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企业所得税
Enterprise income Tax
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2010年企业所得税保持平稳增长，实现收入亿元，同比增长%，比上年同期增速加快个百分点。
企业所得税收入占税收总收入的比重为%。
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2011年企业所得税实现收入亿元，同比增长%，比上年增速加快个百分点。
企业所得税收入占税收总收入的比重为%。
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第一节 企业所得税概述
一、企业所得税的概念
企业所得税是对在中国境内的企业和其他取得收入的组织（以下统称企业），就其生产、经营所得和其他所得征收的一种税。
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第一节 企业所得税概述
中华人民共和国企业所得税法，于2007年3月16日第十届全国人民代表大会第五次会议通过，中华人民共和国企业所得税法实施条例，于2007年12月6日公布。税法和条例自2008年1月1日起施行。
新企业所得税法产生的背景
在上世纪80年代初至90年代，我国实行改革开放、吸引外资的方针政策，在当时的历史背景下，实施了内资、外资有别的企业所得税制度。
外资企业适用1991年第七届全国人民代表大会第四次会议通过的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》。
内资企业适用1993年12月国务院发布的《中华人民共和国企业所得税暂行条例》。
在当时的历史背景下，实行内、外有别的企业所得税税收政策是非常必要的，对促进经济发展发挥了重要作用。
截至2006年底，全国累计批准外资企业万户，实际使用外资6919亿美元。就2006年外资企业缴纳各类税款7950亿元，占全国税收总量的％。
但是，随着我国市场经济体制的不断完善，以及世界经济一体化的逐渐形成，再实行内外有别的企业税收政策已不适应。
新企业所得税法与原税法相比的重大变化
一是法律层次得到提升；
二是制度体系更加完整，充实了反避税等内容；
三是制度规定更加科学，体现了国际惯例和前瞻性；
四是更加符合我国经济发展状况，建立了税收优惠政策新体系。
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二、企业所得税的特点
1．税收收入受企业效益影响较大
2．负担较为合理
3．收入及时、均衡
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三、企业所得税的立法原则
1．公平税负原则；
2．科学发展观原则；
3．发挥调控作用原则；
4．参照国际惯例原则；
5．有利于征管原则。
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第二节 企业所得税的征收制度
一、纳税人
在中华人民共和国境内的企业和其他取得收入的组织。企业分为居民企业和非居民企业。
个人独资企业和合伙企业缴纳个人所得税，不是企业所得税的纳税人。
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一、纳税人
（一）居民企业 居民企业是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。
（二）非居民企业 依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。
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举例：
依照中国法律在中国境内成立的企业。比如：北京自来水公司、海尔集团公司等；
依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。比如：中国移动通信公司在百慕大注册离岸公司，但实际管理机构仍在国内。
在我国设有代表处及其他分支机构的外国企业，就是我国的非居民企业。
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一、纳税人
居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。
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一、纳税人
非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。
非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。
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例题·单选题
下列各项中，不属于企业所得税纳税人的企业是（ C ）。 A.在外国成立但实际管理机构在中国境内的企业 B.在中国境内成立的外商独资企业 C.在中国境内成立的个人独资企业 D.在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业
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例题·多选题
下列企业中符合《企业所得税法》所称居民企业的有（ AC ）。 A.依照中国法律、法规在中国境内成立的企业 B.依照中国法律、法规在中国境外成立的企业 C.依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在 中国境内的企业 D.依照外国（地区）法律成立且实际管理机构在 中国境外的企业
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判断题：
在外国成立且实际管理机构不在中国境内的企业，不是企业所得税的纳税义务人。（×）
解析：企业所得税纳税人按照国际惯例一般分为居民企业和非居民企业。在外国成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业，是企业所得税的非居民企业。
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二、征税对象
企业所得税的课税对象是指企业的生产经营所得、其他所得和清算所得。
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（一）居民企业的征税对象
居民企业应就来源于中国境内、境外的所得作为征税对象。
所得包括：
销售货物所得、提供劳务所得、转让财产所得、股息红利等权益性投资所得，以及利息所得、租金所得、特许权使用费所得、接受捐赠所得和其他所得。
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（二）非居民企业的征税对象
非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。
非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。
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（三）所得来源地的确定
1.销售货物所得，按照交易活动发生地确定；
2.提供劳务所得，按照劳务发生地确定；
3.转让财产所得；
（1）不动产转让所得按照不动产所在地确定。
（2）动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定。
（3）权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定；
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（三）所得来源地的确定
4.股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定；
5.利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定；
6.其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。
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例题
依据企业所得税法的规定，下列各项中按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定所得来源地的是（ D ）。
A 提供劳务所得 B 权益性投资所得
C 动产转让所得 D 租金所得
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例题
依据企业所得税法的规定，下列各项中按照交易活动发生地确定所得来源地的是（ A ）。
A 销售货物所得 B 劳务发生地所得
C 动产转让所得 D 利息所得
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四、税 率
企业所得税的基本税率为25％。
非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。适用税率20％。（实际征税时适用l0%税率）
符合条件的小型微利企业 ，减按20%的税率征收企业所得税。
国家重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。
四、税率
种类
税率
适用范围
基本税率
25%
适用于居民企业和在中国境内设有机构、场所且所得与机构、场所有关联的非居民企业。
两档优惠税率
减按20%
符合条件的小型微利企业
减按l5%
国家重点扶持的高新技术企业
预提所得税税率（扣缴义务人代扣代缴）
20%（实际征税时适用l0%税率）
适用于在中国境内未设立机构、场所的。或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业
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五、税收优惠
（一）免征、减征优惠
1.企业从事农、林、牧、渔业项目的所得，可以免征、减征企业所得税。
（1）企业从事下列项目的所得，免征企业所得税：
①蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植；
②农作物新品种的选育；
③中药材的种植；
④林木的培育和种植；
⑤牲畜、家禽的饲养；
⑥林产品的采集；
⑦灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目；
⑧远洋捕捞。
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（一）免征、减征优惠
（2）企业从事下列项目的所得，减半征收企业所得税：
①花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植；
②海水养殖、内陆养殖。
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（一）免征、减征优惠
2.从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得；自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。
3.从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得；自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。
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（一）免征、减征优惠
4.符合条件的技术转让所得免征、减征企业所得税，是指一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。
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例题·多选题
企业取得下列各项所得，可以免征企业所得税的有（ AD ）。
A.林产品的采集所得 B.海水养殖、内陆养殖所得 C.香料作物的种植所得 D.农作物新品种的选育所得
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例题·单选题
企业从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得；从（ C ）起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。
A.获利年度 B.盈利年度 C.项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度 D.领取营业执照年度
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（二）非居民企业优惠
非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税，减按10%的税率征收企业所得税。
下列所得可以免征企业所得税：
①外国政府向中国政府提供贷款取得的利息所得；
②国际金融组织向中国政府和居民企业提供优惠贷款取得的利息所得；
③经国务院批准的其他所得。
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例题·单选题
根据企业所得税法的规定，美国企业在中国境内未设立机构、场所，其取得的来源于中国境内的所得，实际应按（ A ）的税率征收企业所得税。
% %
% %
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（三）小型微利企业优惠
小型微利企业减按20%的税率征收企业所得税；符合条件的小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业：
1.工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；
2.其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。
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（三）小型微利企业优惠
自2012年1月1日至2015年12月31日，对年应纳税所得额低于6万元（含6万元）的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。
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（四）高新技术企业优惠
国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15％的税率征收企业所得税。
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例题
某国家需要重点扶持的高新技术企业2011年转让技术所有权收入1550万元，发生的相关成本、费用、税金合计600万元。该企业应缴纳的企业所得税为？
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答案
根据规定，居民企业转让技术所有权所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；
超过500万元的部分，减半征收企业所得税。
国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15％的税率征收企业所得税。
该企业2011年应纳企业所得税=（1550-600-500） ×15% ×50%=（万元）
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（五）民族自治地方的优惠
民族自治地方的自治机关对本民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分，可以决定减征或者免征。自治州、自治县决定减征或者免征的，须报省、自治区、直辖市人民政府批准。
对民族自治地方内国家限制和禁止行业的企业，不得减征或者免征企业所得税。
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（六）加计扣除优惠
1. 研究开发费用的加计扣除，是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。
2．安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资，可以在计算应纳税所得额时加计扣除。企业安置残疾人员所支付的工资的加计扣除，是指企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。
企业安置国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资的加计扣除办法，由国务院另行规定。
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例题
某居民企业2011年会计利润是1000万元，其中实际支付给残疾人的工资是100万元，假设无其他纳税调整事项，则企业2011年的企业所得税应纳税额？
应纳企业所得税=（1000-100×100%）×25%= 225（万元）
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（七）加速折旧优惠
企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。
可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产，包括：
1.由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；
2.常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。
采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于规定折旧年限的60%；
采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。
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（八）减计收入优惠
减计收入，是指企业以《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减按90%计入收入总额。
原材料占生产产品材料的比例不得低于《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的标准。
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（九）税额抵免优惠
企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额的10%从企业当年的应纳税额中抵免；
当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。
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（十）创投企业优惠
创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。
创投企业优惠是指创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的
70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。
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例题
甲企业为创业投资企业，于2010年1月1日向乙企业（未上市的中小高新技术企业）投资100万元，股权持有到2011年12月31日。甲企业2011年所得额为150万元，2010年经认定亏损30万元，则2011年度应纳所得税额为？
2011年度可抵扣的应纳税所得额=100 ×70% =70（万元）
应纳所得税额=（150-30-70）×25% =（万元）
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十一、根据国民经济和社会发展的需要，或者由于突发事件等原因对企业经营活动产生重大影响的，国务院可以制定企业所得税专项优惠政策，报全国人民代表大会常务委员会备案。
企业同时从事适用不同企业所得税待遇的项目的，其优惠项目应当单独计算所得，并合理分摊企业的期间费用；没有单独计算的，不得享受企业所得税优惠。
十二、实施企业所得税过渡优惠政策
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第三节 应纳税所得额的计算
计算公式一（直接法）： 应纳税所得额=收入总额－不征税收入－免税收入－各项扣除－允许弥补的以前年度亏损
计算公式二（间接法）： 应纳税所得额=会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额
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一、收入总额
企业的收入总额包括以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入；
纳税人以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额。
公允价值是指按照市场价格确定的价值。
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（一）一般收入的确定
1．销售货物收入；
2．提供劳务收入；
3．转让财产收入；
4．股息、红利等权益性投资收益；
5．利息收入；
6．租金收入；
7．特许权使用费收入；
8．接受捐赠收入；
9．其他收入。
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例题
下列属于企业所得税的其他收入的有（ ACD ）。
A.汇兑收益 B.利息收入 C.债务重组收入 D.资产溢余收入
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（二）特殊收入的确定
1．以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确定收入的实现；
2．企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。
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（二）特殊收入的确定
3．采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。
4．企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
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二、不征税收入和免税收入
（一）不征税收入
1．财政拨款；
2．依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；
3．国务院规定的其他不征税收入。
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例题·单选题
以下属于企业所得税收入的不征税项目是（ A ）。
A.财政拨款 B.居民企业直接投资于其他居民企业取得的 投资收益 C.符合条件的非营利组织的收入 D.国债利息收入
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例题·单选题
根据企业所得税法的规定，下列各项中，不应计入应纳税所得额的是（ C ）。
A.资产溢余收入 B.因债权人缘故确实无法支付的应付款项 C.依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费 D.接受捐赠收入
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（二）免税收入
1.国债利息收入。
2.符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性收益。是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。
3.在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益。 该收益都不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。
4.符合条件的非营利组织的收入。
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（二）免税收入
5.非营利组织其他免税收入（新增）
（1）接受其他单位或者个人捐赠的收入
（2）除《中华人民共和国企业所得税法》第七条规定的财政拨款以外的其他政府补助收入，但不包括因政府购买服务取得的收入
（3）按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费
（4）不征税收入和免税收入孳生的银行存款利息收入
（5）财政部、国家税务总局规定的其他收入
【例题·单选题】
下列项目收入中，不需要计入应纳税所得额的有（B ）。 A.企业债券利息收入 B.居民企业之间股息收益 C.债务重组收入 D.接受捐赠的实物资产价值
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三、各项扣除
（一）税前扣除项目原则
①权责发生制
②配比原则
③相关性原则
④确定性原则
⑤合理性原则
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三、各项扣除
（二）扣除项目的范围
在计算应税所得额时准予从收入额中扣除的项目，是指纳税人每一纳税年度发生的与取得应纳税收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出。
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三、各项扣除
1.成本是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费。
2.费用是指企业在生产经营活动中发生的销售费用、管理费用和财务费用，已经计入成本的有关费用除外。（指三项期间费用）
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三、各项扣除
3. 税金:指销售税金及附加 （1）六税一费：已缴纳的消费税、营业税、城建税、资源税、土地增值税、出口关税及教育费附加； （2）增值税为价外税，不包含在计税中，应纳税所得额计算时不得扣除。 （3）企业缴纳的房产税、车船税、土地使用税、印花税等，已经计入管理费中扣除的，不再作销售税金单独扣除。
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三、各项扣除
4.损失：指企业在生产经营活动中的损失和其他损失，包括： （1）固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。
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三、各项扣除
（2）企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。
（3）企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。
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例题·计算题
某企业司机李某驾驶企业车辆违章行驶造成车辆报废，该车账面净值10万元，保险公司给与赔偿6万元，企业要求李某赔偿3万元，则该车可在企业所得税税前扣除的净损失为： 10-6-3=1（万元）
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三、各项扣除
5．其他支出，是指除成本、费用、税金、损失外，企业在生产经营活动中发生的与生产经营活动有关的、合理的支出。
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例题·单选题
根据企业所得税法的规定，下列税金在计算企业所得税所得额时，不得从收入总额中扣除的是（B）。
A 土地增值税
B 增值税
C 消费税
D 营业税
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例题·多选题
下列属于应当计入管理费用科目在企业所得前扣除的是（ACD ）。
A 城镇土地使用税 B 车辆购置税
C 房产税 D 印花税
点评：车辆购置税应当计入购进货物成本。
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（一）不允许扣除的项目
在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除： 1.向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项。 2.企业所得税税款。 3.税收滞纳金，是指纳税人违反税收被税务机关处以的滞纳金。 4.罚金、罚款和被没收财物的损失，是指纳税人违反国家有关法律、法规规定，被有关部门处以的罚款，以及被司法机关处以的罚金和被没收财物。
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（一）不允许扣除的项目
5．超过规定标准的捐赠支出。
6．赞助支出；
7．未经核定的准备金支出；是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。
8. 企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。
9．与取得收入无关的其他支出。
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例题·单选题
根据企业所得税法规定，纳税人发生的下列支出中，在计算应纳税所得额时准予扣除的项目是（ A ）。
A、合同违约金
B、环保部门的罚款
C、司法机关所处罚金
D、税务机关加收的税收滞纳金
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例题·多选题
在计算应纳税所得额时不得扣除的项目是（ABD ）。
A、为企业子女入托支付幼儿园的赞助支出
B、利润分红支出
C、企业违法销售协议被采购方索要的罚款
D、违法食品卫生法被政府处以的罚款
点评：C属于企业间经营罚款，可以在所得税前扣除。
例题·多选题
下列各项中不得从应纳税所得额中扣除的有
（ BCD）。
A.银行企业内营业机构之间支付的利息
B.行政性罚款 C.为投资者或职工支付的商业保险费 D.企业之间支付的管理费
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（二）扣除项目的税务标准
1.工资、薪金支出
企业发生的合理的工资薪金支出，准予据实扣除。
工资、薪金支出是企业每一纳税年度支付给本企业任职或与其有雇佣关系的员工的所有现金或非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、资金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资。以及与任职或者是受雇有关的其他支出。
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2． 职工三项经费
企业发生的职工福利费、工会经费、职工教育经费按标准扣除，未超过标准的按实际数扣除，超过标准的只能按标准扣除。
（1）企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。
（2）企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分，准予扣除。
（3）除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额%的部分，准予扣除；超过部分准予结转以后纳税年度扣除。
项目
准予扣除的限度
超过规定比例部分的处理
职工工会经费
不超过工资薪金总额的2%的部分
不得扣除
职工福利费
不超过工资薪金总额的14%的部分
不得扣除
职工教育经费
不超过工资薪金总额的%的部分
准予在以后纳税年度结转扣除
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例题
某企业2011年为本企业雇员支付工资300万元，奖金40万元、地区补贴20万元，家庭财产保险10万元，假定该企业工资薪金支出符合合理标准，当年职工福利费、工会经费和职工教育经费可在所得税前列支的限额是多少。
当年工资总额＝300＋40＋20＝360（万元）
（1）当年可在所得税前列支的职工福利费限额为：
360×14%＝（万元）
（2）当年可在所得税前列支的职工工会经费限额为：
360×2%＝（万元）
（3）当年可在所得税前列支的职工教育经费限额为：
360×%＝9（万元）
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3．各种保险费
（1）企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的“五险一金”，即基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。
（2）企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定范围和标准内，准予扣除。
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3．各种保险费
（3）企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和符合国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的商业保险费准予扣除。
（4）企业参加财产保险，按照规定交纳的保险费，准予扣除。
（5）企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。
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例题·多选题
以下保险费可在企业所得税前扣除的有（ A B ）。
A 企业为其投资者或者职工支付的国务院税务主管部门规定 的补充养老保险费
B 企业为其投资者或者职工支付的省级政府规定标准的基本医疗保险费
C 企业为其投资者或者职工支付的商业养老分红型保险费
D 企业为其投资者或者职工支付的家庭财产保险费
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4．利息支出
企业在生产、经营活动中发生的利息费用，按下列规定扣除。
（1）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出可据实扣除。
（2）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分可据实扣除，超过部分不得扣除。
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4．利息支出
（3）企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。
（4）企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应予以资本化，作为资本性支出计入有关资产的成本；有关资产交付使用后发生的借款利息，可在发生当期扣除。
例题·计算题
某公司2011年度“财务费用”账户中利息，包括以年利率8%向银行借入的9个月期的生产用
300万元贷款的借款利息；也包括万元的向非金融企业借入的与银行同期的生产周转用100万元资金的借款利息。该公司2011年度可在计算应纳税所得额时扣除的利息费用是多少？
例题·计算题
可在计算应纳税所得额时扣除的银行利息费用
=300×8%÷12×9=18（万元）
向非金融企业借入款项可扣除的利息费用限额
=100×8%÷12×9=6（万元）
该公司支付的利息超过同类同期银行贷款利率，只可按照限额扣除
该公司2011年度可在计算应纳税所得额时扣除的利息费用是 18+6=24（万元）
例题·单选题
某公司2011年度实现会计利润总额25万元。经某注册会计师审核，“财务费用”账户中列支有两笔利息费用：向银行借入生产用资金200万元，借用期限6个月，支付借款利息5万元；经过批准向本企业职工借入生产用资金60万元，借用期限10个月，支付借款利息万元。该公司2011年度的应纳税所得额为（ B）万元。
例题·单选题
【答案】 B
【解析】银行的年利率=(5×2)÷200×100％＝5%
可以税前扣除的职工借款利息＝60×5％÷12×10＝2．5(万元)，
超标准的利息＝3．5—2．5＝1(万元)，
应纳税所得额＝25+1=26(万元)。
例题·计算题
某企业向银行借款400万元用于建造厂房，借款期从2011年1月1日至12月31日，支付当年全年借款利息32万元，该厂房2011年10月31日达到可使用状态交付使用，11月30日做完完工结算，该企业当年税前可扣除的利息费用
（ ）万元。
例题·计算题
固定资产购建期间的合理的利息费用应予以资本化，交付使用后发生的利息，可在发生当期扣除。
该企业当年税前可扣除的利息费用
=32÷12×2=（万元）
例题·计算题
某企业4月1日向银行借款500万元用于建造厂房，借款期限1年，当年向银行支付了3个季度的借款利息万元，该厂房于10月31日完工结算并投入使用，税前可扣除的利息费用为（ ）万元。
*
5.汇兑损失
汇率折算形成的汇兑损失，准予扣除。
企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。
*
6．业务招待费
企业发生的与生产经营有关的业务招待费支出，按照发生额的60％扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5 ‰ 。
解释：将年销售（营业）收入的5 ‰与实际招待费开支的60％比大小，以其小者作为可扣除金额。
*
例题·计算题
某企业2011年销售收入3000万元，当年实际发生业务招待费30万元，该企业当年可在所得税前列支的业务招待费金额是多少？
第一数据：30×60%＝18（万元）
第二数据：3000×5 ‰＝15（万元）
两数据比大小后择其小者：当年可在所得税前列支的业务招待费金额是15万元。
*
例题2
某企业2011年销售收入4000万元，当年实际发生业务招待费30万元，该企业当年可在所得税前列支的业务招待费金额是多少？
第一数据：30×60%＝18（万元）
第二数据：4000×5 ‰＝20（万元）
两数据比大小后择其小者：当年可在所得税前列支的业务招待费金额是18万元。
*
7．广告费与业务宣传费
（1）税前扣除标准：企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入l5%的部分，准予扣除；超过部分，准予结转以后纳税年度扣除。
*
7．广告费与业务宣传费
对化妆品制造、医药制造和饮料制造（不含酒类制造，下同）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予结转以后纳税年度扣除。
烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。
*
7．广告费与业务宣传费
（2）广告费条件： ①广告是通过工商部门批准的专门机构制作的； ②已实际支付费用.并已取得相应发票； ③通过一定的媒体传播。
（3）企业申报扣除的广告费支出应与赞助支出严格区分。
*
7．广告费与业务宣传费
某电信企业2011年实现主营业务收入1600万元，本年度发生广告费144万元，业务宣传费36万元，计算本年度可在所得税前扣除的广告费和业务宣传费支出是多少？
*
7．广告费与业务宣传费
广告费和业务宣传费扣除限额=1600 ×15％＝240（万元）
实际发生144+36=180（万元），小于扣除限额，可以据实扣除。
*
例题·多选题
下列费用中，当年扣除不完，准予结转以后年度扣除的是（ AD ）。
A、职工教育经费 B、职工福利费
C、工会经费 D、广告费
*
7．广告费与业务宣传费
行次
项目
金额
1
一、销售（营业）收入合计（2+13）
2
（一）营业收入合计（3+8）
3
1.主营业务收入（4+5+6+7）
4
（1）销售货物
5
（2）提供劳务
6
（3）让渡资产使用权
7
（4）建造合同
*
7．广告费与业务宣传费
行次
项目
金额
8
2、其他业务收入（9+10+11+12）
9
（1）材料销售收入
10
（2）代购代销手续费收入
11
（3）包装物出租收入
12
（4）其他
13
（二）视同销售收入（14+15+16）
14
（1）非货币性交易视同销售收入
15
（2）货物、财产、劳务视同销售收入
16
（3）其他视同销售收入
*
例题·多选题
根据企业所得税法的规定，下列不属于计算广告费限额的基数营业（销售）收入的是（ ABC ）。
A、投资收益 B、接受捐赠
C、债务重组 D、特许权使用费收入
*
8.专项资金
环境保护专项资金。企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。
上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。
*
9．租赁费
租入固定资产的方式分为两种：
经营性租赁是指所有权不能转移的租赁；
融资租赁是指在实质上转移与一项资产所有权有关的全部风险和报酬的一种租赁。
*
9．租赁费
企业根据生产经营活动的需要租入的固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：
（1）以经营租赁方式租入的固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除。
（2）以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。
*
例题
某企业2011年5月1日起租入一幢门面房作产品展示厅，一次支付1年租金24万元，则计入2011年成本费用的租金额是多少？
*
答案
按照受益期，2011年有8个月租用该房屋，则计入
2011年成本费用的租金额是：
24万元÷12个月×8个月＝16（万元）
*
10.劳动保护支出
企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。
*
11.总机构分摊的费用
非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。
*
12．公益性捐赠支出
（1）公益性捐赠含义：是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。
（2）公益性捐赠税前扣除标准：企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12％以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。
年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。
（3）公益性社会团体确认条件
捐赠项目
税前扣除方法
要点
公益性捐赠
限额比例扣除
① 限额比例： 12%； ② 限额标准：年度利润总额×12%； ③ 扣除方法：扣除限额与实际发生额中的较小者； ④超标准的公益性捐赠，不得结转以后年度。
非公益性捐赠
不得扣除
纳税人直接向受赠人的捐赠，应作纳税调整
*
例题·单选题
根据企业所得税相关法规的规定，纳税人的下列捐赠中，在计算应纳税所得额时准予按一定比例扣除的是（ D ）。
A.纳税人直接向灾区的捐赠
B.纳税人通过企业向自然灾害地区的捐赠
C.纳税人通过电视台向环境保护建设的捐赠
D.纳税人通过县教育局向贫困小学的捐赠
点评：必须通过县级以上人民政府及其部门或公益性社会团体向规定的公益事业的捐赠，才能够税前扣除。
*
例题
某企业按照政府统一会计政策计算出利润总额300万元，当年通过政府机关对受灾地区捐赠50万元，其当年公益性捐赠的调整金额是多少？
其当年可在所得税前列支的公益性捐赠限额为：
300×12％＝36（万元）
该企业当年公益性捐赠超支额为：50－36＝14（万元）
*
例题
某居民企业2011年度实现利润总额20万元。经某注册会计师审核。在“财务费用”账户中扣除了两次利息费用：一次向银行借入流动资金200万元，借款期限6个月，支付利息费用万元；另一次向其他企业借入流动资金50万元，借款期限9个月，支付利息费用万元。在“营业外支出”账户中列支了通过公益性社会团体向贫困地区的捐款5万元。假定不存在其他纳税调整事项，该企业2011年度应缴纳企业所得税是？
*
向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分可据实扣除，超过部分不得扣除。
向银行借入流动资金年利率=（ ÷200 ）×2=%。
向其他企业借入流动资金准予扣除的利息费用
=50 × % ×9 ÷12 =（万元）。
捐赠扣除限额=20×12％＝（万元），实际发生5万元，只能扣除万元。
该企业2010年度应纳税所得额
=20++=（万元）
应纳所得税= ×25％＝（万元
*
例题
依据企业所得税法的规定，不是以销售（营业）收入为基数计算企业所得税前扣除限额的是（ D ）。
A.广告费 B.业务招待费 C.业务宣传费 D.捐赠支出
*
13.有关资产的费用
企业转让各类固定资产发生的费用，允许扣除。企业按规定计算的固定资产折旧费、无形资产和递延资产的摊销费，准予扣除。
*
14．资产损失
（1）企业当期发生的固定资产和流动资产盘亏、毁损净损失，由其提供清查盘存资料经主管税务机关审核后，准予扣除；
（2）企业因存货盘亏、毁损、报废等原因不得从销项税金中抵扣的进项税金，应视同企业财产损失，准予与存货损失一起在所得税前按规定扣除。
*
例题1
某服装厂2012年毁损一批库存成衣，账面成本20000元，成本中外购比例60％，该企业的损失得到税务机关的审核和确认，在所得税前可扣除的损失金额为多少？
不得从销项税金中抵扣的进项税金，应视同企业财产损失，准予与存货损失一起在所得税前按规定扣除。
不得抵扣的进项税＝20000×60%×17%＝2040（元）
在所得税前可扣除的损失金额为：20000＋2040＝22040元
*
例题3
某企业2012年4月份发生意外事故，损失库存外购原材料30万元（不含增值税），10月取得保险公司赔款5万元，
则：当年税前扣除的财产损失＝30×（1＋17%）－5＝（万元）
*
15.其他费用
依照有关法律、行政法规和国家有关税法规定准予扣除的其他项目。如会员费、合理的会议费、差旅费、违约金、诉讼费用等。
*
五、亏损弥补
企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。
企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。
亏损是指每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。
税法中的亏损和财务会计中的亏损含义是不同的。财务会计上的亏损是指当年总收益小于当年总支出。
*
五、亏损弥补
弥补亏损的含义有两个：一是自亏损年度的下一个年度起连续五年不间断地计算； 二是连续发生年度亏损，也必须从第一个亏损年度算起，先亏先补，按顺序连续计算亏损弥补期，不得将每个亏损年度的连续弥补期相加，更不得断开计算。
*
例题·单选题
2008年某企业亏损10万元，税务机关已经认可，则企业可以弥补的时间最长到（ C ）。
年 年
年 年
*
例题（亏损弥补）
下表是某企业8年盈亏情况。假设该企业一直执行5年亏损弥补期，分步说明如何弥补亏损并计算企业8年内应纳所得税总额。（单位：万元）
年度
2004
2005
2006
2007
2008
2009
2010
2011
应纳税所得额情况
－100
20
－40
20
20
30
－20
95
*
例题（亏损弥补）
2005年－2009年，所得弥补2004年亏损，未弥补完但已到5年抵亏期满；
2010年亏损，不纳税；
2011年所得弥补2006年和2010年亏损后还有余额
35万元，要计算纳税。
应纳税额＝35×25％＝万元
*
六、特别纳税调整
（一）特别纳税调整的概念
特别纳税调整，是指企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法进行调整。
企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的成本，在计算应纳税所得额时应当按照独立交易原则进行分摊。
*
六、特别纳税调整
独立交易原则，是指没有关联关系的交易各方，按照公平成交价格和营业常规进行业务往来遵循的原则。
*
六、特别纳税调整
1.关联企业的认定
关联方，是指与企业有下列关联关系之一的企业、其他组织或者个人，具体指：
（1）在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系；
（2）直接或者间接地同为第三者控制；
（3）在利益上具有相关联的其他关系。
*
2. 关联企业之间关联业务的税务处理
（1）企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的成本，在计算应纳税所得额时应当按照独立交易原则进行分摊。
*
2. 关联企业之间关联业务的税务处理
（ 2）企业与其关联方分摊成本时，应当按照成本与预期收益相配比的原则进行分摊，并在税务机关规定的期限内，按照税务机关的要求报送有关资料。
（3）企业与其关联方分摊成本时违反上述（1）（2）规定的，其自行分摊的成本不得在计算应纳税所得额时扣除。
*
2. 关联企业之间关联业务的税务处理
（4）企业可以向税务机关提出与其关联方之间业务往来的定价原则和计算方法，税务机关与企业协商、确认后，达成预约定价安排。
预约定价安排，是指企业就其未来年度关联交易的定价原则和计算方法，向税务机关提出申请，与税务机关按照独立交易原则协商、确认后达成的协议。
*
2. 关联企业之间关联业务的税务处理
（5）企业向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表时应当就其与关联方之间的业务往来，附送年度关联业务往来报告表。
税务机关在进行关联业务调查时企业及其关联方以及与关联业务调查有关的其他企业，应当按照规定提供相关资料。相关资料是指:
*
2. 关联企业之间关联业务的税务处理
①关联业务往来有关的价格、费用的制定标准、计算方法和说明等同期资料；
②关联业务往来所涉及的财产、财产使用权、劳务等的再销售(转让)价格或者最终销售(转让)价格的相关资料；
③与关联业务调查有关的其他企业应当提供的与被调查企业可比的产品价格、定价方式以及利润水平等资料；
④其他与关联业务往来有关的资料。
*
2. 关联企业之间关联业务的税务处理
（6）企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。
债权性投资，是指企业直接或者间接从关联方获得的，需要偿还本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性质的方式予以补偿的融资。
*
2. 关联企业之间关联业务的税务处理
企业间接从关联方获得的债权性投资，包括:
①关联方通过无关联第三方提供的债权性投资;
②无关联第三方提供的、由关联方担保且负有连带责任的债权性投资;
③其他间接从关联方获得的具有负债实质的债权性技资。
权益性投资，是指企业接受的不需要偿还本金和支付利息，投资人对企业净资产拥有所有权的投资。
*
（二）调整方法
1．可比非受控价格法，是指按照没有关联关系的交易各方进行相同或者类似业务往来的价格进行定价的方法；
2.再销售价格法，是指按照从关联方购进商品再销售给没有关联关系的交易方的价格，减除相同或者类似业务的销售毛利进行定价的方法；
3.成本加成法，是指按照成本加合理的费用和利润进行定价的方法；
*
（二）调整方法
4.交易净利润法，是指按照没有关联关系的交易各方进行相同或者类似业务往来取得的净利润水平确定利润的方法；
5.利润分割法，是指将企业与其关联方的合并利润或者亏损在各方之间采用合理标准进行分配的方法；
6.其他符合独立交易原则的方法。
*
（三）核定征收
1.参照同类或者类似企业的利润率水平核定；
2.按照企业成本加合理的费用和利润的方法核定；
3.按照关联企业集团整体利润的合理比例核定；
4.按照其他合理方法核定。
企业对税务机关按照规定的方法核定的应纳税所得额有异议的，应当提供相关证据，经税务机关认定后，调整核定的应纳税所得额。
*
（四）加收利息
税务机关根据税收法律、行政法规的规定，应当对补征税款，自税款所属纳税年度次年6月1日起至税款入库之日止的期间，按日加收利息。加收的利息不得在计算应纳税所得额时扣除。
利息，应当按照税款所属纳税年度中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率加5个百分点计算。
企业依照企业所得税法规定，在报送年度企业所得税申报表时，附送了年度关联业务往来报告表的，可以只按规定的人民币贷款基准利率计算利息。
*
（五）特别纳税调整的追溯
企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则，或者企业实施其他不具有合理商业目的安排的，税务机关有权在该业务发生的纳税年度起10年内，进行纳税调整。
*
例题：
某外商投资企业2010年向非关联企业销售产品120件，取得不含税销售额240000元，向一关联企业销售相同产品150件，取得不含税销售额270000元。2011年7月15日，经主管税务机关审查发现，该企业在进行2010年度纳税申报时，未进行相应的纳税调整，也未附送关联企业往来报告表，税务机关采取可比非受控价格法进行调整，对当天补征所得税款同时应加收的利息（ ）元。（假定中国人民银行公布的人民币贷款基准利率为%，1年按365天计算。）
*
答案：
销售给非关联企业的单价=240000 ÷120=2000（元）
销售给关联企业的单价=270000 ÷150=1800（元）
根据可比非受控价格法，税务机关可以比照2000元／件的价格调整其销售给关联企业的销售价格，
向关联企业销售价格=150 ×2000=300000（元），
企业少申报300000-270000=30000（元）
应补征所得税=30000 ×25%=7500（元）
应加收利息=7500 ×（%+5%）÷365×45=（元）
*
分析点评：
税务机关依照规定作出纳税调整后，需要补征税款，并按照国务院规定加收利息。应当对补征的税款，自税款所属纳税年度次年6月1日起至税款入库之日止的期间，按日加收利息。加收的利息不得在计算应纳税所得额时扣除。
利息，应当按照税款所属纳税年度中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率加5个百分点计算。
企业依照企业所得税法规定，在报送年度企业所得税申报表时，附送了年度关联业务往来报告表的，可以只按规定的人民币贷款基准利率计算利息。
本题目中在报送年度企业所得税申报表时，未附送年度关联业务往来报告表，因此利息应当按照税款所属纳税年度中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率加5个百分点计算。
*
第四节 资产的税务处理
企业的各项资产，包括固定资产、生产性生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，均以历史成本为计税基础。
历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。
企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。
*
一、固定资产的税务处理
（一）固定资产的确认
固定资产是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。
*
（二）固定资产的计税基础
1．外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础。
2．自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础。
3．融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。
4.盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础。
5.通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。
6.改建的固定资产，除已足额提取折旧的固定资产的改建支出和租入固定资产的改建支出外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。
*
（三）固定资产的折旧范围
在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。下列固定资产不得计算折旧扣除。
1.房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产。
2.以经营租赁方式租入的固定资产。
3.以融资租赁方式租出的固定资产。
4.已足额提取折旧仍继续使用的固定资产。
5.与经营活动无关的固定资产。
6.单独估价作为固定资产入账的土地。
7.其他不得计算折旧扣除的固定资产。
*
（四）固定资产折旧方法和计算
固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。
企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。
企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。
（五）固定资产折旧年限
除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：
（1）房屋、建筑物，为20年；
（2）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；
（3）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；
（4）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；
（5）电子设备，为3年。
*
二、生产性生物资产的税务处理
（一）生产性生物资产的确认
生产性生物资产是指企业为生产农产品、提供劳务或者出租等而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。
（二）生产性生物资产的计税基础
1.外购的生产性生物资产，以购买价款和支付的相关税费为计税基础；
2.通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的生产性生物资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。
*
二、生产性生物资产的税务处理
（三）生产性生物资产的计算和折旧方法
生产性生物资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。
企业应当自生产性生物资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的生产性生物资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。
企业应当根据生产性生物资产的性质和使用情况，合理确定生产性生物资产的预计净残值。生产性生物资产的预计净残值一经确定，不得变更。
（四）生产性生物资产的折旧年限
生产性生物资产计算折旧的最低年限如下：
1.林木类生产性生物资产，为10年；
2.畜类生产性生物资产，为3年。
*
三、无形资产的税务处理
（一）无形资产是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。
（二）无形资产的计税基础
1.外购的无形资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础；
2.自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础；
3.通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。
*
三、无形资产的税务处理
（三）无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。
（四）无形资产的摊销年限不得低于10年。 作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。 外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。
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四、长期待摊费用的税务处理
（一）长期待摊费用的确认
企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除：
（1）已足额提取折旧的固定资产的改建支出；
（2）租入固定资产的改建支出；
（3）固定资产的大修理支出；
（4）其他应当作为长期待摊费用的支出。
其中固定资产的大修理支出，是指同时符合下列条件的支出：
（1）修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上；
（2）修理后固定资产的使用年限延长2年以上。
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四、长期待摊费用的税务处理
（二）长期待摊费用的摊销
已足额提取折旧的固定资产的改建支出和租入固定资产的改建支出按使用年限摊销。
固定资产的大修理支出，按照固定资产尚可使用年限分期摊销。
其他应当作为长期待摊费用的支出，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。
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五、投资资产的税务处理
投资资产，是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。
企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。
投资资产按照以下方法确定成本：
（1）通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；
（2）通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。
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六、存货的税务处理
存货，是指企业持有以备出售的产品或者商品、处在生产过程中的在产品、在生产或者提供劳务过程中耗用的材料和物料等。
（一）存货按照以下方法确定成本：
1.通过支付现金方式取得的存货，以购买价款和支付的相关税费为成本；
2.通过支付现金以外的方式取得的存货，以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本；
3.生产性生物资产收获的农产品，以产出或者采收过程中发生的材料费、人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本。
（二）企业使用或者销售的存货的成本计算方法，可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。计价方法一经选用，不得随意变更。
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第五节 企业所得税应纳税额的计算
一、居民企业应纳税额的计算
应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－减免税额－抵免税额
（一）直接计算法
应纳税所得额=收入总额－不征税收入－免税收入－扣除项目金额－弥补以前年度亏损
（二）间接计算法
应纳税所得额＝会计利润总额±纳税调整项目金额
*
1．按月（季）预缴所得税的计算
应纳所得税额＝应纳税所得额×适用税率
或＝上年应纳税所得额×1／12（或1／4）×适用税率
2．年终汇算清缴所得税的计算
全年应纳所得税额＝全年应纳税所得额×税率
年终汇算清缴税款＝全年应纳所得税额－全年累计已纳税额
*
例题1
假定某企业为居民企业，2011年经营业务如下：
（1）取得销售收入2500万元。 （2）销售成本1100万元。
（3）发生销售费用670万元（其中广告费450万元）；管理费用
480万元（其中业务招待费15万元）；财务费用60万元。
（4）销售税金160万元（含增值税120万元）。
（5）营业外收入70万元，营业外支出50万元（含通过公益性社会团体向贫困山区捐款30万元，支付税收滞纳金6万元）。
（6）计入成本、费用中的实发工资总额150万元、拨缴职工工会经费3万元、支付职工福利费24万元和职工教育经费5万元。
要求：计算该企业2011年度实际应纳的企业所得税。
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答案
（1）会计利润总额＝2500＋70－1100－670－480－60－40－
50＝170（万元）
（2）广告费调增所得额＝450－2500×15％
＝450－375＝75（万元）；
（3）业务招待费调增所得额＝15－15×60％
＝15－9＝6（万元）；
2500×5 ‰＝（万元）﹥15×60％＝9（万元）
（4）捐赠支出应调增所得额＝30－170×12％＝（万元）；
*
答案
（5）职工工会经费不做纳税调整。150×2％=3（万元），实际发生工会经费3万元，不做纳税调整；
（6）职工福利费应调增所得额＝24－150×14％＝24－21＝ 3（万元）；
（7）职工教育经费应调增所得额＝5－150×％＝5－＝ （万元）；
（8）应纳税所得额＝170＋75＋6＋＋6＋3+＝（万元）
（9）2011年应缴企业所得税＝×25％＝（万元）
*
例题2
假定某企业为居民企业，2011年生产经营业务如下：
（1）销售收入5500万元；
（2）销售成本3800万元，增值税900万元，销售税金及附加100万元；
（3）销售费用800万元，其中广告费500万元；
（4）管理费用600万元，其中含业务招待费100万元、研究新产品费用50万元；
（5）财务费用100万元，其中，含向非金融机构借款500万元，其中含向非金融机构借款500万元的年利息支出，年利率10%。
（银行同期同类贷款利率6%）；
（6）营业外支出50万元，其中含向供货商支付违约金10万元，被政府有关部门处以罚款2万元，通过公益性社会团体向贫困地区捐赠现金10万元。
要求：计算该企业2011年应纳所得税额；
*
答案
1、该企业的会计利润总额
企业账面利润＝5500－3800－100－800－600－100-50＝50（万元）
2、该企业对广告费用的纳税调整
以销售收入5500万元为基数。 广告费限额＝5500×15％＝825（万元）；
广告费没有超支可以全额扣除。
3、该企业对招待费、三新费用的纳税调整额合计。
招待费限额计算：（1）100×60％＝60（万元）；
5500×5 ‰＝（万元）
招待费限额为万元，超支万元
“三新”费用加扣所得＝50×50％＝25（万元）；
合计调增应纳税所得 －25＝万元
4.财务费用调增应纳税所得额=500 ×（10％-6%）＝20（万元）；
*
5、该企业对营业外支出的纳税调整额
捐赠限额＝50×12％＝6（万元）；捐赠限额为6万元，超支4万元。向供货商支付违约金10万元可以税前扣除，被政府有关部门处以罚款2万元不能扣除。对营业外支出的纳税调整额4+2=6万元。
6、该企业应纳税所得额
50＋＋20＋6＝万元
7、该企业应纳所得税额=×25％＝（万元）
*
思考题：
某中型工业企业执行现行财会制度和税收法规，2011年企业会计报表利润为200000元，未作任何项目调整，已按25%的所得税率计算缴纳所得税50000元。税务检查人员对该企业进行所得税纳税审查，经查阅有关账证资料，发现如下问题：
1.企业2011年度有正式职工100人，实际列支工资、津贴、补贴、奖金为
1200000元。
2.企业“长期借款”账户中记载：年初向中国银行借款100000元，年利率为5%；向其他企业借周转金200000元，年利率10%，上述借款均用于生产经营；
3.全年销售收入60000000元，企业列支业务招待费250000元；
4.该企业2011年在税前共计提取并发生职工福利费168000元，计提了工会经费24000元，计提了教育经费38000元；
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思考题
年6月5日“管理费用”科目列支厂部办公室使用的空调器一台，价款6000元（折旧年限按6年计算，不考虑残值）；
6.年末“应收账款”借方余额1500000元，“坏账准备”科目贷方余额6000元（该企业坏账核算采用备抵法，按3%提取坏账准备金）；
7.其他经核实均无问题，符合现行会计制度及税法规定。
要求：1.扼要指出存在的问题；
2.计算应补缴的企业所得税额。
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作业题1
某居民企业2011年发生下列业务：
1、销售产品收入2000万元；
2、接受捐赠材料一批，取得捐赠方开具的增值税发票，注明价款10万元，增值税万元；企业找一运输公司将该批材料运回企业，支付运杂费 万元；
3、转让一项商标所有权，取得营业外收入60万元；
4、收取当年让渡资产使用权的专利实施许可费，取得其他业务收入10万元；
5、取得国债利息收入2万元；
6、全年销售成本1000万元；
*
作业题1
7、全年销售费用500万元，含广告费400万元；全年管理费用300万元，含招待费80万元，新产品开发费用70万元；全年财务费用50万元；
8、全年营业外支出40万元，含通过政府部门对灾区捐款20万元；直接对私立小学捐款10万元；违反政府规定被工商局罚款2万元。
要求计算：
1、该企业的会计利润总额。
2、该企业对收入的纳税调整额。
3、该企业对广告费用的纳税调整额。
4、该企业对招待费的纳税调整额。
5、该企业对营业外支出的纳税调整额。
6、该企业应纳税所得额。
7、该企业应纳所得税额。
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作业题2
某工业企业，2011年度生产经营情况如下：
1、销售收入4500万元；销售成本2000万元；增值税700万元，销售税金及附加80万元；
2、其他业务收入300万元。
3、销售费用1500万元，其中含广告费800万元、业务宣传费20万元。
4、管理费用500万元，其中含业务招待费50万元、研究新产品费用40万元。
5、财务费用80万元，其中含向非金融机构借款1年的利息50万元，年息10％（银行同期同类贷款利率6％）。
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作业题2
6、营业外支出30万元，其中含向供货商支付违约金5万元，接受工商局罚款1万元，通过政府部门向灾区捐赠20万元。
7、投资收益18万元，系从直接投资的外地居民公司而分回税后利润17万元（该居民公司适用税率15％）和国债利息1万元。
8、该企业账面会计利润628万元，已预交企业所得税157万元。
要求计算该企业：2011年应退补的所得税额。
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二、境外所得抵扣税额的计算
（一）抵免范围
企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依照我国税法规定计算的应纳税额；超过抵免限额的部分，可以在以后5个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。
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二、境外所得抵扣税额的计算
1.居民企业来源于中国境外的应税所得。
2.非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。
3.居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在企业所得税法规定的抵免限额内抵免。
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境外所得已纳税款的扣除
抵免限额计算
采用分国不分项，公式为：
抵免限额＝中国境内、境外所得按企业所得税法计算的应纳税总额×来源于某国（地区）的应纳税所得额÷中国境内、境外应纳税所得总额
*
境外所得已纳税款的扣除
公式中注意的关键问题：
第一，“境内、境外所得按税法计算的应纳税总额”是按25％的法定税率计算的应纳税总额；
第二，“来源于某外国的所得”是来源于同一国家的不同应税所得之合计，而且是税前利润；如果是税后利润，不能直接用于公式计算，而需还原成税前利润再运用公式，还原方法有两种：
（1）用分回的税后所得÷（l－境外税率）还原；
（2）用境外已纳税额加分回税后收益还原。
*
境外所得已纳税款的扣除
该公式可以简化成：
抵免限额＝来源于某国的（税前）应纳税所得额×我国法定税率
*
抵免限额的应用
用扣除限额与境外已纳税额比大小，择其小者为实际抵免额。
（1）如果纳税人来源于境外的所得在境外实际缴纳的税款，低于抵免限额的，可从应纳税额中据实扣除；
（2）如果超过抵免限额，其超过部分不得从本年度应纳税额中扣除，也不得列为本年度费用支出，但可以用以后年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补，补扣期限最长不能超过5年。
*
例 题
某企业2010年来自境外A国的已纳所得税因超过抵免限额尚未扣除的余额为1万元，2011年在我国境内所得160万元，来自A国税后所得20万元，在A国已纳所得税额5万元，其在我国汇总缴纳多少所得税？
2011年境内外所得总额＝160＋20＋5＝185万元
境内外总税额＝185×25％＝万元
2011年A国扣除限额＝×（20＋5）÷185＝万元
在我国汇总纳税＝－5－1＝万元
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思考题：
某企业2011年度境内应纳税所得额为100万元，适用25％的企业所得税税率。另外该企业分别在A、B两国设有分支机构（我国与A、B两国已经缔约避免双重征税协定），在A国的分支机构的应纳税所得额为50万元，A国企业所得税税率为
20%；在B国的分支机构的应纳税所得额为30万元， B国企业所得税税率为30％。假设该企业在 A、Ｂ两国所得按我国税法计算的应纳税所得额和按Ａ、Ｂ两国税法计算的应纳税所得额一致，两个分支机构在A、B两国分别缴纳了10万元和9万元的企业所得税税额。
要求：计算该企业汇总时在我国缴纳的企业所得税税额。
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答案
①该企业按我国税法计算的境内、境外所得的应纳税额
应纳税额＝（100＋50＋30）×25％＝45万元
②A、B两国的扣除限额
A国扣除限额＝45×50÷（100＋50＋30）＝万元
B国扣除限额＝45×30÷（100＋50＋30）＝万元
在A国缴纳的所得税为10万元，低于扣除限额万元，
可全额扣除。
在B国缴纳的所得税为9万元，高于扣除限额万元，其超过扣除限额的部分万元当年不能扣除。
③汇总时在我国应缴纳的所得税＝45－10－＝万元
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三、居民企业核定征收应纳税额的计算
（一）核定征收企业所得税的范围
（本办法适用居民企业纳税人）
纳税人具有下列情形之一的，核定征收企业所得税：
1.依照法律、行政法规的规定可以不设置账簿的；
2.依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿的；
3.擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的；
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三、居民企业核定征收应纳税额的计算
4.虽设置账簿，但账簿混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的；
5.发生纳税义务，未按照规定的期限办理纳税申报，逾期仍不申报的；
6.申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。
特殊行业、特殊类型的纳税人和一定规模以上的纳税人不适用本办法。
上述特定纳税人由国家税务总局另行明确。
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三、居民企业核定征收应纳税额的计算
（二）核定征收办法
对核定征收所得税的纳税人，实行核定应税所得率或者核定应纳所得税额两种办法。
1.具有下列情形之一的，核定其应税所得率：
（1）能正确核算（查实）收入总额，但不能正确核算（查实）成本费用总额的。
（2）能正确核算（查实）成本费用总额，但不能正确核算（查实）收入总额的。
（3）通过合理的方法，能计算和推定纳税人收入总额或成本费用总额的。
纳税人不属于以上情形的，核定其应纳所得税额。
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三、居民企业核定征收应纳税额的计算
2.税务机构采用下列方法核定征收企业所得税：
（1）参照当地同类行业或者类似行业中经营规模和收入水平相近的纳税人的税负水平核定。
（2）按照应税收入额或成本费用支出额定率核定。
（3）按照耗用的原材料、燃料、动力等推算或测算核定。
（4）按照其他合理方法核定。
采用上述所列一种方法不足以正确核定应纳税所得额或应纳税额的，可以同时采用两种以上的方法核定。采用两种以上方法测算的应纳税额不一致时，可按测算的应纳税额从高核定。
*
三、居民企业核定征收应纳税额的计算
采用应税所得率方式核定征收企业所得税的，应纳所得税额计算公式：
应纳所得税额=应纳税所得额×适用税率
应纳税所得额=应税收入额×应税所得率
或：应纳税所得额=成本（费用）支出额÷（1-应税所得率）×应税所得率
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三、居民企业核定征收应纳税额的计算
实行应税所得率方式核定征收企业所得税的纳税人，经营多业的，无论其经营项目是否单独核算，均由税务机关根据其主营项目确定适用的应税所得率。
主营项目应为纳税人所有经营项目中，收入总额或者成本（费用）支出额或者耗用原材料、燃料、动力数量所占比重最大的项目。
应税所得率表
纳税人的生产经营范围、主营业务发生重大变化，或者应纳税所得额或应纳税额增减变化到达20%的，应及时向税务机关申报调整已确定的应纳税额或应税所得率。
*
例题1
某居民企业，2011年财务资料如下：收入合计
50万元，成本合计55万元，经税务机关核实，企业未能正确核算成本，税务机关对企业核定征收企业所得税，应税所得率为20%，2011年应纳企业所得税为多少万元？
应纳税所得额=应税收入额×应税所得率
=50 ×20%=10（万元）
应纳所得税额= 10 ×25%=（万元）
*
例题2
某居民企业，2011年财务资料如下：收入合计30万元，成本合计28万元，经税务机关核实，企业未能正确核算收入，税务机关对企业核定征收企业所得税，应税所得率为
20%，2011年应纳企业所得税为多少万元？
应纳税所得额=成本（费用）支出额÷（1-应税所得率）×应税所得率
=28 ÷（1-20%）×20%=7（万元）
应纳所得税额= 7 ×25%=（万元）
*
四、非居民企业应纳税额的计算
非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。
其应纳税所得额按照下列方法计算：
1.股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额。
2、财产转让所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额。
3.其他所得，参照前两项规定的方法计算应纳税所得额。
*
四、非居民企业应纳税额的计算
某美国企业未在中国设立机构场所，2011年初为境内企业提供一项专利使用权，合同约定使用期限两年，境内企业需要支付费用200万元，则境内企业
2011年应扣缴的所得税为？
200 ÷2×10%=10（万元）
*
例题·计算题
境外某公司在中国境内未设立机构、场所，2011年取得境内甲公司支付的贷款利息收入100万元，取得境内乙公司支付的财产转让收入80万元，该财产净值60万元。2011年度该境外公司在我国应缴纳企业所得税是多少？
应纳企业所得税 =〔100 +（80-60）〕 ×10% =12（万元）
*
第五节 企业所得税的征收管理
一、源泉扣缴
（一）非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其机构、场所没有实际联系的所得缴纳企业所得税，实行源泉扣缴。
1.扣缴义务人：以支付人为扣缴义务人。
2.扣税时间：税款由扣缴义务人在每次支付或者到期应支付时，从支付或者到期应支付的款项中扣缴。
（二） 入库申报时间
扣缴义务人每次代扣的税款，应当自代扣之日起七日内缴入国库，并向所在地的税务机关报送扣缴企业所得税报告表。
*
二、征收管理
（一）纳税地点
除税收法律、行政法规另有规定外，居民企业以企业登记注册地为纳税地点；但登记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为纳税地点。
居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。
非居民企业在中国境内设立机构、场所的，其所设机构、场所取得的来源于中国境内所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，以机构、场所所在地为纳税地点。非居民企业在中国境内设立两个或者两个以上机构、场所的，经税务机关审核批准，可以选择由其主要机构、场所汇总缴纳企业所得税。
非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，以扣缴义务人所在地为纳税地点。
*
二、征收管理
（二）纳税期限
企业所得税按年计征，分月或者分季预缴，年终汇算清缴，多退少补。
企业应当自年度终了之日起五个月内，向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴应退税款。
企业在年度中间终止经营活动的，应当自实际经营终止之日起六十日内，向税务机关办理当期企业所得税汇算清缴。
（三）纳税申报
企业应当自月份或者季度终了之日起十五日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款。
*
例题·单选题
现行企业所得税法规定，企业应当自年度终了之日起（D ），向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴税款。
45日 个月 个月 个月
