第二章 增值税
第一节 增值税的基本原理
第二节 增值税征税范围及纳税人
第三节 增值税税率及征收率
第四节 增值税应纳税额的计算
第五节 出口货物退（免）税
第六节 增值税的征收管理
第一节 增值税的基本原理
一、增值税的概念
增值税(VAT或GST）是以商品（或劳务）在
流转过程中产生的增值额为计税依据而征收
的一种税。
增值税是近半个世纪以来发展最快的税种，
法国是世界是第一个开征增值税的国家，目
前世界上约140多个国家实行增值税。
在中国，增值税是第一大税种。
第一节 增值税的基本原理
增值额可以从不同角度进行理解：增值额可以从不同角度进行理解：
11．从理论上讲，增值额是企业在生产经营过程中新创．从理论上讲，增值额是企业在生产经营过程中新创
造的价值额，即货物或劳务价值中造的价值额，即货物或劳务价值中V+MV+M部分，在我国部分，在我国
相当于净产值或国民收入部分。相当于净产值或国民收入部分。
22．从一个生产经营单位来看，增值额是该单位销售货．从一个生产经营单位来看，增值额是该单位销售货
物或提供劳务的收入额扣除非增值项目（相当于物化物或提供劳务的收入额扣除非增值项目（相当于物化
劳动，如各种外购原材料、包装物、低值易耗品等）劳动，如各种外购原材料、包装物、低值易耗品等）
价值后的余额，大体相当于该单位活劳动创造的价值。价值后的余额，大体相当于该单位活劳动创造的价值。
33．．从一个商品的生产经营全过程来看，无论生产经营从一个商品的生产经营全过程来看，无论生产经营
经过几个环节，其最后的销售总值，应等于该商品从经过几个环节，其最后的销售总值，应等于该商品从
生产到流通的各个环节的增值额之和，即：生产到流通的各个环节的增值额之和，即：
商品最后销售价格商品最后销售价格= = 各环节增值额之和各环节增值额之和
增值额、销售税与增值税的比较
生生产经营环节产经营环节
销销售收入（或售收入（或经经
营营收入）收入）额额
销销售税售税 增增值额值额 增增值值税税
原材料原材料 300300 5151 300300 5151
零配件零配件 500500 8585 200200 3434
产产成品成品 800800 136136 300300 5151
批批发发 900900 153153 100100 1717
零售零售 10001000 170170 100100 1717
合合计计 10001000 170170
第一节 增值税的基本原理
二、增值税的特点
1．避免重复征税，保持税收中性。
2．普遍征收。
3．实行比例税率。
4．实行价外税。
5. 实行税款抵扣制度。
6．税收负担由最终消费者承担。
三、增值税的类型
增值税
依据征税
范围
依据依据税基的税基的
价值构成价值构成
一般商品增值税
生产型增值税
收入型增值税
特定商品增值税
消费型增值税
第一节 增值税的基本原理
三、增值税的类型三、增值税的类型
实践中，各国增值税均以法定增值额为课税对象。实践中，各国增值税均以法定增值额为课税对象。
而法定增值额与理论上的增值额通常不一致。根据而法定增值额与理论上的增值额通常不一致。根据
对购买入固定资产已纳税款处理的不同，增值税可对购买入固定资产已纳税款处理的不同，增值税可
分为不同类型。分为不同类型。
（一）生产型增值税（一）生产型增值税
以纳税人的销售收入（或劳务收入）减去生产、经以纳税人的销售收入（或劳务收入）减去生产、经
营的外购原材料、燃料、动力等物质资料价值后的营的外购原材料、燃料、动力等物质资料价值后的
余额作为法定的增值额，但对购入的固定资产及其余额作为法定的增值额，但对购入的固定资产及其
折旧均不予扣除。其增值额等于工资、租金、利息、折旧均不予扣除。其增值额等于工资、租金、利息、
利润和折旧之和，其内容相当于国民生产总值，因利润和折旧之和，其内容相当于国民生产总值，因
此称为生产型增值税。此称为生产型增值税。
三、增值税的类型
（二）收入型增值税
收入型增值税除允许扣除外购物质资料的价
值以外，对于购置用于生产、经营用的固定
资产，允许将已提折旧的价值予以扣除。相
当于国民收入，因此称为收入型增值税。
（三）消费型增值税
消费型增值税允许将购置物质资料的价值和
用于生产、经营的固定资产的价值中所含的
税款，在购置当期全部一次扣除。
第一节 增值税的基本原理
四、增值税的计税方法
（一）直接计算法。即首先计算出应税货物或
劳务的增值额，然后用增值额乘以适用税率
求出应纳税额。
1．加法：
应纳税额 = （工资+利息+租金+利润+其他增
值项目）×增值税适用税率
2．减法：
应纳税额 = （销售全额－非增值项目金额）
×增值税税率
四、增值税的计税方法
（二）间接计算法。（二）间接计算法。指不直接根据增值额计算增值税，指不直接根据增值额计算增值税，
而是首先计算出应税货物的整体税负，然后从整体而是首先计算出应税货物的整体税负，然后从整体
税负中扣除法定的外购项目已纳税款。税负中扣除法定的外购项目已纳税款。
11．间接加法：．间接加法：
应纳税额应纳税额 = = 工资工资××税率＋利息税率＋利息××税率＋租金税率＋租金××税率＋利税率＋利
润润××税率＋其他增值项目税率＋其他增值项目××税率税率
22．间接减法：．间接减法：
应纳税额应纳税额 = = 应税销售额应税销售额××税率－非增值项目已纳税额税率－非增值项目已纳税额
= = 销项税额－进项税额销项税额－进项税额
第二节 征税范围及纳税人
一、征税范围一、征税范围
（一）一般规定（一）一般规定
11．在境内销售货物．在境内销售货物
货物，是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。货物，是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。
不包括无形资产和不动产，转让无形资产和销售不动不包括无形资产和不动产，转让无形资产和销售不动
产应征收营业税，不征收增值税。产应征收营业税，不征收增值税。
22．在境内提供的加工、修理修配劳务．在境内提供的加工、修理修配劳务
主要针对动产而言。要将之与建筑业中的修缮、装饰主要针对动产而言。要将之与建筑业中的修缮、装饰
等业务加以区分，建筑业中的修缮、装饰等业务主要等业务加以区分，建筑业中的修缮、装饰等业务主要
针对房屋等不动产，如装修公司的装修业务，这些业针对房屋等不动产，如装修公司的装修业务，这些业
务属属营业税的征税范围。务属属营业税的征税范围。
33．进口的货物．进口的货物
图示：增值税、消费税与营业税征税范围的划分
1.有形动产（征增值税）
（在有形动产中选取烟、酒、化妆品在有形动产中选取烟、酒、化妆品
货物 等等1414类货物加征一道消费税）类货物加征一道消费税）
商 2.无形资产、不动产（征营业税）
品
3.加工、修理修配（征增值税）
劳务
4.其它劳务（征营业税）
[注]其它劳务可按行业划分为交通运输、建筑、
金融保险、邮电通信、服务、娱乐、文化体育等7大类
(二)特殊规定
1．税法中确定属于增值税征税范围的特殊项目特殊项目。
（1）货物期货(包括商品期货和贵金属期货)，应当征
收增值税，在期货的实物交割环节纳税；
（2）银行销售金银的业务，应当征收增值税；
（3）典当业的死当销售业务和寄售业代委托人销售物
品的业务，均应征收增值税；
（4）集邮商品(如邮票、首日封、邮折等)的生产以及
邮政部门以外的其他单位和个人销售的，应征收增值税。
（邮政部门销售集邮商品，征收营业税）邮政部门销售集邮商品，征收营业税）
（5）电力部门向发电企业收取的过网费，应当征收增
值税，不征营业税。
２．视同销售货物行为
(1)将货物交付他人代销；
(2)销售代销货物；
(3)设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货
物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同
一县(市)的除外；
(4)将自产、委托加工自产、委托加工的货物用于非应税项目；
(5)将自产、委托加工自产、委托加工货物用于集体福利或个人消费；
(6)将自自产产、、委委托托加加工工或或购购买买的货物作为投资，提供给
其他单位或个体经营者；
(7)将自自产产、、委委托托加加工工或或购购买买的货物分配给股东或投资
者；
(8)将自产、委托加工或购买自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。
第4～8项视同销售行为的判别：按用途分为对
内使用（用于非应税项目、集体福利或个人消费）
和对外使用（用于对外投资、捐赠、分配）。
对内
自产、委托加工的货物 均视同销售
对外
对内 不视同销售
外购（购买）的货物
对外 视同销售
[例] 依据增值税有关规定，下列行为中属于
增值税征税范围的是（ ）
A、供电局销售电力产品
B、房地产开发公司销售房屋
C、饭店提供餐饮服务
D、房屋中介公司提供中介服务
答案：
[例] 下列属于增值税征税范围的有（ ）
A、销售热力
B、进口天然气
C、家电修理部进行洗衣机修理
D、咨询公司提供咨询服务
答案：
[例] 下列行为属于视同销售货物，应征增值税
的是（ ）
A、某批发部门将外购的部分饮料用于职工福利
B、某商店为服装厂代销儿童服装
C、某企业将外购的水泥用于基建工程
D、某企业将外购的洗衣粉用于个人消费
答案：
3、混合销售行为
（1）定义：一项销售行为，如果既涉及增值
税应税货物又涉及营业税应税劳务，为混合
销售。
（2）规定
– 从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单
位及个体经营者，以及从事货物的生产、批发或位及个体经营者，以及从事货物的生产、批发或
零售为主、并兼营非应税劳务的企业、企业性单零售为主、并兼营非应税劳务的企业、企业性单
位及个体经营者发生的混合销售行为，视为销售位及个体经营者发生的混合销售行为，视为销售
货物，应缴纳增值税；货物，应缴纳增值税；
– 其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非增其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非增
值税应税劳务，不缴纳增值税。值税应税劳务，不缴纳增值税。
例如：电冰箱厂为销售冰箱而送货上门例如：电冰箱厂为销售冰箱而送货上门
3、混合销售行为
纳税人的下列混合销售行为，应分别核算货
物或劳务的销售额和非增值税应税劳务的营
业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳
增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳
增值税；未分别核算的，由主管税务机关核
定其货物的销售额：
（1）销售自产货物并同时提供建筑业劳务的
行为；
（2）财政部、国家税务总局规定的其他情形。
4、兼营非应税劳务
（1）定义
增值税纳税人在从事增值税应税货物销售或
提供应税劳务的同时，还从事营业税应税劳
务，且两者之间没有直接的联系和从属关系。
（2）规定
– 纳税人兼营非增值税应税项目的，应分别核算销纳税人兼营非增值税应税项目的，应分别核算销
售额，分别计算纳税；售额，分别计算纳税；
– 未分别核算的，由主管税务机关核定货物或劳务未分别核算的，由主管税务机关核定货物或劳务
的销售额。的销售额。
混合销售行为与兼营非应税劳务的区别
类类 别别 区区 别别 税务处理方法税务处理方法
混合
销售
行为
两个项目两个项目
具有直接、从具有直接、从
属的关系；服属的关系；服
务对象往往是务对象往往是
同一个。同一个。
主营业务是增值税征税范围的主营业务是增值税征税范围的
企业，销售额和营业额合并在企业，销售额和营业额合并在
一起征增值税；主营业务是营一起征增值税；主营业务是营
业税征税范围的企业，销售额业税征税范围的企业，销售额
和营业额合并在一起征营业税；和营业额合并在一起征营业税；
兼营
非应
税劳
务
两个项目两个项目
不具有直接、不具有直接、
从属的关系；从属的关系；
服务对象往往服务对象往往
不是同一个。不是同一个。
应分别核算销售额和营业应分别核算销售额和营业
额，分别计算增值税和营业税；额，分别计算增值税和营业税；
未分别核算的，由主管税务机未分别核算的，由主管税务机
关核定货物或劳务的销售额。关核定货物或劳务的销售额。
二、纳税义务人和扣缴义务人
（一）基本规定
1.在我国境内从事销售或者进口货物，提供
应税劳务的单位和个人都是增值税纳税人。
包括行政事业单位，也包括外资企业。
2.企业租赁或承包给他人经营的，以承租人
或承包人为纳税人。
3.境外单位或个人在境内销售应税劳务而在
境内未设有经营机构的，其应纳税款以代理
人为扣缴义务人；没有代理人的，以购买者
为扣缴义务人。
（二）增值税纳税人的分类
按照国际惯例，根据按照国际惯例，根据经营规模经营规模及及会计核算是否健全会计核算是否健全,,
纳税人可分为一般纳税人和小规模纳税人。纳税人可分为一般纳税人和小规模纳税人。
11、小规模纳税人的认定及管理、小规模纳税人的认定及管理
（（11）小规模纳税人的认定）小规模纳税人的认定
定义：小规模纳税人是指年销售额在规定标准以下，定义：小规模纳税人是指年销售额在规定标准以下，
并且会计核算不健全，不能按规定报送有关税务资并且会计核算不健全，不能按规定报送有关税务资
料的增值税纳税人。料的增值税纳税人。
小规模纳税人的销售额标准是：小规模纳税人的销售额标准是：
(1)(1)从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及以
从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批
发或零售的纳税人，年应税销售额在发或零售的纳税人，年应税销售额在5050万元（含）万元（含）
以下的；以下的；
(2)(2)从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在
8080万元（含）万元（含）以下的。以下的。
(2) 小规模纳税人的管理
小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确
税务资料的，可以向主管税务机关申请一般
纳税人资格认定。
年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他
个人按小规模纳税人纳税
非企业性单位、不经常发生应税行为的企业
可选择按小规模纳税人纳税。
2、一般纳税人的认定与管理
一般纳税人是指年应税销售额超过规定的
小规模纳税人标准的企业和企业性单位。
申请：
– 凡增值税一般纳税人，均应向其机构所在地凡增值税一般纳税人，均应向其机构所在地
（县、市、区）国家税务局或同级的税务分局（县、市、区）国家税务局或同级的税务分局
申请输一般纳税人认定手续。申请输一般纳税人认定手续。
– 新开业的纳税人，可在办理税务登记之日起新开业的纳税人，可在办理税务登记之日起3030
日内申请一般纳税人资格认定。日内申请一般纳税人资格认定。
– 纳税人一经认定为一般纳税人后，不得转为小纳税人一经认定为一般纳税人后，不得转为小
规模纳税人规模纳税人
三、增值税起征点的规定
范围：个人
标准：
– 销售货物的，为月销售额销售货物的，为月销售额20002000～～50005000元；元；
– 销售应税劳务的，为月销售额销售应税劳务的，为月销售额15001500～～30003000元；元；
– 按次纳税人，为每次（日）销售额按次纳税人，为每次（日）销售额150150～～200200元。元。
第三节、税率和征收率
一、税率一、税率
（一）基本税率（一）基本税率（（17%17%））
（二）低税率（二）低税率（（13%13%））
11．部分生活必需品：粮食、食用植物油、鲜奶；．部分生活必需品：粮食、食用植物油、鲜奶；
2 2．．“6“6气气22水水11煤煤””：自来水、暖气、冷气、热水、煤气、：自来水、暖气、冷气、热水、煤气、
石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品；石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品；
3 3．部分文化产品：图书、报纸、杂志；．部分文化产品：图书、报纸、杂志；
4 4．部分农业用品：饲料、化肥、农药、农机（不包括农机．部分农业用品：饲料、化肥、农药、农机（不包括农机
零部件）、农膜；零部件）、农膜；
5 5．其他货物：农产品、音像制品、电子出版物等。．其他货物：农产品、音像制品、电子出版物等。
（三）零税率：出口货物（三）零税率：出口货物
第三节、税率和征收率
二、征收率
小规模纳税人增值税征税率为3%
其他按简易办法征收增值税规定（不得抵扣
进项税额）
– 纳税人销售自己使用过的物品纳税人销售自己使用过的物品
一般纳税人销售自己使用过的不得抵扣且未抵扣进项一般纳税人销售自己使用过的不得抵扣且未抵扣进项
税额的固定资产，按简易办法按税额的固定资产，按简易办法按4%4%征收率减半征税。征收率减半征税。
小规模纳税人销售自己使用过的固定资产，减按小规模纳税人销售自己使用过的固定资产，减按2%2%征征
收率征收增值税。收率征收增值税。
第三节、税率和征收率
暂按简易办法征收增值税的规定（4%）
– 寄售商店代销寄售物品寄售商店代销寄售物品
– 典当业销售死当物品典当业销售死当物品
– 经国务院或授权机关批准的免税商店零售的免税经国务院或授权机关批准的免税商店零售的免税
品品
可选择按简易办法征收增值税的规定（6%）
– 县级及县级以下小型水力发电单位生产的电力县级及县级以下小型水力发电单位生产的电力
– 建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料
– 自来水等自来水等
第四节、增值税应纳税额的计算
一、一般纳税人应纳税额的计算
一般纳税人销售货物或应税劳务，实行凭发
票注明税款进行税款抵扣的办法，其应纳税
额计算公式为：
应纳税额= 当期销项税额-当期进项税额
注：如果当期销项税额小于当期进项税额不
足抵扣时，其不足部分可结转下期继续抵扣。
第四节 应纳税额的计算
[[例例] ] 某百货商场2010年6月共取得不含税销售
额70万元，当月通过税务机关认证的增值
税专用发票上注明的购进额是30万元，计
算该商场2010年6月应纳的增值税额。该商
场所有货物适用的税率均为17％ 。
解：解：该商场应纳增值税额＝销项税额－进项税额该商场应纳增值税额＝销项税额－进项税额
＝销售额＝销售额××税率－购进额税率－购进额××税率税率
＝＝
一、一般纳税人应纳税额的计算
（一）销项税额的计算
• 销销项项税税额额是是指指纳纳税税人人销销售售货货物物或或者者应应税税劳劳务务，，按按照照
销销售售额额、、劳劳务务收收入入额额和和增增值值税税暂暂行行条条例例规规定定的的税税率率计计
算并向购买方收取的增值税额。算并向购买方收取的增值税额。
当期销项税额＝销售额税率
※※：：这里的销售额是指不不含含增增值值税税的的销销售售额额。。实质上，
这一公式应写为：
当期销项税额＝不含税销售额税率
或 ＝含税销售额(１＋税率)税率
[例]IBM计算机公司，2010年3月销售给大连
商场计算机20台，取得不含税销售额200 000
元；销售给国美电器商场计算机10台，取得含
税销售额117000元，计算IBM计算机公司
2010年3月销项税额。
解：当期的销项税额为：
＝
1、一般情况下销售额的确定
销售额是指销售方销售货物或者应税劳务时向购销售额是指销售方销售货物或者应税劳务时向购
买方收取的买方收取的全部价款和价外费用。全部价款和价外费用。
但不包括下列项目：但不包括下列项目：
（（11）受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费）受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费
税；税；
（（22）同时符合以下条件的代垫运费：承运部门的运费）同时符合以下条件的代垫运费：承运部门的运费
发票开具给购买方的；纳税人将该项发票转交给购买发票开具给购买方的；纳税人将该项发票转交给购买
方的。方的。
（（33）同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行）同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行
政事业性收费：政事业性收费：①①由国务院或财政部批准设立的政府由国务院或财政部批准设立的政府
性基金，由国务院或省级人民政府及其财政、价格主性基金，由国务院或省级人民政府及其财政、价格主
管部门批准设立的行政事业性收费；管部门批准设立的行政事业性收费；②②收取时开具省收取时开具省
以上财政部门印制的财政票据；以上财政部门印制的财政票据；③③所收款项全额上缴所收款项全额上缴
财政。财政。
（4）销售货物的同时代办保险等而向购买方收
到的保险费，以及向购买方收取的代购方缴纳
的车辆购置税、车辆牌照费。
注意：
凡随同销售货物或提供应税劳务向购买方收取
的价外费用，无论其会计制度如何核算，均应
并入销售额计算应纳税额。
在计税时，应将价外费用视为含税收入，将其
换算为不含税收入后并入销售额。
2、特殊情况下销售额的确定
（1）折扣销售
在处理折扣销售问题时，要注意区分以下
几种情况的区别：
• 折扣销售（先打折后销售）
• 销售折扣（先销售后打折）
• 销售折让（先销售再折让）
• 实物折扣（买一赠一）
折扣销售、销售折扣与销售折让的区别
类型类型 发生时间发生时间 发生原因发生原因 税务处理方法税务处理方法
.折扣折扣
销售销售
折扣发生在折扣发生在
销售之前销售之前
因购货方购因购货方购
货数量较大货数量较大
等原因等原因
①①销销售售额额和和折折扣扣额额在在同同一一
张张发发票票上上分分别别注注明明的的，，可可减减
除除按按折折扣扣；；②②否否则则允允许许不不减减
除按折扣。除按折扣。
.销售销售
折扣折扣
折扣发生在折扣发生在
销售之后销售之后
为鼓励购货为鼓励购货
方及早（时）方及早（时）
付款付款
是融资性质的理财费用，是融资性质的理财费用，
会计上作财务费用处理；因会计上作财务费用处理；因
此销售折扣不得从销售额中此销售折扣不得从销售额中
减除。减除。
.销售销售
折让折让
折扣发生在折扣发生在
销售之后销售之后
货物售出后货物售出后,,
出现了品种、出现了品种、
质量问题质量问题
相当于销货退回，是原相当于销货退回，是原
销售额的减少，因此折让额销售额的减少，因此折让额
可以从销售额中减除。可以从销售额中减除。
【例】某商场（一般纳税人）以“买一赠一”
方式销货，本期销售A商品50台，每台售价
（含税）4680元，同时，赠送B商品50件
（B商品帐而含税单价元），A、B商品
税率均为17%。该商品此项业务应申报的销
项税为多少？
解：销项税
=
（2）以旧换新销售
纳税人采取以旧换新方式销售货物的
– 一般按新货物的同期销售价格确定销售额，不得一般按新货物的同期销售价格确定销售额，不得
扣减旧货物的收购价格；扣减旧货物的收购价格；
– 金银首饰除外。金银首饰除外。
【例】某计算机公司，采取以旧换新方式，销
售计算机100台，每台计算机不含税售价9000
元，收购旧型号计算机不含税折价2500元。
计算其销项税额。
销项税额＝
【例】某金店（中国人民银行批准）为增
值税一般纳税人，5月采取“以旧换新”方
式向消费者销售金项链20条，每条新项链
的零售价格为2500元，条件旧项链作价800
元，每条项链取得差价款1700元；取得首
饰修理费2270元。计算该金店应纳增值税。
解：
（3）还本销售
• 采用还本销售方式销售货物的，以货物的
销售价格为销售额，不得从销售额中扣减
还本支出。
【例】某公司采取还本销售方式，销售某种
商品，不含税售价10000元，半年后退还购
买方5000元。计算其销项税额。
解：销项税额＝
（4）以物易物销售
以物易物双方都应作购销处理：
– 以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额
– 以各自收到的货物核算购货额并计算进项税额，以各自收到的货物核算购货额并计算进项税额，
但进项税额能否抵扣取决具体情况。但进项税额能否抵扣取决具体情况。
【例】某彩电厂（增值税一般纳税人）采取
以物易物方式向显像管厂提供彩电2000台，
每台含税售价2000元。显像管厂向彩电厂提
供显像管4000台，每台含税售价800元。双方
均已收到货物，并商定不再开票进行货币结
算。计算其税额。
解：彩电厂的销项税＝
进项税额＝
（5）包装物押金计税问题
一般规定：
（1）纳税人为销售货物而出租出借包装物收取
的押金，单独记账核算的，不并入销售额征税。但
对因逾期（合同约定的日期）未收回包装物不再退
还的押金，应按所包装货物的适用税率计算销项税
额。
（2）对收取一年以上的押金，无论是否退还均
并入销售额征税。对于个别包装物周转使用期限较
长的，报经税务机关确定后，可适当放宽逾期期限。
（3）在酒类中，啤酒、黄酒的包装物押金适
用于一般规定。
特殊规定：
另外，国家税务总局规定，从1995年6月1日
起，对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收
取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何
核算，均应并入当期销售额征税。
注意：
（1）包装物押金是含税收入，在将包装物押金
并入销售额征税时，需要先将该押金换算为不含
税价，再并入销售额征税。
（2）包装物押金不应混同于包装物租金。包装
物租金，在销货时作为价外费用并入销售额计算
销项税额。
【例】某涂料厂（一般纳税人）于2010年1月
向某建材公司销售A种涂料200桶，出厂不含
税价格每桶80元。同时，收取包装物押金
4680元（每个包装物的押金为元），已
单独设帐核算。当月，因上年销售涂料时出
借的包装物100个无法收回，故没收上年收取
的包装物押金2340元。如何进行税务处理？
上述业务的税务处理方法是：
2010年1月收取的包装物押金4680元，因
单独设帐核算而不予征税。这里仅就销售
涂料取得的销售额征税。
销售涂料的销项税额＝
2010年没收的包装物押金2340元，应按规
定征税。 没收的包装物押金的销项税额
＝
【例】某酒厂（一般纳税人）本月销售散装
白酒20吨，出厂价格为3000元/吨，销售额
60000元（不含税）。同时收取包装物押金
3510元，已单独设帐核算。
此项业务的税务处理方法是：
销项税额＝
（6）销售已使用过的固定资产的税
务处理
销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或
自制的固定资产，按照适用税率征收增值税
2008年12月31日前未纳入增值税试点的纳税
人，销售自己使用过的2008年12月31日前购
进或自制的固定资产，按4%征收率减半征收
增值税。
（7）核定销售额
适用情况:
• 对视同销售货物征税而没有销售额的，或者
• 价格明显偏低且没有正当理由的。
•按下列顺序确定销售额：
①按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定
②按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定
③按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：
组成计税价格组成计税价格==成本成本××（（1+1+成本利润率）成本利润率）
属于应征消费税的货物，其组成计税价格中应加计消费
税额。
成本是指：销售自产货物的为实际生产成本，销售外购
货物的为实际采购成本。公式中的成本利润率由国家税
务总局确定。
属于应征消费税的货物，其组成计税价格中
应加计消费税额。即
组成计税价格＝成本×(1＋成本利润率)＋消
费税，或
组成计税价格＝成本×(1＋成本利润率)÷（1
－消费税税率）
实际上就是：成本＋利润＋消费税税额
公式中的成本，销售自产货物的，为实际生
产成本；销售外购货物的，为实际采购成本。公
式中的成本利润率统一确定为10％。但属于应从
价定率征收消费税的货物，其组成计税价格公式
中的成本利润率，为《消费税若干具体问题的规
定》中规定的成本利润率。
【例】某钢厂，将成本价为16万元的钢材，
用于对外投资，假设成本利润率为10%，
应计算增值税的销项税额为：
【例】某企业某月发生以下业务。销售给A货物
1000件，单价1500；销售给B同类货物2000件，
单价1400；销售给C同类货物500件，单价
500（被税务机关认定为价格偏低）；将同类
货物100件用于换取生活资料。当月生产一种
新产品500件，生产成本每件2000元，全部发
放职工福利和赠送客户使用。确定企业当月的
销售额。
解：
当月销售额＝
（二）进项税额的确定
进项税额是为生产应税项目而购进货物
或劳务所支付或负担的增值税额。
1、可从销项税额中抵扣的进项税额
（1）按增值税法定扣税凭证直接扣：
①从销售方取得的增值税专用发票上注明
的增值税额；
②从海关取得的海关进口增值税专用缴款
书上注明的增值税额。
（二）进项税额的确定
1、可从销项税额中抵扣的进项税额
（2）按规定的扣除率计算抵扣的进项税额
① 购进农产品：
进项税额= 买价×扣除率（13%）
对这项规定需要解释的是：
第一，农业产品，是指农业生产者（直接从事植
物的种植、收割和动物的饲养、捕捞的单位和
个人）销售的自产农业产品，即必须是农业生
产者自产自销的产品；不是农业生产者自产自
销的不行。
第二，购买免税农业产品的买价，仅限于
经主管税务机关批准使用的收购凭证上注明的
价款（买价中包括农业特产税）。
第三，向小规模纳税人购买的农业产品，
视同于购进免税农产品，允许按13%的扣除率
抵扣。
计算公式为：
进项税额=（农产品买价+农业特产税）×13%
特别指出：
收购烟叶准予扣除的进项税额，按照烟叶收购
金额和烟叶税来计算。
烟叶收购金额=烟叶收购价款×（1+10%）
烟叶税=烟叶收购金额×税率（20%）
进项税额=（烟叶收购金额+烟叶税） ×13%
【例】某生产性企业为增值税一般纳税
人，2010年5月发生如下两笔业务：（1）
销售本企业产品一批，取得含税货款234
万元；（2）外购免税农产品一批，支付
价款100万元。计算该企业2010年5月应纳
的增值税额。
解：
销项税额＝
进项税额＝
应纳税额＝销项税额－进项税额
＝
例：某卷烟厂2010年6月收购烟叶生产卷烟，
收购凭证上注明价款50万元，并向烟叶生产
者支付了价外补贴。该卷烟厂6月收购烟叶
可抵扣的进项税额为：
烟叶收购金额 =
烟叶税 =
准予抵扣的进项税
②②运输费用运输费用
一般纳税人销售或外购货物所支付的运输费用，一般纳税人销售或外购货物所支付的运输费用，
根据运费结算单据根据运费结算单据((普通发票普通发票))所列运费金额按所列运费金额按77％％
的扣除率计算进项税额准予扣除。公式为：的扣除率计算进项税额准予扣除。公式为：
进项税额进项税额==（运费（运费++建设基金）建设基金） 7% 7%
注意注意：：
（（11））运输费用金额，是指运输费用结算单据上注明运输费用金额，是指运输费用结算单据上注明
的运输费用（包括铁路临管线及铁路专线运输费的运输费用（包括铁路临管线及铁路专线运输费
用）、建设基金，不包括装卸费、保险费等其他用）、建设基金，不包括装卸费、保险费等其他
杂费。杂费。
（（22）一般纳税人取得的国际货物运输代理业发票和）一般纳税人取得的国际货物运输代理业发票和
国际货物运输发票，不得计算抵扣进项税额。国际货物运输发票，不得计算抵扣进项税额。
运输费抵扣进项税额
具体业务具体业务 能否抵扣进项税能否抵扣进项税
纳税人购买原材料（用于应税项目）纳税人购买原材料（用于应税项目）
支付的运输费支付的运输费
可计算抵扣可计算抵扣
纳税人销售产品（属应税项目）支纳税人销售产品（属应税项目）支
付的运输费付的运输费
可计算抵扣可计算抵扣
纳税人购买生产经营设备的运输费纳税人购买生产经营设备的运输费 可计算抵扣可计算抵扣
纳税人代垫纳税人代垫
运费运费
符合不计入销售额条件符合不计入销售额条件
的代垫运费的代垫运费
不计销项税，不不计销项税，不
得计算抵扣进项得计算抵扣进项
不符合条件的代垫运费不符合条件的代垫运费 计算销项税，可计算销项税，可
计算抵扣进项计算抵扣进项
【例】某单位销售货物支付发货运费等费用
12万元，运输单位开具的货票上注明运费
10万元，建设基金万元,装卸费万元,
保险费1万元。计算其允许抵扣的进项税额。
解：
进项税额＝
[注意]: 如果发票所列项目不能把运输费与
其他杂费分开，则不可计算抵扣进项税。
例：某企业收购一批免税农产品用于生产，
在农产品收购发票上注明价款100000元，
支付运输公司运送该批货物的运费为2000
元，该企业此项业务可计算抵扣的增值税
进项税为（ ）元。
A、13000
B、13140
C、17000
D、17340
答案：
2、不得抵扣的进项税额
取得专用发票、完税凭证，但不得作为进项税
抵扣的六种情况：
（1）用于非增值税应税项目、免征增值税项
目、集体福利或者个人消费的购进货物或
应税劳务；但不包括既用于增值税应税项
目也用于非增值税应税项目、免征增值税
项目、集体福利或个人消费的固定资产。
（2）非正常损失的购进货物及相关的应税劳
务；
（3）非正常损失的在产品、产成品所耗用的
购进货物或应税劳务；
（4）国务院财政、税务主管部门规定的纳税
人自用消费品。纳税人自用的应征消费税
摩托车、汽车、游艇，其进项税额不得从
销项税额中抵扣。
（5）上述四项规定的货物的运输费用和销售
免税货物的运输费用；
（6）一般纳税人兼营免税项目或非增值税应税
劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下
列公式计算不得抵扣的进项税额：
不得抵扣的进项税额 = 当月无法划分的全部进
项税额×当月免税项目销售额、非增值税应税
劳务营业额合计÷当月全部销售额、营业额合
计
【例】某厂外购一批材料用于应税货物的生产，
取得增值税发票，价款10000元，增值税1700
；外购一批材料用于应税和免税货物的生产，
价款20000元，增值税3400元，当月应税货物
销售额50000元，免税货物销售额70000元。
则当月不得抵扣的进项税额为：
对增值税不可抵扣进项税的规则理解：
没有销项税对应的进项税不能抵扣。比如，
用于免税项目的购进货物或应税劳务、非
正常损失的购进货物或应税劳务；
消费者承担税款，用于个人消费、自用消
费品不能抵扣进项税；
扣税凭证不符合规定的，不能抵扣进项税。
另外，要注意视同销售与可抵扣进项税之间
的关系。
[例] 下列行为中，涉及的进项税额不得从销
项税额中抵扣的是（ ）。
A.将外购的货物用于基建工程
B.将外购的货物发给职工作福利
C.将外购的货物无偿赠送给外单位
D.将外购的货物作为实物投资
答案:
[例] 下列支付的运费中不允许计算扣除进项
税额的是（ ）。
A.销售生产设备支付的运输费用
B.外购生产用电力支付的运输费用
C.外购的管理部门使用的小轿车的运输费用
D.向小规模纳税人购买农业产品的运输费用
答案:
3、进项税额转出（扣减发生期进项税额）
纳税人对进项税额的处理应遵循以下方法：
（1）当期购进，事先未确定用于非生产经营
的可在当期销项税额中抵扣；不改变用途，
不用调整。
（2）已抵扣完的进项税额，事后又改变用途
的（不得从销项税额中抵扣的进项税额1～5
项，即用于非应税项目、免税项目、集体福
利或者个人消费的、购进货物发生非正常损
失、在产品或产成品发生非正常损失），要
进行调整，将已抵扣的进项税从当期进项税
额中扣减；
进项税额转出的方法
①直接转：适用于购进的原材料发生进项税额
转出；
进项税额转出数额=当期实际成本×税率
【例】某生产企业月末盘存发现上月购进的原
材料被盗，账面成本50000元，计算应转出的
进项税额。
进项税额转出数额＝50000×17%＝8500（元）
进项税额转出的方法
② 间接转：先还原再转出，适用于产成品发生
进项税额转出；
进项税额转出数额=还原后的当期实际成本×税
率
【例】某企业将一批以往购入的材料改变用途，
账面成本12465元（其中：运费465元），其
进项税转出额为：
免税农产品、运费的进项税额转出
进项税额转出数额＝账面成本÷（1－扣除率）
×扣除率
【例】某生产企业月末盘存发现上月购进的
原材料被盗，金额50000元（其中含分摊的
运输费用4650元）。计算应转出的进项税
额。
进项税额转出数额
=
（三）应纳税额的计算
增值税税应纳税额增值税税应纳税额==当期销项税额－当期进项税额当期销项税额－当期进项税额
为了正确计算增值税的应纳税额，在实际操作中需注为了正确计算增值税的应纳税额，在实际操作中需注
意以下问题：意以下问题：
11．应纳税额时间的限定（正确理解．应纳税额时间的限定（正确理解““当期当期””的概念）的概念）
（（11）计算销项税额的时间）计算销项税额的时间
与与纳税义务发生时间和增值税发票开具时限纳税义务发生时间和增值税发票开具时限相呼应。相呼应。
（见教材）（见教材）
（（22）当期进项税额的时间）当期进项税额的时间
准予抵扣进项税额的时限（当期）准予抵扣进项税额的时限（当期） 见教材见教材P57P57
增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后
开具的增值税专用发票、公路内河货物运
输业统一发票和机动车销售统一发票，应
在开具之日起180天内到税务机关办理认证，
并在认证通过的次月申报期内，向主管税
务机关申报抵扣进项税额。
实行海关进口增值税专用缴款书“先比对
后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取
得2010年1月1日以后开具有海关缴款书，
应在开具之日起180天内向主管税务机关报
送相关资料。未实行此办法的，应在开具
之日起180天后的第一个纳税申报期结束前，
向主管部门申报抵扣进项税额。
（三）应纳税额的计算
2．计算应纳税额时进项税额不足抵扣的处理
– 税法规定，当期进项税额不足抵扣的部分可以税法规定，当期进项税额不足抵扣的部分可以
结转下期继续抵扣。结转下期继续抵扣。
3．销货退回或折让的税务处理
（1）销货退货时：一般纳税人因销售货物退
回或者折让而退还给购买方的增值税额，应
从发生销售货物退回或折让当期的销项税额
中扣减；
（2）购货时：因购进货物退出或折让而收回
的增值税额，应从发生购进货物退出或折让
当期的进项税额中扣减。
二、小规模纳税人应纳税额的计算
公式：应纳税额 = 销售额×征收率
※注意：
1、销售额均为不含税销售额；换算公式：
销售额= 含税销售额÷（1+征收率）
应纳税额＝含税销售额÷（1＋征收率）×征收
率
2、小规模纳税人不得抵扣进项税额。
【例】某汽车配件商店2009年应税销售额为
40万元。2009年3月购进零配件15000元，
支付电费500元，当月销售汽车配件取得零
售收入18000元，收取包装费2000元。计
算该商店2009年3月应纳的增值税。
解：
小结：如何判定销售额是否含税？
在没有特殊说明的情况下，可判定如下：
一、不含税销售额：
1.增值税专用发票上列明的销售额；
2.海关完税凭证上列明的税额；
3.计税金额或计税价格。
二、含税销售额：
1.普通发票上列明的销售额；
2.各种价外费用；
3.各种零售价格；
【例】某会计制度健全的大型百货商店(一
般纳税人)于2010年2月购进一批货物，含税进
价为1350万元（符合抵扣标准）。当月将其中
一部分货物分别销售给某宾馆和某个会计核算
不健全的个体零售户，取得含税销售收入1250
万元和250万元。个体零售户当月再将购入的
货物销售给消费者，取得含税销售收入310万
元。
要求：分别计算百货商店和个体零售户当月
要缴纳的增值税。
解：
百货商店应纳增值税额
个体户应纳增值税额＝
三、进口货物增值税的计算
（一）进口货物征税的范围及纳税人
1．范围：申报进入中华人民共和国海关境
内的货物，均应缴纳增值税。
判断一项货物是否属于进口货物，首先要
看其是否有报关进口手续。
2．纳税人：进口货物的收货人办理报关手
续的单位和个人。
三、进口货物增值税的计算
（三）应纳税额的计算
以组成计税价格为计税依据计算应纳税额。
应纳税额= 组成计税价格×税率
组成计税价格= 关税完税价格＋关税＋消费税
【例】某商场10月进口货物一批。该货物在
国外的买价40万元，另该批货物运抵我国
海关前发生的包装费、运输费、保险费等
共20万元。货物报关后，商场按规定缴纳
了进口环节的增值税并取得了海关开具的
完税凭证。假定该批进口货物在国内全部
销售，取得不含税销售额80万元。进口货
物关税税率15%，增值税税率17%。请计
算：（1）进口环节应纳增值税；（2）国
内销售环节应纳增值税额。
第五节 税收优惠
一、增值税免税原理与原则（见教材P60）
二、增值税免税的形式与内容
（一）直接免税(教材P60)
（二）即征即退与先征后退
（三）减征增值税
第六节 增值税税款的缴纳
一、纳税义务发生时间（P51-52）
二、纳税期限（教材P65）
三、纳税地点（教材P66）
【例】某彩电厂2010年6月向本市一新
落成的宾馆销售客房用的21寸彩电770台，
含税价每台3000元。由本企业车队负责
运送该批彩电，取得运输收入30000元。
计算该企业本月销项税额。（彩电增值
税税率17%，交通运输业营业税税率3%）
某生产企业为增值税一般纳税人，适用增值税率某生产企业为增值税一般纳税人，适用增值税率17%17%，，
20102010年年66月份的有关生产经营业务如下：月份的有关生产经营业务如下：
（（11）销售）销售AA产品给某商场，开具增值税专用发票，取产品给某商场，开具增值税专用发票，取
得不含税销售额得不含税销售额8080万元；另开普通发票，取得销售万元；另开普通发票，取得销售AA
产品的送货运输费收入产品的送货运输费收入万元。万元。
（（22）销售）销售BB产品，开具普通发票，取得含税销售额产品，开具普通发票，取得含税销售额
万元。万元。
（（33）将试制的一批应税新产品用于本企业基建工程，）将试制的一批应税新产品用于本企业基建工程，
成本价为成本价为2020万元，成本利润率为万元，成本利润率为10%10%，该新产品无同，该新产品无同
类产品市场销售价格。类产品市场销售价格。
（（44）销售）销售20102010年年11月份购进作为固定资产使用过的进月份购进作为固定资产使用过的进
口摩托车口摩托车55辆，开具普通发票，每辆取得含税销售额辆，开具普通发票，每辆取得含税销售额
万元；该摩托车原值每辆万元；该摩托车原值每辆万元。万元。
（（55）购进货物取得增值税专用发票，注明支付的货款）购进货物取得增值税专用发票，注明支付的货款
6060万元，进项税额万元，进项税额万元；另外支付购货运输费用万元；另外支付购货运输费用
66万元，取得运输公司开具有普通发票。万元，取得运输公司开具有普通发票。
（（66）向农业生产者购进免税农产品一批，支付收购）向农业生产者购进免税农产品一批，支付收购
价价3030万元，支付给运输单位的运费万元，支付给运输单位的运费55万元，取得相关万元，取得相关
的合法票据。本月下旬将购进农产品的的合法票据。本月下旬将购进农产品的20%20%用于企业用于企业
职工福利。职工福利。
请计算：请计算：
（（11）销售）销售AA产品的销项税额；产品的销项税额；
（（22）计算销售）计算销售BB产品的销项税额；产品的销项税额；
（（33）计算自用新产品的销项税额；）计算自用新产品的销项税额；
（（44）计算销售使用过的摩托车应纳税额；）计算销售使用过的摩托车应纳税额；
（（55）计算外购货物应抵扣的进项税额；）计算外购货物应抵扣的进项税额；
（（66）计算外购免税农产品应抵扣的进项税额；）计算外购免税农产品应抵扣的进项税额；
（（77）计算该企业）计算该企业66月份应缴纳的增值税额。月份应缴纳的增值税额。
某自行车厂系增值税一般纳税人，2010年2月购
销情况如下：
（1）购进原材料、零部件一批，并取得增值税
专用发票，发票上注明的价款为200000元，增
值税额为34000元；支付运输费用2500元，其
中运费2250元，建设基金50元，装卸费120元，
保险费80元，已取得运输部门开具的运费发票。
上述款项已付，货物已运达企业。
（2）购办公用品一批，取得普通发票，金额
3510元。该批办公用品已入库并部分地投入使
用。
（3）直接收购废旧自行车，自行填制的收购凭
证上注明的收购金额为50000元。
（（44）向当地某商场销售自行车）向当地某商场销售自行车500500辆，并开具增值辆，并开具增值
税专用发票，单价（不含税）为税专用发票，单价（不含税）为300300元元//辆，销售辆，销售
额额150000150000元；结算时，给予商场元；结算时，给予商场5%5%的现金折扣，的现金折扣，
另开红字专用发票入帐。另开红字专用发票入帐。
（（55）向外地某商场销售自行车）向外地某商场销售自行车10001000辆，现已发货并辆，现已发货并
按全部销售额向对方开具增值税专用发票，销售按全部销售额向对方开具增值税专用发票，销售
额额300000300000元。双方约定货款分三期等额支付，现元。双方约定货款分三期等额支付，现
已收到首期货款。已收到首期货款。
（（66）向某个体户销售自行车零配件，取得现金收入）向某个体户销售自行车零配件，取得现金收入
46804680元，开具普通发票。元，开具普通发票。
该厂取得的法定扣税凭证已在当月通过主管税务机该厂取得的法定扣税凭证已在当月通过主管税务机
关的认证。关的认证。
要求：根据税法规定，计算该厂本月应纳的增值税要求：根据税法规定，计算该厂本月应纳的增值税
税额。税额。
某服装厂（增值税一般纳税人）某服装厂（增值税一般纳税人）20102010年年33月有关业务月有关业务
情况如下：情况如下：
（（11）购进生产用原料（布匹）一批并取得增值税专）购进生产用原料（布匹）一批并取得增值税专
用发票，价款、税款分别为用发票，价款、税款分别为210000210000元、元、3570035700元；元；
该批货物已运抵企业，货款已付。该批货物已运抵企业，货款已付。
（（22）购进生产用设备）购进生产用设备11台，支付款项台，支付款项46804680元；支付元；支付
运费运费200200元（已经取得运输部门开具的运费发票）；元（已经取得运输部门开具的运费发票）；
该台设备已投入使用。该台设备已投入使用。
（（33）以自制服装）以自制服装100100套向某纺织厂换取布匹一批，套向某纺织厂换取布匹一批，
服装厂开具的增值税发票上注明的销售额为服装厂开具的增值税发票上注明的销售额为5000050000
元；取得的纺织厂开具的增值税专用发票上列明元；取得的纺织厂开具的增值税专用发票上列明
的价款的价款4000040000元、税款元、税款68006800元；其余款以支票结算。元；其余款以支票结算。
（（44）发出各式服装委托某商场代销。月末收到商场）发出各式服装委托某商场代销。月末收到商场
送来的代销清单，代销服装的零售金额送来的代销清单，代销服装的零售金额8190081900元；元；
服装厂按零售金额的服装厂按零售金额的10%10%支付给商场代销手续费支付给商场代销手续费
81908190元。元。
（（55）向某百货公司销售服装一批，货已发出，开具）向某百货公司销售服装一批，货已发出，开具
的增值税专用发票上注明的销售额的增值税专用发票上注明的销售额200000200000元，货款元，货款
尚未收回。尚未收回。
（（66）为某客户加工服装）为某客户加工服装100100套。双方商定，服装面料套。双方商定，服装面料
由服装厂按客户的要求选购，每套服装价格（含税）由服装厂按客户的要求选购，每套服装价格（含税）
11701170元。该厂为加工该批服装从某厂购进面料元。该厂为加工该批服装从某厂购进面料300300
米并取得增值税专用发票，价款、税款分别为米并取得增值税专用发票，价款、税款分别为
3000030000、、51005100元，货款已付。该批服装已于当月加元，货款已付。该批服装已于当月加
工完成并送交客户，货款已结清。工完成并送交客户，货款已结清。
（（77）赠送某学校运动服）赠送某学校运动服100100套，实际成本套，实际成本70007000元；该元；该
批运动服无同类产品销售价格。批运动服无同类产品销售价格。
（（88）上月未抵扣完的进项税额）上月未抵扣完的进项税额1850018500元。元。
该厂取得的法定扣税凭证已在当月通过主管税务机关该厂取得的法定扣税凭证已在当月通过主管税务机关
的认证。的认证。
要求：根据税法规定，计算该服装厂本月应纳的增值要求：根据税法规定，计算该服装厂本月应纳的增值
税。税。
第七节 出口货物退（免）税
一、增值税出口货物退免税基本政策
（一）出口免税并退税
– 出口免税是指对货物在出口销售环节不征增值税、出口免税是指对货物在出口销售环节不征增值税、
消费税；退税是指对货物在出口前实际承担的税消费税；退税是指对货物在出口前实际承担的税
收负担，按规定的退税率计算后予以退还。收负担，按规定的退税率计算后予以退还。
（二）出口免税不退税
– 是指适用这个政策的出口货物因在前一道生产、是指适用这个政策的出口货物因在前一道生产、
销售环节是免税的，因此，出口时该货物的价格销售环节是免税的，因此，出口时该货物的价格
中本身不含税，也无须退税。中本身不含税，也无须退税。
（三）出口不免税也不退税
– 指对国家限制或禁止出口的某些货物的出口环节指对国家限制或禁止出口的某些货物的出口环节
视同内销环节照常征税。视同内销环节照常征税。
第七节 出口货物退（免）税
二、增值税出口退税的基本制度
（一）出口退税货物的基本条件
1．范围上：必须是属于增值税、消费税征税范
围的货物；
2．手续上：必须是报关离境的货物；
3．财务上：必须在财务上作销售处理的货物；
4．形式上：必须是出口收汇并已核销的货物。
（二）增值税出口退税的范围
下列企业出口货物，给予免税并退税：
– 生产企业自营出口或委托外贸企业代理出口的自生产企业自营出口或委托外贸企业代理出口的自
产货物产货物
– 有出口经营权的外贸企业收购后直接出口或委托有出口经营权的外贸企业收购后直接出口或委托
其他外贸企业代理出口的货物其他外贸企业代理出口的货物
– 下列特定出口的货物：下列特定出口的货物：
对外承包工程公司运出境外用于对外承包项目的货物对外承包工程公司运出境外用于对外承包项目的货物
对外承接修理修配业务的企业用于对外修理修配的货物对外承接修理修配业务的企业用于对外修理修配的货物
外轮供应公司、远洋运输供应公司销售给外轮、远洋轮外轮供应公司、远洋运输供应公司销售给外轮、远洋轮
而收取外汇的货物而收取外汇的货物
企业在国内采购并运运往境外作为在国外投资的货物等企业在国内采购并运运往境外作为在国外投资的货物等
（二）增值税出口退税的范围
下列企业出口货物，除另有规定外，给予免
税，但不予退税：
– 属于生产企业的小规模纳税人自营出口或委托属于生产企业的小规模纳税人自营出口或委托
外贸企业代理出口的自产货物外贸企业代理出口的自产货物
– 外贸企业从小规模纳税人购进并持普通发票的外贸企业从小规模纳税人购进并持普通发票的
货物出口，免税但不予退税货物出口，免税但不予退税
– 外贸企业直接购进国家规定的免税货物出口的，外贸企业直接购进国家规定的免税货物出口的，
免税但不予退税免税但不予退税
– 来料加工复出口的货物，即原材料进口免税，来料加工复出口的货物，即原材料进口免税，
加工自制的货物出口不退税加工自制的货物出口不退税
– 避孕药品和用具、古旧图书，内销免税，出口避孕药品和用具、古旧图书，内销免税，出口
也免税也免税
（二）增值税出口退税的范围
下列企业出口货物，不免税也不退税
– 国家计划外出口的原油（计划内出口的原油按国家计划外出口的原油（计划内出口的原油按
13%13%的退税率退税）的退税率退税）
– 国家禁止出口的货物，包括天然牛黄、麝香、国家禁止出口的货物，包括天然牛黄、麝香、
铜及铜基合金等铜及铜基合金等
第七节 出口货物退（免）税
三、退税率：17%、15%、14%、13%、11%、
9%、8%、6%、5%等。
四、出口货物应退税额的计算
（一）“免、抵、退”税的计算程序及方法
– 适用于生产企业（一般纳税人）出口退税的计算适用于生产企业（一般纳税人）出口退税的计算
（二）“先征后退”的计算办法
– 适用于外贸企业出口退税的计算适用于外贸企业出口退税的计算
四、出口货物应退税额的计算
（一）（一）““免、抵、退免、抵、退””税的计算程序及方法税的计算程序及方法
11．含义：．含义：
““免免””税税，是指生产企业出口的自产货物，免征本企，是指生产企业出口的自产货物，免征本企
业生产销售环节增值税；业生产销售环节增值税；
““抵抵””税税，是指生产企业出口自产货物所耗用的原材，是指生产企业出口自产货物所耗用的原材
料、零部件、燃料、动力等所含应予退还的进项税额，料、零部件、燃料、动力等所含应予退还的进项税额，
抵顶内销货物的应纳税额；抵顶内销货物的应纳税额；
““退退””税税，是指生产企业出口的自产货物当月内应抵，是指生产企业出口的自产货物当月内应抵
顶的进项税额大于出口环节应纳税额时，对未抵完的顶的进项税额大于出口环节应纳税额时，对未抵完的
部分予以退税。部分予以退税。
出口退税并不是退还出口退税并不是退还““销项税额销项税额””，而是退还进项税额。，而是退还进项税额。
（一）“免、抵、退”税的计算程序及方
法
22．计算程序和方法：．计算程序和方法：
（（11）免：）免：对于出口货物，免征生产销售环节增值税对于出口货物，免征生产销售环节增值税
（即不计销项税）；（即不计销项税）；
（（22）剔：）剔：由于退税率低于征税率，因此要剔除一部分由于退税率低于征税率，因此要剔除一部分
进项税来减少免抵退税额；进项税来减少免抵退税额；
免抵退税不得免征和抵扣税额免抵退税不得免征和抵扣税额 = = 当期出口货物离岸价当期出口货物离岸价
××外汇人民币牌价外汇人民币牌价××（出口货物征税率－出口货物退（出口货物征税率－出口货物退
税率）－不得免征和抵扣税额抵减额税率）－不得免征和抵扣税额抵减额
其中：其中：
不得免征和抵扣税额抵减额不得免征和抵扣税额抵减额 = = 免税购进原材料价格免税购进原材料价格××
（出口货物征税率－退税率）（出口货物征税率－退税率）
（一）“免、抵、退”税的计算程序及方
法
（3）抵：先用出口应退税额抵免内销应纳税，
让企业内销以少缴税方式得到出口退税的实
惠；
当期应纳税额=当期内销货物的销项税额－（当
期全部进项税额－当期不得免征和抵扣税额）
计算结果如为正数，则是应纳税额，不涉及
退税；
如为负数，即当期应纳税＜0 时，需进一步
确定应退税额。
（一）“免、抵、退”税的计算程序及方
法
（4）退：
①先计算免抵退税总额（限额）
免抵退税额= 当期出口货物离岸价格×外汇人
民币牌价×出口货物退税率－免抵退税抵减
额； 其中：
免抵退税抵减额 = 免税购进原材料价格×出口
货物退税率
（一）“免、抵、退”税的计算程序及方
法
（4）退：
②②确认出口退税额和免抵税额确认出口退税额和免抵税额
如退税前的期未留抵税额如退税前的期未留抵税额≤≤当期免抵退税总额，则：当期免抵退税总额，则：
当期实际退税额当期实际退税额 = = 当期期未留抵税额当期期未留抵税额
当期免抵税额当期免抵税额 = = 当期免抵退税额－当期实际退税额当期免抵退税额－当期实际退税额
如退税前的期未留抵税额＞当期应退税额，则：如退税前的期未留抵税额＞当期应退税额，则：
当期实际退税额当期实际退税额 = = 当期应免抵退税额当期应免抵退税额
当期抵税额当期抵税额 = 0 = 0
小结：
增值税免抵退税涉及以下步骤：
由于增值税税率与出口退税率不同，先确
定不得免征或不得抵扣的税额；
综合考虑内、外销因素而计算应纳税额
（免、剔、抵环节）；
计算外销收入的免抵退税总额（最高限额）；
将第一、二组公式计算结果进行对比，确
定应退税额和免抵税额。
[例]某生产企业为增值税一般纳税人，拥有进
出口经营权，本期资料如下：报关离境出口
货物，离岸价折合人民币840万元。国内销
售货物取得不含税销售额250万元。购进生
产经营用货物和应税劳务，法定扣税凭证上
确定的进项税额为136万元。在建工程领用
生产用材料，实际成本50万元，该材料在购
进时已取得增值税专用发票。假定：增值税
税率为17%，出口退税率为13%，该企业采用
“免、抵、退”办法办理出口货物退税。
要求：计算该企业本期出口退税额和抵税额。
[例]某生产企业为增值税一般纳税人，拥有进
出口经营权，本期有关资料如下：报关离境
出口货物，离岸价折合人民币420万元。国内
销售货物取得不含税销售额250万元。购进生
产经营用货物和应税劳务，法定扣税凭证上
确定的进项税额为136万元。上期留抵税额10
万元。假定：增值税税率为17%，出口退税率
为13%，该企业采用“免、抵、退”办法办理
出口货物退税。
要求：计算该企业本期出口退税额和抵税额。
[例] 某生产企业为增值税一般纳税人，2009年6
月外购原材料取得防伪税控机开具的进项税
额专用发票，注明进项税额万元并通过
主管税务机关认证。当月内销货物取得不含
税销售额150万元，外销货物取得收入115万
美元（美元与人民币比例为1：8），该企业
适用增值税税率为17%，出口退税率为13%。
计算该企业6月应退的增值税。
四、出口货物应退税额的计算
（二）“先征后退”计算办法
适用于外贸企业以及实行外贸企业财务制度
的工贸企业收购货物出口
增值税“先征后退”实质上只有免、退两个
环节，即只是依据其购进出口货物增值税专
用发票上所注明的进项税额和退税率计算出
口退税
对从小规模纳税人购进的持普通发票的特准
退税的12类出口货物，允许按普通发票金额
价税分离后计算出口退税
（二）“先征后退”计算办法
1．一般外贸企业“先征后退”的计算办法
应退税额 = 外贸收购不含增值税购进金额
×退税税率
2．外贸企业收购小规模纳税人出口货物增值
税的退税规定
应退税额 = [普通发票所列（含增值税）
销售额]÷（1+征收率）×6%或5%
[例]某进出口公司2009年5月出口美国平纹布
2000米，进货增值税专用发票列明单价20
元/平方米，计税金额40000元，退税率13%
，计算其应退税额。
解：
应退税额=2000×20×13%=5200（元）
五、增值税出口货物退税管理
生产企业自货物报关出口之日起90天内，
向退税部门申报；办理出口货物退（免）
税手续
逾期不申报的，除另有规定和确有特殊原
因者外，不再受理该笔出口货物的退（免）
税申报
[例]某生产企业2010年进口货物，海关审定的关
税完税价格为500万元，关税税率为10%，海关
代征了进口环节增值税。从国内市场购进原材
料支付的价款为800万元，取得增值税专用发
票上注明的税金为136万元。外销货物的离岸
价格为1000万元人民币。内销货物的销售额为
1200万元（不含税）。该企业适用“免、抵、
退”的税收政策，上期留抵税额50万元。
假定增值税税率为17%，出口退税率为11%。
要求：计算当期应缴或应退的增值税税额。
[[例例]] 某实行出口免抵退税的机械厂某实行出口免抵退税的机械厂20092009年末留抵税额年末留抵税额30003000元，元，
1111月发生下列业务：月发生下列业务：
（（11）购入生产用）购入生产用AA材料材料1010吨，取得增值税专用发票，价款吨，取得增值税专用发票，价款300 300
000000元，税款元，税款5100051000元；元；
（（22）购入生产用）购入生产用BB材料材料1010吨，取得增值税普通发票，价税合计吨，取得增值税普通发票，价税合计
1170011700元；元；
（（33）支付）支付AA材料运杂费材料运杂费20002000元，取得运输发票，其中运输费元，取得运输发票，其中运输费
15001500元，建设基金元，建设基金200200元，装卸费元，装卸费300300元；元；
（（44）销售自产产品甲机器）销售自产产品甲机器44台，开具增值税发票，含税价款台，开具增值税发票，含税价款
160000160000元；支付甲机器运输费元；支付甲机器运输费20002000元，取得运输发票；元，取得运输发票；
（（55）购买生产设备）购买生产设备11台，取得增值税专用发票，价款台，取得增值税专用发票，价款4000040000元，元，
税款税款68006800元，另支付该设备运费元，另支付该设备运费10001000元，取得运输发票；元，取得运输发票；
（（66）购买小轿车一辆自用，取得增值税专用发票，价款）购买小轿车一辆自用，取得增值税专用发票，价款200000200000
元，税款元，税款3400034000元，发生运费元，发生运费12001200元；元；
（（77）该企业将自产的）该企业将自产的33台甲机器出口，离岸价台甲机器出口，离岸价1460014600美元，美元美元，美元
与人民币比价与人民币比价77：：11；；
（（88）当其发现因保管不当毁损包装物一批，帐面成本）当其发现因保管不当毁损包装物一批，帐面成本2000020000元元
（含运费（含运费18601860元）。元）。
假设增值税税率17%，出口退税率15%，需
要认证的发票都已通过认证。
要求计算：
（1）当期发生的增值税进项税
（2）当期的销项税
（3）当期免抵税额限度
（4）当期该企业申请的出口退税
（5）当期该企业的留抵税额
