南京财经大学
第四章 消费税税收筹划
主要内容
消费税纳税人的筹划
消费税计税依据的筹划
消费税税率的筹划
针对特殊条款的筹划
教学目的和要求
通过本章的学习，掌握消费税税收筹划的基本
原理和基本方法，主要包括纳税人、计税依据、税率
和针对特殊条款等方面的筹划方法。设计消费税筹划
案例。
本章难点：消费税纳税人身份选择的税收筹划。
本章重点：消费税计税依据的税收筹划。
2022/5/313税务筹划
【案例导入】
某化妆品厂下设非独立核算门市部销售自制化
妆品，某月移送给门市部化妆品5000套，出厂价每套
234元（含增值税），门市部按每套元（含增值
税）将其全部销售出去。按消费税暂行条例规定，纳
税人通过自设非独立核算门市部销售自产应税消费品，
应当按门市部对外销售额或者销售量缴纳消费税。则
其当月应纳消费税：
33万元 [÷（1+17%）×5000 ×30% ]
如果将下设的非独立核算门市部改为独立核算
的门市部，情况又怎么样？
消费税纳税人的税务筹划
消费税纳税人的法律界定
生产销售、进口、委托加工应税消费品的单位
和个人； 金银首饰、钻石及钻石饰品零售的单位和
个人。
消费税纳税人的税务筹划
由于消费税是针对特定的纳税人，因此可以通
过企业的合并、递延纳税时间。
1、合并会使原来企业间的购销环节转变为企业
内部的原材料转让环节，从而递延部分消费税税款。
如烟丝生产卷烟。
2、如果后一环节的消费税税率较前一环节的低，
则可直接减轻企业的消费税税负。如白酒生产药酒。
【案例：4-1 】☆
某地区有两家大型酒厂A和B，它们都是独立核算
的法人企业。企业A主要经营粮食类白酒，以当地生
产的大米为原料进行酿造，按照消费税法规定，应该
适用20%的税率。企业B以企业A生产的粮食酒为原料，
生产系列药酒，按照税法规定，应该适用10%的税率。
企业A每年要向企业B提供价值2亿元，计5000万千克
的粮食酒。经营过程中，企业B由于缺乏资金和人才，
无法经营下去，准备破产。此时企业B共欠企业A共计
5000万货款。经评估，企业B的资产恰好也为5000万
元。企业A领导人经过研究，决定对企业B进行收购，
请从税收角度进行分析合并的决策依据。
（1）这次收购支出费用较小。由于合并前，
企业B的资产和负债均为5000万元，净资产为零。因
此，按照现行税法规定，该购并行为属于以承担被
兼并企业全部债务方式实现吸收合并，不视为被兼
并企业按公允价值转让、处置全部资产，不计算资
产转让所得，不用缴纳所得税。此外，两家企业之
间的行为属于产权交易行为，按税法规定，不用缴
纳营业税。
（2）合并可以递增延部分税款。合并前，企业
A向企业B提供的粮食酒，每年应该缴纳的税款为：
消费税=20000万元×20%+5000万×2×=9000
万元；
增值税=20000万元×17%=3400万元，
而这笔税款一部分合并后可以递延到药酒销售
环节缴纳(消费税从价计征部分和增值税)，获得递
延纳税好处；另一部分税款（从量计征的消费税税
款）则免于缴纳了。
（3）企业B生产的药酒市场前景很好，企业合并
后可以将经营的主要方向转向药酒生产，而且转向后，
企业应缴的消费税款将减少。由于粮食酒的消费税税
率为20%，而药酒的消费税税率为10%，如果企业转产
为药酒生产企业，则税负将会大大减轻。
假定药酒的销售额为亿元，销售数量为5000
万千克。
合并前应纳消费税款为：
A厂应纳消费=20000×20%+5000×2×=9000
（万元）
B厂应纳消费税=25000×10%=2500（万元）
合计应纳税款=9000+2500=11500（万元）
合并后应纳消费税款为=25000×10%=2500（万元）
合并后节约消费税税款=11500－2500=9000（元）
消费税计税依据的税务筹划
总论：计税依据的法律界定
1、一般规定：从价（价款+价外费用）征收、从量征收、
复合征收。
2、自产自用的，按平均价、组成计税价格。
3、委托加工的，按受托方同类价、组成计税价格
4、进口的，按组成计税价格。
5、如果企业设有非独立核算门市部，按最终销售价格。
6、投资入股、以物易物、抵偿债务按同类产品的最高销
售价格。
消费税计税依据的税务筹划
首先应该注意消费税与增值税、城市维护建设税、教育
费附加、所得税之间的关系，其次筹划应该关注筹划本身产
生的成本。
主要思路：缩小计税依据。
选择合理的加工方式
委托加工的应税消费品与自行加工的应税消费
品的计税依据不同产生了筹划空间。
不论委托加工费大于或小于自行加工成本，只
要收回的应税消费品的计税价格低于收回后的直接
出售价格，委托加工应税消费品的税负就会低于自
行加工的税负。对委托方来说，其产品对外售价高
于收回委托加工应税消费品的计税价格部分，实际
上并未纳税。
【案例：4-2 】
点评：教材案例不错，已经采用新规定的税率和组成计
税价格公式。
选择合理销售方式的筹划
我国《消费税暂行条例实施细则》规定：消费税
的纳税义务发生时间，根据应税行为性质和结算方
式分别按不同方式确定：纳税人采取赊销和分期收
款结算方式的，其纳税义务的发生时间，为销售合
同规定的收款日期的当天。纳税人采取预收货款结
算方式的，其纳税义务的发生时间，为发出应税消
费品的当天。
企业在销售中，采用不同的销售方式，纳税义务
发生的时间是不同的。从纳税筹划的角度看，选择
恰当的销售方式可以使企业合理地推迟纳税义务发
生时间，递延税款缴纳。
【案例：4-3】
调整会计核算方法的筹划
由于消费税只在生产出厂环节缴纳，以后环节不需
再缴。因此，为降低计税价格，应尽可能将计税环节
向前推移，将一部分价值剔除在计税依据之外。因此，
是否独立核算就成为筹划的关键。
【案例:4-4】
点评：现在已经受到很大的制约，这一块筹划的空间
已经不大了。但这种思路和方法可以在化妆品等其他
消费品行业继续用。
《国家税务总局关于加强白酒消费税征收管理通
知》（国税函[2009]380号）自2009年8月1日起，为
保全税基，对设立销售公司的白酒生产企业，税务总
局制定了《白酒消费税最低计税价格核定管理办法
（试行〉》：
情形 税务处理
①白酒生产企业销售给销售单位的白酒，生产企
业消费税计税价格高于销售单位对外销售价格
70%（含70%）以上的
税务机关暂不核定消费税最低计
税价格
②白酒生产企业销售给销售单位的白酒，生产企
业消费税计税价格低于销售单位对外销售价格
70%以下的
消费税最低计税价格由税务机关
根据生产规模、白酒品牌、利
润水平等情况在销售单位对外
销售价格50%至70%范围内核
定。
其中生产规模较大，利润水平较高的企业生产的
需要核定消费税最低计税价格的白酒
税务机关核价幅度原则上应选择
在销售单位对外销售价格60%
至70%范围内
③已核定最低计税价格的白酒，生产企业实际销
售价格高于消费税最低计税价格的
按实际销售价格申报纳税；
实际销售价格低于消费税最低计税价格的 按最低计税价格申报纳税。
④已核定最低计税价格的白酒，销售单位对外销
售价格持续上涨或下降时间达到3个月以上、
累计上涨或下降幅度在20%（含）以上的白酒
税务机关重新核定最低计税价格。
消费税税率的税务筹划
消费税的税率的法律界定
兼营不同税率的分别核算分别计征，否则从高。
将不同税率的应税消费品组成成套包装产品销
售的，按税率最高产品来计税。
消费税税率的筹划
1、利用子目转换的方法。根据税法的有关规
定对不同等级的应税消费品进行定价筹划。应税消
费品的等级不同，消费税的税率不同，如啤酒、卷
烟等，纳税人可以根据市场供求关系和税负的多少，
合理定价，以获得税收经济利益。
【案例4-5】
2、兼营和成套销售问题
（1）兼营不同税率的应税消费品时，
应分别核算销售额和销售数量；
（2）尽量避免将不同税率的应税消
费品组成成套产品销售（可以让商家自己
配套，如化妆品）；
【案例4-6】
【案例4-7】
针对特殊条款的筹划
消费税暂行条例和实施细则对于纳税人的某
些特定行为规定了特殊条款，如纳税人用于换
取生产资料和消费资料；用于投资入股和偿还
（抵）债务等用途的应税消费品都被确定为自
产自用（且用于继续生产应税消费品以外的）
计算缴纳消费税。
这是因为这类行为虽然不是直接销售行为，
但仍是一种有偿转让应税消费品所有权的行为，
因此，应视同销售计算缴纳消费税。计税时，
按同类产品的最高销售价格。
以应税消费品实物抵债的筹划
当纳税人以应税消费品抵偿经营中的债务
时，要特别注意其计税价格的确定，防止按最
高价格计税，增加自身税负。
【案例4-8】
筹划建议：先售后抵
以应税消费品入股投资的筹划
纳税人以应税消费品入股投资时，一般按
照协议价格或评估价格确定，只要其低于当月
销售的加权平均价格时，就可考虑转换为先销
售后投资的方法。
【案例4-9】
巧用包装物押金的税收筹划
1、包装物销售，均应并入应税消费品的销售
额征收消费税。
2、包装物租金，均应并入应税消费品的销售
额征收消费税。
3、包装物押金，纳税人为销售货物而出租、
出借包装物收取的押金，单独记账核算，不并入销
售额征税。但对于逾期未收回包装物不再退还的包
装物押金，应按所包装的应税消费品适用的税率计
算应纳税额。
【案例4-11】
主要内容
营业税纳税人的筹划
营业税计税依据的筹划
营业税税率的筹划
营业税优惠政策的筹划
第五章 营业税税收筹划
教学目的和要求
通过本章的学习，掌握营业税税收筹划的基本
原理和基本方法，主要包括纳税人、计税依据、税率
和优惠政策等方面的筹划方法。能够设计营业税筹划
案例。
本章重点：营业税计税依据的税务筹划。
本章难点：合理建房的营业税税务筹划。
2022/5/3121税务筹划
某工程承包公司A承揽一座办公大楼的建筑工程，
工程总造价为2700万元，施工单位为另一家公司B，承
包金额为2250万元。
工程承包公司A承包建筑安装工程业务，即工程承包
公司与建设施工单位B签订承包合同的建筑安装工程业
务，无论其是否参与施工，均应按“建筑业”税目征收
营业税，适用税率为3%。工程承包公司不与建设施工
单位签订承包建筑安装工程合同，只是负责工程的组织
协调业务，对工程承包公司的此项业务则按“服务业”
税目征收营业税，此时适用税率则为5%。
点评：此案例现在不具有操作性，因为这与建筑法相
关规定不符，现实社会已经基本取消转包业务。
【案例导入】
营业税纳税人的筹划
营业税纳税人和扣缴义务人的法律界定
营业税纳税人的税务筹划
（一）避免成为营业税的纳税人，从源头上减轻
企业的税收负担。
（二）纳税人之间合并：当合并企业各方在生产
经营业务方面具有一定的联系时，兼并可以节省营
业税。
【案例5-1】
（三）利用兼营销售或混合销售：根据无
差别平衡点增值率及抵扣率的原理，可以利用
兼营销售和混合销售合理选择是作为增值税一
般纳税人有利还是作为营业税纳税人较为有利。
（见第三章相关内容）
（四）代购行为中受托方是否垫付资金、是
否开具买卖过程中的发票以及是否原价结算等
决定了受托方的收入是缴纳增值税还是营业税。
营业税计税依据的筹划
总论：
营业税计税依据的法律界定
1、一般规定：全部价款+价外费用
2、特殊规定：差额纳税。如交通运输业、旅
游业、服务业中的物业管理、广告、金融业中的转
贷、有价证券的买卖。
3、组成计税价格纳税
营业税计税依据的税务筹划
思路：缩小营业额，扩大税前扣除项目、分解
营业额等办法达到减轻税负的目的。
服务业计税依据的筹划
对于服务业来说，营业税的课征仍然存在重
复征税。在实际中，由于纳税人收取的全部收入还
要用于支付给下一环节的经营者，必然会引起虚增
营业额 的现象，现行营业税扣除的项目及规定控
制得比较死板，所以纳税人应尽可能避免虚增营业
额。
【案例5-2 】 北京某展览公司的主要业务是帮助外地客商
在北京举办各种展览会，在北京市上推销其商品，是一家中介服务
公司。2011年10月，该展览公司在北京某展览馆举办了一期西服展
览会，吸引了100家客商参展，对每家客商收费2万元，营业收入共
计200万元。中介服务属于“服务业”税目，应纳营业税：
200×5%=10（万元）
实际上，该公司收到的200万元的一半，即100万元要付给展览
馆做租金，但缴纳营业税时，租金100万元不能减扣。而且展览馆
收到100万元租金后，仍要按5%的税率缴纳营业税5万元。
如果分解营业额，纳税情况就会发生变化。该展览公司举办展
览时，让客户分别缴费，展览公司收取100万元，展览馆收取100万
元。分解以后，展览公司应纳营业税就变为：
100×5%=5（万元）
通过筹划，税负减轻5万元。
施工企业计税依据的筹划
选择合理的材料供应方式
《营业税暂行条例》规定，从事建筑、修缮、
装饰工程作业，无论怎样结算，营业额均包括
工程所用原材料及其他物资和动力的价款。
因此，纳税人可以通过控制工程原料的预算开
支，减少应计税营业额。
【案例5-3】
点评：有问题，不符合实际。
安装公司计税依据的筹划
《营业税暂行条例》规定，从事安装工程作业，
凡所安装的设备的价值作为安装工程产值的，
营业额包括设备价款。因此，建筑安装企业在
从事安装工程作业时，应尽量不将设备价值作
为安装工程产值，可由建设单位提供机器设备，
建筑安装企业只负责安装，取得的只是安装费
收入，使得营业额中不包括所安装设备价款，
从而达到节税的目的。
【案例5-4】
运输业计税依据的筹划
房地产业计税依据的筹划
租赁业计税依据的筹划
酒店业计税依据的筹划
【案例5-5】
金融保险业计税依据的筹划
营业税特殊经营行为下计税依据的
混合销售行为与兼营销售行为的税收筹划
【案例5-6 】
点评：有问题。提供安装、装饰服务的收入应纳增
值税。而设备租赁服务的收入即使不能分别核算，
按现行规定也应征营业税。
合作建房的税务筹划
选择合理的合作建房方式。
注意：两个企业合作不是自己说了算，要有相
应的工商注册登记。
【案例5-7】A、B两企业合作建房，A提供土地
使用权，B提供资金。A、B两企业约定，房屋建成
后，双方均分。完工后，经有关部门评估，该建筑
物价值1000万元，于是A、B各分500万元房屋。
根据上述《通知》的规定，A企业通过转让土地使用权
而拥有了部分新建房屋的所有权，从而产生了转让无形资产
应缴纳营业税的义务。此时其转让土地使用权的营业额为
500万元，A应纳的营业税为：500×5%=25万元。
若A企业进行税收筹划，则可以不缴纳营业税。
具体操作过程如下：A企业以土地使用权、B企业以货币
资金合股成立合营企业，合作建房，房屋建成后双方采取风
险共担、利润共享的分配方式。现行营业税法规定：以无形
资产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承担投资
风险的行为，不征收营业税。由于A向企业投入的土地使用
权是无形资产，因此，无须缴纳营业税。仅此一项，A企业
就少缴了25万元的税款。
不动产销售的税收筹划
在不动产销售业务 中，每一个货物和劳
务环节都要缴纳营业税，并以销售额为计税依
据。因此，应尽量减少货物和劳务环节，以取
得节税利益。
营业税税率的筹划
营业税税率的法律界定
筹划思路：选择税率低的税目，兼营不同税
率的应税项目时，应分别核算各自的营业额，避免
从高适用税率。
如餐厅既经营饮食业又经营娱乐业，而娱乐业
适用的税率高达20%，对未分别核算的营业额，就
应按娱乐业适用的税率征税。
营业税优惠政策的筹划
总论：
充分利用税收优惠政策
应注意可以享受该免税政策的范围、条件
和办理程序。
营业税的起征点优惠
营业税减免税优惠
关于房产方面的税收优惠
【案例5-9】
【“销售不动产”税目补充的知识点】
财税[2011]12号《关于调整个人住房转让营业税政
策的通知》
不足5年 超过5年（含5年）
普通住房 全额计税 免税
非普通住房 全额征税 差额计税
上海营改增试点情况（了解）
改革试点的范围与时间
改革试点 的内容
