
一、成本报表的含义
它主要是向企业内部经营管理者提供有关成本信息，进行成本分析，促进和挖掘成本潜力的一
种内部报表。
二、成本报表的作用
第一，企业各级管理部门利用和分析成本报表，可以了解企业一定时期内的产品成本水平及费
用支出情况，以及企业执行成本计划的情况。
第二，根据成本报表，可以考核和分析企业成本计划的执行情况。
第三，根据成本报表提供的信息，可以定期评价和考核各有关部门和人员执行成本计划或预算
的成绩和责任，保证企业降低成本任务的完成。
第四，成本报表可以为企业编制下一期成本计划提供参考依据。
第五，成本报表提供的实际产品成本和费用支出的资料，可以满足企业、车间和部门加强日常
成本、费用管理的需要，也是企业进行成本预测和决策、编制产品成本计划和各项费用计划、制定
产品价格的重要依据。
三、成本报表的种类
（一）反映产品成本情况的报表
属于此类成本报表的有商品产品成本表、主要产品单位成本表，其中商品产品成本表又有两种
披露形式：一种是按照成本项目反映，另一种是按产品种类反映。
（二）反映各种费用情况的报表
属于此类成本报表的有制造费用明细表、销售费用明细表、管理费用明细表和财务费用明细表。
（三）其他成本报表
第二节 成本报表的分析方法
一、成本报表分析的意义
二、成本报表分析的方法
（一）比较分析法
比较分析法是最基本的分析方法。
实际工作中通常有以下几种形式：
（1）实际指标与成本计划或定额指标对比，可以分析成本计划或定额完成指标
（2）实际指标与前期（上期，上年同期或历史最好水平）的实际指标对比，可以观察企业成本
指标的变动情况和变动趋势，了解企业生产经营工作的改善情况。
（3）企业实际指标（或某项技术经济指标）与国内外同行业先进指标对比，可以在更多范围内
找差距，推动企业改进经营管理。
比较分析法只适用于同质指标的数量对比。
（二）比例分析法
1.相关指标比率分析
将两个性质不同但又相关的指标对比求出比率，然后再以实际数与计划（或前期实际）数进行
对比分析，从而判断企业的有关内容。
这些指标如下：
（1）产品成本率
（2）销售收入成本率
（3）成本利润率
2.构成比率分析
3.动态比率分析
（三）因素分析法
因素分析法是依据分析指标与其影响因素之间的关系，按照一定的程序和方法，确定各因素对
分析指标差异影响程度的一种技术方法。
1.连环替代法
（1）因素替换具有一定的顺序性
确定替代顺序时，因遵循先替代数量因素，再替代质量因素的原则；如果既有实物数量又有价
值数量时，先替代实物数量，再替代价值数量；如果有几个数量因素或质量因素时，先替代数量指
标，后替代质量指标；先替换基本因素，再替换从属因素。
（2）计算程序具有连环性
（3）计算条件
（4）将替换后该经济指标与替换前该经济指标相比较，确定各因素变动的影响程度。
【例 8-1】假设某企业有关产量、单位产品材料消耗量、材料单价及材料费用总额资料如表 8-2
所示。要求：采用连环替代法计算各因素变动对材料费用总额的影响程度。
表 8-2
指 标 单 位 计划数 实际数 差 异
产量
单位产品消耗量
单价
件
千克
元
90
7
4
100
6
5
+10
-1
+1
材料费用总额 元 2 520 3 000 480
[答疑编号 111080101：针对该题提问]
根据上述资料，计算过程如下：
材料费用总额计划指标： 90×7×4=2 520（元）（1）
第一次替代产品产量： 100×7×4=2 800（元）（2）
第二次替代单位产品产量： 100×6×4=2 400（元）（3）
第三次替代单价（实际指标）：100×6×5=3 000（元）（4）
（2）-（1）=2 800-2 520=280（元） 产量增加的影响
（3）-（2）=2 400-2 800=-400（元） 单位消耗的节约的影响
（4）-（3）=3 000-2 400=600（元） 单价提高的影响
280-400+600=480（元） 全部因素的影响
2.差额替代法
【例 8-2】仍用例 8-1（表 8-2）数字资料，以差额替代法测定各因素影响程度如下：
产量变动的影响 （100-90）×7×4=280
单位产品消耗量变动影响 100×（6-7）×4=-400
单价产变动影响 100×6×（5-4）=600
合 计 +480
第三节 成本报表的分析
一、全部商品产品成本报表的分析
全部商品产品成本表是按产品种类汇总反映工业企业在报告期内生产的全部产品的单位成本和
总成本的报表。全部商品产品包括可比产品和不可比产品两大部分。
（一）对全部商品产品成本计划完成情况进行总括评价
（二）分析可比产品成本降低计划的完成情况
（三）影响可比产品成本降低计划完成情况的因素和各因素的影响程度
1.影响可比产品成本降低计划完成情况的因素
（1）产品产量，单纯产量变动将会使成本降低额变动，而不影响成本降低率。
（2）产品品种结构，单位成本的降低会使成本降低额和降低率增加，反之会减少。
（3）产品单位成本
2.各因素的影响程度
[例 8-5]
（1）产品产量变动的影响
（2）产品品种结构变动的影响
（3）产品单位成本变化的影响
二、主要产品单位成本表的分析
主要产品单位成本分析主要依据主要产品单位成本表、成本计划和各项消耗定额资料，以及反
映各项技术经济指标的业务技术资料等。
（一）主要产品单位成本变动情况分析
（二）主要成本项目分析
1.直接材料成本的分析
2.直接人工的分析
3.制造费用的分析
三、期间费用的分析
（一）费用计划完成情况的分析
（二）各项费用变动情况分析
第九章 成本控制与考核
本章考核要求：
1.正确理解成本控制的含义及分类；
2.了解成本控制的原则；
3.记忆标准成本的分类、特点、基本核算程序；
4.制定标准成本；
5.正确分析成本差异；
6.区分不同责任中心及其各自的考核指标；
7.理解责任成本与产品成本的关系。
第一节 成本控制概述
一、成本控制的概念和成本控制系统
（一）成本控制的概念
成本控制的主要目的是控制成本和不断降低成本，它包括两个方面：成本分配、成本控制。
成本控制分为广义成本控制和狭义成本控制。广义成本控制是指企业生产经营各环节和各方面
进行全过程的控制，包括事前、事中和事后控制；狭义成本控制仅指生产过程中产品成本的控制。
总括来看，成本控制包括两个方面：成本的分配与成本控制
（二）成本控制的分类
1.按成本形成过程不同，成本控制分为产品投产前的控制、制造过程中的控制、流通过程中的
控制；
2.按成本费用的构成不同，成本控制分为原材料成本控制、工资费用成本控制、制造费用成本
控制、企业管理成本控制。
（三）成本控制系统
成本控制系统包括组织系统、信息系统、考核制度、奖励制度。
二、成本控制的作用与原则
（一）成本控制的作用
1.成本控制是企业挖掘降低成本潜力的有效方式
2.成本控制是企业生存发展的基石
3.成本控制是企业提高经济效益的重要手段
4.成本控制有利于社会资源的合理配置
（二）成本控制原则
成本控制的原则有成本效益原则、适用性原则、广泛性原则、强制性原则。
第二节 标准成本控制与考核
一、标准成本的含义、种类、制定程序与方法
（一）标准成本的含义
标准成本是运用技术测定等科学方法制定的，在有效经营条件下应该实现的成本，是根据产品
的耗费标准和耗费的标准价格预先计算的产品成本。
标准成本的基本核算程序如下：
（1）制定产品各成本项目的标准成本。
（2）按标准成本进行成本核算。
（3）计算各成本项目实际成本与标准成本的各种成本差异，并设立各种成本差异科目进行归集。
（4）计算、分析各种成本差异，将各种成本差异余额计入当期损益。
（二）标准成本的种类
标准成本通常包括下列三种：
（1）理想的标准成本——最高要求的标准成本；
（2）正常的标准成本——正常的经营活动可达到的标准成本；
（3）现实标准成本——比正常的标准成本要求高，但经努力可实现的标准成本。
（三）标准成本的制定
1.标准成本的制定方法
制定标准成本的方法有三种：工程技术测量法、历史成本推算法、预测法。
2.标准成本的制定
标准成本是衡量成本的尺度，而不是历史成本的平均数据。标准成本通常指对产品成本中直接
材料、直接人工、制造费用三个项目进行制定，每一成本项目标准成本的构成因素都是价格和数量
两项。所以，
单位产品的标准成本 = 数量标准×价格标准
每一成本项目标准成本的具体制定公式如下：
（1）直接材料标准成本 = 直接材料标准用量×直接材料标准价格
（2）直接人工标准成本 =直接人工标准工时× 直接人工标准工资率
其中，
直接人工标准工资率= 预计工资总额/ 预计标准总工时
（3）变动制造费用标准成本 =变动制造费用标准工时× 变动制造费用标准分配率
（4）固定制造费用标准成本 = 固定制造费用标准工时×固定制造费用标准分配率
其中，
变动制造费用标准分配率= 变动制造费用预算合计/ 预计标准总工时
固定制造费用标准分配率= 固定制造费用预算合计/ 预计标准总工时
故，单位产品标准成本= 直接材料标准成本+直接人工标准成本+变动制造费用标准成本+固定
制造费用标准成本
二、标准成本控制
（一）标准成本控制的含义及特点
1.标准成本控制的特点
（1）标准成本控制可以加强成本的事前控制
（2）标准成本控制可以加强成本的事中控制
（3）标准成本控制可以加强成本的事后控制
（二）标准成本控制的作用在于：
（1）有利于成本事前、事中的控制和事后的成本分析；
（2）有利于产品价格决策；
（3）提供决策所需要的成本预测信息；
（4）有利于增强企业的成本管理意识。
（三）标准成本控制的程序及应用条件：
（1）应完善各项成本管理的基础工作；
（2）健全成本管理组织。
（四）成本差异分析
成本差异的分析重点分析的是差异，而这个差异是实际成本和标准成本进行比较算出来的，一
般来讲各个成本的分解分为数量差异和价格差异。
数量差异=（实际数量—标准数量）×标准价格
价格差异=（实际价格—标准价格）×实际数量
1.直接材料成本差异
直接材料成本差异是指材料实际成本与标准成本之间的差异，它包括材料的数量差异和价格差
异两部分。
2.直接人工成本差异
直接人工成本差异包括人工效率差异和直接人工工资率差异两部分。
3.制造费用成本差异
（1）变动制造费用
变动制造费用可以分为变动制造费用效率差异和变动制造费用耗费差异，效率差异是数量差异，
而耗费差异是价格差异。
（2）固定制造费用
固定制造费用成本差异的分析方法与其他费用成本差异的分析方法有所区别，通常分为两差异
法和三差异法。
两差异法：固定制造费用成本差异一般包括固定制造费用耗费差异和能量差异两部分
固定制造耗费差异=实际产量下固定制造费用-预算产量下标准固定制造费用
=实际固定制造费用-预算产量×工时标准×标准分配率
=实际固定制造费用-预算产量下标准工时×标准分配率
三差异法：固定制造费用差异可分为三个部分：耗费差异、能力差异和效率差异
固定制造费用耗费差异=实际产量下实际固定制造费用-预算产量下标准固定制造费用
固定制造费用能力差异=（预算产量下标准工时-实际产量下实际工时）×标准分配率
固定制造费用效率差异=（实际产量下实际工时-实际产量下标准工时）×标准分配率
第三节 责任成本控制与考核
一、责任中心
（一）责任中心的定义和特征
要想落实成本首先要考核责任成本中心
1.责任中心的定义
责任中心是指承担一定经济责任，并享有一定权利的企业内部单位。责任中心具有履行经济责
任中各条款的行为能力，又能对其后果承担责任。
责任中心的基本特征有：
（1）责任中心是一个责、权、利相结合的实体；
（2）责任中心具有承担责任的条件；
（3）责任中心的责任和权利应具有可控性；
（4）责任中心有一定经营业务和财务收支活动。
（5）责任中心的建立要便于进行责任会计核算。
（二）责任中心的类型
根据责任中心的权限范围及业务活动的特点不同，责任中心可分为成本中心、利润中心和投资
中心。
二、成本中心与责任中心
（一）成本中心
1.成本中心的分类
成本中心只负责本部门的成本和费用的考核情况的分析，所以成本中心只负责本部分所发生的
成本费用的控制，根据成本与生产的相关关系的不同，我们将成本中心分为标准成本中心和费用成
本中心。
2.成本中心的特点
（1）成本中心只考评成本费用，不考评收益和投资。
（2）成本中心只考评可控成本。只对可控成本承担责任，并进行考核和控制的特点。
可控成本具备三个条件，即可预计、可计量和可控制。
3.成本中心的考评指标
成本中心的考核指标包括成本（费用）变动额和成本（费用）变动率两项指标
（二）责任成本的概念
1.责任成本的含义
责任成本是指以责任中心为对象进行归集的成本。
确定责任成本的关键是可控性，它不受发生区域的影响
2.责任成本与产品成本的区别
责任成本是以特定的责任中心作为成本计算对象来归集和分配费用的，其归集和分配的原则是：
谁负责，谁承担；产品成本是以产品作为成本计算对象来归集和分配费用的，其归集和分配的原则
是：谁受益，谁承担。
产品成本与责任成本都是反映生产中的耗费，这是产品成本与责任成本的一致性，产品成本与
责任成本的区别在于：
（1）计算对象不同
（2）计算原则不同
（3）计算内容不同
（4）计算的目的和用途不同
（三）责任成本的核算
（四）责任成本管理
1.责任成本管理的含义
2.实施责任成本管理的原则
（1）总体原则
（2）可控性原则
（3）及时性原则
三、成本考核
（一）成本考核的含义、意义及原则
1.成本考核的含义
成本考核是成本会计工作环节的重要组成部分，是成本会计职能的重要组成部分。成本考核是
在成本分析的基础上，通过定期对成本指标进行比较，全面审核和评价目标成本的实现情况和成本
计划指标的完成情况。
2.成本考核的意义
（二）责任成本与责任成本考核
1.责任成本考核与责任成本报告
责任成本报告是通过计算各责任中心的责任成本，明确责任归属，对各明细项目列示其预算数、
实际数和差异数三栏。
2.责任成本的考核
第十章 现代成本核算方法
本章考核要求：
1.记忆作业成本法的基本概念；
2.理解作业成本法的基本原理；
3.记忆质量成本的特点、内容；
4.理解最佳质量成本水平的确定；
5.理解产品生命周期成本的意义及其核算方法。
第一节 作业成本
一、作业成本的产生
（一）作业成本的基本原理
作业成本法，简称 ABC，指以各作业为核算对象，通过作业中心成本库归集成本，产品完工时
再按照各作业中心的成本驱动因素确定各自的分配率，将归集的成本分配计入产品成本的方法。作
业成本法产生的客观因素有：
（1） 成本结构变化对成本核算的影响；
（2） 产品多样化对成本核算的影响。
二、作业成本的基本原理和内容
（一）作业与作业成本
作业是指企业为了达到其生产经营的目标所进行的与产品相关或对产品有影响的各项具体活动。
作业成本是指产品消耗的作业所发生的成本和费用。
（二）作业成本核算的基本原理
作业成本法并非成本计算程序的重新设计，而是间接成本归集和分配方式的改变，由传统的以
产品为中心分配成本转移到以作业为中心的成本积累及分配上来。传统的成本计算法下，制造费用
的分配通常分为两个步骤，首先制造费用以生产部门归集，然后将各生产部门的制造费用分配于产
品。作业成本的思路是：产品生产要耗费作业，而作业活动需耗费资源。由此资源成本构成作业成
本，作业成本应分配于产品。
作业成本核算中成本耗用的分配重点在间接费用上。
（三）作业成本核算的内容
1.作业调研
2.作业认定
3.成本归集
作业成本核算的一般程序如下：
（1）在作业分析的基础上、确认作业、主要作业，划分作业中心，以作业中心为成本库归集费
用。
（2）将各作业成本库归集的成本分配计入最终产品或劳务上，计算产品或劳务成本。
三、作业成本控制
作业成本控制是以作业为基础控制产品成本的方法。实施作业成本控制的作用有：
1.有利于成本控制的精确化和科学化；
2.有利于分清各作业中心的责任；
3.有利于加强成本控制；
4.有利于企业总目标的实现；
5.有利于打破集权型的经济管理体制。
第二节 质量成本
一、质量成本的概念与构成
（一）质量与质量成本的概念
产品质量通常是指产品满足消费者使用要求的程度，产品优劣的等级等，影响产品质量的因素
较多，具体表现于产品功能的许多方面，但从整体来说主要表现为两个方面：设计质量和符合质量。
质量成本是指企业为了保证和提高产品或服务质量而支出的一切费用，以及因未达到产品质量
标准，不能满足客户需要而产生的一切损失。
（二）质量成本内容
质量成本支出包括三方面：预防性支出、评估性支出和补救性支出。
二、质量成本的特点和意义
（一）质量成本的特点
1.内涵的广泛性；
2.形式的多样性；
3.成本的可变性；
4.成本的收益性。
（二）质量成本核算的意义
1 为管理者进行质量决策服务
2 为质量成本责任考核提供依据
3.强化企业质量成本管理
4.明确各相关责任部门或人员的责任
5.能调动各相关利益群体的积极性
（三）现代质量成本与传统质量成本
传统质量成本认为：预防和鉴定成本增加时，失败成本就会减少。对一个具体产品的质量而言，
肯定存在边际成本，在边际成本点，预防和鉴定成本的增加值正好等于失败成本的减少值。
现代质量成本观念的核心是同时考虑质量与成本双重因素质量应体现在合理的“度”上，寻求客
户与企业双方面利益的满足。
（三）现代质量成本
现代质量成本特别强调以下三个平衡：
（1）寻求客户满足与产品质量水平之间的平衡
（2）寻求产品更新周期与质量保证期的平衡
（3）寻求产品部件间质量的协调与平衡
三、质量成本管理工作的原则、程序和组织体系
（一）质量成本管理工作的原则：
1.制定适宜的质量成本；
2.成本记录数据真实可靠；
3.建立完善的成本决算体系。
（二）质量成本管理工作的程序：
1.最佳质量成本水平的确定
2.质量成本预测与计划
3.质量成本的核算
4.质量成本分析和报告
5.质量成本考核
（三）建立质量成本管理的组织体系
第三节 产品生命周期成本
产品生命周期是指从产品的产生直至消亡的整个过程。
产品生命周期成本是指产品生命周期内所涵盖的各阶段发生的成本总和，包括生产者成本、客
户成本、社会责任成本。
二、产品生命周期成本的意义
三、产品生命周期成本核算方法有：
（一）滚动预算法；
（二）类推模型法；
（三）参数模型法；
（四）详细模型法。
