探讨
! 摘要"对坏账准备的真实性进行审计
是企业审计的一项重要内容# 本文对坏账
准备审计的主要内容$ 一般性策略以及应
注意的关键性问题进行了探讨#
一$坏账准备审计的主要内容
一般来说% 审计人员对坏账准备审查
的主要内容有以下两点&
’一(是否存在设置秘密准备
所谓秘密准备是指超过资产实际损失
金额而计提的准备# 计提坏账准备的理论
依据之一是稳健性原则% 但稳健性原则本
身具有较强的倾向性%本期利润稳健了%后
期却不稳健# 比如对应收账款%在某一年度
人为地对应收账款超常提取巨额坏账准
备%使当年利润急剧下降%次年却以债务重
组等方式成功收回而大量冲回坏账准备%
因此次年利润突升# 这些不严格按照)企业
会计制度*规定合理预计资产发生的损失%
而是以稳健性名义多提准备% 以达到隐匿
资产$减少本年利润的行为%就是计提秘密
准备行为#
’二(是否应提不提或少提坏账准备
与计提秘密准备相反% 有一些企业为
达到掩盖不良资产$虚增利润的目的%不遵
循谨慎性原则%应提不提或少提坏账准备#
如% 对三年以上的应收款项不全额计提坏
账准备等#
二$坏账准备审计的一般策略
’一(一般情况下坏账准备计提的审计
策略
!"关于计提政策
)企业会计制度*规定企业可以选择的
坏账准备计提政策有账龄分析法和余额百
分比法# 计提的方法和计提的比例均由企
业自行确定% 但应当在制定的有关会计政
策和会计估计中明确%不得随意变更# 如需
变更% 应当按照规定进行会计处理并在会
计报表附注中予以说明#
#"关于计提比例
笔者认为公司在确定坏账准备计提比
例时应从公司历年实际发生坏账占应收款
的比例情况% 并结合同行业公司坏账准备
计提比例的情况分析确定# 一般情况下%计
提比例一经确定%不得随意变更# 若公司的
会计估计发生变更时% 一定要分析公司变
更会计估计的初衷#
$"关于计提基数
在余额百分比法下% 计提基数即为应
收账款和其他应收款的期末余额+ 在账龄
分析法下% 计提基数的确定则显得比较复
杂和重要# 审计时一定要对公司提供的账
龄进行必要的复核% 对于长期未发生变化
和仅有收回的应收款可以直接按原始的发
生时间计算确定+对于持续发生的应收款%
应按照先进先出的原则分段计算确定账
龄%并与上年度的账龄分析资料核对%在此
基础上确定应收款的账龄#
’二 (预付账款及应收票据转入其他
应收款和应收账款时计提坏账准备的审
计策略
按照制度规定% 企业的预付账款如有
确凿证据表明其不符合预付款性质% 或者
因供货单位破产$ 撤消等原因无望收到所
购货物时% 应当将原计入预付账款的金额
转入其他应收款%并按规定计提坏账准备+
公司持有的未到期的应收票据% 若有确凿
证据证明不能收回或收回的可能性较小
时 %也应将其转入应收账款 %并计提坏账
准备# 因此%审计中若发现公司存在账龄
较长的大额预付款%一定要查清该款项的
性质# 如果属于销售方经营等发生变化%
公司所购货物不能及时收到或者无法收
到的情况下的预付购货款 %应该根据销货
方的经营情况确定公司预付款收回的可
能性 %将预付款转入其他应收款 %并计提
坏账准备+ 对于经营业绩较差的公司 %我
们应关注其预付账款的真实性%防止公司
有意将应收款转入预付款%从而减少坏账
准备的计提或者转回原已计提的坏账准
备%制造虚假业绩#
’三 (是否全额计提坏账准备的审计
策略
在应收账款是否应当全额计提坏账准
备的审计中% 我们应当考虑坏账准备确认
的条件# 对于公司全额计提坏账准备的应
收款项% 应要求公司提供有关证据以及公
司董事会等权力机构批准的文件+ 对于不
应当全额计提坏账准备的应收账款% 审计
时应考虑公司是否计提了秘密准备# 公司
在业绩出现危机的情况下% 往往会对关联
方以及准备进行债务重组的应收款项全额
计提坏账准备%然后在下一年度收回%从而
转回或转销原计提的坏账准备% 达到盈利
的目的# 在这种情况下%审计时应要求公司
提供全额计提坏账准备的理由# 对于关联
方以及已经在进行重组考虑的单位的应收
款项%若公司对其全额计提坏账准备%应要
求公司调整账务% 否则应当考虑其对审计
报告的影响#
三 $坏账准备审计还应注意的关键
问题
’一(审查坏账准备的计提范围是否准确
应收款项包括, 应收账款 -和, 其他应
收款-科目所反映和核算的内容%企业不能
任意扩大坏账准备的计提范围# 实施坏账
准备审计%应首先关注应收款项的真实性#
%"审查复核应收账款的真实性
审查内容包括& 企业是否编制销货通
知单+赊销业务是否经过批准+货物是否已
经发运+是否开具销售发票+应收账款是否
已经收回+ 企业是否进行应收账款的内部
审计#
&"审查, 其他应收款-的真实性
其他应收款是用于核算企业除应收票
据$应收账款$预付账款等以外的其他各种
应收$暂付款项%以及已经不符合预付账款
性质或因供货单位破产$ 撤销等原因已无
望再收回所购货物时% 按规定转入的预付
账款# 其他应收$暂付款包括应收的各种赔
款$罚款%应收出租包装物租金%应向职工
收取的各种垫付款项$ 备用金$ 存入保证
金$其他各种应收$暂付款’下转第 ’( 页 (
对企业坏账准备审计
!广东筑波路桥工程有限公司 刘贤兴)撰稿
若干问题的探讨
’*
工
作
研
究
审
计
广
角
万方数据
会 计 之 友 !""# 年 第 $ 期 中
!上接第 #%页"项# 注册会计师应认真审核
其他应收款的原始凭证$总账和明细账%确
认其真实性#
&’审查应收票据$预付账款转入应收账
款的真实性
当企业持有未到期的应收票据% 如有
确凿证据证明不能够收回或收回的可能
性不大时%可以将其账面余额转入应收账
款 & 当企业持有到期的应收票据不能收
回% 可以将其账面余额转入应收账款&当
企业的预付账款有确凿证据表明其不符
合预付账款的性质 % 或者因供货单位破
产 $ 撤销等原因已无望再收到所购货物
时 % 可以将其账面余额转入其他应收款
后%再计提坏账准备#
!二"审查坏账准备的计提方法和比例
是否合理
坏账准备的计提比例应当根据企业以
往的经验$ 债务单位的实际财务状况和现
金流量的情况% 以及其他的相关信息合理
估计% 并目按照一贯性原则% 不能随意改
变# 审计时应重点审查被审单位是否有全
额计提坏账准备的情形%如’(’当年发生的
应收账款&)’ 计划对应收账款进行重组&
*’与关联方发生的应收账款&+’其他已逾
期但无确凿证据证明不能收回的应收账
款# 审计时应注意本期计提方法$计提比例
与上期的差异等线索%进一步深入分析%查
找原因#
!三"审查坏账准备的核算是否规范
,’审查坏账准备计算的正确性
审查时应注意’ 当期按应收款项计算
应提坏账准备金额大于(坏账准备)科目的
贷方余额%是否按其差额提取坏账准备&如
果当期按应收款项计算应提坏账准备金额
小于(坏账准备)科目的贷方余额%是否按
其差额冲减已计提的坏账准备& 如果当期
按应收款项计算应提坏账准备金额为零%
是否将(坏账准备)科目的余额全部冲回#
!’审查坏账准备核算的规范性
对坏账准备的账务处理进行审计时应
注意’对于确定无法收回的应收账款%经批
准后方可作为坏账%进行相应的账务处理&
对已收回并且核销的坏账% 是否进行了规
范的账务处理%有无不入账的情况&审查企
业是否通过设置备查簿进行登记控制 %以
免已冲销账款以后回收时被有关人员纳入
私囊& 是否存在利用债务重组之便少提或
多计提坏账准备的现象& 坏账准备的提取
比例超出 &-***%-范围并已列入管理费
用的% 年末是否进行了应纳税所得额的增
加调整%以确保所得税的足额缴纳#
!四"坏账准备在报表附注中的披露是
否全面
由于计提坏账准备是一项重要的会计
事项%除了披露本期提取的坏账准备总额$
计提比例$计提方法等%还应披露影响本年
坏账准备在计提比例$计提金额$计提方法
等有变动或变动较大的事项#
,’本年度全额计提或计提比例较大的应
收账款%应单独说明其计提的比例及事由#
!’以前年度已全额计提或计提的比例
较大%但在本年度又全额或部分收回%或通
过重组等其他方式收回的应收账款% 应说
明其原因% 原估计计提比例的理由以及原
估计计提比例的合理性#
&’对某些金额较大或账龄较长的应收
账款不计提坏账或计提的比例较低% 一般
为 %-或低于 %-的理由#
.’本年度实际冲销的应收款项的性质$
理由及金额% 若实际冲销的款项涉及关联
交易产生的%还应单独披露#
%’ 应收款项中如有持公司 %-!含 %-"
以上表决权股份的股东单位欠款% 应予以
说明%并单独列示&如无此类欠款%也应予
以说明#
#’金额较大的其他应收款%应说明其性
质和内容#
/’列示应收账款$其他应收款项目前五
名金额合计%及其占应收账款$其他应收款
总额的比例# !
期限%故也要相应提高债券的票面利率#
!."企业债券的收益率# 债券的收益率
对购买债券的投资者非常重要% 对于发行
债券的企业也很重要# 因为只有投资者能
得到一定收益才会购买企业债券% 而发行
企业债券是融资的重要途径# 但必须注意%
不是每个企业都可以采取这条途径# 有关
政府部门!一般是政府金融部门"会严格审
查企业发行债券的背景$经济效益$债券发
行总额及方式等内容#
#’企业股票融资方式
企业股票与企业债券的根本共性为’
它们都是有价证券#通过发行企业股票进
行融资是企业筹资的重要手段#股票同债
券的最大区别在于’ 股票是股权证书%持
有普通股股票的人有权参与公司的经营
管理#股票表明了其持有人对企业财产的
所有权和经营管理的决策权拥有控制或
参与的权利&而债券只表明其发行人和持
有人之间存在着债权债务的关系 %债券持
有人不能干预发行人的经营活动#股票发
行企业必须是股份公司#股票投资的风险
程度较高#由于房地产投资开发企业风险
高 $投资大 %使其成为股份公司从而采用
股票融资方式筹集资金是非常重要的#
/’外单位投资
企业对外投资的方式一般有两种 ’一
种是以货币资金方式向其他单位投资%一
种是以实物$无形资产方式进行投资# 就
房地产业而言 % 由于它的投资回报率较
高 %赢利丰厚 %自然会成为其他单位投资
的焦点# 发展商应抓住机会 %加强与外界
的经济合作关系%以支付约定利率或其他
方式取得外单位投资%这是一条十分有效
的筹资方法#
0’利用外资贷款
房地产企业利用外资的方式可以分为
两种% 即利用国外直接投资和国外间接投
资# 利用直接投资时%一般用成立合资或合
作公司的方式% 外商的投资构成外商资本
金%亦构成企业的自有资金%故此方式实际
上为第一种筹资方式# 而本文所讲的利用
外资贷款实际上就是利用国外的间接投
资# 间接利用外资一般不涉及企业所有权
与控制权的丧失问题% 但需要用外汇还本
付息# 除了一些国际性或政府间的优惠贷
款外%国外商业贷款利率一般都很高%故其
风险较大# 一般来说%除从事大型项目的开
发外%中小型企业不宜采用此种方式#
$’合作开发
发展商寻找一家或几家有经济实力的
企业进行合作开发% 是一种分散和转移筹
资负担的较好方法# 合作开发的形式是多
种多样的%可以是两家合作%也可以多家合
作& 可以长期合作% 也可以就项目短期合
作& 可以是紧密型合作% 也可是松散型合
作# 总之%这种方法对于缓解发展商自身资
金压力$转嫁风险大有益处#
以上所述是发展商进行房地产资金筹
措的常见形式# 对于发展商来说%筹集到资
金%只是解决了(开源)的问题%而更为重要
的则应是如何合理地使用资金% 以降低成
本%提高效益# 因此%搞好资金的(节流)%充
分挖掘现有资金的潜力% 使资金发挥其最
大效用% 是发展商必须认真对待的一个问
题# !
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工
作
研
究
融
资
策
略
万方数据
