浅议医院间接成本分摊的原则
摘要： 医院 要进一步降低医疗服务成本，提高服务效率和质量，就更加重视成本核
算。间接成本分摊是医院成本核算中最主要的一项工作。虽然间接成本分摊方法有许多，
但结果仍不理想。本文对间接成本分摊依据的选择进行探讨。
关键词：医院;间接成本;分摊;原则
医院成本核算就是将一定时期内医院实际发生的各项费用加以记录、汇集、 计算 、
分析和评价，按照医疗服务的不同项目、不同阶段、不同范围计算出医疗成本水平，考核
成本计划完成的一种 经济 管理活动。医院实行成本核算的目的主要有控制成本、制定收
费标准、按绩效分配、经营决策、实现成本补偿的尺度等。医院成本核算是建立在科室成
本核算的基础上，间接成本分摊是医院科室成本核算中最主要的一项工作。虽然人们创造
了直接法、顺序法、交互法等诸多分摊方法，但结果仍不理想，甚至还会招致许多抱怨，
究其原因，是间接成本分摊基础的选择上出现了偏差所致。
间接成本是指无法直接将某项资源消耗计量到某科室或部门，需要由 2个或 2以上的
科室或部门共同承担的成本，包括职工 教育 费用、科研费、房屋设备折旧费、水电费
等。间接成本分摊是将间接成本分配给成本对象的过程。医院总成本分解成科室成本和服
务项目成本是通过一系列成本费用的归集和分配完成的，间接成本首先在医疗服务成本和
药品经营成本之间分摊。医疗服务间接成本又在科室之间分摊，最后再将科室成本分解成
服务项目成本。通过成本的分摊，我们可以确定医院各科室或部门的经营效率，能够正确
计量医疗服务的成本，实行有效的激励机制。间接成本分摊依据选择得恰当与否直接影响
到科室成本及服务成本的高低，关系到医院、科室、个人和患者的利益，医院必须认真对
待，选择恰当的分摊方法。我认为间接成本分摊方法的选择应坚持以下几项原则。
一、 合理性原则
间接成本分摊至少涉及两部门——成本摊入部门和摊出部门。所谓合理性是指成本分
摊方法要尽量使两部门均能接受。为使医院各个部门在成本核算与管理工作上目标趋于一
致，就需要建立起一种平等协商的机制，由成本摊入、摊出方及有关职能部门共同商讨一
个合理的成本方案。在实践中可采用人头数、服务量、床位数、固定比例等分摊方法。如
对其他医疗组的病人住到本病区对水、电、房屋折旧、公用材料，均采用按实际占用总床
日分摊；对某一病区，各科室按使用面积和重置价值来分摊整个病区房屋折旧等。
二、行为导向原则
成本信息对成本执行者的行为有着潜在的影响。为了管理的需要，间接成本常常要按
其行为影响力为基础来分摊。比如某公司在明知按人员数分摊制造费用不准确的情况下仍
使用工人数作为分摊标准，目的只在于要降低高昂人工费在产品成本的比重。医院完全可
以对耗水、耗电大户按用水、用电度数为标准分摊水电费，以此来克服水长流、灯长明的
浪费现象。医院管理层应 科学 合理地选择成本分摊基础，达到提高部门、员工成本意识
并促使其作出积极的经济行为。
三、成本效益原则
成本效益原则是指以合理的控制成本达到最佳的效果。西方经济学家对成本分摊提出
两个要求，一是准确，二是容易。容易是指“成本能够以一种经济可行的方式被分配”。
我们知道在多因素分摊法下，使用的分配基础越多，资源与产品或服务间的关系也就越复
杂，要一一甄别清理这种关系所花费的成本也将是很高的。
四、因果关系的原则
医院 的经营过程是最终满足患者需要的一系列工作的集合体，称之为作业链。在这
当中成本 计算 对象是进行作业的“动机”，正是这种动机才促使医院工作人员去从事各
项作业，并且以提供医疗服务的形式来获得相应的收益。因此就可以将医院各项作业发生
的成本与特定的原因和目的联系起来，按照成本与成本对象的因果关系把成本追溯至相应
的成本对象上。
动因追溯的准确程度取决于动因对因果联系表述的质量。这种表述一般以两种形式体
现。（1）次数基准。即以作业执行次数基准分摊成本，其前提是假设某一类作业中的每
一项工作对资源的需求均大致相等。如：以肌肉注射的次数为基准来分摊门诊注射室的成
本。（2）时间基准。即按照每项作业的时间为基准来分摊成本。如对手术中的人工成本
就可以假定某一类手术中各个手术的实际耗时相等或相近，然后可按时间来分摊成本。但
是，当同一类手术中实际耗时相差很大时，这种期间驱动就不足以作为分摊基准了，需逐
个记录每个手术的耗时。
五、收益原则
毫无疑问，医院的各项作业是一种资源投入和一种效果产出的过程。作业一方面消耗
资源，另一方面又创造价值，并且这种价值最终将被患者认可，以收入的形式表现出来，
进而使医院获益。按照价值链的观点，借助 现代 责任 会计 的方法，人们不难对各项作
业的价值进行计量。
在实际工作中，当某项资源耗费难以用因果关系确定其追溯对象或者动因追溯不 经
济 时，可以把投入的经济成本与得到收益联系起来，按照各项作业的受益程度来分摊成
本。例如检验科设备的折旧额可以按各临床科室的化验收入额也可以按他们签发的化验单
数量来分摊。
综上所述，把成本准确地分摊至成本对象上去是成本分摊的一项根本原则，但准确性
并不以强调成本真实为基础，它只是一个相对概念，要强调成本分摊方法的合理性与逻
辑，便于医院进行成本分析和控制。
参考 文献 ：
[1]学习辅导教材汇编，《医院财务制度》《医院会计制度》，山东省财政厅社保
处，山东省卫生厅计财处,.
[2]叶 萍:关于医疗服务项目成本测算办法的几点思考。卫生经济研究,.
[3]丁义民 张文东:医院成本核算的目的。卫生经济研究,.
