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重要。及时的所有者权益审计能发现净资产在会计核算中的错弊，本文就此从四个方面，通过举例力
一
，实收资本典型案例剖析
例1：实际投资额与所占投资比例不符
(1)案例：审计人员在对甲公司的所有
者权益进行审计时，发现下列情况：甲公司
2009年12月3lEt“实收资本”账户为400万
元，资本公积、盈余公积和未分配利润三
项之和为200万元。2010年根据生产发展
需要，经董事会决定，吸收A公司投资80万
元，A公司享受20％的股权，注册资本已办
理变更登记调整为480万元。2010年3月1日，
A公司以一条生产线投入甲公司，经评估
确认其价值为90万元。甲公司对该精密机
床的账务处理为：
借：固定资产 900 000
贷：实收资本 900 000
(2)分析：
①甲公司经董事 会决 定，吸收A公司
投资，且注 册资本 已办理变更登记，在手
续上是完备的、合规的。
②甲公司2009年l2月31Ft“实收资本”账
户记录为400万元，资本公积、盈余公积和
未分配利润三项之和为200万元，所有者
权益总额为600万元。A公司要享受20％的
股权，必须至少要投资120万元(600~20％)
的资产，而A公司实际只投入90万元的资
产，因此A公司至少要再补投资30万元，这
样才不会损害原所有者的权益。
③如果A公司投入120万元的资产，应
将其中的80万元(400~20％)作为实收资本，
而将其中的40万元作为资本公积来处理。
(3)调账：
根据上述资料，A公司用一条生产线
进行投资，其评估价值为90万元，应将其
中的80万元作为实收资本，而将其中的10
万元作为资本公积来处理。A公司补付投
资差额30万元也作为资本公积处理。
二 资本公积典型案例剖析
例2：将应计入财务费用的发行费用计
入了资本公积
(1)案例：某公司为国家控制股份公司，
2010年该公司以每股3元的发行价格向社会
公众发行了面值为1元的普通股1 000万股。
审计人员通过查阅与股票发行有关
的资料，了解了该公司发行股票的数量、发
行价格和股票面值，计算出溢价总金额为
1 000万x(3-1)=2 000万元。随后审计人员
对有关会计记录进行了检查，发现因溢价
发行而增加的资本公积为2 000万元，这
与股票的溢价总金额相一致，显然这是不
符 合客观事实的，因为发行股票总要发生
相应的发行费用。审计人员又对费用账户
进行了检查，结果在“财务费用”账户发现
了溢价发行股票的费用125万元。
(2)分析：根据企 业会计 准则规定，在
溢价发行股票的情况下，企业发行股票取
得的收入，相当于面值的部分计入“股本”，
超出股票面值的净溢价收入计入资本公
积。所谓的溢价净收入 是指超出股票面
值的溢价收入扣除支付的手续费、佣金后
的净收入；另外根据收入与费用相匹配的
原则，因发行股票发生的发行费用应抵减
资本公积。该 公司这样做 的结果是将125
万元的发行费用计 入了期间费用，调减了
2010年的利润，偷逃企业所得税。
(3)调账：如果问题在当年查清则
借：资本公积——股本溢价
1 250 000
贷：财务费用——手续费
1 250 000
由于损益调整，如果问题 在次年汇算
清缴前查清，应调整汇算清缴年度应纳税
所得额、应纳所得 税税额。如果在次年汇
算清缴后查清，应调整次年度的应纳所得
税税额。
例3：外汇价差错计资本公积
(1)案例：审计人员在审查某公司“资本
公积”明细账时，发现贷方发生额2 000元，
摘要内容为“偿付进中原材料外汇价差”。
审计 人员了解到该公司是一年前开
业的而且投入资本早 已到位。经查阅，对
2010 08财会学习j43
A
应的对方科目为“应付账 款”，调阅了该笔
业务的记账凭证，该记账凭证为2009年l0
月5~180号，其会计分录：
借：应付账款 134 000
贷：银行存款 132 000
资本公积 2 000
10月5日的汇率为1：6．7，欠应付原材料
为20 000美元。审计人员调阅了10月1日反
映购料的140号凭证，其分录是：
借：原材料 134 000
贷：应付账款 134 000
(假设不考虑增值税)
10月1日的汇率是1：6．8。审计人 员还查
阅了进货发票，发票表明进口价值 20 000
美元的原材料。
(2)分析：由于外汇价差是在经营期『自J
发生的，该差价应该计人“财务费用”中，作
为期间费用处理，不应作为资本公积。另
外，按新企业会计准则规定，收外币投资，
按收到日的即期汇率折算，不产生资本公
积。该单位将应计入财务费用的经营期间
的外汇价差错计入资本公积，虚增了当月
利润2 000元。
(3){周账．f段如此次调账是在年度结账前：
借：资本公积 2 000
贷：财务费用 2 000
三 盈余公积典型案例剖析
例4：投资收益列为盈余公积
(1)案例：审计人员在2010年1月10B审
查某公司“盈余公积——任意盈余公积”
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明细账时，发现有一贷方记录的摘要内容
为“收到股利收入”金额为20万元。
审计 人员调阅了该笔记账凭汪，2009
年l2月25~200号凭证，记账凭证的会计分
录为：
借 艮行存款 200 000
贷：盈余公积 200 000
所附原始凭证为银行通知单，显示对
方付款理由为“年底分派现金股利”。再查
阅该公司“对外投资”账，确有对外长期股
权投资。据此，审计人员认为被查单位把
本应作为投资收益的股利收入错入了盈
余公积账。
(2)分析 ：盈余 公积是 业按规定从
净利润中提取的积累资金。很明显企业将
因长期股权投资分得的股利收入列入盈
余公积，是不符合盈余公积概念的。该公
司将应计入投资收益的股利收入计 入盈
余公积，使 企业少计了投资收益，从而减
少了当期的本年利润，少纳了企业所得税。
(3)调账．f限设2009年度所得税汇算清
缴 已完成，则应做如下调整(假设该公司
所得税税率是25％)：
借：盈余公积 200 000
贷：以前年度损益调整 150 000
递延所得税负债 50 000
四、未分menu润典型案例剖析
例5：过度进行利润分配
(1)案例：审计人员在审查某已经开业
一 年的公司，该公司2009年开始营业，当年
盈利60万元，2010年初“利润分配——未分
配利润”余额为5万元，2011年1月15R进行
审计时，发现2010年末“利润分配——未分
配利润”出现借方余额5万元。
审计人员查阅了损益表，发现2010年
该公司税后利润为50万元。又查阅了该公
司“利润分配”总账及明细账，发现其利润
分配情 况是：提取法定盈余公积80 000
元，提取公益金70 000元，分配给投资者
利润为450 000元。调阅“利润分配——应
付 股利”明细账中所 列记账凭证，显示的
会计 分录为：
借：利润分配——应付普通股股利
450 000
贷：应付股利 450 000
经过调查，该公司为了提高影响，向投
资者故意多分配利润。
(2)分析：企业会计制度规定，企 业本
年实现的净利润，首先计提法定盈余公积
和法定公益金，然后加上年初未分配利润
为可供 投资者分配利润。可供投资者分
配利润再 按提 取任意盈余公积、应付普
通股股利，如有应付优先股股利，应在提
取任意盈 余公积 之前提 取。该 公司利润
分配顺序无误，但分配给投资者的利润过
高，而且超过了已有的利润。
(3)审计处理：要求该公司收回多分配
的利润。
五、小结
由丁企业所有者权益涉及的主营经
济业务多，确认和计量可能发生差错及舞
弊，从而造成经济数据的失真，从这方面
来讲，所有者权益是反映企业筹资、生产
经营、撤资等资金运 作情 况的晴雨表，也
往往成为少数人用来调节利润、偷逃国家
税 费基金的调节 器，所有者权益的多少，
价 值几何，是审计的一个 重点问题，也是
核实企业利润真实与否的关键问题。因此，
所有者权益的审计是一项复杂、细致的工
作，不仅需要企 业的配合，更需要企业加
强自身的管理。■
作者单位：宁波工程学院
