全国中文核心期刊·财会月刊阴从会计估计看上市公司对谨慎性原则的滥用陈琳高怡渊河北金融学院河北保定071051冤【摘要】本文在简单分析了谨慎性原则与会计估计难以避免的主观性特质的基础上，罗列了上市公司在会计估计过程中滥用谨慎性原则形形色色的手段和方式，分析了谨慎性原则被滥用的原因，并有针对性地提出了防范和治理的相关措施。【关键词】会计估计谨慎性原则滥用会计诚信治理作为一项会计原则，谨慎性原则的执行依托于会计估计。场大幅下挫的过程中，与龙头券商相比，中小券商业绩下滑幅而只要有估计，就肯定有分歧和不同的理解。各种无法避免的度更大。其中，宏源证券（000562）2008年实现营业收入主观因素使得会计估计始终带有一定的主观性。因此，在运用亿元，同比下降64%；实现利润总额亿元，同比下降77%；该原则时，难免带有主观随意的色彩，加之企业外部人员对减实现净利润亿元，同比下降73%。然而，若考虑到宏源证值准备等相关信息的再确认缺乏权威性，致使该原则在实务券在可供出售金融资产上的浮亏，则其净利润下降幅度更大。操作中带有极大的主观性，在执行过程中易被滥用，甚至可能2008年末，宏源证券资本公积中“可供出售金融资产公允价成为某些企业盈余管理的工具，使得企业的财务状况和经营值变动”一项为亿元，而年初为亿元。可见，2008成果得不到准确揭示，会计信息的可靠性受到影响。年度宏源证券未计入损益的证券投资浮亏数额巨大，剔除所一、上市公司通过会计估计对谨慎性原则滥用的主要方式得税因素后也占到2008年度净利润的40%。然而，对于如此1援该提未提或计提不足。按照有关规定，上市公司应当巨额的浮亏，宏源证券并未计提减值准备，从而避免了2008定期或者至少于每年年度终了，全面检查各项资产，对可能发年度净利润更大幅度的下滑。而与此相反，作为龙头券商的中生的各项资产损失计提资产减值准备。其本意是促使上市公信证券（600030）则计提了减值准备。事实上，除这类避亏公司遵循谨慎性原则，纠正过去或有损失计提不足导致的“利润司外，目前少计提减值准备已然成为上市公司粉饰年报业绩泡沫”，夯实期末资产的真实价值和盈利能力，降低财务风险。的一个重要手段。但该项规定对“微利”特别是“避亏”类上市公司则是生死攸2援加速计提或设置“秘密准备”。一些绩优上市公司往往关。该类公司濒临亏损的边缘，财务状况持续恶化，期间费用趁着当前生产经营态势较佳、利润大幅增长的时机，大额加速大幅增加，若再据实计提八项资产减值准备，其结果肯定会造计提各项资产减值准备，这样既能集中清算、释放一些历史问成当期的全面亏损。只有该提的减值准备不提或少提，才能避题遗留下来的各种潜在风险，又能利用会计估计低估资产形免当期的净亏损而逃过“生死大劫”。例如，在2008年A股市成秘密准备金，为以后的会计期间留下足够的“业绩储备”。的增值税额（假设不考虑营业税、消费税），即综合考虑出口和口货物在国内生产，那么生产企业即享用了国内城市资源。因内销增值税相抵后的税额（出口递减内销之后的应纳税额）。为该企业在增值税上享受出口优惠政策——免税并退税，导致而分析问题实质，该企业内销货物在生产过程中享用了城市其在计算缴纳城建税时，减少城建税计税依据，税源流失，显然资源，当单纯内销货物应纳增值税额大于0时，应该以其增值有失公平。因此，有必要以出口货物的离岸价格为基础结合内税C为依据缴纳城建税，而不应该由其出口退税而享受城建销货物增值税额占内销销售收入的比值来核算出口货物应承税优惠，所以被“出口抵内销部分的增值税额”也应该作为城担的城建税，即：出口货物应缴纳的城建税=当期出口货物离建税的计税依据，即以当期应纳税额与出口抵内销税额之和岸价伊外汇人民币牌价伊内销货物增值税占内销销售收入的C作为城建税的计税依据更加科学合理；当单纯内销货物应比值伊该地区城建税的征收率，以此公平税负，减少税源流失。纳增值税额小于或等于0时，出口抵内销税额为零，此时城建主要参考文献税的计税依据即为0。1.中国注册会计师协会.税法.北京院经济科学出版社袁2010但是与此同时，我们仍然发现，一方面，由于出口货物免2.黄殿英.我国出口退税计算方法存在的问题及建议.财征出口环节的增值税，同时又退采购环节的增值税，基本实现会月刊袁2009曰28了出口货物增值税额为0，但究其实质，出口货物在经过本环3.王学峰袁孙文远.出口退税政策的贸易促进效应.税务研节的加工后其价值却有增值；另一方面，从实际出发，该批出究袁2009曰9援上旬窑11窑阴
阴财会月刊·全国优秀经济期刊如在2009年3月18日之前公布年报的367家上市公司中，决策，扰乱会计市场，甚至影响整个社会的经济秩序。2008年资产减值损失亿元，同比2007年的亿元3援完善相关会计制度，进行必要的制度约束。现有的会上升了%，单资产减值一项即吞噬了%的营业利润。计准则和会计制度虽然规定了计提资产减值准备，但在这方对于这类公司趁经济危机突然做大规模计提，引来媒体有关面所提供的指南不够详细，致使上市公司在计提资产减值准“刻意裸泳，有为2009年的业绩清障之嫌”的质疑。有学者和备方面存在过多的随意性，直接影响了会计信息的真实性和分析师认为，这些上市公司刻意调低2008年业绩，主要是为可靠性。如，新会计准则就进一步明确了资产减值准备的计提了借经济危机卸掉历史包袱，以便为2009年的业绩清除障碍。时间，给出了资产减值迹象的判断方法；并且要求企业对外报3援随意冲回或不当回拨。按照有关规定，上市公司如果送季报、半年报时均应该按照准则判断是否存在减值的迹象，连续三年亏损，就要被摘牌、退市。亏损上市公司要想“保牌”以便确定是否计提减值损失，这样可以有效遏制上市公司季或“摘帽”，就一定要避免出现“连续两年”或“连续三年”亏损。报、半年报不计提而在年底一次计提减值损失的现象，有利于此类公司通常主营业务不景气，很难在短期内依赖主营业务投资者根据季报、半年报判断上市公司的经营情况。总的来扭亏为盈，只有在扭亏年度通过会计估计变更将以前巨额计说，新会计准则完整地给出了资产减值损失的计提时间与计提的减值准备在当期巨额冲回，以调控当年业绩，刻意制造量方法，具有较好的操作性，大大遏制了上市公司利用减值损“报表利润”，造成当年“扭亏为盈”的虚假表象以逃避市场的失调节利润的行为，对上市公司的经营业绩将有重大的影响。监管。此外，2006年2月，我国正式颁布了新会计准则，并于进行这种制度约束将减少上市公司滥用会计估计的空间，防2007年1月1日率先在上市公司开始实施，新旧会计准则中止上市公司滥用会计估计。的重大变更不仅将对2007年年报业绩产生较大影响，而且会4援加强培训教育，提高会计人员的业务素质和职业判断提前影响到2005年和2006年的年报。针对新会计准则的规能力。会计估计在实务操作中带有极大的主观臆断性，受会计定，许多公司都将2006年视为历年减值冲回的最后期限，那人员的业务素质、职业判断能力高低的影响较大，可能导致会些已经利用大幅减值准备“隐藏利润”的公司，特别是一些已计信息的不可验证性。如：可变现净值，是指企业在正常经营经被ST处理的上市公司，这是它们利用“秘密储备”争取扭过程中，以估计售价减去估计完工成本及销售所必需的估计亏为盈的最后机会。因此，新会计准则将使企业有强烈的盈余费用后的价值。在这三个估计中，任何一个估计脱离实际较管理动机。大，可变现净值就难以计算正确。故应加强会计人员的后续教4援其他手法。随着企业操纵利润的空间越来越大，八项育，不断提高会计人员的业务素质及职业判断能力。资产减值准备计提以外的会计估计操纵越来越多。另外，一些5援加强信息披露，提高会计信息的透明度。谨慎性原则公司的会计估计操纵是在同一会计年度的不同时期进行，更的运用是对会计领域中存在的不确定性事项进行的一种判加隐秘，投资者更加不易察觉。断。不同的判断会导致不同的会计处理方法的选择，当然也会二、防范滥用谨慎性原则的建议导致不同的财务状况和经营成果，其结果最终会影响到信息1援健全证券市场及其相关法规，从源头上防范谨慎性原使用者特别是外部信息使用者的决策。因此，凡是与谨慎性原则被滥用。上市公司滥用会计估计，部分是因为我国的证券市则运用有关的、会影响投资人和债权人等信息使用者对目前场及其相关法规不够完善，使得一些公司能投机上市，助控股和未来理性判断的信息都应在财务报告中作出全面陈述，包股东“圈钱”，或让上市公司有机会制造虚假信息来操纵股票括谨慎性原则的若干具体会计处理方法应用的背景、产生的市值，使之从中获利。这种现象不仅加大了上市公司的财务风影响等。这样就能遏止上市公司利用会计信息披露的不充分险，而且削弱了上市公司的可持续发展能力。募股资金被大股而滥用会计估计。东及关联方占用使得上市公司缺乏发展后劲，最终使上市公6援加强审计监督，强化内在约束机制。由于谨慎性原则司陷入“第一年绩优、第二年绩平、第三年绩差”的怪圈。更为在实际操作过程中不可避免地带有倾向性和主观随意性，因严重的是这些情况如果不加遏制，任其蔓延，我国证券市场将此，为了避免企业把谨慎性原则当作成本、费用、收益的调节有可能蜕变成为大股东的提款机，从而导致市场投资信心不器，就必须加强审计监督，防止滥用和曲解谨慎性原则，避免足，投机风气盛行。所以我们要尽快完善我国的证券市场及其人为地加剧与其他会计原则的冲突。同时，强化企业内部约束相关的法规，以杜绝上市公司想从证券市场获取额外利益的机制，提高会计人员的职业道德意识，优化会计行为，使谨慎不良想法。性原则得到合理的运用。2援正确理解和适度运用谨慎性原则。对谨慎性原则理解主要参考文献的误区，使会计估计失去其基本的立场。“既不抬高资产或收1.郑庆华.新旧会计准则差异比较与分析.北京院经济科学益，也不压低负债或费用”，并不意味着“低估资产或收益，高出版社袁2006估负债或费用”。我们除要进一步加强对理论的研究和学习2.陈玉洁袁洪瑶.滥用会计估计的主要手法.证券市场周外，还要在自己的心里放一把“尺子”。所谓的“不抬高”，“不压刊袁2003曰8低”，要求的就是我们要适度地使用谨慎性原则，“适度”把握3.张连起.从艺术到魔术要要上市公司滥用会计估计粉不准，不仅会造成会计信息不真实，而且会误导报表使用者的饰报表.21世纪经济报道袁2004-07-24阴窑12窑上旬援
