信贷人员如何分析企业资金管理报表.doc

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中国 XX 银行 岗位培训教材 信 贷 管 理 ——信贷人员如何分析企业财务报表 （内部资料 注意保存） （修订本） 中国 XX 银行人事教育部 二 OO 二年三月 序 培训是人力资源开发的重要环节，也是银行管理者 关注的重要问题之一。国外的银行非常重视对员工的培 训，较大的、有一定历史的银行都形成了不同形式、多 层次的培训体系，尤其对中高级管理人员和业务骨干的 培训就更多。其原因非常简单：即现代银行间的竞争实 质上是人才的竞争，银行经营管理的水平以及银行对客 观市场环境的应变能力，主要取决于各级员工的素质， 而培训则是提高员工素质的行之有效的手段。 培训的直接效果是使受训员工获得和掌握当前工作 所需的知识和技能。但对一家银行来说，其培训的根本 目的是为了适应不断变化的环境，改进服务或产品质量、 提高劳动效率以保持较强的竞争力。当前，XX 银行面临 着严峻的经营环境。国内社会经济生活中多年积累的一 些深层次矛盾，随着我国体制改革的深化和国际经济环 境的变化，更加突出地表现出来。同时，随着我国金融 机构的迅速发展和金融市场的日益开放，我国加入 WTO 进程的加快，与外资银行以及国内同业间的竞争将更加 激烈。这些，都会给我们的经营管理工作带来意想不到 的困难。如何在这种复杂的环境中及时调整战略重点， 不断完善服务功能，努力拓展各项业务，吸引更多的优 质客户，提高各级员工的素质就显得犹为突出。 过去，XX 银行员工的在职培训以学历教育为主，对 改变员工知识结构和学历层次起到了一定的积极作用。 但随着 XX 银行向国有商业银行的转变，要把 XX 银行 XX 成国际性的、一流的好银行，员工的培训要求也越来 越高。员工培训的重心不再仅仅是学历教育，而应在岗 位培训上下功夫，要突出与业务工作紧密结合的素质教 育；对中高级管理人员的培训，不仅在国内，而且要延 伸到境外，要让我们的中高级管理人员了解和掌握国际 银行运作惯例；对各类业务的培训，不仅要应时，而且 要注意超前，要使我们的改革创新成为日常工作和业务 发展的基本需求。今后，我们的培训工作要进一步加大 中高级管理人员以及各类专门人才的培训力度，加大境 内外培训基地的 XX 步伐，积极组织境外培训，加强对 重要风险岗位人员以及基层管理人员的业务培训，以适 应 XX 银行发展对人力资源开发的要求。 一家充满活力的银行，在经营策略、竞争能力和产 品的开发等方面都会表现出自己独特的地方，培训可以 说是其特征之一。XX 银行的岗位培训，就创出了自己的 品牌。从 1997 年至今，我们已经有近 40 万业务人员参 加了信贷管理、零售业务、审计、财务会计、信用卡业 务、国际业务、纪检监察等岗位的资格性考试，通过推 行持证上岗制度，转变了员工的思想观念和劳动意识， 规范了员工的岗位职责和业务操作，提高了员工整体的 业务素质、工作质量和效率，促进了各项业务的发展。 随着金融体制以及银行经营管理体制改革的深化，XX 银 行岗位培训的覆盖面将不断扩大，并将与“建立激励约束 机制”等配套，为人力资源的有效配置作出贡献。我们的 各级领导干部要放眼未来，从长计议，把这项工作切实 抓好，督促员工不断学习进取，在竞争中得到提高。各 级行要善于总结培训过程中的经验，及时找出管理中存 在的问题，以促进这项培训工作做得更好。 总行人事教育部会同各部门组织编写岗位培训系列 教材，是规范岗位培训工作的重要手续，对统一和完善 培训内容十分重要，必将对全行的培训工作起到积极的 促进作用。参加教材组织、编写、出版工作的有关部门 和人员，付出了大量的劳动，相信各级员工会从他们的 成果中得出裨益。 二 OO 二年三月 目 录 第一章 概论 第一节 会计报表与财务报告…………………………………1 第二节 会计核算的基本前提和一般原则……………………4 第三节 会计报表在信贷业务中的作用………………………11 第二章 资产负债表 第一节 信贷人员如何看待资产负债表………………………15 第二节 资产 …………………………………………………19 第三节 负债 …………………………………………………42 第四节 所有者权益 …………………………………………59 第五节 资产负债表补充资料 ………………………………66 第三章 损益表及其附表 第一节 信贷人员如何看待损益表 …………………………69 第二节 损益表的阅读与分析 ………………………………71 第三节 利润分配表 …………………………………………91 第四章 现金流量表 第一节 现金流量与现金流量表 ……………………………98 第二节 信贷人员如何阅读现金流量表……………………110 第五章 股份有限公司会计报表与合并会计报表 第一节 股份有限公司会计报表……………………………128 第二节 合并会计报表………………………………………167 第六章 报表分析方法概述 第一节 比率分析……………………………………………185 第二节 同型分析……………………………………………188 第三节 比较分析……………………………………………191 第四节 综合分析……………………………………………197 第五节 报表分析的局限性…………………………………202 第七章 偿债能力分析 第一节 短期偿债能力分析…………………………………204 第二节 长期偿债能力分析…………………………………228 第八章 盈利能力分析 第一节 反映盈利能力的财务指标…………………………240 第二节 对企业盈利能力的实例分析………………………248 第九章 营运能力分析 第一节 反映企业营运能力的主要指标……………………255 第二节 对企业营运能力的实例分析………………………263 第三节 对企业财务状况的其他实例分析…………………268 第一章 概论 第一节 会计报表与财务报告 一、会计报表的概念 会计报表是综合反映企业一定时期财务状况和经营成果的书 面文件。会计报表是会计核算过程的最后结果，也是会计核算工 作的总结。在日常的会计核算中，企业通过记账、算账工作，把 各项经济业务分类地登记在会计账簿中，通过日常会计记录反映 企业的经营活动。在账簿中记录的会计信息，虽然比会计凭证反 映的信息更加条理化、系统化，但就某一会计期间企业的经济活 动的整体情况而言，其所能提供的仍然是分散的、部分的会计信 息，不能集中地揭示和反映该会计期间经营活动和财务收支的全 貌。为了进一步发挥会计的职能作用，必须对日常核算的资料进 行整理、分类计算和汇总，编制成相应的会计报表，为有关各方 提供总括性的信息资料。 二、会计报表应提供的主要内容 编制会计报表的主要目的是为了报表使用者掌握企业的会计 信息，为其决策提供依据。因此，会计报表需反映的内容应是能 为使用者所利用的信息。对大多数报表使用者而言，共同需要的 会计信息主要有以下几个方面： （一）企业财务状况的信息。企业财务状况的好坏，受诸方 面因素的影响，如企业控制的经济资源产生现金和现金等价物的 能力、资金结构的合理程度、偿债能力以及企业适应其所处环境 变化的能力等。了解企业的财务状况，有助于预测、分析企业的 综合能力。 （二）企业经营业绩尤其是获利能力的信息。企业经营业绩 特别是获利能力的信息，是评价企业对所控制的经济资源的利用 程度、预计未来可能产生的现金流量的重要依据，也是判断企业 可能控制的经济资源的潜在能力和新增资源利用程度的能力的重 要资料。 （三）企业现金流量和支付能力的信息。通过企业一定会计 期间内现金和现金等价物流入和流出的信息，反映企业在某一期 间内经营活动、投资活动、筹资活动的变动情况及对企业现金流 量的影响，以便报表使用者了解和评价企业获取现金和现金等价 物的能力，并据以预测企业未来现金流量，判断企业的支付能力。 三、会计报表的分类 会计报表可以按照不同的标准进行分类： （一）按会计报表反映的内容，可以分为动态会计报表和静 态会计报表。动态会计报表是指反映一定时期内资金耗费和资金 回收的报表,如损益表是反映企业一定时期内经营成果的报表;静 态报表是指综合反映资产负债和所有者权益的会计报表,如资产 负债表是反映一定日期企业资产总额和负债及所有者权益总额的 报表,从企业资产总量方面反映企业的财务状况,从而反映企业资 产的变现能力和偿债能力。 （二）按会计报表的编报时间，可以分为月报、季报和年报。 其中月报要求简明扼要，及时反映；年报要求揭示完整，反映全 面；季报在会计信息的详细程度方面，介于月报和年报之间。 （三）按会计报表各项目所反映的数字内容，可以分为个别 会计报表和合并会计报表。个别会计报表各项目数字所反映的内 容，仅仅包括企业本身的财务数字；合并会计报表是由母公司编 制的，一般包括所有控股子公司会计报表的有关数字。通过编制 和提供合并会计报表，可以向会计报表使用者提供公司集团总体 的财务状况和经营成果。 （四）按会计报表的编制单位，可以分为单位报表和汇总报 表。单位报表是指由企业在自身会计核算的基础上，对账簿记录 进行加工而编制的会计报表，以反映企业本身的财务状况和经营 成果；汇总报表是指由企业主管部门或上级机关，根据所属单位 报送的会计报表，连同本单位会计报表汇总编制的综合性会计报 表。 （五）按会计报表的服务对象，可以分为内部报表和外部报 表。 内部报表是指为适应企业内部经营管理需要而编制的不对外 公开的会计报表，内部报表一般可以不需要统一规定的格式，也 没有统一的指标体系；外部报表是指企业向外提供的、供政府部 门、其他企业和个人使用的会计报表。 四、财务报告 实际工作中，人们往往将财务报告与财务报表（会计报表） 的概念相混淆，实际上，二者之间还是有一些细微的差别。财务 报告除了包括会计报表这一主要内容外，还包括财务情况说明书。 财务情况说明书是对企业一定时期内财务情况进行分析总结 的书面文字报告。编制财务情况说明书是为帮助财务报表的使用 者更好地阅读和分析报表资料，以便对企业财务状况和经营成果 作出正确的评价。因此，信贷人员在对企业财务状况进行分析时， 在取得会计报表的同时，应索取财务情况说明书，并加以分析和 利用。财务情况说明书主要包括如下内容： （一）会计核算遵循的基本准则 我国企业会计核算应在《企业财务通则》、《企业会计准则》 和行业《会计制度》的原则指导下进行。 （二）企业当期的会计程序和会计处理方法与前期相比有无 改变。如果有改变，应作具体说明。 （三）企业会计核算是否完全遵循权责发生制的原则。如有 特殊情况，应予说明。 （四）说明固定资产折旧的计提标准及依据、无形资产摊销 符合哪些规定。 （五）说明短期投资是否采用了成本法核算、长期投资的核 算方法及依据、其他投资价值的确定依据。 （六）应收账款中的坏账核算是采用直接转销法还是备抵法。 （七）存货的计价方法。 （八）流动负债的记价方法。 （九）长期借款费用资本化的时间标准及依据。 （十）其他需要说明的重要事项。 第二节 会计核算的基本前提和一般原则 一套完整的会计报表除全面反映企业在特定的会计政策下的 财务状况和经营成果、反映企业经济活动全貌外，还应充分体现 其会计核算所遵循的原则和所选取的会计政策，这部分内容通常 在会计报表说明中体现。信贷人员在阅读、分析企业会计报表时， 应对这部分内容予以关注，这有利于更全面、更深入地对企业财 务状况和经营成果进行分析。为此，我们应掌握会计核算应遵循 的基本前提和一般原则。 一、会计核算的基本前提 会计核算的基本前提是对会计核算所处的变化不定的环境作 出的合理判断，是会计核算的基础条件。会计核算的基本前提包 括：会计主体、持续经营、会计分期和货币计量等四项。 （一）会计主体 会计主体或称会计实体，是指会计工作为其服务的特定单位 或组织。会计核算的对象是企业的生产经营活动，生产经营活动 又是由各项具体的经济业务所构成的，而每项经济业务又都是与 其他有关的经济业务相联系。由于社会经济关系的错综复杂，企 业本身的经济活动也总是与其他企业或单位的经济活动相联系。 会计主体是随着社会生产力发展和经营活动组织形式的发展 变化而产生的。会计主体的作用在于界定不同会计主体、会计核 算的范围。 会计主体与法律主体并不是同一概念。一般说来，法律主体 必然是会计主体，但会计主体并不一定就是法律主体。任何企业、 无论是独资、合资还是合伙，都是一会计主体。在企业规模较大 的情况下，为了便于掌握其分支机构的生产经营活动和收支情况， 可以将分支机构作为一会计主体，要求其定期编制会计报表。此 外，在控股经营的情况下，母公司及其控制的子公司均为独立的 法律主体，各为一会计主体，但在编制合并会计报表时，也可将 母公司和子公司这些独立的法律主体组成的企业集团视为一会计 主体，将其各自的会计报表予以合并，以反映企业集团整体财务 状况和经营成果。也就是说，会计主体，可以是独立法人，也可 以是非法人（如合伙经营活动）；可以是一个企业，也可以是企业 内部的某一单位或企业中的一个特定的部分（如企业的分公司、 企业设立的事业部）；可以是单一企业，也可以是由几个企业组成 的企业集团。 （二）持续经营 持续经营是指企业或会计主体的生产经营活动将无限期地延 续下去，是针对非持续经营而言的。也就是说，在可以预见的未 来，企业不会进行清算、解散、倒闭。它要求会计人员以企业持 续、正常的经营活动为前提进行会计核算。 会计核算上所使用的一系列的会计处理方法都是建立在持续 经营前提的基础上。例如，在持续经营的前提下，才能运用历史 成本原则，企业才可以按照正常的情况使用它所拥有的各种经济 资源和依照原来的偿还条件来偿还它所负担的各种债务。企业对 于它所使用的机器设备、厂房等固定资产，只有在持续经营的前 提下，才可以在机器设备的使用年限内，按照其价值和使用情况， 确定采用某一折旧方法计提折旧。对于其所负担的债务，如应付 款项，也只有在持续经营的前提下，才可以按照规定的条件偿还。 如没有规定这一前提，如在清算的情况下，则不能运用历史成本 原则，资产的价值则必须按照实际变现的价值来计算；负债则必 须按照资产变现后的实际负担能力来清偿。因此，在持续经营的 前提下，企业在会计信息的收集和处理上所使用的会计处理方法 才能保持稳定，企业的会计记录和会计报表才能真实可靠。 如果没有规定持续经营的前提条件，一些公认的会计处理方 法将缺乏存在的基础，一些公认的会计处理方法也将无法采用， 企业也就不能按照正常的会计原则，正常的会计处理方法进行会 计核算，不能采用通常的方式提供会计信息。 （三）会计分期 会计分期是指将企业持续不断的生产经营活动分割为一定的 期间，据以结算账目、编制会计报表，从而及时地向有关方面提 供反映经营成果和财务状况及其变动情况的会计信息。 企业在持续经营的情况下，要计算企业的净收益，反映企业 的经营成果，从理论上来说，只有等到企业的所有生产经营活动 最终结束后，才能通过收入和费用的归集与比较，进行准确的计 算。但是，实际上这是不允许的，也是行不通的。 会计期间的划分，使企业连续不断的经营活动分为若干个较 短的会计期间，有利于企业及时结算账目、编制会计报表；有利 于及时提供反映企业经营情况的财务信息，能够及时满足企业内 部加强经营管理及其他有关方面进行决策的需要。 （四）货币计量 货币计量是指企业在会计核算过程中采用货币为计量单位， 记录、反映企业的经营情况。 在我国，由于人民币是国家法定货币，在我国境内具有广泛 的流通性。所以在《企业会计准则》中规定我国的会计核算以人 民币为记账本位币，企业的生产经营活动一律通过人民币进行核 算反映。考虑到外商投资企业等业务收支以外币为主的企业会计 核算的实际需要，规定这些企业也可选定某种外币作为记账本位 币，但这些企业编制和提供会计报表时，应当折合人民币反映， 提供以人民币表示的会计报表。对于我国在境外设立的企业，一 般是以当地的货币进行经营活动，通常也是以当地的货币进行日 常会计核算，但为了便于国内有关部门了解其财务状况和经营成 果，在向国内报送会计报表时，应当折合人民币，反映其财务状 况和经营成果。 二、会计核算的一般原则 会计核算的一般原则是会计核算的基本规则，它体现着社会 化大生产对会计核算的基本要求，反映着市场经济条件下会计核 算的基本规律，是会计核算基本规律的高度概括和总结。根据《企 业会计准则》，我国会计核算的一般原则包括１２项，这些会计核 算的一般原则是我国的会计核算工作应遵循的最基本的原则性规 范，是对我国会计核算工作的基本要求。这些会计核算的一般原 则，在我国会计准则体系中居于指导性地位，它为整个会计准则 提供指导思想和理论基础，对具体会计核算行为具有指导作用。 我国 12 项会计核算的一般原则，根据其在会计核算中的作用， 大体上可以划分为下面四类：一是总体性要求；二是会计信息质 量要求；三是会计要素确认计量要求；四是会计修订性惯例的要 求。 （一）总体性要求 1.客观性原则 客观性原则是指会计核算必须以实际发生的经济业务及证明 经济业务发生的合法凭证为依据，如实反映财务状况和经营成果， 做到内容真实，数字准确，资料可靠。 客观性原则包括下面三层含义：一是会计核算应当真实反映 企业的财务状况和经营成果。二是会计核算应当准确反映企业的 财务情况。三是会计核算应当具有可检验性，也就是具有可验证 性的特征。所谓可检验性是指对于同一会计核算业务，分别由两 位或两位以上的会计人员同时进行会计处理，得出相同的会计核 算结果，并且可以相互验证，这样才能符合可检验性的要求。 2.可比性原则 可比性原则是指会计核算必须符合国家的统一规定，提供相 互可比的会计核算资料。 可比性要求企业在选择会计处理方法时，应当选择使用国家 统一规定的会计处理方法，在编制财务报告时，应当按照国家统 一规定的会计指标编报，以便不同企业的会计信息相互可比。 3.一贯性原则 一贯性原则是指企业采用的会计程序和会计处理方法前后各 期必须一致，要求企业在一般的情况下不得随意变更会计程序和 会计处理方法。在会计核算中坚持一贯性原则，有利于提高会计 信息的使用价值；同时，一贯性原则要求前后各期保持对比关系， 不得随意变更已采用的会计程序和会计处理方法，可以制约和防 止会计主体通过会计程序和会计处理方法的变更，在会计核算上 弄虚作假，粉饰会计报表。 可比性原则要求不同的企业尽可能使用统一的会计程序和会 计处理方法，强调的是横向比较，一贯性原则要求同一会计主体 在不同时期尽可能采用相同的会计程序和会计处理方法，强调的 是纵向比较。从总的方面来说，两者都属于可比性的要求。 （二）会计信息质量要求 1.相关性原则 相关性原则是指会计核算信息必须符合宏观经济管理的需要， 满足各有关方面了解企业财务状况和经营成果的需要，满足企业 加强内部经营管理的需要。 会计的相关性原则要求企业会计在收集、加工、处理、传递 会计信息的过程中，要考虑会计报表的使用者对会计信息的需要 的不同特点，确保企业内外有关方面对会计信息的相关需要。 2.及时性原则 及时性原则是指会计核算工作要讲求时效，要求会计处理及 时进行，以便会计信息的及时利用。 在会计核算中坚持及时性原则，一是要求及时收集会计信息。 所谓及时收集会计信息，就是要求在经济业务发生后，会计人员 要及时收集整理各种原始单据。二是要求及时对会计信息进行加 工处理，也就是要求会计人员在收集各种原始单据之后，及时编 制记账凭证、登记账簿等，并编制出会计报表。三是要求及时传 递会计信息，将编制出的会计报表传递给会计报表的使用者。 3.明晰性原则 明晰性原则是指会计记录和会计信息必须清晰、简明，便于 理解和利用。 （三）会计要素确认计量要求 1.权责发生制原则 权责发生制原则是指收入和费用的确认应当以收入和费用的 实际发生和影响作为确认计量的标准，凡是当期已经实现的收入 和已经发生或应当负担的费用，不论款项是否收付，都应作为当 期的收入和费用处理；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项 已经在当期收付，都不应作为当期的收入和费用。 权责发生制是与收付实现制相对称的一个概念。权责发生制 原则主要是从时间上规定会计确认的基础，其核心是根据权责关 系的实际发生和影响期间来确认收入和费用。根据权责发生制进 行收入与成本费用的核算，能够更加准确地反映特定会计期间真 实的财务状况及经营成果。 2.配比原则 配比原则是指营业收入和与其相对应的成果、费用应当相互 配合。它要求一个会计期间内的各项收入和与其相关联的成本、 费用，应当在同一会计期间内予以确认、计量。 坚持配比原则，使各会计期间内的各项收入与相关的费用在 同一期间内相互配合进行记录和反映，有利于正确计算和考核经 营成果。 3.历史成本原则 历史成本原则是指企业的各种资产应当按其取得或购建时发 生的实际成本进行核算。所谓历史成本，就是取得或制造某项财 产物资时所实际支付的现金及其他等价物。 历史成本核算原则要求对企业资产、负债、所有者权益等项 目的计量，应当基于经济业务的实际交易价格或成本，而不考虑 随后市场价格变动的影响。按照历史成本原则进行核算，有助于 各项资产、负债项目确认、计量结果的检查与控制；同时按照历 史成本核算，也使收入与费用的配合建立在实际交易的基础上， 能够促使会计核算与会计信息的真实可靠。 4.划分收益性支出与资本性支出原则 划分收益性支出与资本性支出原则是指会计核算应当严格区 分收益性支出与资本性支出的界限，以正确地计算企业当期损益。 所谓收益性支出是指该项支出的发生是为了取得本期收益， 即仅仅与本期收益的取得有关；所谓资本性支出是指该支出的发 生不仅与本期收入的取得有关，而且与其他会计期间的收入相关， 或者主要是为以后各会计期间的收入取得所发生的支出。 划分收益性支出与资本性支出原则，要求企业在会计核算中 确认支出时，要区分两类不同性质的支出。对收益性支出，如销 售费用、财务费用等，计列于损益表，直接从当期实现的收入中 补偿。对于资本性支出，如购建固定资产、购入无形资产、发生 的开办费和固定资产大修理支出等，计列于资产负债表，作为资 产反映，这些支出以折旧、摊销等方法在生产、经营中逐步收回。 （四）会计修订性惯例的要求 1.谨慎性原则 谨慎性原则要求对某些经济业务或会计事项存在不同的会计 处理方法和程序可供选择时，在不影响合理选择的前提下，以尽 可能选用一种不虚增利润和夸大所有者权益的会计处理方法和程 序进行会计处理，要求合理核算可能发生的损失和费用。 2.重要性原则 重要性原则是指在会计核算过程中对经济业务或会计事项应 区别其重要程度，采用不同的会计处理方法和程序，具体来说， 对于那些对企业的经济活动或会计信息的使用者相对重要的会计 事项，应分别核算、分项反映、力求准确，并在会计报告中作重 点说明；而对于那些次要的会计事项，在不影响会计信息真实性 的情况下，则可适当简化会计核算手续，采用简便的会计处理方 法进行处理，合并反映。 第三节 会计报表在信贷业务中的作用 会计报表是综合反映企业财务状况、经营成果和利润分配情 况、现金流量及其变动情况的重要书面文件，是银行判断企业综 合财务状况、盈利能力、支付和偿债能力的主要依据，对于银行 开展信贷业务有着十分重要的作用。 一、会计报表在信贷业务中的作用 会计报表在信贷业务的不同阶段发挥着不同的作用。 （一）在贷前调查和贷款决策中的作用 在《贷款通则》规定借款人向银行申请贷款必须提交的资料 中，企业财务报表是一项重要的内容。银行信贷人员在贷前调查 过程中，一项重要工作就是取得申请企业近一时期的会计报表， 并对企业会计报表进行阅读和分析，编写调查评估报告；在贷款 决策过程中，会计报表是判断企业的财务状况、盈利能力和偿债 能力，落实银行债权及利息获取保证的重要依据。可见，会计报 表在银行贷前调查和贷款决策工作中发挥着十分重要的作用。 （二）在贷中管理中的作用 贷款发放后，信贷人员除深入借款单位随时了解企业的生产 经营及资金运转情况外，分析企业定期报送的会计报表也是此阶 段的重要工作内容。会计报表作为一种载体在贷款管理中发挥着 重要的作用，信贷人员可以通过会计报表了解企业的资金流动情 况，了解企业对信贷资金的使用情况，分析有无挪用信贷资金的 现象等。同时通过对贷款企业会计报表的分析能够及时发现企业 的重大经营风险和财务风险，以便采取必要的资产保全措施。可 见，会计报表在信贷管理中发挥着重要作用。 （三）在贷后评价中的作用 贷款的后评价工作是检验贷款评审和贷款实施管理工作质量、 总结贷款决策的经验、提高贷款决策水平的重要手段。贷款后评 价的主要内容，如借款人资信和生产经营情况分析、贷款项目财 务效益评价等都必须借助企业会计报表才能完成。可见，会计报 表在银行开展贷后评价工作中也发挥着不可替代的作用。 二、信贷业务对企业提供的会计报表的要求 从贷款申请的受理到贷款本息全部归还的信贷业务过程中， 银行必须向借款企业索要各个时期的会计报表。银行信贷人员在 对企业会计报表进行分析时，要求企业提供的会计报表应符合一 定的要求，具体包括以下几个方面： （一）对企业提供会计报表全面完整性的要求 会计报表是一套科学的指标体系，应当能全面反映企业的财 务状况和经营成果，反映企业经营活动的全貌。会计报表只有全 面反映企业的财务情况，提供完整的会计信息资料，才能满足信 贷业务中对企业进行分析、判断和经营决策的需要。信贷业务中 要求企业报送的会计报表必须按照会计制度规定的报表种类、格 式和项目内容进行填列，不得漏编漏报或自行设计报表格式。企 业某些重要的会计事项，应当在会计报表附注中进行说明。务必 要求会计报表能全面完整地反映企业经济活动的全貌。 （二）对企业提供会计报表真实准确性的要求 报表分析是在企业会计报表所提供的会计信息基础上进行的， 如果据以分析的会计信息不能达到客观公正、真实准确，分析的 结果就不可能正确，只能将评价和决策引入歧途。会计报表资料 的真实准确主要依赖于以下三个方面：一是进入会计处理系统的 原始资料具有真实性；二是选用的会计处理方法和程序符合会计 准则的要求；三是不得为了美化财务指标而采取其他不正当的方 法粉饰会计信息。信贷人员可以在审查企业会计报表时从这几个 方面判断其真实准确性。 （三）对企业提供会计报表连续性的要求 对会计报表连续性的要求是建立在持续经营的会计核算前提 基础上的。持续经营是指企业的经营活动在可以预见的未来不会 被终止，而将按其既定战略目标和经营方针无限期地持续下去。 报表分析的目的在于通过对企业过去和当前财务状况的分析，对 企业的未来经营做出判断。信贷业务中要求企业在内部核算上遵 循持续经营这一前提的基础上，向银行报送的会计报表在时间上 应具有连续性。通常，对于拟建信贷关系的企业应要求其报送前 三年的年度财务报表（报告）及最近一期的会计报表，这样才能 更好地进行偿债能力、资产结构、盈利能力、营运能力等分析以 及对企业经营的总体趋势作出判断。 三、银行对企业会计报表管理的要求 银行应对获得的企业会计报表妥善保管，充分利用。 （一）归档专门管理 信贷人员对借款企业的会计报表应妥善保管，按信贷业务分 类归档并进行认真登记，信贷业务完结后要将会计报表与借款合 同等一并装订留存于档案保管部门。 （二）注意为企业保密 企业会计报表是除对股东、债权人、银行、税务、有关政府 部门等，对外保密的资料。银行信贷人员应树立为企业保密的意 识，不对与信贷业务无关的人员透露借款企业的财务信息。有条 件的可实行档案专人保管、借阅登记等制度。 第二章 资产负债表 第一节 信贷人员如何看待资产负债表 一、资产负债表的作用 资产负债表是反映企业某一特定日期资产、负债和所有者权 益及其构成情况的会计报表。它是企业对日常会计工作中形成的 大量数据进行整理浓缩后，按照一定的分类标准和顺序，根据资 产、负债和所有者权益之间的相互关系编制而成的。它表明企业 在某一特定日期所拥有或控制的经济资源，所承担的义务和所有 者对净资产的要求权。 资产负债表能够提供资产、负债和所有者权益的全貌，因此 它反映了企业在某一特定日期的财务状况。我国各行业会计制度 规定资产负债表的格式一般采用“账户式”左右对称结构，左方为 资产，右方为负债和所有者权益，根据“资产＝负债＋所有者权益” 原理编制，规定应填列年初数和期末数，相当于两个特定日期的 资产负债表，而年度报表则是一张两年期期末的比较资产负债表。 表２—１是资产负债表的一般格式，表２－２是Ｈ电器股份有限 公司 1996 年１２月３１日的资产负债表。 资产负债表提供了企业资产、负债和所有者权益的总括情况。 通过资产负债表提供的资产总额，信贷人员可以了解企业拥有或 控制的经济资源及其分布与构成，是分析企业生产经营能力的重 要资料；资产负债表提供的企业负债总额及结构，可以了解企业 将要用多少资产或劳务清偿债务，分析企业偿债的对象及先后次 序的紧迫情况；资产负债表提供的所有者权益情况，可以了解投 资者在企业资产中所占的份额，分析权益的结构。 通过资产负债表提供的期末数与年初数进行比较，信贷人员 可以了解各项目数量上的变化情况及趋势，为分析企业生产经营 状况提供依据。资产负债表还能提供进行财务分析的基本资料， 了解企业的偿债能力。 二、资产负债表的局限性 资产负债表反映了企业某一特定日期的财务状况，为信贷分 析提供基础资料，是信贷人员不可忽视的一张报表。但是它存在 一定的局限性，信贷人员对此要有清醒的认识。 （一）资产负债表是静态报表。一般情况下，企业的生产经 营活动是持续不断地、正常地进行，资金运动在企业中表现为每 日每时地流入流出，会计报表是建立在会计期间假设基础上的， 人为地将企业生产经营分割成会计期间，为了反映企业在某一时 点上形成的资金存量，而设置了资产负债表，用以反映企业月末、 季末、年末或某一时点全部资产负债和所有者权益的存量状况， 因此它只是静态地反映了企业的财务状况。 （二）资产负债表是由三项会计要素构成的报表。我国《企 业会计准则》把企业会计核算的对象划分为资产、负债、所有者 权益、收入、费用、利润六项基本要素，其中资产、负债、所有 者权益三个要素为一组，构成了资产负债表。资产、负债、所有 者权益三项会计要素的具体内容决定了资产负债表的结构和项目， 确定了它应当包括哪些项目，如何分类，尤其应引起信贷人员注 意的是，这些项目是经过高度概括以后反映出来的，因而资产负 债表所反映的信息量也是有限的，并不能满足使用者的全部信息 需要，为了银行工作的特殊目的，还需要依据资产负债表所提供 的信息为线索，从编制资产负债表的原始资料中寻求更多的信息 或者要求编制者对资产负债表的重要项目提出补充注解式说明。 表２—１ 编制单位： ______年___月___日 单位：元 资 产 行 次 年 初 数 期 末 数 负债及所有者 权益 行 次 年 初 数 期 末 数 流动资产： 货币资金 短期投资 应收票据 应收账款 减：坏账准备 应收账款净额 预付账款 应收补贴款 其他应收款 存货 待摊费用 待处理流动资产 净损失 一年内到期的长 期债券投资 其他流动资产 流动资产合计 长期投资 长期投资 固定资产 固定资产原价 减：累计折旧 固定资产净值 固定资产清理 在建工程 待处理固定资产 净损失 固定资产合计 无形资产及递延 资产： 无形资产 递延资产 无 形 资 产 及 递 延资产合计 其他长期资产： 其他长期资产 递延税项： 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 20 21 24 25 26 27 28 29 35 36 37 40 41` 42 50 流动负债： 短期借款 应付票据 应付账款 预收账款 其他应付款 应付工资 应付福利费 未交税金 未付利润 其他未交款 预提费用 一年内到期 的长期负债 其他流动负 债 流动负债合 计 长期负债 长期借款 应付债券 长期应付款 其他长期负 债 其中：住房周 转金 长期负债合 计 递延税项 递延税款贷 项 负债合计 所有者权益： 实收资本 资本公积 盈余公积 其中：公益 金 51 52 53 54 55 56 57 58 59 60 61 62 63 70 71 72 73 80 81 83 85 90 91 92 93 94 95 96 100 递逢税款借项 资产合计 未分配利润 所有者权 益合计 负债及所有者 权益总计 补充资料: 1.已贴现的商业承兑汇票____元; 2.已包括在固定资产原价 内的融资租入固定资产 原价____元; 3.国家资本____元; 4.法人资本____元; 5. 个人资本______元; 6.外商资本_____元。 表 2—2 1996 年 12 月 31 日 编报单位:H 电器股份有限公司 单位:人民币万元 资 产 年 初 数 年 末 数 负债及所有者权益 年 初 数 年 末 数 流 动 资 产 货 币 资 金 短 期 投 资 应 收 票 据 应 收 账 款 减 ： 坏 账 准 备 应 收 账 款 净 额 预 付 账 款 其 他 应 收 款 待 摊 费 用 存 货 其 他 流 动 资 产 待处理流动资产损失 一年内到期长期债券投资 流 动 资 产 合 计 长 期 投 资 长 期 投 资 固 定 资 产 固 定 资 产 原 值 减 ： 累 计 折 旧 固 定 资 产 净 值 固 定 资 产 清 理 在 建 工 程 1 6 3 1 7 . 2 4 1 9 2 2 7 . 0 7 5 7 . 7 0 1 9 1 6 9 . 3 7 8 8 3 9 . 6 8 1 4 3 0 6 . 6 9 5 4 5 8 . 3 1 - 0 . 5 3 5 5 9 5 5 . 8 3 4 8 3 5 . 9 9 7 3 3 3 0 . 2 8 1 6 9 5 3 . 5 2 5 6 7 3 6 . 7 6 3 3 . 4 6 1 9 1 6 9 . 3 4 3 9 7 1 4 . 4 6 6 8 8 9 0 7 . 4 7 1 6 2 8 5 . 4 8 4 8 . 8 6 1 6 2 3 6 . 6 2 2 3 2 4 8 . 4 9 6 4 1 6 . 6 5 4 . 3 9 2 7 1 5 7 9 . 5 2 9 8 0 2 . 4 0 9 9 6 9 9 . 6 4 2 8 2 6 5 . 9 9 7 1 4 3 3 . 6 4 9 3 . 3 8 2 4 9 9 3 . 7 1 流 动 负 债 短 期 借 款 应 付 票 据 应 付 账 款 预 收 账 款 应 付 福 利 费 未 交 税 金 未 付 股 利 其 他 应 付 款 其 他 未 交 款 预 提 费 用 其 他 流 动 负 债 一年内到期长期负债 流动负债合计 长 期 负 债 长 期 借 款 应 付 债 券 长 期 应 付 款 其 他 长 期 负 债 长 期 负 债 合 计 递 延 税 项 2 0 6 1 2 . 2 0 2 9 2 0 2 . 0 4 4 9 2 6 ． 0 2 4 2 5 5 ． 3 0 2 0 2 8 3 . 8 4 2 4 7 1 3 . 7 6 1 4 6 0 ． 8 1 3 5 0 ． 0 0 3 0 0 ． 0 0 3 0 0 ． 0 0 2 1 7 3 3 . 6 5 6 5 4 5 ． 9 4 9 5 1 0 / 7 1 4 8 5 2 2 . 1 6 3 0 3 5 4 . 1 4 2 3 3 2 ． 8 4 1 4 0 0 ． 0 0 1 4 0 0 ． 0 0 待处理固定资产损失 固 定 资 产 合 计 专 项 工 程 专 项 工 程 无 形 资 产 及 递 延 资 产 无 形 资 产 递 延 资 产 无形资产及递延资产合计 其 他 长 期 资 产 其 他 资 产 合 计 资 产 总 计 7 5 9 3 9 . 5 6 1 0 4 6 . 8 3 1 0 4 6 . 8 3 9 6 5 2 0 . 7 3 1 0 2 4 . 7 7 4 9 0 . 3 8 1 5 1 5 . 1 6 递 延 税 款 货 项 负 债 合 计 股 东 权 益 股 本 资 本 公 积 盈 余 公 积 其中：公益金 未 分 利 润 股 东 权 益 合 计 负债及股东权益合计 5 0 5 3 6 . 4 9 4 6 8 0 9 . 9 6 3 0 0 2 0 . 6 4 1 9 8 2 ． 9 1 8 0 8 5 8 . 3 8 4 6 8 0 9 . 9 6 4 6 7 6 9 . 8 7 2 2 8 9 ． 7 8 补 充 资 料 : 1 、 已 贴 现 的 商 业 承 兑 汇 票 元 2 、 融 资 租 入 固 定 资 产 原 值 元 公司负债人: 编制人: 编制日期: （三）资产负债表是对过去经济活动的记录和反映。企业各 种会计报表是反映企业财务状况和经营成果的书面文件，它所记 录和反映的是企业已经发生的经济活动及结果，这一性质决定了 它所提供和揭示的是企业过去的经济财务信息。资产负债表是会 计报表中重要的一张报表，因此也具备这一特性。信贷人员需要 根据资产负债表所提供的企业历史资料，加以分析来推断企业未 来的发展，从而为信贷决策提供强有力的依据。 第二节 资 产 一、资产及其分类 资产是企业拥有或者控制的能以货币计量的经济资源，包括 各种财产、债权和其他权利。它具有以下特征： 第一、资产的内涵是经济资源。企业的资产只能是经济资源， 这种经济资源必须具有使用价值，给企业带来经济效益。 第二、资产必须为企业所拥有或者控制。企业拥有即所有权 归属企业。有些经济资源企业取得了控制权，即可由企业支配使 用，但并不等于企业取得所有权，也作为企业的资产，如融资租 入固定资产。 第三、资产必须能以货币计量。不能用货币计量的资源不是 企业的资产，如人力资源。 第四、资产可以是有形与无形的。资产包括各项财产，也包 括债权和其他权力。 在资产负债表中，把资产按照流动性划分为流动资产、长期 投资、固定资产、无形资产、递延资产和其他资产。 二、流动资产 流动资产是指可以在一年或者超过一年的一个营业周期内变 现或者耗用的资产，包括现金及各种存款、短期投资、应收及预 付款项、存货等。在资产负债表中，流动资产项目包括货币资金、 短期投资、应收票据、应收账款、预付账款、其他应收款、存货、 待摊费用等项。 （一）货币资金 资产负债表中的货币资金包括企业的库存现金、银行结算户 存款、外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用证存款和 在途资金，有外币业务的企业，还应包括外币存款。其中，银行 结算户存款是指企业存放在当地开户银行的货币资金；外埠存款、 银行汇票存款、银行本票存款、信用证存款和在途资金，都是在 “其他货币资金”科目下核算的款项。外埠存款是指企业到外地进 行临时或零星采购时，汇往采购地银行的存款；银行汇票存款和 银行本票存款是指企业为取得银行汇票或银行本票按规定存入银 行的款项；信用证存款是指企业采用信用证结算方式向国外付款， 为取得银行出具信用证而存入银行信用保证金专户的款项；在途 资金是指企业内部同所属单位、上下级之间的汇、解款项，在月 终时未到达的汇入款项。 货币资金具有可立即支付的特性，是企业为保证生产经营正 常进行，保持支付能力而必须停留在货币形态的资金，在企业流 动资产中必须保有一定比例。企业货币资金保有规模与其资产规 模、业务收支规模、筹资能力、运用货币资金的能力、行业特点 及企业所在国家的金融市场发达程度等因素有关。对贷款企业， 信贷人员在阅读分析其各个报告期的货币资金变化，便可找出一 些规律。 资产负债表中的货币资金只是某一时点的货币存量，信贷人 员日常管理中，应在收到企业报表后，将报告期的数额与银行同 一时点的存款对账单进行对比，对比结果可能会有很大差额，除 了未达账项之外，企业多头开户是另一主要原因。银行存款对账 单还可以提供出企业通过银行的销售结算量，从一个侧面反映出 企业的生产经营情况，对防范贷款风险可起到一定作用。随着计 算机在银行的广泛应用与开发，利用计算机调查贷款企业在开户 银行资金流量，分析平均存款余额，对阅读资产负债表会起到更 大的帮助。 （二）短期投资 短期投资是指各种能够随时变现、持有时间不超过一年的有 价证券以及不超过一年的其他投资。短期投资可以从投资的目的 和期限上分析其特点。从投资的目的看，短期投资是企业利用正 常生产经营中暂时闲余的资金购入变现能力好的有价证券或进行 其他投资，以获取较高收益，当企业需要资金时，再把这些有价 证券或投资售出，及时收回货币资金。从投资的期限看，持有时 间一般不超过一年。 企业短期投资购入的有价证券，在会计核算上是按取得时的 实际成本入账的，其成本包括买价、经纪人佣金、手续费等有关 各项费用。新实施的《企业会计准则——投资》规定，进行股票 投资所支付的价款中，若包括已宣告发放而未支取的股利，应从 投资成本中扣除，作为应收股利处理。对购入短期债券时已到期 但尚未领取的债券利息，作为应收利息处理。 有价证券一般是从证券市场上购入的，购入价格与编制资产 负债表时的市价可能会不一致，那么期末会计报表如何报告短期 投资的价值，在会计上就出现了如何合理计价的问题。通常有三 种计价方法：成本法、市价法、成本与市价孰低法。我国现行会 计制度规定，非股份有限公司对短期投资的计价只能采用成本法， 所以资产负债表中反映的短期投资是其实际购入成本，未能体现 与市价的差额。而《股份有限公司会计制度》规定，股份有限公 司的短期投资期末按成本与市价孰低法计价。此时，设置“短期投 资跌价准备”科目，其余额在资产负债表上作为短期投资的减项列 示。当期末短期投资成本高于市价时，借记“投资收益”，贷记“短 期投资跌价准备”。 由于短期投资是企业在保证正常生产经营条件下，利用闲余 的资金进行的，对于在银行有借款的企业，如果资产负债表上反 映出大量的短期投资，必须予以关注。此时，信贷人员有必要深 入了解短期投资的内容、种类、市场价格，分析短期投资的账面 价值与市场价格有否大的差异，是否有短期投资长期化的倾向， 或将长期投资核算到短期投资中去的可能，以判断企业有否人为 提高流动性，或出现短期投资损失的可能。对于有逾期贷款的企 业，其资产负债表中“短期投资”的数额不应过大，因为该企业要 么没有过多的闲散资金进行短期投资，要么应将短期投资变现来 偿还逾期贷款。 （三）应收票据 应收票据是指企业因赊销产品而收到的商业汇票，资产负债 表应收票据反映的是企业收到的、尚未到期兑现，也未向银行贴 现的商业汇票的票面金额。 商业汇票按其承兑人不同，分为商业承兑汇票和银行承兑汇 票。商业承兑汇票是由收款人签发，经付款人承兑，或由付款人 签发并承兑的票据。商业承兑汇票到期，承兑人违约拒绝付款或 无力偿付票款，收款人应将到期票据的票面金额转入“应收账款” 科目。 银行承兑汇票是由收款人或承兑申请人签发，并由承兑申请 人向其开户银行申请，经银行审查同意承兑的票据。银行承兑汇 票到期日前，申请人应将票据款足额存入承兑银行；到期日承兑 银行见票无条件向收款人或贴现银行支付票款。 从以上可以看出，银行承兑汇票到期日，银行承担无条件支 付票款的义务，信用度高于商业承兑汇票。因此资产负债表上应 收票据数额较大的，信贷人员应了解票据种类，以便对其变现能 力作出分析。应收票据到期之前，企业如果需用资金，可将票据 背书后向银行或其他金融机构贴现，获取资金。对于贴现的商业 汇票，一般直接冲转已入账的应收票据。对已贴现的商业承兑汇 票，应在资产负债表补充资料中加以说明。 按现行规定，企业应收票据账户的账龄不超过 9 个月。如果 发现企业的某项应收票据长期挂账，或应收票据余额长期变化不 大，应仔细询问原因，以便发现企业是否计账有误或应收票据是 否已成为坏账。 （四）应收账款 应收账款是指企业因销售商品、材料、产品或提供劳务等业 务，应向购货单位或接受劳务的单位收取的款项。 按照新的会计准则，应收账款是企业的一项债权，一旦企业 已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，同时企业既 没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的 商品实施控制，与交易相关的经济利益能流入企业，相关的收入 和成本能够可靠地计量时，可确认应收账款的入账金额。而按照 行业会计准则，当商品、产品已经交付、劳务已经提供、合同已 经履行、销售手续完备时，确认应收账款的入账金额。当上述二 类会计准则出现矛盾时，仍按新会计准则执行。 市场经济条件下，企业经营存在着各种风险，采用商业信用 赊销商品不可避免会发生坏账损失。坏账损失是指因债务人破产 或者死亡，以其破产财产或者遗产清偿后，仍然不能收回的应收 账款，或者因债务人逾期未履行偿债义务超过三年仍然不能收回 的应收账款。 对坏账损失的会计处理，有两种方法：即直接注销法和备抵 法。直接注销法是在确认应收账款确实收不回时，将不能收回的 款项予以注销，作为坏账损失转入当期费用。备抵法是考虑到坏 账的发生是不可避免的，从谨慎原则出发，根据应收账款的年末 余额（或赊销金额）一定百分比，或根据账龄估计而计提的坏账 准备金，并将计提的坏账准备金计入各计提期间的费用中。以后 坏账确认发生时，从坏账准备金中转销应收账款。采用备抵法时， 在资产负债表上既要反映应收账款的账面金额，又要反映计提的 坏账准备金额和应收账款净额。 企业实际账务处理中，采用备抵法还是直接注销法，对其当 期损益产生的影响可能会有较大的区别。这是因为，应收账款形 成坏账后，采用备抵法，坏账由“坏账准备”账户的金额注销，而 “坏账准备”已在以前的会计期间，按一定方式已经预提，并进入 相应各期费用，因而，注销坏账对本期的损益不产生影响或影响 较小。而采用直接注销法，坏账损失进入当前损益，对当前利润 有较大的抵减性影响。结合信贷实务看，那些应收账款余额较大 的企业，想向银行申请贷款时，可能会抬高前期利润，以取悦于 贷款银行，这时，可能倾向于采用直接注销法核算坏账，或改变 坏账核算方法——从备抵法改为直接注销法；想赖账不还的企业， 则可能正好相反。当然，上述核算方法的改变属于会计政策的改 变，要在企业会计报表附注中加以说明。 目前我国三角债十分严重，由于各种原因，企业应收账款增 长幅度较大，应收账款的变现能力较差，银行应密切注视企业应 收账款的风险。一般可要求企业向银行提供账龄分析表，分析其 风险程度。如表２－３是工业企业分析应收账款的一般格式： 表２—３ Ｈ电器公司应收账款账龄分析表 1995 年 12 月 31 日 应收账款账龄 账户数量 金额（万元） 百分率（%） 1 年以内 447 1～2 年 14 2～3 年 3 年以上 应收账款总额 461 100 如果应收账款账龄分析表中反映有三年以上的应收款项，则 应深入了解其内容以及企业不作坏账处理的原因。 信贷人员还可以查看企业应收账款按欠款户排列的明细表， 以检查其应收账款是否集中在一个或几个企业，或分析欠款较大 的企业偿还账款的可能性，以判断借款企业应收账款形成坏账的 可能性。 不同行业应收账款的内容是有所区别的，分析应收账款的风 险程度，要根据行业特点编制不同类型的分析表。例如，施工企 业其应收账款包括处于各种不同施工阶段的工程价款，为了分析 其拖欠工程款可收回程度，可根据需要设置内容进行分析。表２－４ 是以是否办理竣工结算来划分的。 表２—４ ××工程公司应收工程款分析表 形象进度及 XX 单位名称 项目 数量 应 收 工程款 合同 价值 竣工结算 价 值 已完成工 作量价值 竣工 时间 一、在施工程 1．**单位（或工程名称） 2． ： 小计 二、已竣工未办理竣工结算 1．**单位（或工程名称） 2． ： 小 计 三、已竣工并办理工程结算 1．**单位（或工程名称） 2． ： 小 计 合 计 20 5 4 29 50 900 100 500 60 300 1700 800 9000 1000 4000 600 3700 620 4300 300 3900 1100 4400 620 4300 应收账款在流动资产中占有举足轻重的地位，一般讲，不应 在流动资产中占用比例过高，否则，意味着其它企业占用借款企 业资金过多，可能会影响借款企业自身的资金周转和长远发展。 此外，应收账款数量上的变化影响着资金的周转速度，坏账损失 多少影响着企业的盈亏。 应收账款往往成为企业收入的调节器。企业可能通过该账户 虚列收入，将其它账户内容反映到此账户，达到欺骗银行的目的。 当应收账款余额较大或长期不变，或者突然发生异常变化时， 都值得信贷人员关注。信贷人员应从应收账款是否出现事实上的 坏账、是否正确提取坏账准备金、是否改变坏账核算方式、是否 将其它内容放入应收账款中核算等方面发现问题。 （五）预付账款 预付账款与应收账款都属于企业的债权，但两者产生的原因 不同，应收账款是应收的销货款项，预付账款是企业按照合同规 定预付给供应单位的货款，带有定金的意义，企业的预付账款应 及时按照合同清理。预付账款的风险在于对方违约，又不及时退 款。 还有一些行业的预付账款有其特定内容和核算办法，如施工 企业预付账款除预付货款外，还包括按照合同预付给分包单位的 备料款、工程款；房地产开发企业预付账款包括按照合同预付给 承包单位的备料款和工程款。这两类企业的预付款数额较大，企 业应及时按照工程进度和项目开发 XX 进度及时与分包单位、承 包单位进行清算，办理结算。 为了深入了解企业预付账款的情况，必要时可以要求企业编 制预付账款账龄分析表，估算其风险程度。有时，可以要求企业 提供按供货单位设置的明细账，以了解风险程度。 如表２－５是Ｈ电器股份有限公司 1996 年度报告中预付账款 账龄分析。 表２－５ Ｈ电器股份有限公司预付账款账龄分析 1996 年 12 月３1 日 账龄 户数 金额（万元） 比例（%） 1 年以内 177 1—2 年 41 2—3 年 21 4 年以上 5 合计 244 （六）其他应收款 其他应收款是指企业发生的非购销活动的应收债权，即除应 收票据、应收账款、预付账款以外的各种应收款、暂付款项。主 要包括应收的各种赔款、各种罚款、存出的保证金、备用金、应 收股利以及应向职工收取的各种垫付款项等,将这类项目单独归 类,以便会计报表的使用者把这些项目与由于购销业务而发生的 应收项目识别清楚。其他应收款的数额在流动资产中所占比例一 般都不大，这是由于这个科目核算的内容所限定的，企业按照会 计制度规定正确核算，不会有大的出入。 其他应收款记录的经济业务金额一般不大，但内容繁多，多 数账款最终是用现金结算，所以，常被企业用来反映和记载一些 业务性质不明的经营业务，容易成为费用和收入的调节器。有时， 企业也利用该账户，任意扩大核算内容，将本不属于该账户核算 的内容纳入其中核算，如将其它一些资产纳入（比如，借给所办 实体的款项、从事不能公开的投资活动等），或将本应当期核算的 费用，不进当期损益，而是挂到其他应收款中。这些内容均应成 为信贷人员关注的重点。 （七）存货 存货是指企业在生产经营过程中为生产经营耗用或为销售而 储存或停留在生产过程中的各种物资。存货与其他资产相比有以 下特征： 第一，存货是有形资产。 第二，存货具有较强的流动性。 第三，存货具有实效性和发生潜在损失的可能性。 为本企业建造固定资产等工程而储备的材料、物资，虽然具 有存货的特征，由于它们不属于为生产产品而储备的资产，在核 算上单独处理，不包括在存货的范围之内。 不同的行业，不同的企业，存货的内容有所不同，依据企业 的生产经营性质、范围，一般可归并为三种情况： １.制造业存货。制造业的存货特点是规格品种繁多，需要经 过生产加工过程，改变其原有实物形态或使用功能。具体可划分 为以下几类： （１）原材料。指企业以外购或其他方式取得的用于制造产 品并构成产品实体的物资，以及供生产耗用但不构成产品实体的 辅助材料，修理用备品、备件以及外购半成品等。 （２）委托加工材料。指企业因技术和经济原因，而委托外 单位代为加工的各种材料。 （３）低值易耗品和包装物。指易损易耗、价值较低不构成 固定资产的各种劳动资料和为了包装本企业产品而储备的各种包 装材料、容器等。 （４）在产品及自制半成品。指已经过一定生产过程，但尚 未全部完工，正在加工中的产品或在销售前还要进一步加工的中 间产品。施工企业还包括未完成全部工序、不能办理结算的未完 施工。房地产开发企业还包括为开展经营房地产而购入的土地、 正在 XX 中的各式楼宇等。 （５）产成品。指企业加工生产并已完成全部生产过程，可 以对外销售的制成产品。 ２.商品流通企业存货。在商品流通企业，存货主要分为：商 品、材料物资、低值易耗品、包装物等。其中库存商品是存货的 主要组成部分。 ３.其他行业存货。在旅游、饮食服务企业，存货主要是：库 存商品、低值易耗品、物料用品、家具用具等，一般数量不多， 金额不大。 以上是按照制造业，商品流通企业和其他行业划分，其存货 分类的共性情况，了解各种行业存货分类和内容，有助于分析存 货占用资金的合理性。 对一些特殊行业，还各有其特性。一些生产加工周期较长的 行业，如施工企业、船舶制造业、大型发电设备制造业，其在产 品占用资金可能会很大，但不存在产品销售问题。房地产开发企 业是资金密集型行业，XX 周期较长，其产品占用资金较大，同 时还存在着商品房的销售问题，也会占压大量资金。在运输行业 （包括公路、铁路、航空）、邮电通信企业，基本上不存在产品生 产销售问题，存货主要是燃料及备品、备件，其价值较高。 存货应按取得时的实际成本计账。存货取得有外购和自制两 种情况，因此，实际成本的构成有两类。外购时，实际成本包括 买价、运杂费等，自制时，实际成本包括直接材料费、直接人工 费和制造费用。 在会计核算上，发出存货的计价方法有多种方法，《企业会计 准则》规定的方法有先进先出法、加权平均法、移动平均法、个 别计价法、后进先出法、计划成本法、零售价法等，企业无论采 用哪种方法，一旦选定不得随意变动。 同一企业同一会计期间，采用不同的发出存货的计价方法， 资产负债表中的存货金额和利润表中的销货成本就不同，利润也 就不同。设某一商品流通企业 A 商品 99 年 1 月份购销存货资料 如下表 2-6： 表 2-6 日期 摘要 收入 发出数量 结存数量 数量（件） 单价（元） 1 月 1 日 期初余额 400 10 400 1 月 8 日 购入 800 11 1200 1 月 15 日 发出 600 600 1 月 20 日 购入 1200 12 1800 1 月 25 日 发出 1200 600 1 月 31 日 购入 1600 13 2200 假定 1 月发出商品全部为销售，即销售 1800 件，其中期初 购入 400 件，1 月 8 日购入的占 600 件，1 月 20 日购入的占 800 件，单位售价 15 元，营业费用 4000 元，则各种计价方法下利润 额为： 个别计价法 先进先出法 后进先出法 加权平均 法 移动平均法 销售收入 27000 27000 27000 27000 27000 销售成本 20200 20000 23200 21600 20266 毛利 6800 7000 3800 5400 6734 营业费用 4000 4000 4000 4000 4000 利润 2800 3000 -200 1400 2734 在通货膨胀的情况下，先进先出法比后进先出法有高估利润 的效用，通货紧缩时则正好相反。 我国大中型制造企业中广泛采用的是计划成本法。它的优点 是简化了会计处理工作，可以考核采购部门的业绩。计划成本法 指企业存货的收入、发出和结余按预先制定的计划成本计价，同 时另设“材料成本差异”科目，登记实际成本与计划成本的差额， 平时生产领用材料时，先按计划成本发出，月末根据领用的各种 材料汇总后，统一调整材料成本差异，使生产中耗用的材料还原 为取得时的实际成本。编制资产负债表时，将计划成本与材料成 本差异合并，反映存货的实际成本。当企业采购部门采购的原材 料价格低于计划成本时“材料成本差异”反映贷方余额，反之为借 方余额。如果某一企业“材料成本差异”保持一合理较大贷方余额 时，说明企业原材料采购价格较低，降低生产成本的潜力较大。 少数企业表面利润较高，但是“材料成本差异”科目借方数额较大， 占原材料成本比例较高，反映企业材料采购成本较高，以后的生 产成本负担较重。 在商品流通企业，会计制度上设置了“商品进销差价”科目核 算库存商品售价与进价的差额，平时商品的进、销、存均按售价 记账，差额记入“商品进销差价”科目，期末通过计算进销差价率， 计算出本期已销售商品应分摊的进销差价，并据以调整当期销售 成本，很明显“商品进销差价”科目期末余额应为贷方数字。编制 资产负债表时，存货项目中的商品价值，根据“库存商品”科目的 期末余额（按售价计算的价值）与“商品进销差价”科目期末余额 合并后填列，即是库存商品的采购成本价值，采用这种计价方法 的商业企业，其商品进销差价率的高低，在很大程度上影响着销 售利润。这种方法是零售价法的一种账务处理方式。 期末存货的计价，根据期初存货与本期发出存货的价值可以 算出。《企业会计准则》规定，各种存货应当按取得时的实际成本 核算，因此，在资产负债表中，各种存货的期末价值在资产负债 表上是以实际成本反映的。但当存货市价波动较大时，期末存货 计值是否要调整？根据现行制度规定，股份有限公司应对存货进 行全面清查。如由于存货遭受毁损、全部或部分陈旧过时或销售 价格低于成本等原因，使存货成本不可收回的部分，按照成本与 可变现净值两者之中孰低者计价，并提取存货跌价准备。存货跌 价准备作为存货的备抵项目，在资产负债表上反映。当存货可变 现净值低于其成本时，提取存货跌价准备，并计入当期损益。如 果以后存货价值又得以恢复，应按恢复增加的数额在已提取的跌 价准备的范围内转回，增加当期利润。 存货在生产企业的流动资产中所占比重一般都在 1/3 以上， 有的企业甚至超过一半，因此历来是审计工作的重点，由于其品 种繁多，流动性大，同时也是审计工作的难点。信贷人员在审阅 企业会计报表时，不可能像审计人员那样作实地盘查，但是对各 类企业的存货分类、内容、特点、计价方法等都是应当了解的。 除此以外，还应了解企业存货的管理制度是否健全，执行是否有 效，这些有助于判断企业存货的真实性，其中最简便易行的是了 解企业存货清查盘点制度。 存货的清查盘点是通过对存货进行实物查对，与账面记录核 对，确定盘盈、盘亏数量、价值，及时调整账务，做到账、卡、 物相符。清查盘点可分为定期和不定期盘点两种，定期盘点一般 在月末、季末、年末进行，不定期盘点指临时性的盘点和发生人 员交接、存货调价时进行的清查盘点。企业盘盈、盘亏以及通过 清查盘点处理报废损失，及时调整会计账薄是正常的，如果某企 业常年没有这种情况反而是不正常的。 对企业存货的审阅，还要从存货占用资金的总量上分析，要 把企业各个月度或季度、或年度存货占用的资金从趋势上分析,同 时应结合企业的生产规模大小及销售额的变化结合起来考察。 （八）待摊费用 待摊费用指企业发生的本期已经实际支出，但不应由本期负 担，应在以后各期分摊的各项费用。待摊费用的摊销期不超过一 年。企业的待摊费用一般有预付的保险费、固定资产修理费用， 一次购买和一次交纳数额较大的印花税等。企业的待摊费用一般 在流动资产中占比很小，列入待摊费用的必须有费用实际支出凭 证。 企业有时将不应放入待摊费用的一些费用放入，比如，超过 一年摊销期的固定资产修理支出等放入待摊费用中核算，人为减 少当期利润；或该放入待摊费用的项目却不放入，比如，待摊期 在一年内的固定资产修理费或其它费用，本该放入待摊费用中核 算，却故意放到递延资产中核算，从而增加当期利润。 （九）待处理流动资产净损失 待处理流动资产净损失指企业在清查财产中发现的尚待批准 转销或作其他处理的各种材料等流动资产盘亏、毁损扣除盘盈部 分后的净损失。资产负债表中如果以“-”号填列的，表明盘盈部分 大于盘亏、毁损的流动资产。 流动资产盘亏、毁损属于定额内损耗以及存货日常收发计量 上的差错，经批准后转作管理费用。由于自然灾害等不可抗拒的 原因而发生的损失，列为营业外支出。 （十）一年内到期的长期债券投资 企业长期债券投资如果在一年内将要到期回收，在编制资产 负债表时，应将这部分在流动资产项下单列项目反映，会计科目 不作调整。一年内将要到期的长期债券投资从性质上看已转化为 流动资产了，为了让报表的使用者正确评价企业偿债能力，需要 在编制报表时作以上调整。 （十一）其他流动资产 其他流动资产指不能列入以上各项目，性质上属于流动资产 的各项资产。 三、长期资产 长期资产或称为非流动资产，指流动资产以外的各项资产， 包括长期投资、固定资产、无形资产、递延资产和其他资产几类。 （一）长期投资 长期投资是指不准备在一年内变现的投资。 长期投资的目的主要是：第一、为将来特定的用途积累资金， 将企业闲置的资产用于较长时间的投资，以获取更多的收益。第 二、为影响或控制其他企业的业务以配合本企业的经营，而对相 关企业的投资。第三、为扩大企业生产经营规模或多种经营，而 对其他企业投资。 长期投资具有以下特点：第一、企业可以用货币资金、实物 或无形资产方式对外投资。第二、必须是具有独立法人资格的企 业，以其资产对另一个具有独立法人资格的单位和企业投资。 长期投资形式可以分以下两类，债权性投资和股权性投资。 债权性投资，主要是指购买各种债券，如国家债券、企业债券以 及金融债券等。股权性投资又可划分为直接投资和间接投资，其 中直接投资是企业以货币资金、固定资产、无形资产等投入其他 单位，取得被投资企业的部分或全部股权，间接投资是企业在证 券市场上购买被投资企业的股票，取得部分或全部股权。 长期投资因其方式不同，在会计核算上也有不同方法。 １.债权性投资的核算。企业认购的债券按发行方式有两种,一 种是按债券票面价值发行，即面值发行；另一种是按高于或低于 债券面值发行，即溢价或折价发行。无论按面值认购的债券，还 是按溢价或折价认购的债券，按照《企业会计准则——投资》的 规定，债券取得成本以企业实际支付的全部价款，包括经纪人的 佣金、税金、手续费等附加费，和尚未到期的利息。如含有已到 期而尚未领取的利息，则作为应收项目单独核算。《股份有限公司 会计制度》则规定，取得长期债权投资发生的费用不计入投资成 本，而是计入财务费用。 按面值购入的债券在确定其取得成本入账以后，在持有期间 需要按年预计应收利息；溢价或折价购入的债券在按取得成本入 账以后，除需要按年预计应收利息外，还要把溢价或折价部分分 期摊销。 ２.股权性投资的核算。企业采用股权性投资形式进行长期投 资，不论是直接投资，还是间接投资，计价方法有成本法和权益 法两种。 （１）成本法。企业按实际支付的款项或资产评估确认的价 值入账，一经入账，除实际增减投资外，一般不再进行调整，直 至股权转让；被投资企业在生产经营过程中所发生的收益或损失， 不调整长期投资的账面价值；收到被投资企业发放的股利，以实 际收到数额记入“投资收益”，也不调整长期投资的账面价值。 （２）权益法。和成本法一样，企业按实际支付的款项或资 产评估确认的价值入账，但以后“长期投资”科目所反映的投资额， 要随着被投资企业的净损益，相应地按其投资所占被投资企业实 收资本的比例予以增加或减少；从被投资企业实际分得股利时， 按实际收到数额减少长期投资的账面价值。 企业在实际工作中采用成本法还是权益法核算长期投资，《工 业企业财务制度》规定“对被投资单位没有实际控制权的，应当采 用成本法核算”，“拥有实际控制权的，应当采用权益法核算”。《外 商投资企业会计制》规定“企业的投资占被投资企业资本总额或者 股本总额２５％以上，且企业对被投资企业的经营管理有重大影 响的，也可以采用权益法”。《股份制试点企业会计制》规定“企业 对其他单位的投资如占该企业资金总数半数以上的，长期投资应 按权益法记账”。《股份有限公司会计制度》规定，“公司对其他单 位的投资占该单位有表决权资本总额 20%或 20%以上，或虽不足 20%但有重大影响时，应采用权益法核算。公司对其他单位的投 资占该单位有表决权资本总额 20%以下，或对其他单位的投资虽 占该单位有表决权资本总额 20%或 20%以上，但不具有重大影响 时，应采用成本法核算”。应该说，这一规定比其它几种规定更为 合理，操作性强。 采用成本法还是权益法，对企业当期利润有不同的影响。当 被投资企业当年盈利且有分红时,同一企业，采用权益法核算，其 投资收益就比采用成本法核算的投资收益高，当期利润就高。因 此，如果某一企业应该采用权益法核算却用成本法核算，或相反， 应仔细分析这些不同核算方法对利润的影响，从中发现问题。 《企业会计准则》规定，企业应对长期投资的账面价值定期 进行逐项检查。如果由于市价持续下跌或被投资单位经营状况变 化等原因导致其可收回金额低于投资的账面价值，应计提投资减 值准备。会计期末，长期投资和投资减值准备的期末余额应在资 产负债表上单独反映。 企业进行长期投资活动虽然是企业行为，但是如果这种对外 投资数额过大，在一定程度上要影响到本企业生产经营活动的正 常进行，而且对外投资数额过大，也会消弱本企业的主要生产业 务的占比。一个企业的对外投资对另一个企业来说，就是其资本 金，过度对外投资，对银行贷款依赖更大。我国《公司法》对企 业的投资行为作了规定：“除国务院规定的投资公司和控股公司外， 所累计投资不得超过本公司净资产的百分之五十”。 中国证监会在规范上市公司信息披露的有关规定中，要求披 露年度内公司投资额比上年的增减变动数及增减幅度，被投资公 司名称、其主要经营活动、占被投资公司权益的比例等事项，其 目的是为了便于报表使用人阅读理解上市公司的经营活动。银行 对企业的长期投资当然更应列为主要关注的内容之一。 例如Ｈ电器股份有限公司 1996 年年度报告,采用说明方式披 露了长期投资情况,摘要如下: 至 1996 年 12 月 31 日止，本公司共有五项对外长期投资， 其中对××通信有限公司、××通信系统公司、××证券公司、××公 司的投资比例均在２０％以下，采用“成本法”核算。只有对××电 子有限公司的投资占 %,截止 1996 年 12 月 31 日,该公司的 资产总额,销售收入及 1996 年度利润总额与本公司相比仅占 %、%、%，所以在本会计年度按财政部财会二字(96)2 号文规定仍不合并会计报表。 企业长期投资转让与收回的核算一般有以下三种情况。第一 种，股票一般只有通过转让才能回收投资，企业按转让实际收到 的金额冲减长期投资，如果持有期间账面计有应收股利的，同时 冲减应收股利，发生的差额作为投资收益；第二种，债券投资既 可以通过转让方式也可待债券到期后收回，按实际收到的金额冲 减长期投资及应计债券利息，发生的差额作为投资收益；第三种， 是收回与其他单位联营的投资，即联营期满或联营单位宣告解散 时收回投资，按实际收到的货币资金及实物作价的价值冲减长期 投资，差额部分作为投资收益。 （二）固定资产 固定资产是指使用年限在一年以上，单位价值在规定标准以 上，并在使用过程中保持原来物质形态的资产，包括房屋及建筑 物、机器设备、工具器具等。在《工业企业财务制度》中还规定： “不属于生产经营主要设备的物品，单位价值在 2000 元以上,并且 使用期限超过两年的,也应当作为固定资产”。 １.固定资产的计价原则。固定资产应当按取得时的实际成本 记账，入账以后原始价值一般不得调整。由于固定资产的来源渠 道不同，其价值构成的具体内容也有所差异，对此，现行会计制 度作了明确规定： （１）企业购入的固定资产，按实际支付的买价或售出单位 的账面原价（扣除原安装成本）加上支付的运杂费、包装费和安 装成本等作为原价。 （２）自行建造的固定资产，按建造过程中实际发生的全部 支出作为原价。 （３）其他单位投资转入的固定资产，应以合同、协议约定 的价值或评估确认的价值入账。 （４）融资租入的固定资产，按租赁协议确定的设备价款加 上运输费、途中保险费、安装调试费等支出记账。 （５）在原有固定资产基础上进行改建、扩建的，按原有固 定资产账面价值，减去改建、扩建过程中发生的变价收入，加上 由于改建、扩建而增加的支出记账。 （６）接受捐赠的固定资产，按同类固定资产的市场价值估 计入账，或根据损赠人提供的有关凭据入账，接受固定资产发生 的各项费用，应计入固定资产的价值。 （７）盘盈的固定资产，按重置完全价值记账。 ２.固定资产折旧。固定资产折旧是指固定资产在使用过程中 因损耗而逐渐减少的价值。固定资产折旧是固定资产价值损耗转 移的补偿尺度，应当在固定资产的有效使用年限内进行分摊，形 成折旧费用。企业按规定计提固定资产折旧，一方面可以真实地 反映固定资产的新旧程度、折余价值，另一方面可以通过产品销 售使其价值得到补偿，它是企业在生产经营活动中现金流入的重 要部分。 会计制度对计提固定资产折旧范围作出了明确规定。企业在 用的固定资产一般均应计提折旧，具体范围包括：房屋和建筑物； 在用的机器设备、仪器仪表、运输工具，季节性停用、大修理停 用的设备；融资租入和以经营租赁方式租出的固定资产。 不计提折旧的固定资产包括：未使用、不需用的机器设备； 以经营租赁方式租入的固定资产；在建工程项目交付使用以前； 已提足折旧继续使用的固定资产；未提足折旧提前报废的固定资 产；国家规定不提折旧的其他固定资产，如土地等。 ３.固定资产折旧方法。固定资产计提折旧的方法一般采用平 均年限法（直线法）或者工作量法（产量法）。在国民经济中具有 重要地位，技术进步快的电子生产企业、船舶工业企业、生产“母 机”的机械企业、飞机制造企业、汽车制造企业、化工生产企业和 医药生产企业以及其他经财政部批准的特殊行业的企业，其机器 设备可以采用双倍余额递减法或者年数总和法。 企业有权在规定范围内自主选择具体的折旧方法和折旧年限， 但在开始实行年度前报主管财政机关和税务机关备案。企业采用 的折旧方法，确定的折旧率目前已列入上市公司所应披露的主要 会计政策之一。 选取不同的折旧方法，对企业当期的费用影响较大，特别是 对那些固定资产价值大的企业，更是如此。如果某一企业该采用 加速折旧法，却采用平均折旧方法，则在企业生产经营的前期， 会少计费用，高估利润，在后期，则会低估利润。 随着社会的发展，企业在购置固定资产和管理固定资产方面 有了更多的自主权力。随之而来也引起一些问题，反映在资产负 债表上是固定资产价值变动较大，个别企业随意将资产评估的价 值入账，调整固定资产原值；固定资产折旧的计提违反财务制度 规定，或者多提、或者少提、不提，应该引起信贷人员注意。 （三）固定资产清理 资产负债表中的固定资产清理项目是根据“固定资产清理”科 目期末余额直接填列的。它所反映的是企业固定资产因出售、毁 损、报废等原因转入清理但尚未清理完毕的固定资产的净值，以 及固定资产清理过程中所发生的清理费用、变价收入、保险公司 或过失人承担的损失等各项金额的差额。资产负债表中一般反映 的是借方余额，如该项目以“－”号填列，表明在清理过程中变价 收入或得到的赔付金额大于固定资产净值和清理费用。 （四）在建工程 在建工程是企业进行的与固定资产有关的各项工程，包括购 建固定资产，对固定资产改扩建、大修理工程等。资产负债表中 的在建工程项目，反映企业期末各项未完工程的实际支出，还包 括为工程购置的设备、材料等专用物资，以及采用出包方式预付 的工程价款。 企业在建工程项目较大的，一般要靠采取重大筹资行为来完 成。银行应对客户的在建工程的工程性质、概（预）算数、工程 进度、资金来源以及工程批准文号等作必要的调查了解，以便评 价企业在建工程资金需求和贷款的使用情况。 企业在建工程完工以前因试运转发生的支出和营业性收入， 一般计入或者冲减在建工程成本。 在建工程项目完工后，应及时转入固定资产等有关项目。 有些企业固定资产 XX 项目纳入基本 XX 规模或者基建部门 单独核算的，可以按基本 XX 单位会计制度核算，不在在建工程 项目内。 根据国家有关规定，在建工程通过竣工决算后，其折旧和为 建造该工程的借款所支付的当期利息,直接进入当期成本费用。而 如果尚未通过竣工决算但仍在生产经营，为建造该工程的借款所 支付的当期利息应计入在建工程成本，并且不计提折旧。有的企 业为了虚增当期利润，将早已投入使用的固定资产一直不予办理 竣工验收。 （五）待处理固定资产净损失 待处理固定资产净损失指企业在清查财产中发现的已经清理 完毕、尚待批准转销或作其他处理的各种固定资产盘亏抵减盘盈 后的净损失。 （六）无形资产 无形资产是指企业长期使用但是没有实物形态的资产，包括 专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。 无形资产一般具有以下特征：（１）不具有实物形态；（２） 是企业有偿取得的；（３）能在较长时期内使企业受益；（４） 它所提供的未来经济效益具有不确定性；（５）不容易变现。了 解无形资产的特征，有助于阅读理解资产负债表中无形资产项目， 同时还应了解无形资产入账价值的一般原则规定。《中华人民共 和国公司法》中规定：“以工业产权、非专利技术作价出资的金额, 不得超过有限责任公司注册资本的百分之二十，国家对采用高新 技术成果有特别规定的除外。”企业购入的各种无形资产，按实际 支出入账；其他单位投资转入的无形资产，按合同约定或评估确 认的价值入账；企业自行研制开发的无形资产，是以其开发成本 确定入账，一般金额很小或者不反映，直接列入当期损益。由于 无形资产不易变现的特点，在评价企业的长期偿债能力时，应持 谨慎态度。 对于无形资产中的土地使用权和商誉，国家还有一些有关规 定。土地使用权，是国家准许某一企业在一定期间内对国有土地 享有开发、使用、经营的权利。企业必须依法取得土地使用权， 但有时取得土地使用权可能不花任何代价，如企业原先通过行政 划拔获得的土地使用权，此时就不能作为无形资产入账。企业用 较大支出取得的土地使用权，方可作为土地使用权入账。这时有 两种情况，一是企业根据《中华人民共和国城镇国有土地使用权 出让和转让暂行条例》，向土地管理部门申请，支付土地出让金后 企业方可以支付的出让金作为无形资产价值入账。另一种情况是 企业原先由国家划拨获得土地使用权，未入账核算，在将土地使 用权转让、出租、抵押、作价入股和投资时，应按规定补交土地 出让价款，再作为无形资产入账核算,其中作价入股和投资时，可 按规定转作长期投资。商誉只有在企业兼并或购买另一个企业时 才能入账，其入账价格可以按付给卖方的价款总额与卖方净资产 总额的差额计算。 无形资产应在规定有效期限内摊销，没有规定期限的，按照 预计使用期限或者不少于十年的期限分期摊销。资产负债表中无 形资产的金额是摊余价值。 （七）递延资产 递延资产是指不能全部计入当年损益，应当在以后年度内分 期摊销的各项费用,包括开办费、租入固定资产的改良支出等。企 业在筹建期间发生的各项费用,除应计入有关财产物资价值外，应 当作为开办费入账，包括筹建期间人员的工资、办公费、培训费、 差旅费、印刷费、注册登记费等。租入固定资产改良支出是企业 对以经营租赁方式租入的固定资产进行能增加其使用功能的改装、 改建、翻修等改良工程的支出，如对租入房屋进行门面、室内装 修等。 递延资产应在规定期限内摊销，开办费从企业开始生产、经 营月份的次月起，按照不短于５年的期限分期摊入管理费用。以 租赁方式租入的固定资产改良支出，在租赁有效期内分期摊入制 造费用或管理费用。资产负债表中递延资产项目反映的是摊余价 值。 （八）其他长期资产 其他长期资产是指除前述各项资产以外的长期资产。这类资 产一般不参加企业的正常生产经营活动，也不需要进行摊销，在 企业资产中处于次要地位，而且不是所有企业都拥有这类资产。 具体包括经国家批准储备的特种物资，银行冻结存款以及涉及诉 讼中的财产。 第三节 负 债 一、负债及其分类 我国《企业会计准则》将负债定义为：“负债是企业所承担的 能以货币计量、需以资产或劳务偿付的债务”。作为负债，一般具 有以下几个特点： （一）负债是指已经发生的，并在未来一定时期内必须偿付 的经济义务，这种偿付可以用货币、物品、提供劳务等债权人所 能接受的形式来实现。 （二）负债是可计量的，有确切的或可预计的金额。 （三）负债一般情况下有确切的债权人和到期日，或者债权 人和偿付日期可以合理地估计确定，如企业售出产品的保修业务， 在保修期内，购买单位或个人都可能成为债权人。 （四）负债只有在偿还、或债权人放弃债权、或情况发生变 化以后才能消失。 资产负债表上按照负债偿付期限的长短，分为流动负债和长 期负债。 二、流动负债 流动负债是指将在一年或者超过一年的一个营业周期内偿还 的债务，包括短期借款、应付票据、应付账款、预收账款、应付 工资、应付福利费、未交税金、未付利润、其他未交款、预提费 用等。 按照流动负债产生的原因，可以分为以下几点： 第一、借贷形成的流动负债，如从银行和其他金融机构借入 的短期借款。 第二、结算过程中产生的流动负债，如企业购入的原材料已 经到货，在货款尚未支付前形成的应付账款，以及预收的货款。 第三、经营过程中产生的流动负债，如预提费用、应交税金、应 付工资等，它是由于实行权责发生制而应预先提取的。 第四、利润分配产生的流动负债，如应付投资者的利润等。 无论哪种原因产生的，各种流动负债应按实际发生数额记账， 负债已发生而数额需要预计确定，应当合理预计，待实际数额确 定后，进行调整。 （一）短期借款 短期借款是企业从银行或其他金融机构借入的期限在一年以 下的各种借款，包括流动资金借款、票据贴现借款等。短期借款 一般是企业为了维持正常的生产经营所需的资金而借入的，或者 为了抵偿某项债务而借入的。 资产负债表上短期借款反映的是借款的本金，借款利息应该 按期支付，实际支付时，银行直接从企业存款中扣收。借款利息 数额较大的，为了正确计算各期的盈亏，可以采取预提的办法， 按月预提计入预提费用；不能按期支付借款利息的，企业已经按 月预提的，可在预提费用科目延续核算；企业未作预提的，应作 为应付利息，按期计入其他应付款。短期借款利息由企业财务费 用列支。 短期借款既然是为了维持企业正常的生产经营所借的，银行 应对借款企业的合理需要量做出预测或核定，对基本客户还可以 采取授信办法予以控制，对企业的借款用途予以监督。 信贷人员应对企业短期借款的构成进行必要的了解，一般可 以从三个方面进行。第一，借款的种类，按流动资金借款，票据 贴现借款，进口原材料短期外汇借款等划分；第二、借款的期限， 一般可按三个月以内，六个月以内，一年以内划分；第三、借款 的银行，即从各个银行、金融机构借入的数额。银行对企业短期 借款的构成进行必要的了解，有助于阅读企业会计报表，分析企 业短期借款的使用情况以及企业与各银行的信贷关系，防范风险。 有时，信贷人员应该关注企业短期借款的用途，防止企业将 短期借款挪作它用；企业借款时是否用本企业所有的资产作抵押 或质押；短期借款是否存在连续展期的情况，是否利用短期融资 购建固定资产。 （二）应付票据 应付票据是指企业因赊购原材料、商品等而开出、承兑的商 业汇票，包括商业承兑汇票和银行承兑汇票。 签发商业汇票必须以合法、真实的商品交易为基础；不准签 发、取得和转让没有发生真实商品交易和债权债务的商业汇票， 严禁利用商业汇票拆借资金和套取银行的贴现资金；不准超过支 付能力签发商业汇票或签发没有资金保证的商业汇票。 银行承兑汇票的承兑，非银行金融机构不能办理。 企业签发商业汇票以后，不论是商业承兑汇票还是银行承兑 汇票，都应将其作为本企业的一项负债，必须及时进行账务处理， 记入正式账薄。 １.商业承兑汇票的签发、付款 （１）当付款人签发汇票时，由付款人签发并承兑，承兑后 即交付给收款人，付款人凭留存单据记入“应付票据”科目。 （２）当收款人签发汇票时，由收款人签发并交付款人承兑， 付款人承兑后须将汇票交给收款人，付款人凭留存单据记入“应付 票据”科目。 商业承兑汇票到期日，付款人应按期付款，并冲减应付票据； 付款人不能如期支付时，应将“应付票据”账面金额转入“应付账款” 科目，并接受银行比照空头支票的处罚。 ２.银行承兑汇票的签发、付款① 承兑汇票按商品交易双方 的约定签发 （１）当付款人签发时，由付款人签发银行承兑汇票，并向 开户银行申请承兑，经银行承兑后，付款人（承兑申请人）凭汇 票留存联记入“应付票据”科目。 （２）当收款人签发时，由收款人签发银行承兑汇票，并请付款 人向其开户银行申请承兑，经付款人开户银行承兑后，付款人（承 兑申请人）凭汇票留存联记入“应付票据”科目。 银行承兑汇票到期日前，付款人（承兑申请人）应将票款足 额交存其开户银行，付款后，冲减“应付票据”科目。 银行承兑汇票到期日，付款人（承兑申请人）未能足额交存 票款时，承兑银行除凭票向收款人、被背书人或贴现银行无条件 付款外，应根据承兑协议规定，对付款人（承兑申请人）执行扣 款，并对不足支付部分的票款转作付款人（承兑申请人）逾期贷 款，按照有关规定计收罚息。付款人应按照开户银行的通知（特 种转账传票）作为短期借款处理，并冲减“应付票据”科目。 资产负债表中应付票据项目反映的是尚未到期付款的应付票 据面额。 由以上商业汇票的签发和承兑、解付过程看，商业承兑汇票 到期日，付款人如无款可付，银行不承担付款责任；而银行承兑 汇票到期日，承兑银行对银行承兑汇票负有无条件付款、转作逾 期贷款的风险，因此对签发银行承兑汇票应严格按信贷审批程序 进行。承兑银行接到承兑申请及有关凭证，一般先由信贷部门按 照信贷管理办法的有关规定和审批权限、程序对企业的购销合同、 经营状况、资信情况和支付能力进行认真审查（对承兑申请人一 次存入承兑保证金的，审查过程可以从简）.与企业签订银行承兑 协议后，按审批权限办理。 银行信贷员在贷前审阅企业资产负债表时，如果企业应付票 据数额较大，要对票据情况调查了解，首先应调查应付票据的种 类，在此基础上核对银行承兑汇票是否由本行承兑，商业承兑汇 票是否以本行作为付款银行，以便对企业的承兑时间、承兑能力 予以关注，分析判断企业申请的贷款是否与商业汇票有关，了解 贷款的真正用途。 商业汇票是建立在商品交易基础上的信用工具，是企业与企 业、企业与商业银行、商业银行与商业银行之间的短期融资手段。 随着市场经济的发展，法制 XX 的完善，商业汇票结算方式 会越来越显示其重要作用。 （三）应付账款 应付账款是指企业因购买原材料、商品或接受劳务供应等而 应付给供应单位的款项。它是买卖双方在购销活动中由于取得物 资、接受劳务供应与支付货款、劳务费用在时间上不一致而产生 的负债。应付账款与应付票据不同，虽然都是由于交易而引起的 负债，都属于流动负债性质，但应付账款是尚未结清的债务，而 应付票据是一种期票，是延期付款的证明，以承诺付款的票据作 为凭据。 应付账款入账时间，应以所购买物资的所有权已经转移或者 接受劳务已经发生为标志。但在购买物资商品时，会有两种情况 应区别处理：一是在货物和发票账单同时到达，应付账款一般待 货物验收后，按发票账单登记入账；另一种是物资和发票账单不 是同时到达，有时货物已到而发票账单要间隔较长时间才能到达， 甚至须等待支付货款以后才能取得，这时，企业应在月份终了时 将所购物资和应付货款估计入账，以正确反映资产和负债。后一 种情况，由于财会部门需要采购部门提供物资供应单名称、货物 数量、单价才能凭以估计入账，一些管理脱节的企业往往不能正 确的登记在应付账款上，资产负债表也就不能如实反映企业财务 状况。 应付账款一般按应付金额入账，而不考虑到期应付金额的现 值。如果供货方规定有折扣期限，对于购货折扣，购买方会计核 算有总价法和净价法两种方法。 工业企业应付账款主要内容是应付购货款，企业因在建工程 发生的应付而未付给工程承包单位的款项也包括在内；施工企业 应付账款除应付各种材料物资款外，还应包括应付给分包施工单 位的工程款；房地产开发企业则主要是应付给承包工程的施工企 业的建筑安装工程费，以及应付而未付的土地征用及拆迁补偿费， 配套设施和应付给供应单位的设备款等。 （四）预收账款 预收账款一般指企业按照销货合同规定向购货单位预收的货 款等款项。企业收到这些款项时，由于企业的产品和劳务尚未提 供，不能确认为收入，只能作为一项负债。 对于预收账款在核算上有两种方法：一种方法是将发生的预 收账款单独设置“预收账款”科目核算，待企业用产品或劳务偿付 此项负债时，在结算过程中，按照双方约定办法逐步将预收款抵 减“应收账款”，直至全部抵清，这种核算方法能完整地反映这项 负债的发生及偿付情况，并且期末编制资产负债表时，根据“预收 账款”科目余额直接填列，适用于预收款额较大，产品或劳务结算 周期长的行业。另一种方法，是将预收款项直接作为应收账款的 减项，记在“应收账款”科目的贷方，在企业用产品或劳务偿付此 项负债以后，发生应收账款时，再在“应收账款”科目的借方登记， 这种方法使预收款项和应收款项在同一科目中反映，较完整地反 映了与购货方结算情况，但在填列资产负债表时，要根据“应收账 款”科目的明细科目进行分析填列，以真实地反映资产、负债的情 况，这种方法适用于预收款额较小，结算期较短的企业。 由于预收账款是卖方企业在交付货物或提供劳务之前向买方 预先收取的部分或全部价款的信用形式，对于卖方来讲，相当于 向买方借用一笔资金，而用将来的产品或劳务偿付，因此国家对 预收款额度较大的行业一般都有明确的预收比例和抵扣办法。例 如对大型机电产品加工行业、施工企业、房地产开发企业等一般 都规定了预收款的收取比例和开始收取预收款时间。 企业可能会将销售收入和其他收入作为预收账款核算，以截 留收入、推迟纳税、拖欠银行借款。 （五）其他应付款 其他应付款是企业应付、暂收其他单位或个人的款项，如应 付保险金、存入保证金、应付统筹退休金等。在企业流动负债中 一般占比较小。 （六）应付工资 应付工资是指应付给职工的工资总额，是企业对职工个人的 一种负债。企业工资总额包括计时工资、计件工资、奖金、津贴 和补贴，加班加点工资以及特殊情况下支付的工资等。 应付工资一般情况下是由于企业计算出的应由当期产品成本 和费用负担的全部职工的劳动报酬与实际发放支付因为时间差异 而产生的负债。 在实行工资总额同经济效益挂钩浮动办法，以及实行其他工 资基金增长考核办法的企业，应付工资项目还包括企业按规定办 法已经由产品成本、费用或利润中提取而未发放的工资增长基金 的节余额，这种情况一般会使应付工资的数额增大，从而在一定 程度上增加了流动负债总额。 （七）应付福利费 应付福利费是企业从成本、费用中提取准备用于职工福利方 面的基金。现行制度规定职工福利费按照企业工资总额的１４％ 提取。 职工福利费主要用于职工的医药费（包括企业参加职工医疗 保险交纳的医疗保险金），医护人员的工资，医务经费，职工生活 困难补助，职工浴室、理发室、幼儿园、托儿所人员的工资等。 资产负债表中应付福利费反映的是职工福利费的结余。部分 企业由于职工福利费超支，则在此项目中以“-”号来反映，是企业 尚未计入成本费用的职工福利费开支，需要依靠今后提取的职工 福利费逐步弥补。如果负数额度较大，会在一定程度上减少流动 负债总额，影响了负债的真实性，在分析企业报表时应作适当调 整。 （八）未交税金 未交税金指企业应交未交的各种税金。企业应缴纳的税金有 增值税、营业税、消费税、城市维护 XX 税、房产税、车船使用 税、土地使用税、企业所得税、资源税、盐税、烧油特别税、固 定资产投资方向调节税等。 税收是国家与纳税人之间的经济利益分配关系，是国家取得 财政收入的重要手段。税收所具有的保证国家财政收入的职能， 使它具有强制性，这种强制性的特征使纳税人缴纳税收与归还银 行贷款或偿还债务在性质上形成很大区别。因此银行信贷人员在 审阅企业资产负债表时，不能不对企业的税收及缴纳情况予以注 意。 按照税法征收对象的不同，我国现行税法体系中的２４个税 种可分为四类，其中重要的税种有： １.对流转额课税的税种。主要包括增值税、营业税、消费税、 关税等税种。这类税法的特点是与商品生产、流通、消费有密切 联系。 ２.对所得额课税的税种。主要包括企业所得税、外商投资企 业和外国企业所得税、个人所得税等税种。 １９９４年１月１日正式实施新的增值税和原有的增值税比 较，主要有以下几项重大改革： 第一、增值税征税范围由原来的只对国内单位和个人生产的 部分产品征收，改革为对所有产品生产、批发、零售、进口及提 供加工、修理修配劳务都普遍征收增值税。 第二、增值税实行价外计税的办法，即以不含增值税税额的 价格为计税依据，销售商品时，增值税专用发票上要分别注明不 含增值税的价格和增值税税款，以消除增值税对成本、利润、价 格的影响。 第三、实行根据增值税专用发票注明的税款进行税款抵扣的 制度，即以上一环节购进货物或获取应税劳务支付款额时得到的 增值税专用发票上注明的税款，在计算本环节销售货物或提供应 税劳务应纳税款时予以扣除，以避免出现重复征税的现象。 第四、由原来的税率档次过多，改变为采用两档税率的模式， 即基本税率为１７％，销售或者进口规定货物的按低税率１３％ 计征。 企业进行增值税核算，应在“应交税金”科目下设置“应交增值 税”明细科目，在此明细科目下分别设置“进项税额”、“已交税金”、 “销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”等专栏。其账户格式设 置如表 2-7: 表 2—7 应交税金——应交增值税 借方 贷方 合计 进项税额 已交税 金 合计 销项税 额 出口退税 进项税额 转出 借 或 贷 余 额 以上各专栏中，借方进项税额栏反映企业购进货物或接受应 税劳务所支付的进项税额，根据购进货物时卖方开据的增值税专 用发票中所列税额登记，借方已交税金栏反映企业实际已交纳的 增值税，根据缴纳税单登记；贷方销项税额反映企业销售产品等 应交纳的增值税额，根据企业开出的增值税专用发票中所列税额 登记，出口退税栏反映出口货物退税额，根据税务机关退回税款 的单据登记，进项税额转出栏反映企业购进的货物，以及在产品、 产成品等发生非正常损失等原因，不应从销项税额中抵扣，按规 定转出的进项税额。期末借方余额，反映企业尚未抵扣的增值税； 贷方余额反映企业应交未交的增值税。 增值税暂行条例将纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。 以上核算办法仅适用于一般纳税人。小规模纳税人是指年销售额 在规定标准以下，并且会计核算不健全，不能按规定报送有关税 务资料的增值税纳税人。小规模纳税人销售货物或提供应税劳务， 只能开具普通发票，不能使用增值税专用发票；在销售货物或提 供应税劳务时,实行简易办法计算应纳税额,按销售额的６％计算， 其中销售额不包括其应纳税额。 为了调节产品结构，引导消费方向，保证国家财政收入，国 家在普遍征收增值税的基础上，选择少数消费品再征收一道消费 税，目前只确定了烟、酒、化妆品等１１种产品征收消费税。消 费税实行价内税，只在应税消费品的生产、委托加工和进口环节 缴纳。 与增值税、消费税相比，营业税有其自身的特征：一是征收 面广，税负低，它涉及到整个第三产业，税率一般为３％和５％； 二是按行业设计税目、税率，同一行业执行同一税率；三是计税 方法简便，按照营业额乘以规定税率即得出应纳税额。交通运输 业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、 服务业以及转让无形资产、销售不动产都应交纳营业税。 为了规范土地、房地产交易秩序，合理调节土地增值收益， 维护国家权益，国家从１９９４年起开征了土地增值税。企业转 让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位、 个人，均应交纳土地增值税。土地增值税按照转让房地产所取得 的增值额和规定的税率计算征收。 在资产负债表中，企业未交税金一般数额不大，它是企业所 计算出的应交税金与实际缴纳税金间的差额。这种差额是由于应 缴税金计算时点与实际缴纳税款时点间存在时间差所产生的。如 企业在月末根据销售收入计算出增值税或营业税等，实际用银行 存款缴纳要到次月初；企业在季度末或年末根据实现的利润，计 算出应交纳的所得税，实际缴纳税款要到次季或下年初，编制资 产负债表时，则要把已经计算出的未交税金列示出来。近年来， 企业拖欠税款的情况较为严重，信贷人员在审阅资产负债表时对 此应予分析。 （九）未付利润 未付利润是指企业期末应付给投资者的利润，包括应付国家、 其他单位以及个人的投资利润，企业与其他单位或个人合作项目， 如按协议或合同规定，应支付利润的，也在此项目内。 企业未付利润一般是要用货币资金支付的，信贷人员在审查 贷款用途时，应对支付利润情况予以调查。 （十）其他未交款 其他未交款是指企业应交未交的除税金、应付利润以外的各 种款项，主要是教育费附加。 教育费附加是国家为了发展教育事业而征收的一项费用，这 项费用按照企业交纳的流转税的一定比例计算，并与流转税一起 交纳，由于它是一项费用，而不是税，在会计核算上，在“其他应 交款”科目核算。 （十一）预提费用 预提费用是指应由本期成本、费用负担，采用预提形式但实 际未支付的费用。预提费用是一种应计未付费用，由于企业本期 已经受益，按照权责发生制原则，尽管未实际支付，也应计入本 期成本、费用，因而形成一种流动负债。 企业经常发生的预提费用主要有预提的固定资产大修理费用、 预提租金、保险费、预提的借款利息。企业的预提费用一般都应 有计算的依据。预提大修理费一般是季节性生产行业或大修理费 用较高、全年发生修理费不均衡的企业，企业应做出大修理费用 支出计划，按月预提，使各月份成本费用负担较为均衡。预提借 款利息，一般是利息支出数额较大，按月根据借款总额、利率计 提，到季末一次支付。预提费用的时间一般不超过一年，因此， 资产负债表预提费用项目反映企业期末尚未支付的各项费用，大 都是近期内需要以货币资金支付的。 企业可能通过预提费用调整当期利润。故意多或少计预提费 用，虚列预提费用，不预提应预提的费用，或预提费用已支付却 长期挂账等，都可人为调整当期利润。 （十二）一年内到期的长期负债 一般情况下，企业的长期负债到期时，是要以企业流动资产 来偿付的，为了准确反映企业短期内需要偿付的债务，正确评价 企业的短期偿债能力，在编制资产负债表时，将一年内到期的已 转化为流动负债的长期负债金额在流动负债部分予以反映，原核 算的科目不变。 在审阅年度资产负债表时，应对企业上一年列入一年内到期 的长期负债是否已经按期偿付予以关注了解。 （十三）其他流动负债 其他流动负债项目反映未包括在以上流动负债项目中的其他 流动负债。 三、长期负债 长期负债是指偿还期在一年或者超过一年的一个营业周期以 上的债务，包括长期借款、应付债券、长期应付款和其他长期负 债等项目。 长期负债除了具有负债的共同特点外，还具有以下特点： 第一、债务偿还的期限较长，一般可以超过一年或者一年以 上的一个营周期。 第二、债务的金额较大。 第三、长期负债一般可以采用分期偿还的方式，或者按照约 定按期偿还利息，待一定日期后按约定偿还本金，或者在确定的 债务日期满时，一次偿还本息。 企业的生产经营除了必须的投入资本外，举借长期债务是一 项重要的资金来源。举借长期债务，主要是为了购置机器、设备、 厂房等固定资产，进行扩大再生产而进行的。这些固定资产的 XX 需要较大数额的投资，仅仅靠企业本身的经营资金远远不够，若 等待企业通过自身的资本积累筹措到足够的资金再去 XX，可能 会错过时机。而通过举借长期债务来筹措可以长期占用的资金， 对于企业来说具有更多的利益，因此是企业经营者经常选择的途 径。 （一）长期借款 长期借款是指企业向银行等金融机构借入的，期限在一年以 上的各种借款，在资产负债表中长期借款项目，反映的是企业尚 未归还的长期借款本息。在会计核算上应在长期借款科目下设置 “应计利息”明细科目登记未支付的利息。在编制资产负债表时， 截至期末将于一年内到期的长期借款已列入流动负债内，所以此 项内不包括那部分借款。 长期借款一般用于企业的固定资产购建、固定资产改扩建工 程等方面。为购建固定资产而发生的长期借款利息，在固定资产 尚未交付使用或已投入使用但尚未办理竣工决算前所发生的，计 入所建造的固定资产价值，实际未支付的利息计入固定资产价值 同时，计入长期借款的明细科目；当固定资产建造完成交付使用 并办理竣工决算后发生的，计入企业当期损益，实际未支付的利 息计入当期损益的同时，计入长期借款的明细科目。 长期外币借款所发生的外币折合差额，应按照外币业务核算 的有关办法，按期计算汇兑损益，区别工程竣工决算前后不同情 况分别计入固定资产价值或当期损益。 按照《XX 单位会计制度》单独核算的 XX 工程，当项目 XX 完成办理竣工决算后，将固定资产价值转入本企业时，在会计核 算中，应将因基建借款尚未归还的本息同时转入，记入长期借款 科目。 长期借款的期限一般都较长，借款利息的支付也是一个很长 的时期，利息核算存在项目竣工决算前后不同的处理方法，银行 对企业是否正确核算应十分重视。部分企业因为固定资产投资效 益较差或者未达到设计生产规模，不能按期支付利息，同时如果 按照规定计入当期损益又影响企业利润，往往不按规定记入长期 借款科目，致使账面上反映不出应付的利息，银行、企业账面不 符，对此，信贷人员应定期与企业核对账目。 （二）应付债券 债券是指企业为筹建长期资金而发行的偿还期在一年以上的 企业债券。企业债券的发行，可按面值发行，也可以高于面值或 低于面值价格发行，分别称为平价发行、溢价发行和折价发行。 企业债券一般是到期一次还本付息，其利息按规定应分期预提出 来，也作为长期负债处理。 为了正确核算企业发行债券的本金、利息，企业应设置“应付 债券”科目，在此科目下，分别设置“债券面值”和“应计利息”明细 科目，采用溢价或折价发行的企业，还应设置“债券溢价”或“债券 折价”明细科目。 在会计核算上，无论是按面值发行，还是溢价或折价发行， 均按债券面值计入“应付债券——债券面值”科目，实际收到的价 款与面值的差额，计入“债券溢价”或“债券折价”明细科目，债券 的溢价或折价金额在债券的存续期间内摊销，按债券面值应计的 利息，可按年计提，计入“应计利息”明细科目。 企业发行长期债券可以是为固定资产购建、改扩建筹集资金， 也可以是为了筹集长期资金，保证企业生产经营所需。为了固定 资产购建、改扩建发行的，其利息按照长期借款的利息处理原则， 区别竣工决算前后分别计入固定资产成本或当期损益；为保证企 业生产经营所发行的，其利息计入财务费用，作为期间费用处理。 企业发行债券应向当地人民银行申请，说明发行目的、面额、 发行方式、利率及期限等，经批准后才可发行。 资产负债表中应付债券项目反映的是尚未偿付的债券本息， 但不包括将在一年内到期的债券。 信贷人员应对企业发行债券筹集资金方式进行了解，对阅读 分析企业生产经营、财务状况以及债务负担、偿债时间都是有益 的。 （三）长期应付款 长期应付款是企业除长期借款和应付债券以外的其他各种长 期应付款，如应付引进设备款，融资租入固定资产应付款等。 １.补偿贸易引进设备应付款 补偿贸易是从国外引进设备，再用该设备生产的产品归还设 备价款。国家为了鼓励企业开展补偿贸易，给予了优惠政策，即 规定开展补偿贸易的企业，补偿期内免交引进设备所生产产品的 流转税，也可以说，补偿贸易是以生产的产品归还设备价款。在 会计核算上，引进设备按确定的价值作为固定资产，记入“固定资 产”科目，同时作为企业的一项长期负债，记入“长期应付款”科目 （另设明细科目）；用产品归还引进设备款时，视同产品销售处理， 按销售价格抵减长期应付款。 资产负债表上反映的补偿贸易引进设备应付款，是指尚未抵 减的引进设备款。 ２.融资租入固定资产应付款 企业采用融资租入固定资产方式取得的固定资产，在租赁有 效期内，虽然资产所有权尚未归企业所有，但租赁资产上的所有 风险以及利益已经归企业，因此企业应将租入资产以及相应的融 资作为一项资产和一项长期负债，同时反映在账面及资产负债表 上，当企业以银行存款支付租赁费时，直接冲减长期应付款。 融资租入固定资产的入账价值与融资产生的负债入账价值， 有时可能不一致，这是由于固定资产入账价值应包括运输费、途 中保险费，以及需要安装的安装费用，如果这些费用由承租企业 自行支付，则固定资产入账价值与负债价值不一致。 资产负债表上长期应付款项目中反映的融资租入固定资产应 付款，是指尚未支付的融资租入固定资产的租赁费。 企业可能利用长期应付款截留或隐匿收入，用以调节本期或 后期利润。 （四）其他长期负债 其他长期负债指未包括在以上长期负债项目中的其他长期负 债，主要是住房周转金。 住房周转金是企业住房基金来源中的一部分，应设置“住房周 转金”科目，核算企业除了公益金、借入资金和住房折旧以外从其 他来源取得的住房基金，这些来源主要是自管和委托代管住房的 租金收入、住房租赁保证金、拨入的住房资金以及住房周转金的 利息收入等。住房周转金的使用包括两部分内容：一是消耗性支 出，如交纳住房公积金、住房的维修费用等，支出时，直接冲减 住房周转金；二是能形成固定资产的支出，如购建职工住宅，购 建完成后，应将住房周转金的实际支出转作资本公积。住房周转 金不足以交纳应由企业负担的住房公积金的企业，经有关部门核 定允许在管理费中列支。 住房周转金期末余额一般为贷方余额，反映可用于住房方面 的资金。 （五）递延税项 递延税项应反映在资产负债表的资产方或负债方。如在资产 负债表资产方，则为最后一项，具体项目为“递延税款借项”；如 在负债方，则设在长期负债下，具体项目为“递延税款贷项”，分 别反映尚未转销的递延税款的借方余额和尚未转销的递延税款的 贷方余额。我国企业财务会计制度改革和税制改革以后，企业的 会计核算和纳税计算可能存在和出现差异，主要体现在企业按照 会计核算规定计算的税前会计利润的确认和计算上，即企业按照 会计核算原则计算的税前利润与按照税法规定计算的应纳税所得 额之间出现差异，其中由于时间性差异造成的，在会计处理上可 以采用递延法核算。 递延法是把本期由于时间性差异而产生的影响纳税的金额， 保留到这一差异发生相反变化的以后期间予以转销。例如企业某 项固定资产，制度规定其折旧年限为 10 年，按直线法计提折旧， 每年计提 10％的折旧，如果企业采用加速折旧办法，确定使用期 限为 5 年，按直线法计算，每年应提取 20％的折旧，这样使成本 增加了一倍折旧费用，利润则减少了相应数额，在计算企业应交 所得税时，要将因为加速折旧而减少利润的部分计算出所得税， 在会计处理时，一方面记入“应交税金”科目的贷方，一方面记入 “递延税款”科目的借方。 这样连续计算五年后，第六年起该项固定资产折旧已经提足， 不需再计提折旧，因此会导致利润增加，增加应交所得税，这时， 会计处理上再冲减前五年多交纳的税款，记入“递延税款”科目的 贷方，等到第十年时，正好冲销为零。 目前采用递延法计算的企业不多，会计报表上设置了此项内 容，多数企业反映为零。 第四节 所有者权益 所有者权益是企业投资人对企业净资产的所有权，即所有者 权益是投资者对企业资产减去负债以后剩余部分资产的要求权。 所有者权益和负债都是对企业资产的要求权，在资产负债表 上一同反映在右方，但是，负债和所有者权益之间又存在着明显 的区别。 第一、性质不同。负债是在经营或其他事项中发生的债务， 是债权人对其债务的权利；所有者权益是投资者对投入资本及资 本的运用所产生的盈余或亏损的权利。 第二、偿还期限不同。负债一般有一定的到期日，必须于到 期日偿还；所有者权益在企业持续经营的情况下，除转让外，一 般不能收回投资，只有在企业解散清算时，其破产财产在偿付了 破产费用、债权人的债务等以后，如有剩余财产，才可能还给投 资者。 第三、享受的权利不同。债权人只享有到期收回本金和固定 的利息的权利，而无权参与企业的管理及企业收益分配；所有者 权益除了可以获得收益外，投资人还可依法参与经营管理。 从会计核算角度看，不同组织形式的企业，在资产、负债、 收入、费用和利润的会计核算中一般没有很大原则区别，但在所 有者权益的核算上却差别较大，尤其是股份有限公司对所有者权 益的核算，比其他类型的企业更为复杂，因为涉及到每个股东以 及其他相关人的利益，不仅在会计规定上，而且从法律上作了较 详细的规定。 在我国现行的会计制度及核算中，为了反映所有者权益的构 成，便于投资者和其他报表使用人了解企业所有者权益的来源及 其变动情况，将所有者权益分为实收资本、资本公积、盈余公积 及未分配利润四个部分，在资产负债表上，相应分别单独列项予 以反映。 一、实收资本 实收资本是企业实际收到的投资者投入资本。设立企业法人 必须要有必要的资产，对此，国家明确规定，企业申请开业必须 具备符合规定并与其生产经营服务规模相适应的资金数额，还对 各类公司注册资本的最低限额作了明确规定。 我国对企业资本金实行验资登记注册办法，即企业申请开业 领取法人营业执照前，必须经法定的验资机构验资并出具证明验 证资本金已经足额到账，方准予发照，这就从法规上确定了企业 注册资金一般应与实收资本相一致。 国家规定，股份有限公司的注册资本最低限为 1000 万元，有 外商投资的公司的注册资本不少于 3000 万元，生产经营性有限责 任公司最低注册资本为 50 万元，商业和物资批发性有限责任公司 最低注册资本为 50 万元，商业零售性有限责任公司最低注册资本 为 30 万元，科技开发、咨询和服务性有限责任公司最低注册资本 为 10 万元。 国家对中外合资经营企业合资各方出资另有规定。合营各方 应当在合营合同中订明出资期限，并应当按照合营合同规定的期 限缴清各自出资额。合营合同中规定一次缴清出资的，合营各方 应当从营业执照额签发之日起六个月内缴清。合营合同中规定分 次缴付出资的，合营各方第一期出资不得低于各自认缴出资额的 １５％，并且应当在营业执照签发之日起三个月内缴清。因此中 外合资经营企业其实收资本可以在一定期限内低于注册资本，表 明尚有一部分投入资本没有到位。 信贷人员对企业的资本金是否足额到位，与注册资本一致， 是审阅报表时的一个重要方面，实收资本低于注册资本，表明企 业应投入的资金尚有差额，其应负的法律责任尚未履行完毕。企 业实收资本比原注册资金数额增减超过２０％时，应持验资证明， 向原登记主管机关申请变更登记。 信贷人员对企业设立时投资人的出资方式有必要进行深入了 解，这是审阅报表时另一个重要方面。所谓出资方式是指各方投 资者认缴资本所采用的方式。出资方式包括货币资金方式出资， 实物方式出资和无形资产方式出资，出资方式所以重要是因为它 关系到企业成立后，是否有足够的流动资金保证生产经营的需要。 如果企业注册资金中以实物和无形资产方式出资的比重过高，那 么企业投入运营后势必没有一定数量的营运资金作保证。这是当 前不少企业刚刚设立就申请贷款的主要原因之一。目前国家仅就 无形资产出资方式作出了比例上的规定，对实物方式没有比例规 定，银行信贷人员应针对不同企业、生产经营和服务规模进行综 合分析、测算企业未来生产经营中的资金需求，判断企业发展前 景。 银行对新设立的企业是否存在虚假验资和抽逃资本金的情况 也应予以注意，虚假验资的表现形式较多，比较稳蔽，如伪造银 行进账凭证，对实物低价高报、以次充好等。所谓抽逃资本金， 现在并没有确定的统一认识，但主要是转移资金、实物等。目前 这种现象比较普遍，为防止这类问题，银行信贷人员不能过分地 相信新设立企业的资产负债表和出示的验资证明，应该结合实地 勘察进行分析判断。 投资者投入资本按其投资者划分，包括国家资本、法人资本、 个人资本和外商资本四类，原集体企业执行新会计制度转换时还 有一类城镇集体资本金。 国家资本金指有权代表国家投资的政府部门或者机构以国有 资产投入企业形成的资本金。1993 年 7 月开始执行新的会计制度 时，国有企业都通过会计制度转换，将原固定资金、流动基金， 以及专用基金结余等转为国家资本金。1994 年国家又对国有企业 进行清产核资、消化潜亏以及固定资产评估,进一步核实国家资本 金,部分企业集团被当地有权代表国家投资的政府以文件形式授 予了国有资产经营权。 法人资本是指其他法人单位以其依法可以支配的资产投入企 业形成的资本金。 个人资本金是指社会个人或者本企业内部职工以个人合法财 产投入企业形成的资本金。 外商资本金是指外国投资者以及我国香港、澳门和台湾等地 区投资者投入企业形成的资本金。 集体企业在 1993 年执行新会计制度时，对原企业的公基金等 属于集体所有的部分，因其既不是国家资本金，又非其他法人投 入，更不是个人和外商投入的，所以规定其单独列为城镇集体资 本金，仍然归企业集体所有。 以上几项内容构成了企业的实收资本，一般情况下，企业各 期、各年的资产负债表中实收资本项目金额都比较稳定。当企业 的实收资本发生重大变化时，企业必须在财务报告中予以说明， 详细披露增减变化的原因，来源与去向。 二、资本公积 资本公积是企业一种储备形式的资本。资本公积的主要来源 是资本溢价（或股票溢价）、资本折算差额、法定财产重估增值以 及接受捐赠的资产等。资本公积可以按照法定程序规定，转增资 本金。 资本溢价是指企业增加注册资本时，投资人所实际缴付的出 资额大于认缴注册资本的差额。一般是在企业重组并有新的投资 者加入时产生，当企业发生这种情况时，为了维护原有投资者的 权益，新加入者的实际出资额并不一定全部作为实收资本处理,这 主要是由两个方面的原因形成的：第一、企业创立时，要经过筹 建、试生产经营、开辟市场等过程，从投入资金，到取得投资回 报，既需要时间，还要承担投资风险，在这个过程中，资本利润 率很低，当企业进入正常生产阶段后，资本利润率一般要高于初 创阶段，这个较高的资本利润率是以初创时必要的垫支资本带来 的，企业创办时的投资人为此付出了代价，所以相同数量的投资， 由于投入企业时间不同，对企业的影响程度不同，由此带给投资 者的权力也不同，新加入的投资者必须付出大于原有投资者的出 资额。第二、企业在经营过程中实现的利润，其中一部分留在企 业形成留存收益，属于投资者权益，但并未转入实收资本，新加 入的投资者一旦入资后，将与原投资者共享这部分留存收益，如 果用相同的出资额去享有这部分留存收益，显然这对原投资者是 不公的，这就要求新加入者必须付出大于原有投资者的出资额， 才能取得与原有投资者相同的投资比例，这大于部分应作为资本 公积。 股票溢价是股份公司按超出股票面值的价格发行股票来筹集 股本，它是资本溢价在股份公司的一种表现形式，它表明新加入 的股东，每购一股付出的资金要高于原有股东的股票面值，才能 取得与原有股东相同的权力。企业溢价发行股票取得的收入，扣 除发行的手续费、佣金等，相当于股票面值部分作为股本，超出 股票面值部分作为资本公积。 资本折算差额一般是合资企业在收到外币投资时，与合资合 同约定的汇率不一致而产生的差额，这部分差额作为资本公积。 法定财产重估增值是指企业按国家法令对企业资产重新估价 时，资产的重估价值高于原账面价值部分。企业各项财产物资应 当按照取得时的实际成本计价入账，一般不得调整其账面价值。 目前国家有关规定中涉及到的对企业财产重估的情况有：国有资 产产权变动时要对企业财产进行重估；企业进行股份制改造时， 应对企业财产进行评估。评估增值部分作为资本公积。 企业接受捐赠的资产，作为捐赠人一方，也是对企业的一种 投资行为，但是捐赠人的投资并不谋求对企业资产提出要求的权 力，同时也不因捐赠行为对企业承担责任，所以捐赠人的这种投 资不形成企业的实收资本，但其终究是对企业的一种投资，增加 了企业的资产，也形成了企业权益的增加，因此，国家规定企业 接受损赠的资产作为资本公积。 从资本公积的构成内容及来源，可以看出资本公积是所有者 权益中的重要一部分。在一定时期资本溢价或股本溢价可以给企 业带来较多的资金进入企业，改变企业所有者权益的结构，扩大 资产规模，这是当前许多企业进行资产重组或股份制改造所能带 来的直接利益。企业如果能得到捐赠，不管是货币资金，还是实 物财产，在不增加实收资本的条件下，也可以增加资产，有利于 生产经营的改善。固定资产评估增值而增加的资本公积，它的直 接结果并没有给企业带来资金的流入，所以国家规定只在企业产 权发生变动或股份制改造时准予评估，以便核实资产价值，引入 新的投资者。目前仅国有企业能够执行这些规定，并受到监督， 对其它各种类型的企业则无法进行有效监督，所以当遇到这类型 企业因资产评估增值而增加资本公积时，应该予以特别注意，防 止通过资产评估增加资本公积，进而转增资本金，特别是这种评 估往往存在较严重的高估资产价值行为。 三、盈余公积 盈余公积是企业从税后利润中提取形成的公积金，包括法定 盈余公积金和公益金，按照公司法成立的企业还可以提取任意盈 余公积，法定盈余公积和任意盈余公积组成了一般盈余公积。在 资产负债表上表现形式是盈余公积总额之下，单独列示公益金数 额。 一般情况下，企业提取法定盈余公积，按当年税后利润的 10 ％提取，当法定盈余公积累计额已经达到注册资本的 50％时可以 不再提取。公益金按税后利润提取，其比例一般不超过法定盈余 公积。任意盈余公积提取由公司制企业自行决定。 公益金的用途是用于职工福利设施的支出，如购买职工宿舍、 托儿所、理发室等，并按照支出的数额将公益金转为法定盈余公 积。 企业提取的法定盈余公积和公司制定企业提取的任意盈余公 积主要用于弥补亏损或转增资本。 当企业发生亏损时，弥补亏损的渠道主要有三条：一是用以 后年度税前利润弥补，国家规定，企业发生亏损时，可在五年之 内用税前利润弥补；二是用以后年度税后利润弥补，即企业在规 定的五年内用税前利润未弥补完的，其差额则用所得税后的利润 弥补；三是以盈余公积弥补亏损。 当企业盈余公积达到一定额度，需要增加资本金时，可经过 法定程序用盈余公积转增资本，转增后留存的盈余公积的数额不 得少于注册资本的２５％。 资产负债表上盈余公积项目是反映企业盈余公积的结存数， 是企业所有者权益的一个组成部分，表明企业生产经营资金的一 个来源。企业提取盈余公积，并没有将其资金以货币资金形式单 独存放，而是仍存在于企业，可能表现为货币资金，也可能表现 为存货或固定资产等。提取的盈余公积，一般不得用于向投资者 分配利润或股利。所以，盈余公积的提取实际上是对企业当期实 现利润在向投资者分配时的一种限制。提取的盈余公积构成了所 有者权益的一部分，无论用于弥补亏损还是用于转增资本金，都 是企业所有者权益内部结构的转换，并不引起所有者权益总额的 变动。 四、未分配利润 未分配利润是企业实现的利润在扣除应交纳的所得税，提取 盈余公积和向投资者分配利润后的余额，是留待以后年度进行分 配的结存利润，也是所有者权益的组成部分。相对于所有者权益 的其他部分来说，企业对未分配利润的使用分配有较大的自主权。 在资产负债表中，未分配利润如为负数，则表示为未弥补的亏损。 第五节 资产负债表补充资料 　　资产负债表补充资料是资产负债表的组成部分，设在表的下 端，它是资产负债表正式项目之外的资料，资产负债表补充资料 所反映的内容对于报表的使用者有着重要的意义，有助于揭示资 产负债表各项目没有反映出来的内容，可以帮助报表使用者正确 理解和分析企业财务状况。 目前，各行业资产负债表的补充资料没有规定统一的内容， 各行业补充资料的条目多少也不一致。综合各行业资产负债表的 补充资料内容，大致应反映以下八项内容的期末数额： １.已贴现的商业承兑汇票； 　　２.已包括在固定资产内的融资租入固定资产原价； 　　３.库存商品期末余额； 　　４.商品削价准备期末余额； 　　５.国家资本； 　　６.法人资本； 　　７.个人资本； ８.外商资本。 　　已贴现的商业承兑汇票反映的是以企业已经收到的商业承兑 汇票到银行办理贴现，而票据尚未到期解付的金额。企业持有的 应收票据在到期前，如果出现资金短缺，可以持未到期的票据向 企业的开户银行申请贴现。贴现是指商业汇票的持票人在汇票到 期日前，为了取得资金将票据转让给银行的票据行为。银行将票 面金额扣除贴现利息后的余额付给持票人（贴现申请人）。如果贴 现的是商业承兑汇票，当汇票到期，贴现银行应提前几天向票据 的承兑人开户银行发出通知委托其收款，若款项收回，则持票人 因贴现而产生的或有负债消除；其承兑人账户中无款，票据退回 到贴现银行，贴现银行立即从贴现申请人账户内收取票款，贴现 申请人账户内无款可收时，则转为逾期贷款。所以持票人申请贴 现后，仍承担着潜在的债务责任，必须在补充资料中予以揭示。 　　目前人民银行准予办理贴现的仅限于银行承兑汇票，商业承 兑汇票不能办理贴现，所以目前资产负债表补充资料中此项一般 没有数额。 　　已包括在固定资产内的融资租入固定资产原价，反映的是企 业在融资租赁期内，尚未付清所有费用，没有办理产权转移手续 的固定资产价值。它有助于分析企业的长期负债。 　　库存商品期末余额和商品削价准备期末余额是商品流通企业 资产负债表补充资料的内容，分别反映企业期末存货的商品价值 和期末商品削价准备的数额。由于商品削价准备是从销售成本中 预提出来的，在编制报表时，其余额与存货合并，抵减了存货的 账面价值，所以在补充资料中揭示，以便分析其余额及与存货的 比例关系。 　　国家资本、法人资本、个人资本及外商资本是构成实收资本 的四类不同属性的资本金，分别在补充资料中反映可以揭示其构 成比例。 　　除此之外，资产负债表下的补充资料中还经常包含下述内容： 对外担保金额，诉讼中金额等内容。这些金额和事项实际上表明， 企业在未来的时日，有可能必须履行对外支付的责任，因此，它 们构成了企业的或有负债。如果数额较大，有必要进一步了解这 些事项的具体内容，以估计其对本期和未来期间企业经营状况的 影响。 第三章 损益表及其附表 第一节 信贷人员如何看待损益表 　　一、损益表及其作用 　　（一）损益表的基本内容 　　损益表又称收益表或利润表，是反映企业一定期间生产经营 成果的会计报表。损益表把一定时期的营业收入与同一会计期间 相关的营业费用进行配比，计算出企业一定时期的税后净利润。 　　“收入-费用＝利润”方程式所包含的经济内容是损益表项目 形成的依据。收入项目包括各种收入，如产品销售收入，其他业 务收入等。费用（成本）类项目包括各种费用、成本以及从收入 中补偿的各种税金及附加，如产品销售成本、产品销售费用、产 品销售税金及附加、管理费用、财务费用等。损益类项目包括营 业利润、投资收益、营业外收入、营业外支出、利润总额、净利 润等。 　　（二）损益表的作用 　　损益表是会计报表中的主要报表，信贷人员应在信贷业务中 对其充分利用。通过损益表反映的收入、成本和费用等情况，能 够反映企业生产经营的收益情况、成本耗费情况，表明企业生产 经营成果；同时，通过损益表提供的不同时期的比较数字（本月 数、本年累计数、上年数），可以分析企业今后利润的发展趋势及 长期获利能力。这些信息都将成为信贷决策十分重要的依据。 　　二、损益表的局限性 　　信贷人员在充分利用损益表所提供的财务信息的同时，也应 看到损益表自身的局限性，应把损益表与其他报表及相关资料紧 密联系起来进行综合分析，以得出正确结论。损益表的局限性主 要表现在以下方面： 　　（一）仅以利润的大小作为衡量企业经营成果的唯一标准有 其不合理之处。 　　１.没有考虑利润的取得时间。例如：今年获利１００万元和 明年获利１００万元，哪一个更符合企业的目标？不考虑货币的 时间价值，就难以作出正确判断。 　　２.不能反映获得利润与投入资本额的关系。例如：同样获得 100 万元利润，一个企业投入资本５００万元，另一个企业投入６ ００万元，不与投入的资本额联系起来，就难以作出正确判断。 信贷人员应考虑企业利润与投入资本的关系，分析企业财务政策 是否考虑了投入产出比的合理性。 ３.不能反映获得利润与所承担风险大小的关系。例如：同样 投入５００万元，本年获利１００万元，一个企业的获利已全部 转化为现金，另一个企业则全部是应收账款，有发生坏账损失的 可能。显然，两个企业的风险大小有很大差别。信贷人员应充分 考虑利润与其所承担风险的关系，分析企业的利润构成中有多少 高风险成份。 　　（二）权责发生制的原则使损益表体现的经营成果不能代表 企业的真正支付能力。 　　根据权责发生制的原则编制的损益表所揭示的盈利能力不能 完全体现企业的现金流转情况，虽然许多应计的收入和分摊的费 用都列入了损益表的有关项目中，但是，它并不形成企业的资金 流动，不能反映企业的现金支付能力。例如：折旧费用，虽然它 列入了成本中，但并未形成现金流出，反而是企业“现金”的一种 来源。损益表的这种局限性具体表现在： 　　１.未能反映出盈利企业可能出现支付能力不足的可能。损益 表中反映出盈利的企业通常现金流转比较顺畅，但也可能由于抽 出过多现金而发生临时流转困难，例如付出股利、偿还借款、更 新设备等。此外，存货的变质、财产失窃、坏账损失、出售固定 资产损失等，会使企业失去现金，并引起周转的不平衡。使盈利 企业出现资金短缺，支付能力不足的局面。 　　２.未能反映出亏损企业所处的境地。从长期的观点看，亏损 企业的现金流转是不可能维持的。从短期来看，又分为两类：一 种是亏损额小于折旧额的企业，在固定资产重置以前可以维持下 去；另一种是亏损额大于折旧额的企业，不从外部补充现金将很 快破产。损益表只能反映企业亏损数额的大小，却无法反映企业 所处的境地。对亏损企业，信贷人员应认真区分其所处的境地， 以便采取不同的贷款管理方法及回收措施。 　　３.未能反映出企业扩大规模的能力。任何企业要迅速扩大经 营规模，都会遇到现金短缺的困难，企业首先应积极从内部寻找 扩充项目所需资金，然后考虑从外部筹集。信贷人员在审查由于 企业扩大规模需要而申请贷款的项目时，应突破损益表的局限性， 在预测项目未来盈利能力的同时，更多地分析该项目自有资金与 对外借款的合理比例，从银行风险与项目风险的角度考虑，将来 还本付息的现金流出不要超过将来的现金流入。否则，利息负担 会耗费掉扩建项目形成的现金流入，使项目在经济上失败，信贷 资产面临风险。 第二节 损益表的阅读与分析 　　一、损益表的基本格式 　　损益表是通过一定表格来反映企业的经营成果的。由于不同 的国家和企业对会计报表的信息要求不尽相同，损益表的具体项 目的排列也不完全一致。但目前比较普遍的损益表格式主要有多 步式损益表和单步式损益表两种。 　　（一）多步式 　　多步式损益表中的损益是通过多步计算而来的，通常分为如 下几步： 　　第一步：从销售收入（或营业收入）出发，减去销售成本（营 业成本），计算得出销售毛利。 　　第二步：从销售毛利中减去销售费用（或营业费用），计算出 营业利润。 　　第三步：在营业利润的基础上加减营业外收支，加减特别收 支，计算得出当期实现利润，即企业税前利润。 　　第四步：从税前利润中减去所得税，计算出当期净利润。 　　多步式损益表的优点在于，便于对企业生产经营情况进行分 析，有利于不同企业之间进行比较，更重要的是利用多步式损益 表有利于预测企业今后的盈利能力。目前我国企业的损益表就是 采用多步式格式。表３－１为工业企业多步式损益表的基本格式， 表３－２为商品流通企业多步式损益表的基本格式。 　　（二）单步式 　　单步式损益表是将当期所有的收入加在一起，然后将所有的 费用加总在一起，通过一次计算求出损益，是表述企业经营成果 的一种最简单的形式。它只按收入与费用汇列 1，而不再区分收 入或费用的不同类型，因而表上反映不出如毛利（毛损）等这样 一些项目。单步式损益表的最大优点在于它的简明性，它以最简 单的有效形式为报表的使用者提供企业经营成果的重要信息。其 基本结构如表３－３所示。 表３－１ 损 益 表 编制单位： 年 月 单位： 项 目 行次 本月数 本年累计数 一、产品销售收入 减：产品销售成本 产品销售费用 产品销售税金及附加 二、产品销售利润 加：其他业务利润 减：管理费用 财务费用 三、营业利润 加：投资收益 补贴收入 营业外收入 减：营业外支出 加：以前年度损益调整 四、利润总额 减：所得税 五、净利润 表 3—2 损 益 表 编制单位： 年 月 　　单位： 项 目 行次 本月数 本年累计数 一、商品销售收入 减：销售折扣与折让 商品销售收入净额 减：商品销售成本 经营费用 商品销售税金及附加 二、商品销售利润 加：代购代销收入 三、主营业务利润 加：其他业务利润 减：管理费用 财务费用 汇兑损失 四、营利润 加：投资收益 补贴收入 营业外收入 减：营业外支出 加：以前年度损益调整 五、利润总额 减：所得税 六、净利润 表 3—3 损 益 表 编制单位： 　　年 月 单位： 收入类： 产品销售收入 其他业务收入 营业外收入 …… 费用、支出类 产品销售成本 产品销售费用 其他业务支出 （金额） 管理费用 财务费用 营业外支出 销售税金及附加 …… …… 利润（或亏损）总额 　　二、损益表项目的阅读 　　（一）“产品销售收入”项目，反映企业销售产品和提供劳务等 主要经营业务取得的收入总额。它是企业的主要经营业务收入， 包括销售产成品、代制品、代修品、自制半成品和提供劳务等所 取得的收入。 　　1.收入确认的时间。我国《企业会计准则》中明确规定：企 业应合理确认销售收入的实现，并将已实现的收入按时入账。企 业应当在发出商品、提供劳务，同时收讫价款或者取得索取价款 的凭证时，确认营业收入。长期工程（包括劳务）合同，一般应 当根据完成进度法或完成合同法合理确认营业收入。在会计实务 中，不同企业的营业活动各有特色，因此，对不同的交易存在不 同的处理方法，现行会计制度对于营业收入的确认，分别商品交 易和劳务交易作出了具体规定。信贷人员应对企业销售收入的确 认时间予以关注，不同的确认时间（尤其是跨年度时）会直接影 响到当期的账面损益，可能对会计信息的使用者产生误导。 　　2.收入确认的数额。销售收入作为企业在某一时期内所进行 的主要经营活动成果，应表示业已发生的实际或预期的货币资金 流入。但由于销售过程同时伴随着一定的不确定性，有时会发生 销售退回、销售折扣、折让等情况，销售收入不一定都按售价如 数计账和收回。因此，我们要关注企业销售业务中的销售退回、 销售折让和销售折扣对“产品销售收入”是否产生影响以及影响程 度如何。 　　（1）销售折扣。在赊销和商业信用情况下，为了推销商品和 及时收回货款，企业往往给客户一定的销售折扣。销售折扣分为 商业折扣和现金折扣。商业折扣是指企业根据市场供需情况，或 针对不同的顾客，在商品标价上给予的扣除。商业折扣对企业的 财务核算不产生影响。现金折扣是指债权人为鼓励债务人在规定 的期限内付款，而向债务人提供的债务扣除。现金折扣通常发生 在以赊销方式销售商品及提供劳务的交易中。企业为了鼓励客户 提前偿付货款，通常与债务人达成协议，债务人在不同期限内可 享受不同比例的折扣。现金折扣的核算有总价法、净价法和混合 法三种方法。 　　在总价法下，销售收入和应收账款按发票金额全数入账，现 金折扣只有当顾客在折扣期内支付货款时才予确认，在损益表上， 销售折扣列为销售收入的减项----“销售折扣与折让”。 　　在净价法下，销售收入按发票金额扣除现金折扣后的净额入 账，如果顾客未能在折扣期内付款，未能获得现金折扣，则该部 分金额可作为销售折扣的收入处理。 　　在混合法下，销售发生时，营业收入按发票金额扣除现金折 扣后的净额入账，应收账款按发票金额全数入账，其差额记入“备 抵销售折扣”账户。收到货款时，除全部冲销“备抵销售折扣”账户 的金额外，再根据顾客实际获得的折扣情况进行账务处理。没有 获取折扣或获取的折扣的实际数小于备抵数时，作为销售折扣收 入处理。 　　（2）销售退回。销售退回是指购买者由于商品质量或规格等 不符合规定要求，而将已购买的商品退回给出售单位的事宜。发 生销售退回时，无论是本年销售的产品还是以前年度销售的产品， 均应冲减当月的销售收入和销售成本。 　　（3）销售折让。销售折让是指由于商品质量或规格等不符合 规定的要求，销售单位同意在商品价格上给予的减让。通过“销售 退回与折让----销售退回”核算。 　　在阅读“产品销售收入”项目时，信贷人员必须注重了解企业 产品销售收入的具体情况，可结合企业相应的内部报表《产品销 售收入明细表》（见表 ，表 3—）进行分析。了解产品销 售收入计划的完成情况，根据明细资料进一步分析各种产品的计 划完成程度并分析其原因；分析各种产品销售收入在总销售收入 中的比重及其上升或下降的幅度，进而了解企业产品结构的合理 性；通过对企业销售收入增长速度的了解，判断企业的经营状况 和发展前景，还可以将企业销售收入的增长速度与同行业其他企 业进行比较，以进一步评价该企业增长速度的快慢和未来发展能 力的强弱。 　　（二）“产品销售成本”项目，反映企业已销售的产品和提供的 劳务等主要经营业务的实际成本。包括直接材料、直接人工费和 制造费用。直接材料指企业生产经营过程中实际消耗的原材料、 辅助材料、设备配件、外购半成品、燃料、动力、包装以及其他 直接材料；直接人工费,指直接参加产品生产的工人工资、奖金、 津贴、补贴以及按生产工人工资总额和规定的比例(14％)计算提 取的职工福利费；制造费用指企业各生产单位（如生产车间、分 厂）为组织和管理生产而发生的各项间接费用，包括管理人员工 资和福利费、折旧费、修理费、办公费、劳动保护费、机物料消 耗、水电费以及其他制造费用。 　　（三）“产品销售费用”项目，反映企业在销售产品、自制半成 品和提供工业性劳务过程中发生的各项费用，以及专设销售机构 的各项经费。具体包括的内容有：应由企业负担的包装费、运输 费、装卸费、保险费、展览费、广告费、租赁费（不包括融资租 赁费）和销售服务费用；销售部门人员工资、福利费、差旅费、 办公费、折旧费、修理费、物料消耗和其他经费。产品销售费用 属于期间费用，在发生的当月就计入当期损益。 　　企业在确定成本、费用时要遵循权责发生制原则，即凡应属 于本期的收入和费用（成本），不论其款项是否已经收到或支付， 均应作为本期的收入和费用（成本）处理；反之，凡不属于本期 的收入和费用（成本），既使其款项已在本期收到或付出，也不应 作为本期的收入或费用。 　　在阅读产品销售成本、费用项目时，信贷人员可结合企业相 应的内部报表获得更为详细的信息。通过《产品生产、销售成本 明细表》（见表 3--5）可以了解产品成本升降变动和企业产品品 种结构变动情况，分析企业产销之间的比例关系和销售合同计划 执行情况；通过对《主要产品单位成本表》（见表 3--6）的分析， 可以揭示企业单位成本和各成本项目本期实际与上年平均、本年 计划以及与生产同种产品企业之间比较成本的升降情况，从而判 断企业的成本管理水平以及企业主要产品的市场竞争能力，为信 贷决策提供参考。 　　（四）“产品销售税金及附加”项目，反映企业已销售产品和提 供劳务等主营业务应负担的消费税、城市维护 XX 税、资源税和 教育费附加。 表 3— 产品销售收入明细表—按产品 编制单位 XX 企业 1996 年度 单位：元 1994 年实际 1995 年计划 1995 年实际 项目 金额 比例% 金额 比例% 金额 比例 % 甲产品 1000000 40 1000000 900000 25 乙产品 1250000 50 1500000 50 1800000 50 丙产品 250000 10 500000 900000 25 合计 2500000 10 3000000 100 3600000 100 表 3— 产品销售收入明细表—按年度 编制单位 XX 企业 1996 年 12 月 31 日 年度 产品销售收入（元） 定基增长速度（%） 环比增长速度（%） 1992 年 1652000 1993 年 1820000 12 12 1994 年 2074800 14 1995 年 2448264 18 1996 年 2913430 19 　　（五）“其他业务利润”项目，反映企业除销售产品和提供劳务 等主营业务外的其他业务收入扣除其他业务成本、费用、税金后 的利润（如为亏损以负数反映）。工业企业的其他业务收入主要包 括：技术转让、固定资产及包装物出租、材料销售、无形资产转 让、运输等非工业性劳务收入等。 　　（六）“管理费用”项目，反映企业行政管理部门为组织和管理 生产经营活动而发生的各种费用。具体包括的内容有：工会经费、 职工教育经费、业务招待费、税金、技术开发费、无形资产摊销、 咨询费、诉讼费、开办费摊销、坏账损失、公司经费、上交上级 管理费、劳动保险费、待业保险费、董事会会费以及其他管理费 用。其中： 　　１.业务招待费是指企业为业务经营的合理需要而支付的实 际应酬费用。业务招待费在下列限额内据实列入管理费用：全年 销售净额（扣除折扣、折让后的净额，下同）在 1500 万元以下的, 不超过销售净额的 5‰;全年销售净额超过 1500 万元但不足 5000 万元的,不超过该部分的 3‰;超过 5000 万元但不足 1 亿元的,不 超过该部分的 2‰;超过 1 亿的,不超过该部分的 1‰。 　　２.劳动保险费指离退休职工的工资和退休金（包括按照规定 交纳的离退休统筹金）、价格补贴、医药费（包括离退休人员参加 医疗保险交纳的医疗保险基金）、职工死亡丧葬补助费及抚恤费、 按规定支付给离休干部的各项经费。 　　３.待业保险费是指企业按照国家规定交纳的待业保险基金。 　　４.董事会会费是指企业最高权力机构及其成员为执行职能 而发生的各项费用，包括差旅费、会议费等。 　　５.技术开发费是指企业研究开发新产品、新技术、新工艺所 发生的新产品设计费、 表 3—5 产品生产、销售成本明细表 编制单位：XX 企业 1996 年 12 月 31 日 单位：元 期初结存 生产量 销售量 单位生产成本 生产总成本 销售成本 期末 结存 产品名称 规 格 计 价 单 位 数量 1 成本 2 本年 计划 3 本 月 实 际 4 本年 累计 5 本年 计划 6 本 月 实 际 7 本 年 累 计 8 上年 平均 实际 成本 9 本年 计划 10 本月 实际 11 本年 累计 实际 平均 12 按上年 实际平 均单位 成本 13= 5×9 本年 计划 总成 本 14= 4×10 本月 实际 总成本 15= 4×10 本年 实际 总成 本 16= 5×12 本月 实际 17 本年累 计实际 18 数量 19 成 本 20 主要产品合 计 24360 19840 22112 其中： 产品 件 50 1050 480 50 560 480 55 570 21 20 11760 9840 1000 11312 1115 11551 40 811 产品 台 10 1050 100 9 120 100 10 123 105 100 90 12600 10000 10800 912 11212 7 638 … 非主要产品 合计 768 682 792 其中： 产品 件 3 96 22 2 24 22 3 23 32 31 33 768 682 792 99 756 4 132 … 全部产品合 计 25128 20522 22904 表 3—6 主要产品单位成本表 编制单位：XX 企业 1996 年 12 月 31 日 单位：元 产品名称 B 产品 本年计划产量 100 规 格 本年实际产量 9 计量单位 台 本年累计实际产量 120 销售单位 成本项目 行次 上年实 际平均 本年计划 本月实际 本年累计 实际平均 直接材料费 直接人工费 制造费用 1 2 3 60 14 31 57 13 30 56 58 合计 105 100 90 主要技术 经济指标 计量 单位 用量 用量 用量 用量 A 材料 B 材料 工 时 公斤/件 公斤/件 小时/件 300 60 67 225 60 67 198 64 65 200 66 68 　　工艺规程制定费、设备调试费、原材料和半成品的试验费、 技术图书资料费、未纳入国家计划的中间试验费、研究人员的工 资、研究设备的折旧、与新产品试制、技术研究有关的其他经费、 委托其他单位进行科研试制的费用以及试制失败的损失等。 　　６.税金是指企业应缴纳的房产税、土地使用税、车船使用税 和印花税的税额。 　　管理费用也属于期间费用，在发生的当期就全部、一次从当 期损益中扣除。 　　在企业经营管理中，管理费用主要是通过预算进行控制。信 贷人员可以结合企业内部报表《管理费用明细表》（见表 3—7） 进行分析，通过管理费用预算数和实际发生数的比较，通过它可 以分析预算执行情况，发现问题、分析原因。信贷人员对管理费 用的分析不能仅从某项费用绝对数的增减来评价企业控制费用的 业绩，一定要联系经营业务量来进行评价。一般情况下，凡行业 财务制度中有开支规定和提取标准的费用项目，应着重分析该项 目是否按规定开支、提取；凡无开支和提取标准的费用项目，与 同行业进行比较或根据费用的增长速度与业务量的增长速度相比 较来加以判断。 　　（七）“财务费用”项目，反映企业为筹集生产经营所需资金而 发生的各项费用。具体包括的内容有：利息净支出（减利息收入 后的差额）、汇兑净损失（减汇兑收益后的损失）、金融机构手续 费以及筹集生产经营资金发生的其他费用等。财务费用的高低可 以反映企业筹资成本的高低。财务费用也属于期间费用，须在发 生的当期就计入当期的损益。信贷人员应该对欠息企业“财务费用” 的核算予以关注，当期的应付未付利息应记入“财务费用”（项目 XX 期记入工程成本），否则会出现账面利润虚增的情况。阅读财 务费用项目时，应当将财务费用的增减变动和企业的筹资活动联 系起来，分析财务费用增减变动的合理性和有效性，发现其中存 在的问题。 　　（八）“投资收益”项目，反映企业以各种方式对外投资所取得 的净收益。即投资收益与投资损失相抵后的净额。投资收益是指 企业为了合理有效地使用资金以获取经济收益，除了进行正常的 生产经营活动外，将资金用于债券、股票或其他资产投资等所取 得的收益，包括分得的投资利润、债券投资的利息收入、认购的 股票应得的股利以及收回投资时发生的收益或损失等。如果为投 资损失，则以负数反映。可以通过企业内部报表--《投资收益明 细表》（见表 3--8）了解企业对外投资获取收益和损失的情况，通 过该表可以了解企业对外投资所获取的收益和损失的具体结构和 增减变动情况，也可结合有关报表的指标分析投资收益率的变动 情况，以判断企业投资方向是否正确、投资收益状况是否良好。 表 3—7 管理费用明细表 编制单位：XX 企业 1996 年 12 月 31 日 单位：元 项目 本年计划 本年实际 节（-）或超 （+） 1.工资 200000 210000 10000 2.职工福利费 28000 29400 1400 3.折旧费 35000 35000 0 4.办公费 6000 7200 1200 5.差旅费 10000 11000 1000 6.保险费 700 600 -100 7.工会经费 7800 9600 1800 8.业务招待费 8000 12000 4000 9.低值易耗品摊销 10000 12000 2000 10.物料消耗 5000 5500 500 11.递延资产摊销 6000 6000 0 12.车船使用费 3000 3000 0 13.房产税 500 500 0 14.印花税 60 40 -20 15.其他 2000 1500 -500 合计 322060 343340 21280 　　（九）“补贴收入”项目，反映企业取得的各种补贴收入，如亏 损补贴收入。 　　（十）“营业外收入”项目，反映企业与生产经营活动没有直接 关系的各种收入。营业外收入并不是由企业经营资金耗费所产生 的，不需要企业付出代价，实际上是一种纯收入，不可能也不需 要与有关费用进行配比。这种收入虽然与生产经营活动没有多大 关系，但从企业主体来考虑，同样对企业利润总额产生影响，引 起利润总额的增加。营业外收入的内容具体包括：固定资产盘盈 和出售净收益、罚款收入、因债权人的原因确实无法支付而按规 定程序经批准后转作营业外收入的应付款项、教育费附加返还款 等。其中固定资产盘盈收入是指企业在进行财产清查盘点中盘盈 的固定资产重置完全价值扣减估计折旧的差额；出售固定资产收 益是指企业对不需用的固定资产变卖处理获得的变卖收入，扣除 实际发生的清理费用后与固定资产净值的差额。营业外收入应当 按照实际发生的数额进行核算。发生营业外收入时，直接增加企 业利润总额。 　　（十一）“营业外支出”项目，反映企业经营业务以外的支出。 营业外支出不属于企业生产经营费用，与企业生产经营活动没有 直接的关系，但按照规定应从企业实现的利润总额中扣除。营业 外支出的内容具体包括：固定资产盘亏报废毁损和出售的净损失、 非常损失、公益救济性捐赠、赔偿金、违约金等。其中固定资产 盘亏、毁损净损失是按原价扣除累计折旧、过失人及保险公司赔 款后的差额；固定资产报废净损失是指清理报废的固定资产变价 收入减清理费用后与账面净值的差额；非常损失是指企业由于特 殊原因，如自然灾害造成的各项资产净损失，包括由此引起的直 接损失（扣除保险赔偿和残值）、停工损失和善后清理费用。 表 3—8 投资收益明细表 编制单位：XX 企业 1996 年 12 月 31 日 单位：元 项目 行 上年实际 本年实际 一.投资收入 1 1.债券投资收入 2 500000 780000 2.股票投资收入 3 3.其他投资收入 4 200000 380000 投资收入合计 5 700000 1160000 二.投资损失 6 1.债券投资损失 7 2.股票投资损失 8 3.其他投资损失 9 100000 投资损失合计 10 100000 投资净收入（净损失以“-”号表示） 11 700000 1060000 　　由于营业外收入和营业外支出所包括的项目互不相关，在损 益表中营业外支出和营业外收入分别反映，不能象其他业务利润 一样，直接以收入净额的方式列示。 　　由于营业外收支项目是会计准则和财务通则统一规定的，在 阅读“营业外收入”和“营业外支出”项目时，分析的重点是营业外 支出有无扩大开支范围、营业外收入取得的途径是否正当、各项 目的结构比重变化等。可以结合企业内部报表《营业外收支明细 表》分析其内容的列支是否符合财务制度的规定，是否做到严格 区分营业外收支与营业收支的界限，从而判断企业会计报表的可 靠性及可用性，判断企业内部控制制度的严格性以及经营思想的 健康性。 　　（十二）“以前年度损益调整”项目，反映企业调整以前年度损 益事项而调整的本年利润数额。 　　（十三）“所得税”项目，反映企业从当年损益中扣除的所得税 额。 　　１.所得税税率。1994 年开始实施的《企业所得税暂行条例》 中规定：作为企业所得税的纳税义务人，不论是国有企业、集体 企业、股份制企业还是私营企业、外资企业，都统一适用３３％ 的比例税率，这是我国企业所得税制度的一项重大改革。但《条 例》实施后，考虑到各类企业经营规模有大小，取得的生产经营 所得也有高低之分，如果都适用一个３３％的税率，会造成一些 中小型企业税收负担增加，因此，还需要确定较低的税率予以照 顾，作为逐步适用一个统一税率的过渡措施。１９９４年５月， 财政部、国家税务总局颁发的《企业所得税若干政策问题的规定》 确定了两档照顾性税率，即：对年应纳税所得额在３万元（含３ 万元）以下的企业，暂减按１８％的税率征收所得税；年应纳税 所得额在１０万元（含１０万元）以下至３万元的企业，暂减按２ ７％的税率征收所得税。 　　２.“利润总额”与“纳税所得”。由于会计与税收对损益计算的 目的不同，对于收入、费用、利润、资产、负债、所有者权益等 的确认与计量方法亦不同，所以按照会计方法计算的税前会计利 润（即损益表中的“利润总额”）与按照税收法规规定计算的“纳税 所得”会有差异。所得税数额是以对“利润总额”进行纳税调整后的 “纳税所得”为基础计算而来的。 　　３.应纳税所得额的计算。纳税人每一纳税年度的收入总额减 去准予扣除项目后的余额为应纳税所得额。 　　纳税人的收入总额包括： 　　（１）生产、经营收入； 　　（２）财产转让收入； 　　（３）利息收入； 　　（４）租赁收入； 　　（５）特许权使用费收入； 　　（６）股息收入； 　　（７）其他收入。 　　计算应纳税所得额时准予扣除的项目，是指与纳税人取得收 入有关的成本、费用和损失。下列项目，按照规定的范围、标准 扣除。 　　（１）纳税人在生产、经营期间，向金融机构借款的利息支 出，按照实际发生数扣除；向非金融机构借款的利息支出，不高 于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分准予 扣除； 　　（２）纳税人支付给职工的工资按照计税工资扣除； 　　（３）纳税人的职工工会经费、职工福利费、职工教育经费， 分别按照计税工资总额的２％、１４％、１.５％计算扣除； 　　（４）纳税人用于公益、救济性的捐赠，在年度应纳税所得 额３％以内的部分，准予扣除。 　　在计算应纳税所得额时，下列项目不得扣除： 　　（１）资本性支出； 　　（２）无形资产受让、开发支出； 　　（３）违法经营的罚款和被没收财物的损失； 　　（４）各项税收的滞纳金、罚金和罚款； 　　（５）自然灾害或者意外事故损失有赔偿的部分； 　　（６）超过国家规定允许扣除的公益、救济性捐赠及非公益、 救济性捐赠； 　　（７）各项赞助支出； 　　（８）与取得收入无关的其他各项支出。 　　由于不同行业业务性质的不同，损益表中列示的有关项目及 内容不完全一致，如商品流通企业的损益表与工业企业的损益表 有些项目就不一样，主要有： 　　“商品销售收入”项目，反映商品流通企业销售商品的销售收 入总额。它是商品流通企业的主要经营业务收入。包括自购自销 商品的销售收入、接受其他单位委托代销的收入。 　　“销售折扣与折让”项目，反映企业为销售商品及早收回货款 或因商品质量等原因给予买方的销售折扣和折让。具体地说，销 售折扣是指企业按合同规定为了及早收回货款而给予买方的现金 折扣，销售折让是因商品品种（质量等）原因而给予买方的价格 折让。 　　“代购代销收入”项目，反映企业接受其他单位委托以收取手 续费方式代购、代销商品取得的手续费收入，也包括企业代理进 出口业务取得的手续费收入。 　　“经营费用”项目，反映商品流通企业商品购、销、存过程中 所发生的各项流通费用。包括进货运杂费、装卸费、整理费、包 装费、保险费、展览费、仓储保管费、检验费、广告费、商品损 耗、进出口商品累计佣金、经营人员工资及福利费等。 　　“汇兑损失”项目，反映企业发生的汇兑业务净损失。如为净 收益，以负数反映。如果企业发生的汇兑损失数额较小，可并入 “财务费用”项目，这样处理即与前述工业企业损益表中的“财务费 用”项目内容一致。 　　三、损益表提供的信息 　　损益表提供的信息，既可以从表中所列项目中直接获取，也 可通过有关项目的内在联系分析取得，还可结合资产负债表提供 的资料进行综合分析评价。一般，损益表可直接提供如下信息。 　　（一）企业的获利能力。损益表中的“利润总额”反映了企业 的最终经营成果，即企业的税前利润，通过企业不同时期利润总 额的比较分析，可以评价企业当期盈利水平，并考察企业盈利的 发展趋势。 　　（二）企业利润的构成情况。损益表中的营业利润、产品销 售利润（商品流通企业为主营业务利润）等项目可以充分表明企 业利润总额的构成及影响因素。一般而言，营业利润反映了企业 各项业务经营的盈利水平，从中可以判断企业生产经营状况的好 坏以及变动趋势，特别是产品销售利润（或主营业务利润）是企 业利润的主要构成，如工业企业产品销售利润可以反映企业销售 产成品、自制半成品、代制品等主要经营业务的盈利数额。利用 产品销售利润资料，不仅可以对比分析，观察变动趋势，而且还 可以进行利润影响因素分析，如对产品销售收入、产品销售成本、 产品销售费用、产品销售税金及附加等进行分析，可以查明产品 销售利润变动的原因，为全面评价企业经营状况和盈利水平提供 重要依据。 　　（三）企业的销售能力和运营能力。损益表中的企业产品销 售收入不仅可以表明企业的经营规模，还可以显示企业实现销售 的能力和整体运营能力。如通过不同时期的销售收入的比较，可 以判断企业的销售增长趋势和市场状况；而结合资产负债表中的 有关项目进行对比分析则可以显示企业的运营能力，比较典型的 分析指标有应收账款周转率、存货周转率，其中应收账款周转率 可以衡量企业应收账款的流动程度，存货周转率反映企业的销售 能力和存货库存状况。这些内容可以反映企业管理水平的高低。 　　（四）企业投资收益水平。企业投资收益可以反映企业对外 投资所获得的报酬。在现代企业制度下，企业对外投资越来越多， 结合资产负债表中反映的对外投资数额分析，可以了解企业对外 投资的获利能力，从而判断企业对外投资的合理性。如果对外投 资获利较多，则表明企业对外投资是成功的，对增加企业利润甚 至企业长远发展非常有利；相反，如果企业对外投资虽多，而投 资收益很少甚至出现投资损失，则说明企业对外投资是需要重新 评价的，应考虑其对外投资风险的大小。 　　（五）企业净利润。企业净利润是利润总额扣除应上缴所得 税后的净额，是企业当年利润中所获取的可供分配利润的数额， 这也是企业当年全部可分配利润的主要来源。掌握这些信息可以 了解企业的积累水平及发展潜力。 　　损益表提供的信息还包括营业外收支等方面的情况。 　　上述信息对不同报表阅读者而言，似乎都是重点了解的对象， 因为企业的经营成果无论对企业有关方面的任何一方来说，都是 首要了解的信息。不过,对不同的报表阅读者而言,对损益表提供的 信息由于目的不同,也有所侧重。如投资者包括社会潜在投资者， 他们更关心企业盈利能力和净利润的信息；债权人主要关注企业 营业利润的变化情况，判断企业的偿债能力；有关政府部门既关 心利润总额和净利润信息，也关心引起企业利润变化的原因；对 企业经营者而言，除了总体盈利水平分析外，应更重视主营业务 利润的分析，因为主营业务作为企业经营重点，其利润水平如何 对企业总体盈利水平具有至关重要的影响。当然，这些侧重点， 也是相对而言，对其他项目也应注意阅读，即在重点阅读的同时， 还应进行全面阅读分析，以掌握企业全面经营情况和损益情况， 从而做出正确决策。 第三节 利润分配表 　　利润分配表是反映企业在一定期间（年度）净利润分配情况 和年末未分配利润情况的一张会计报表。它是资产负债表和损益 表的中间桥梁，一方面利润分配表是损益表的附表，对损益表提 供的净利润的分配去向作了进一步揭示，另一方面可以反映资产 负债表中所有者权益的变化情况。通过利润分配表可以了解企业 实现利润的分配情况或亏损的弥补情况，了解利润分配的构成以 及年末未分配利润的数额。信贷人员有时不重视利润分配表，读 懂利润分配表具有重要意义。 　　一、利润分配表的结构及各项目的内在联系 　　按照我国会计制度规定，我国企业利润分配表采用上下报告 式的结构，即按照净利润分配顺序及内容，从上至下，依次列示 净利润、可供分配的利润以及未分配利润。以工业企业为例，具 体结构如表３－9。 表３－9 利 润 分 配 表 编制单位： _____年度 　　单位： 项 目 行次 本年实际 上年实际 一、净利润 加：年初未分配利润 减：单项留用的利润 二、可供分配的利润 加：盈余公积补亏 减：提取盈余公积 应付利润 三、未分配利润 　　从上表结构可以看出，利润分配表各项目的列示，具有密切 的内在联系。可用下列公式表示： 未分配利润 = 可供分配利润 + 盈余公积补亏 - 提取盈余公积 - 应付利润 可供分配利润 = 净利润 + 年初未分配利润 - 单项留用的利润 　　二、利润分配表项目的阅读 　　以工业企业利润分配表为例，其列示项目及内容包括： 　　１.“净利润”项目，反映企业全年实现的所得税后的净利润。 本项目的数额应与“损益表”上“净利润”项目的“本年累计数”相一 致。 　　２.“年初未分配利润”项目，反映企业上年年未的未分配利润， 如为未弥补亏损，以负数反映。本项目数额应与上年利润分配表 “未分配利润”项目的“本年实际”数相一致。 　　３.“单项留用的利润”项目，反映企业按国家有关规定单项留 用的利润，包括留给企业的技术转让利润等。 　　４.“盈余公积补亏”项目，反映企业用以前年度提取的盈余公 积弥补亏损的数额。 　　５.“提取盈余公积”项目，反映企业从本年度实现的净利润中 提取的盈余公积（包括提取的公益金）。 　　盈余公积是指企业按照规定从净利润中提取的积累资金。企 业的盈余公积可以分为三种：一是法定盈余公积，公司制企业按 净利润的１０％提取，非公司制企业按不低于１０％提取，但此 项公积已达注册资本的５０％时可不再提取；二是任意盈余公积， 主要是公司制企业提取此项基金，按股东会决议提取；三是公益 金，公司制企业按净利润的５％——１０％提取，非公司制企业 按不超过提取法定盈余公积金的比例提取。 　　盈余公积的用途主要有以下几个方面： 　　（１）弥补亏损。企业发生亏损，一般应由企业自行弥补。 弥补亏损的来源大致有三条：一是用以后年度税前利润弥补，但 弥补期限不得超过５年；二是用以后年度净利润弥补，也就是说， 超过了税收规定的税前利润弥补期间，未弥补的以前年度亏损要 用所得税后利润弥补；三是用盈余公积弥补。 　　（２）增加资本（或股本）。国有企业用盈余公积转增资本， 由企业提出申请，报国家财政部门批准；公司制企业经股东会决 议，可以将盈余公积转为股本。在转股本时，要先办理增资手续， 并按股东原有股份比例结转，股份有限公司可采用发放新股或增 加每股面值的方法增加股本。无论是什么类型的企业，用法定盈 余公积转增股本时，以转增后留存的此项公积不少于注册资本的 ２５％为限。 　　（３）公益金主要用于企业集体福利设施，如兴建职工宿舍、 托儿所、理发室等。 　　６.“应付利润”项目，反映企业当年实现的利润中分配给投资 者或其他单位和个人的利润。 　　７.“未分配利润”项目，反映企业未作分配的净利润，有两层 含义，一是这部分净利润没有分给企业投资者，二是这部分净利 润未指定用途。 三、利润分配表提供的信息 　　利润分配表提供了企业当年税后利润分配去向和未分配利润 的情况。如果对利润分配表进行具体分析，可以获取更加丰富的 信息。 　　（一）可以分析企业利润分配是否符合国家规定。出现负数， 企业则不能进行后续分配。 　　（二）可以分析企业留存收益和向投资者分配利润的关系。 向投资者分配利润，是投资者应得的投资回报，但企业用多少盈 余分配给投资者，企业又留用多少即提取盈余公积，则可表明企 业利润分配政策的合理性。如果企业将盈余大多用于向投资者分 利，而不注重内部积累，则表明企业的分配政策是缺乏长远考虑 的，需要改进和完善。 　　（三）分析企业盈余公积中公益金的比例。虽然公益金也属 盈余公积性质，但其用途是有区别的，盈余公积主要是企业生产 经营资金的积累，而公益金则用于职工集体福利设施。两者分配 比例如何，直接反映了企业处理生产与非生产关系的政策走向。 如果提取的公益金大于从税后提取的盈余公积，不仅不符合国家 规定，也表明企业在利润分配上是短视的。 　　银行信贷人员应对利润分配表提供的上述信息给予足够的关 注，因为利润分配去向不仅涉及企业自身利益和长远发展，而且 直接影响投资者和债权人的利益。例如，向投资者分配利润过多， 投资者可以获取眼前利益，但将会影响长远利益，并影响企业的 偿债能力。因此，利润分配表提供的信息是评价企业利润分配政 策的合法性、合理性以及企业发展后劲的重要依据，也是信贷决 策的重要依据。 　　四、银行贷款的归还与利润分配 　　（一）短期借款的归还与利润分配 　　 短期借款指企业向银行和其他非银行金融机构借入的期限 在一年以内的借款。我国目前的短期借款分为周转借款、临时借 款、结算借款等，其用途是弥补企业流动资金周转的不足。短期 借款本金的归还通常采用到期一次偿还的方式，还款来源为企业 的营业收入。可见，当期短期借款的归还不仅受企业利润的影响， 更重要地取决于企业的现金流量状况。 　　（二）长期借款的归还与利润分配 　　长期借款指企业向银行或其他非银行金融机构借入的使用期 限超过一年，主要用于购建固定资产的借款。长期借款本息的还 款来源，通常为项目投产后的利润、固定资产折旧费、无形资产 及递延资产摊销费及其他来源，可见，长期借款的归还更多地与 固定资产是否购建完成、项目是否具有盈利能力等相联系。 　　1994 年财税体制的改革，取消了企业“税前利润还贷”的优惠 政策，这很容易使信贷人员在贷款回收的过程中产生一种误解， 即企业只有在缴纳所得税后才能拿出资金归还贷款。这种误解可 从以下几个方面得以证明。 　　１.从《公司法》中对企业利润分配顺序的规定来看：《公司 法》中规定利润分配的顺序是（１）弥补以前年度亏损（在不超 过税法规定的弥补期限之内）；(２)缴纳所得税；(3)弥补在税前利 润弥补亏损之后仍存在的亏损；(4)提取法定公积金和公益金；(5) 提取任意公积金；(6)支付股利。从这种分配顺序中可见，没有规 定哪个环节的税后利润用于归还贷款。 　　２.从现金流量表的排列内容来看：在现金流量表中，归还长 期借款作为一项独立的现金流出内容，而不是做为利润分配这一 现金流出的子项（包括应交所得税、提取公积金、应付利润、应 交特种基金）排列。 　　３.从长期借款的还款来源来看：企业的固定资产折旧、无形 资产及递延资产摊销等作为成本是利润的减项，但实质上却是企 业的一种现金流入，是长期借款的重要还款来源，而这部分来源 无疑是税前形成的。 　　４.从长期借款归还的核算上来看：在 1993 年 7 月 1 日以前， 按国家规定允许实行税前还贷的企业、归还长期借款时，借记“基 建借款”或“专用借款”科目，贷记“银行存款”科目，同时借记“利 润分配——归还基建借款的利润”科目，贷记“流动基金”、“固定基 金”、“待核销基建支出”等科目；1993 年 7 月 1 日以后实行新会计 制度，企业用税前利润归还借款时，借记“长期借款”科目，贷记 “银行存款”科目，同时借记“利润分配——归还借款的利润”科目， 贷记“盈余公积”科目；1994 年税制改革，取消了用税前利润归还 借款的规定，企业归还借款时，借记“长期借款”科目，贷记“银行 存款”科目。很显然，长期借款的归还已与“利润分配”科目无关。 可见，长期借款的归还实质上同样取决于企业的现金流量状况。 信贷人员在落实长期贷款的还款计划时可能常常会遇到企业以其 利润计划的标准来谈可能还款数额的情况，信贷人员只有在澄清 错误概念的前提下，才能充分挖掘企业的还款潜力，做好贷款回 收工作。 损 益 表 编制单位： 19×1 年 3 月 单位：万元 项 目 行 次 本月数 本年累计数 一、产品销售收入 减：产品销售成本 产品销售费用 产品销售税金及附加 二、产品销售利润 加：其他业务利润 减：管理费用 财务费用 三、营业利润 加：投资收益 补贴收入 营业外收入 减：营业外支出 加：以前年度损益调整 四、利润总额 减：所得税 五、净利润 1 2 3 4 7 9 10 11 14 15 16 17 18 20 25 26 30 略 3500 1350 500 450 1200 300 250 60 1190 580 90 60 1800 594 1206 要求：根据上述资料编制该单位 4 月份的损益表，并作简要 分析。 第四章 现金流量表 第一节 现金流量与现金流量表 一、利润不等于现金 现金，是指企业库存现金以及可以随时用于支付的存款。 会计上所说的现金通常指企业的库存现金。 而现金流量表中 的“现金”不仅包括“现金”账户核算的库存现金， 还包括企业“银 行存款”账户核算的存入金融企业、 随时可以用于支付的存款， 也包括“其他货币资金”账户核算的外埠存款、 银行汇票存款、银 行本票存款和在途货币资金等其他货币资金。 应注意的是，银行存款和其他货币资金中有些不能随时用于 支付的存款，如，不能随时支取的定期存款等，不应作为现金， 而应列作投资，提前通知金融企业便可支取的定期存款，则应包 括在现金范围内。 　　现金等价物是指企业持有的期限短、流动性强、易于转换为 已知金额现金、价值变动风险很小的投资。现金等价物虽然不是 现金，但其支付能力与现金的差别不大，可视为现金。如：企业 为保证支付能力，手持必要的现金，为了不使现金闲置，可以购 买短期债券，在需要现金时，随时可以变现。一项投资被确认为 现金等价物必须同时具备四个条件：期限短、流动性强、易于转 换为已知金额现金、价值变动风险很小。其中，期限较短，一般 是指从购买日起，三个月内到期。例如可在证券市场上流通的三 个月内到期的短期债券投资等。 　　有利润不一定意味着企业能有现金偿还银行贷款本息，不一 定意味着企业从经营活动中新增了现金流量，而企业只有有净现 金流量才真正具备了偿还银行贷款本息的能力，因此信贷人员必 须认真分析企业的现金流量，掌握分析企业现金流量的方法和技 巧，在实践中提高评价客户的能力和水平，下面举个例子来说明 利润与现金流量的关系。 表 利润及利润分配表 编制单位：N 化工股份有限公司 单位：人民币万元 项 目 1999 年度 一、主营业务收入 28324 减：折扣与折让 主营业务收入净额 28324 减：主营业务成本 24021 主营业务税金及附加 116 二、主营业务利润 4186 加：其他业务利润 104 减：营业费用 589 管理费用 993 财务费用 401 三、营业利润 2307 加：投资收益 9 补贴收入 14 营业外收入 57 减：营业外支出 4 四、利润总额 2384 减：所得税 355 五、净利润 2029 加：年初未分配利润 （385） 年初未分配利润调整数 六、可分配利润 1644 减：提取法定公积金 164 提取法定公益金 82 七、可供股东分配的利润 1397 减：提取任意公积金 应付普通股股利 1397 八、未分配利润 5 表 是 N 化工股份有限公司的利润及利润分配表， 从表中 可以看出企业的净利润是 2029 万元，但这是否意味着企业的现金 流量也增加了呢？看一下 N 公司的现金流量表（表 4-2）。 表 现金 流 量 表 编制单位：N 化工股份有限公司 单位：人民币万元 项 目 1999 年度 一、经营活动产生的现金流量 销售商品、提供劳动收到的现金 277666 收到的租金 54 收到的税费返还 356 收到的其它与经营活动有关的现金 491 现金流入小计 28567 购买商品、接受劳务支付的现金 24442 支付给职工以及为职工支付的现金 1456 实际交纳的增值税款 1053 支付的所得税款 311 支付的除增值税、所得税以外的其他税费 138 支付的其他经营活动有关的现金 2246 现金流出小计 29647 经营活动产生的现金流量净额 （1079） 表 是 N 公司的现金流量表的一部分， 从表中可以看出， 尽管 N 公司有正的净利润，但其经营活动产生的现金流量净额却 是－1079 万元，二者相差很大。 从这个例子，我们一定要树立一个观念， 有利润不等于有现 金。 二、现金流量表 1971 年财务状况变动表成为美国企业的必编报表， 实践证 明它尚有不少有待改进之处， 特别是营运资金基础的财务状况 变动表暴露出一些不可克服的缺点。 为了向股东和债权人提供更 多的有关企业现金流量的信息， 以便他们可以更客观地评价企 业的财务状况，美国财务会计标准委员会于 1986 年 7 月首次提 出了编制“现金流量表”的建议。 并在广泛征求会计界意见的基础 上于 1987 年 11 月公布了“财务会计标准委员会 95 号文件”。该文 件规定以新的现金流量表取代财务状况变动表， 并已于 1988 年 7 月 15 日起在美国企业中实行。我国于 1998 年 3 月正式颁布 了《企业会计准则－现金流量表》，并明确要求企业从 1998 年开 始编制现金流量表。现在越来越多的企业， 尤其是股份制企业都 加强了现金流量表的编制工作， 现金流量表越来越多地被信贷 人员所接触和使用，阅读和分析现金流量表， 成为信贷人员必备 的一项技能。下面对现金流量表的基本知识作一个介绍： （一）以营运资金为基础的财务状况变动表之不足 严格地说，以现金流量表取代财务状况变动表的提法并不准 确。 因为现金流量表是从现金基础的财务状况变动表演变而来的。 取代的只是以营运资金为基础的财务状况变动表。 或者说否定的 只是营运资金这个概念。 我们可以分析一下以营运资金为基础的 财务状况变动表的不足之处。 １.由于在财务状况变动表上显示的营运资金的增减与企业资 产流动的变化没有直接的联系，因此营运资金基础的财务状况变 动表不能很好地揭示企业资产的流动性。例如，某企业有大批滞 销存货积压在仓库里，它的流动性显然很差，但在财务状况变动 表上却反映不出来。而企业资产的流动性是财务报表使用者十分 关注的问题。 ２.营运资金基础的财务状况变动表不能提供有关企业现金流 量的信息。例如，企业本期是否有足够的现金支付股利、利息和 偿还贷款；企业今后是否可以得到足够的现金来满足下一期股利、 利息的支出，清偿到期的债务，以及筹措到更多的现金去扩大经 营规模。企业取得所需现金的途径是什么？是主要依靠本身的经 营活动，还是靠发行债券或股票。 这些问题都是股东、债权人十 分关心的问题， 而营运资金基础的财务状况变动表确无法回答。 （二）编制现金流量表的目的 　　１.现金流量表的定义 现金流量表是一张报告企业在本会计期内的经营活动、筹资 活动和投资活动对现金流量影响的报表。 　　２.编制现金流量表的目的 　　编制现金流量表的基本目的是为股东、 债权人和其他报表 使用者提供企业在本会计期内现金流入流出的有关资料， 以帮 助他们正确地评价： （１）企业在未来会计期内获得现金净流量的能力； （２）企业偿还债务能力； （３）企业向外筹资的需要； （４）净收益与现金流量差异的原因； （５）本期内影响现金与不影响现金的筹资与投资活动。 　　（三）现金流量表的作用 现金流量表的作用主要表现在以下三个方面： 1.向投资人、债权人提供有关企业现金流量的全部资料，以 便帮助他们更好地评价企业的财务状况和管理部门是否合理取得 并有效地使用了现金。现金流量表反映出企业获取现金的能力， 以及用现金支付股利、利息以及偿还债务的能力。描述了净收益 与现金净流入或现金净流出之间的关系，揭示了所有影响现金或 不影响现金的筹资与投资活动。同时，也比较全面地反映了财务 报表使用者关心的企业资产流动性问题，弥补了以营运资金为基 础的财务状况变动表的不足。 ２.现金流量表向企业管理部门提供了编制现金预算的依据。 管理部门可以根据现金流量表提供的资料决定企业的筹资和投资 方针及向董事会提出公司股利政策的建议。 ３.现金流量表向报表使用者提供了一份以收付实现制为基础 编制的报表，对以权责发生制为基础的报表进行了补充，权责发 生制是会计的基本原则之一，但从财务报表的角度看，以权责发 生制为基础编制的财务报表也有某些不足之处。首先是报表上会 计期末应计收入和应计费用的计算，有一部分由于很大程度上取 决于会计人员的主观判断，因此给粉饰财务报表留有可乘之机。 其次是权责发生制反映出的资金运动与资金的实际运动过程不尽 一致。以固定资产的核算为例：购置固定资产时支出了现金，但 这些支出并没有立刻进入成本，因此这时计算出来的净收益要大 于企业可支配的资金。当计提折旧时，折旧费进入成本，并从销 售中回收回来。但是这一部分资金并未从企业的经营中退出，而 是积累起来等待更新设备，仍被投入了企业的经营，这时企业的 净收益又比可支配的资金要少。 预收款项、预付款项、无形资产也都存在这个问题。而一张 以收付实现制为基础编制的现金流量表可以弥补上述的不足。 　　三、现金流量表的基本格式 　　根据我国《企业会计准则──现金流量表》的规定，现金流量 表应标明企业名称、会计期间、货币单位和报表编号，应由制表 人、会计主管和单位负责人签字盖章。从结构上看，现金流量表 可分为两大部分，第一部分是立表，要求分别列出经营活动产生 的现金流量、投资活动产生的现金流量，筹资活动产生的现金流 量、汇率变动对现金的影响额和现金、现金等价物净增加额及有 关子项目。第二部分是补充材料，共有三部分内容：①不涉及现 金收支的投资和筹资活动的说明；① 将净利润调节为经营活动的 现金流量；①现金及现金等价物净增加情况。具体见表 4－3。 表 4－3 现金流量表参考格式 现 金 流 量 表 会×03 表 编制单位： 年度 单位：元 ①①①①①①①①①①①①①①①①①①①①①①①①①①①①①①①① 　项 目 ①行次①金额 ①①①①①①①①①①①①①①①①①①①①①①①①①①①①①①①① 一、经营活动产生的现金流量： ① ① 销售商品、提供劳务收到的现金 ① 1 ① 收到的租金 ① 2 ① 收到的增值税销项税额和退回的增值税款 ① 3 ① 收到的除增税以外的其他税费返还 ① 4 ① 收到的其他与经营活动有关的现金 ① 7 ① 现金流入小计 ① 8 ① 购买商品、接受劳务支付的现金 ① 9 ① 经营租赁所支付的现金 ① 10 ① 支付给职工以及为职工支付的现金 ① 11 ① 支付的增值税款 ① 12 ① 支付的所得税款 ① 13 ① 支付的除增值税、所得税以外的其他税费 ① 14 ① 支付的其他与经营活动有关的现金 ① 17 ① 现金流出小计 ① 18 ① 经营活动产生的现金流量净额 ① 19 ① 二、投资活动产生的现金流量： ① ① 收回投资所收到的现金 ① 20 ① 分得股利或利润所收到的现金 ① 21 ① 取得债券利息收入所收到的现金 ① 22 ① 处置固定资产、 无形资产和其他长期资产而收到的现金① 23 ① 收到的其他与投资活动有关的现金 ① 26 ① 现金流入小计 ① 27 ① 项 目 行次 金额 ① ① 购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金 ① 28 ① 权益性投资所支付的现金 ① 29 ① 债权性投资所支付的现金 ① 30 ① 支付的其他与投资活动有关的现金 ① 33 ① 现金流出小计 ① 34 ① 投资活动产生的现金流量净额 ① 35 ① 三、筹资活动产生的现金流量： ① ① 吸收权益性投资所收到的现金 ① 36 ① 发行债券所收到的现金 ① 37 ① 借款所收到的现金 ① 38 ① 收到的其他与筹资活动有关的现金 ① 41 ① 现金流入小计 ① 42 ① 偿还债务所支付的现金 ① 43 ① 发生筹资费用所支付的现金 ① 44 ① 分配股利或利润所支付的现金 ① 45 ① 偿付利息所支付的现金 ① 46 ① 融资租赁所支付的现金 ① 47 ① 减少注册资本所支付的现金 ① 48 ① 支付的其他与筹资活动有关的现金 ① 51 ① 现金流出小计 ① 52 ① 筹资活动产生的现金流量净额 ① 53 ① 四、汇率变动对现金的影响额 ① 54 ① 五、现金及现金等价物净增加额 ① 55 ① 补充资料 ①行次①金额 1.不涉及现金收支的投资和筹资活动： ① ① 以固定资产偿还债务 ① 56 ① 以投资偿还债务 ① 57 ① 以固定资产进行投资 ① 58 ① 以存货偿还债务 ① 59 ① 2.将净利润调节为经营活动的现金流量： ① ① 净利润 ① 62 ① 加：计提的坏账准备或转销的坏账 ① 63 ① 固定资产折旧 ① 64 ① 无形资产摊销 ① 65 ① 处置固定资产、无形资产和其他长期资产的损失(减收益) ① 66 ① 固定资产报废损失 ① 67 ① 财务费用 ① 68 ① 投资损失(减：收益) ① 69 ① 递延税款贷项(减：借项) ① 70 ① 存货的减少(减：增加) ① 71 ① 经营性应收项目的减少(减：增加) ① 72 ① 经营性应付项目的增加(减：减少) ① 73 ① 增值税增加净额(减：减少) ① 74 ① 经营活动产生的现金流量净额 ① 75 ① 3.现金及现金等价物净增加情况： ① ① 现金的期末余额 ① 76 ① 减：现金的期初余额 ① 77 ① 加：现金等价物的期末余额 ① 78 ① 减：现金等价物的期初余额 ① 79 ① 现金及现金等价物净增加额 ① 80 ① 四、与现金流量表相关的几个重要的概念 （一）现金流量 现金流量是某一段时期内企业现金流入和流出的数量。如企 业销售商品、提供劳务、出售固定资产、向银行借款等取得现金， 形成企业的现金流入；购买原材料、接受劳务、购建固定资产、 对外投资、偿还债务而支付现金等，形成企业的现金流出。现金 流量信息能够表明企业经营状况是否良好，资金是否紧缺，企业 偿付能力大小，从而为投资者、债权人、企业管理者提供非常有 用的信息。 应该注意的是，企业现金形式的转换不会产生现金的流入和 流出，如，企业从银行提取现金，是企业现金存放形式的转换， 并未流出企业，不构成现金流量；同样，现金与现金等价物之间 的转换也不属于现金流量，比如，企业用现金购买将于 3 个月内 到期的国库券。 （二）现金流量的分类 现金流量可分为三类： 　　①经营活动产生的现金流量； 　　① 投资活动产生的现金流量； 　①筹资活动产生的现金流量。 　　１.经营活动产生的现金流量 　　经营活动的现金流量包括经营活动的现金流入和经营活动的 现金流出。 　　经营活动是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事 项。 　　根据上述定义，经营活动的范围很广， 它包括了企业投资活 动和筹资活动以外的所有交易和事项。就工商企业来说， 经营活 动主要包括：销售商品、提供劳务、经营性租赁、 购买商品、接 受劳务、广告宣传、推销产品、交纳税款等等。 经营活动流入的现金主要包括： ①销售商品、提供劳务收到的现金(不包括收到的增值税销项 税额；扣除因销货退回支付的现金)； ①收到的租金； ①收到的增值税销项税额和退回的增值税款； ①收到的除增值税以外的其他税费返还。 经营活动流出的现金主要包括： ①购买商品、接受劳务支付的现金(不包括能够抵扣增值税 销项税额的进项税额；扣除因购货退回收到的现金)； ①经营租赁所支付的现金； ①支付给职工以及为职工支付的现金； ①支付的增值税款(不包括不能抵扣增值税销项税额的进项税 额)； ①支付的所得税款； ①支付的除增值税、所得税以外的其他税费。 ２.投资活动产生的现金流量 投资活动的现金流量包括投资活动的小计流入和投资活动的 现金流出。 投资活动是指企业长期资产的购建和不包括在现金等价物范 围内的投资及其处置活动。这里所指的长期资产是指固定资产、 在建工程、无形资产、其他资产等持有期限在一年或一个营业周 期以上的资产。将“包括在现金等价物范围内的投资”排除在外， 是因为已经将包括在现金等价物范围内的投资视同现金。 投资活动流入的现金主要包括： ①收回投资所收到的现金； ①分得股利或利润所收到的现金； ①取得债券利息收入所收到的现金； ①处置固定资产、无形资产和其他长期资产而收到的现金净 额(如为负数，应作为投资活动现金流出项目反映)。 投资活动流出的现金主要包括： ①购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金； ①权益性投资所支付的现金； ①债权性投资所支付的现金。 ３.筹资活动产生的现金流量 筹资活动的现金流量也包括筹资活动的现金流入和现金流出。 　　筹资活动是指导致企业资本及债务规模和构成发生变化的活 动。这里所说的资本，包括实收资本(股本)、资本溢价(股本溢 价)。这里“债务”是指企业对外举债所借入的款项，如发行债券、 向金融企业借入款项以及偿还债务等。 筹资活动流入的现金主要包括： ①吸收权益性投资所取得的现金； ①发行债券所取得的现金； ①借款所取得的现金。 筹资活动流出的现金主要包括： ①偿还债务所支付的现金； ①发生筹资费用所支付的现金； ①分配股利或利润所支付的现金； ①偿付利息所支付的现金； ①融资租赁所支付的现金； ①减少注册资本所支付的现金。 （三）经营活动现金流量净额的计算。 编制现金流量表时，经营活动现金流量的列报即计算方法有 两种，一是直接法，二是间接法。直接法是通过现金收入和支出 的主要类别反映来自企业经营活动的现金流量。一般是以利润表 中的营业收入为起算点，调整与经营活动有关的项目的增减变动， 然后计算出经营活动的现金流量。间接法是以本期净利润为起算 点，调整不涉及现金的收入、费用、营业外收支以及有关项目的 增减变动，据此计算出经营活动的现金流量。按我国会计准则的 规定，企业要采用直接法编制现金流量表，同时在现金流量表附 注中披露将净利润调节为经营活动现金流量的信息，也就是用间 接法来计算经营活动的现金流量。 采用间接法时，经营活动现金流量净额的计算公式可以表示 为： 经营活动现金流量净额＝净利润 加：计提的坏账准备或转销的坏账 固定资产折旧 无形资产摊销 处置固定资产、无形资产和其它长期资产的损失 固定资产报废损失 财务费用 投资损失 递延税款贷项 存货的减少 经营性应收项目的减少 经营性应付项目的增加 增值税增加净额 经营活动产生的现金流量净额 按照上述公式，N 公司经营活动现金流量净额的计算过程如 下所示： 经营活动现金流量净额＝ 净利润 2029 加：计提的坏账准备或转销的坏账 397 固定资产折旧 2264 长期待摊费用的摊销 74 财务费用 391 预提费用 365 投资损失（减：收益） 9 存货的减少（减：增加） 108 经营性应收项目的减少（减：增加） 1412 经营性应付项目的增加（减：减少） 5397 其他 71 经营活动产生的现金流量净额 1079 第二节 信贷人员如何阅读现金流量表 一、经营活动产生的现金流量 １.销售商品、提供劳务收到的现金 销售商品、提供劳务收到的现金一般包括：收回当期的销售 货款和劳务收入款，收回前期销售货款和劳务收入款，以及转让 应收票据所取得的现金收入等。发生销货退回而支付的现金应从 销售商品或提供劳务收入款中扣除。 如果公司的销货全部属于现销，上年与本年均无应收账款， 则本年的销售净额即等于销售商品或提供劳务收到的现金收入。 然而，如果公司存在赊销业务， 则本年按权责发生制基础确定的 销售收入净额，一般不等于本年从顾客处收到的现金。二者的差 异会通过“应收账款”、“应收票据”和“预收账款”账户的余额变动反 映出来。在不考虑预收账款与应付票据的情况下，若本年应收账 款增加，也就是说，应收账款的期末余额，必须从销售收入净额 中扣除应收账款的增加数，以确定销售商品或提供劳务收到的现 金收入。反之，若当年应收账款减少了，即：应收账款的期末余 额小于期初余额，这说明当年收回的应收账款金额大于赊销金额， 因此，必须用销售收入净额加上应收账款的减少数，以确定销售 商品或提供劳务收到的现金。 “应收票据”账户与“应收账款”账户性质相类似，“预收账款”账 户的余额变化对现金收入的影响则与“应收账款”相反。由于具体 会计准则要求对于实际收到的增值税在现金流量表中予以单独列 示，所以，在应收账款、应收票据、预收账款的变动金额中不包 含涉及增值税的部分。在作了上述剔除后，销售商品或提供劳务 收到的现金收入与销售收入净额之间的关系可用下列公式表述： 销售商品、提供劳务收到的现金＝当期销售商品或提供劳务 收到的现金收入＋当期收到前期的应收账款＋当期收到前期的应 收票据＋当期的预收账款－当期因销售退回而支付的现金＋当期 收回前期核销的坏账损失 例如，某企业本期商品销售收入为 280 万元，以银行存款收 讫，应收票据期初余额为 27 万元，期末余额为 6 万元，应收账 款期初余额为 100 万元，期末余额为 40 万元，年度内核销的坏 账损失为 2 万元。另外，当期因商品质量问题发生退货价款 3 万 元，货款已通过银行转账支付(本例中的各项数据均不含增值税销 项税额)。 本期销售商品收到的现金 2800000 加：当期收到前期的应收票据(270000-60000) 210000 当期收到前期的应收账款(1000000-400000-20000) 580000 减：当期因销售退回支付的现金 30000 销售商品、提供劳务收到的现金 3560000 应该注意的是，如果应收账款或应收票据的期初期末差额为 负数，则上述式子中“当期收到前期的应收票据”和“当期收到前期 的应收账款”的数字应为零，而不能填列负数。式中各项数字均不 包括增值税，收到和退回的增值税款在“收到的增值税销项税额和 退回的增值税款”项目中反映。 ２.收到的租金 本项目反映企业收到的经营租赁的租金收入。 ３.收到的增值税销项税额和退回的增值税款 企业销售商品收到的增值税销项税额以及出口产品按规定退 税而取得的现金，应单独反映。为便于计算这一项目的现金流量， 企业应在“应收账款”和“应收票据”科目下分设“货款”和“增值税” 两个明细科目。“应收账款(应收票据) ──货款”科目用以调整计算 销售、提供劳务收到的现金。 ４.收到的除增值税以外的其他税费返还 企业除增值税税款退回外，还有其他的税费返还，如所得税、 消费税、关税和教育费附加返款等。这些返还的税费按实际收到 的款项在本项目中反映。 ５.购买商品、接受劳务支付的现金 购买商品、接受劳务支付的现金，包括当期购买商品支付的 现金、当期支付的前期购买商品的应付款以及为购买商品而预付 的现金等。因购买商品或接受劳务而同时支付的、能够抵扣增值 税销项税额的进项税额，在“支付的增值税款”项目中反映。如果 购买商品或接受劳务时，其中所含的增值税进项税额不能抵扣增 值税销项税额，则仍在项目中反映。 企业当期购买商品、接受劳务支付的现金可通过以下公式计 算得出： 购买商品、接受劳务支付的现金＝当期购买商品、接受劳务 支付的现金＋当期支付前期的应付账款＋当期支付前期的应付票 据＋当期预付的账款-当期因购货退回收到的现金 　　上述公式中所列各项不包括可以抵扣增值税销项税额的增值 税进项税额。 　　例如，某公司当期购买原材料，货款为 15 万元，增值税为 万元，价款用银行转账支票支付；本期支付应付票据 10 万 元(不含增值税)；用银行汇票支付材料价款，收到银行转来银行 汇票多余款收账通知，余款 万元，材料及运费 万元， 其相应的增值税为 万元；购买工程用物资 15 万元(含增值 税)，货款已用银行存款支付。则购买商品、接受劳务支付的现金 可计算如下： 当期购买商品支付的现金 150000 99800 加：当期支付的应付账款 0 当期支付的应付票据 100000 购买商品、接受劳务支付的现金 349800 ６.经营租赁所支付的现金 企业经营租赁所支付的租金按当期实际支付的款项反映。 ７.支付给职工以及为职工支付的现金 本项目反映企业以现金方式支付给职工的工资和为职工支付 的其他现金。支付给职工的工资包括工资、奖金以及各种补贴等； 为职工支付的其他现金，如企业为职工交纳的养老、失业等社会 保险基金、企业为职工交纳的商业保险金等。 ８.支付的增值税款 本项目反映企业购买商品实际支付的能够抵扣增值税销项税 额的增值税进项税额，以及实际交纳的增值税税款。为便于计算 这一项目的现金流量，企业应在“应付账款”和“应付票据”科目下 分设“货款”和“增值税”两个明细科目。“应付账款(应付票据)──货 款”科目用以调整计算购买商品、接受劳务支付的现金。投资活动 支付的增值税应在投资活动现金流量中列示， 不在项目中反映。 　　例如，企业购买材料一批，价值１００ 万元，增值税税率 为 17％，收到增值税发票，全部价款以银行存款付讫；又购买一 小规模纳税人产品一批，价值 20 万元，价款未付。本期以转账支 票支付应付票据(含增值税) 万元，其中增值税款为 0. 17 万元， 增值税发票已收到；当期向税务机关交纳增值税 万元。 当期购货支付的增值税(1000000×17％) 　 170000 本期支付应付票据所含增值税 　 1700 当期向税务机关交纳的增值税 　 34000 支付的增值税款合计 　205700 ９.支付的所得税款 本项目反映企业当期实际支付的所得税。 例如，企业期初未交所得税 28 万元；本期发生的所得税 310 万元已全部交纳；期末未交所得税 12 万元。 本期发生的并交纳的所得税 3100000 加：前期发生本期交纳的所得税(280000-120000) 160000 当期交纳的所得税 　　　　3260000 10.支付的除增值税、所得税以外的其他税费 本项目反映企业按国家有关规定于当期实际支付的除增值税、 所得税以外的其他各种税款。包括本期发生并实际支出的税金和 当期支付以前各期发生的税金以及预付的税金。对有关投资项目 发生的税金支出，不应列为经营活动的现金流量，应在有关投资 项目中列示。如交纳的投资方向调节税，应在“购建固定资产所支 付的现金”项目中反映。 11.支付的其他与经营活动有关的现金 除上述主要项目外，企业还有一些项目， 如管理费用等现金 支出。 “现金流入小计”反映企业在本期内经营活动所收取全部现金额。 它在数量上等于经营活动中各项现金支出之和，即等于现金购货 支出、现金利息支出、付税现金、 现金增值税支出、支付职工工 资的现金和支付其他经营费用的现金之和。在上述现金流入量和 现金流出量的基础上，现金流量表中专门设置“经营活动产生的现 金净额”项目上，该项目反映企业在本期内活动所取得的现金净流 量，是全部经营活动所取得的现金和全部经营活动支出的现金相 比较后的余额，用公式表示即为： 经营活动产生的现金净额＝经营活动的现金流入量－经营活 动的现金流出量 二、投资活动产生的现金流量 １.收回投资所收到的现金 企业收回的投资款项中包括两部分内容，一是投资本金， 二 是投资收益。除投资本金在本项目反映外，与投资本金一起收回 的投资收益也应在本项目反映。但债券投资本金与利息，一般易 于分清，其债券利息收入应与本金分开，在“取得债券利息收入所 收到的现金”项目中单独反映。 本项目按实际收回的投资额反映。例如，某项权益性投资本 金为 500 万元，企业出售该投资，收回的全部投资金额为 480 万 元，本项目即按 480 万元填列；若收回的全部金额为 540 万元， 本项目即按 540 万元填列。 ２.分得股利或利润所收到的现金 本项目反映因对外投资而分得的股利或利润。例如，企业期 初长期投资余额 2000 万元，均为股票投资，其中 1500 万元投资 于 A 企业，占其股本的 75％，采用权益法核算，另外 200 万元 和 300 万元分别投资于 B 企业和 C 企业，各占接受投资企业总股 本的 5％和 10％，采用成本法核算；期末长期投资余额为 2920 万元，当年 A 企业盈利 2000 万元，分配现金股利 800 万元，B 企业亏损没有分配股利，C 企业盈利 600 万元，分配现金股利 200 万元。企业已如数收到现金股利。 A 企业实际分回投资收益(8000000×75％) 6000000 B 企业实际分回投资收益 0 C 企业实际分回投资收益(2000000×10％) 200000 当年实际收到的投资收益总额 6200000 ３.取得债券利息收入所收到的现金 本项目反映企业债券投资所取得的现金利息收入。包括在现 金等价物范围内的债券投资，其利息收入也应在本项目中反映。 ４.处置固定资产、无形资产和其他长期资产而收到的现金净 额 本项目反映出售固定资产、无形资产和其他长期资产所取得 的现金扣除为出售这些资产而支付的有关费用后的净额。本项目 还包括固定资产报废、毁损的变卖收益以及遭受灾害而收到的保 险赔偿收入等。 例如，某公司出售一台不需用设备，收到价款 30 万元，该设 备原价 40 万元，已提折旧 15 万元。支付该项设备拆卸费用 万元，运输费用 万元，设备已由购入单位运走。 出售固定资产收到的款项 300000 支付该项设备的清理费用 2800 出售固定资产的现金净额 297200 如处置固定资产、无形资产和其他长期资产所收回的现金净 额为负数，则应作为投资活动现金流出项目反映，列在“支付的与 投资活动有关的其他现金”中。 ５.购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金 企业为购建固定资产而支付的款项，包括购买机器设备所支 付现金及增值税款、建造工程支付的现金、支付在建工程人员的 工资等现金支出。购买无形资产支付的现金，包括企业购入或自 创取得各种无形资产的实际现金支出。 例如，某公司购入房屋一幢，价款 1850 万元，通过银行转 账 1800 万元，其他价款用公司产品抵偿。为在建厂房购进建筑材 料一批，价值为 160 万元(含增值税)，价款已通过银行转账支付。 购买房屋 18000000 在建工程购买材料 1600000 购建固定资产支付的现金 19600000 购建固定资产项目中，不包括融资租赁租入固定资产所支付 的租金。融资租赁租入固定资产所支付的租金，应在筹资活动的 现金流量中反映。 ６.权益性投资所支付的现金 本项目反映企业购买股票等权益性投资所支付的现金。 ７.债权性投资所支付的现金 本项目反映企业购买的除现金等价物以外的债券而支付的现 金。企业购买债券的价款中含有债券利息的，以及溢价或折价购 入的，均按实际支付的金额反映。 例如，企业购买某银行发行的金融债券，总面值 200 万元， 票面利率 8％，该债券溢价发行，发行价为每百元 102 元。该例 中企业实际支付的现金为 204 万元。 ８.其他与投资活动有关的现金收入与支出 除上述各项投资活动以外，企业还会发生一些其他投资活动 项目的现金收入和现金支出。这些收入和支出分别在“收到的其他 与投资活动有关的现金”项目和“支付的其他与投资活动有关的现 金”项目反映。 ９.关于购买和处置子公司及其他营业单位 购买和处置子公司及其他营业单位属于投资活动，其产生的 现金流量，应在现金流量表的投资活动类别中“权益性投资所支付 的现金”或“权益性投资所收到的现金”项目下反映。整体购买一个 单位，其结算方式是多样的，如购买方全部以现金支付或一部分 现金支付而另一部分以实物清偿。同时，企业购买子公司及其他 营业单位是整体交易，子公司和其他营业单位除有固定资产和存 货处，还可能持有现金和现金等价物。这样，整体购买子公司或 其他营业单位的现金流量，就应以购买出价中以现金支付的部分 减去子公司或其他营业单位持有的现金和现金等价物后的金额反 映。例如，企业购买子公司，出价 150 万元，全部以银行存款转 账支付。该子公司的有关资料如下： 表 4-4 资　产　负　债　表 ───────┬────┬──────────┬──── 资 产 │ 金 额 │ 负债及所有者权益 │金 额 ───────┼────┼──────────┼──── 现金及银行存款│ 150000 │短期借款 │ 400000 存货 │ 300000 │应付账款 │ 500000 固定资产原价 │3000000 │长期应付款 │ 200000 减：累计折旧 │1500000 │实收资本 │1200000 长期投资 │ 600000 │资本公积 │ 200000 其他资产 │ 50000 │盈余公积 │ 100000 资产总额 │2600000 │负债及所有者权益总额│2600000 ───────┴────┴──────────┴──── 该子公司有 15 万元的现金及银行存款，没有现金等价物， 企业的实际现金流出为： 购买子公司出价 1500000 减：子公司持有的现金和现金等价物 150000 购买子公司支付的现金 1350000 在“投资活动产生的现金流量”下“现金流入小计”项目反映企 业在本期内投资活动所收到的全部现金额， 它在数量上等于企 业当期收回对外投资的本金和出售、转让固定资产、 无形资产收 到的现金净额之和。 “投资活动产生的现金流量”下的“现金流出小计”项目反映企 业在本期内进行投资活动包括对内投资和对外投资所支付的现金 总额。 它在数量上等于企业当期对内投资所支付的现金额和对外 投资所支付的现金额之和。 三、筹资活动产生的现金流量 １.吸收权益性投资所收到的现金 本项目反映企业通过发行股票等方式筹集资本所收到的现金。 其中，股份有限公司公开募集股份， 须委托金融企业进行公开发 行，由金融企业直接支付的手续费、宣传费、咨询费、 印刷费等 费用，从发行股票取得的现金收入中扣除， 以净额列示。 例如，某股份有限公司对外公开募集股份 1000 万股， 每股 1 元，发行价每股 元， 代理发行的证券公司为其支付的各种 费用，共计 15 万元。 发行总额(10000000×) 11000000 减：发行费用 150000 发行股票取得的现金 10850000 ２.发行债券所收到的现金 本项目反映企业发行债券筹集资金收到的现金。本项目以发 行债券实际收到的现金列示。委托金融企业发行债券所花费的费 用，应与发行股票所花费的费用一样处理，即：发行债券取得的 现金，应扣除代理发行公司代付的费用后的净额列示。例如，某 企业为 XX 一新项目，批准发行 2000 万元的长期债券。该企业 与一证券公司签署协议， 委托该证券公司代理发行，发行手续费 为发行总额的 ％，宣传及印刷费由证券公司代为支付，并从发 行总额中扣除。该企业至委托协议签署为止，已支付咨询费、公 证费等 万元。证券公司按面值发行，价款全部收到，支付宣 传及印刷费等各种费用 万元。按协议将发行款划至企业在 银行的存款账户上。 发行总额 20000000 减：发行手续费(20000000×％) 700000 证券公司代付的各种费用 114200 发行债券所收到的现金 19855800 本例中，已支付的咨询费、公证费等 万元， 应在“发生 筹资费用所支付的现金”项目中反映。 ３.借款收到的现金 本项目反映企业举借各种短期、长期借款所收到的现金。 ４.偿还债务所支付的现金 本项目反映企业偿还债务所支付的现金包括：归还金融企业 借款、偿付企业到期的债券等。本项目按企业当期实际支付的偿 债金额填列。对于以非现金偿付的债务应在报表附注中说明。 因借款而发生的利息支出，不在本项目反映，而列入“偿付利 息所支付的现金”项目中。 ５.发生筹资费用所支付的现金 本项目反映企业为发行股票、债券或向金融企业借款等筹资 活动发生的各种费用，如咨询费、公证费、印刷费等。这里所说 的现金支出是指资金到达企业之前发生的前期费用，不包括利息 支出和股利支出。前述委托金融企业发行股票或债券而由金融企 业代付的费用，应在筹资款项中抵扣，不包括在本项目内。上述 发行债券所收到现金的举例中，支付的咨询费、公证费等 5800 元 在本项目反映。 ６.分配股利或利润所支付的现金 本项目反映企业当期实际支付的现金股利以及分配利润所支 付的现金。例如，公司期初应付现金股利为 21 万元，本期宣布关 发放现金股利 50 万元，期末应付现金股利 12 万元。 本期宣布并发放的股利 500000 加：本期支付的前期应付股利(210000-120000) 90000 当期支付的现金股利 590000 ７.偿付利息所支付的现金 本项目反映企业用现金支付的借款利息、债券利息等。不同 用途的借款，其利息的开支渠道不一样，如在建工程、财务费用， 但均应在本项目反映。 ８.融资租赁所支付的现金 本项目反映融资租赁租入固定资产所支付的现金。包括支付 的当期应付租金和前期应付未付而于本期支付的租金。例如，企 业通过融资租赁方式，添置一台设备，按合同规定，每半年支付 一次租金，期末支付，总额为 120 万元，分 10 期付清。 每期的租金＝1200000÷10＝120000 元 假如第二期的租金当期未付而于第二年年初支付，第二年的 租金都于当期支付，则第二年支付的租金为 360000 元。 ９.减少注册资本所支付的现金 企业由于经营状况发生变化，如发生重大亏损，短期内无力 弥补或缩小经营规模等，企业经向有关部门申请可依法减资。 因 缩小经营规模而由股东抽回资本所发生的现金支出，在本项目反 映。 10.与筹资活动有关的其他现金收入与支出 除上述各项筹资活动以外，企业还会发生一些其他与筹资活 动项目有关的现金收入和现金支出。这些收入和支出分别在“收到 的其他与筹资活动有关的现金”项目和“支付的其他与筹资活动有 关的现金”项目反映。 四、汇率变动对现金的影响额 汇率变动对现金的影响，指企业外币现金流量及境外子公司 的现金流量折算成记账本位币时，所采用的是现金流量发生日的 汇率或平均汇率，而现金流量表最后一行“现金及现金等价物净增 加额”中外币现金净增加额是按期末汇率折算的。这两者的差额即 为汇率变动对现金的影响。例如，某企业当期出口商品一批，售 价 100 万美元，收汇当日汇率为 1:，当期进口货物一批，价 值 50 万元美元，结汇当日汇率为 1:，资产负债表日汇率为 1:。假如当期没有其他业务发生。本例中，汇率变动对现金 的影响： 经营活动流入的现金 1000000(美元) 汇率变动 × 汇率变动对现金流入的影响额 60000(人民币) 经营活动流出的现金 500000（美元） 汇率变动 ×（） 汇率变动对现金流出的影响额 5000（人民币） 汇率变动对现金的影响额 55000 五、关于报表附注披露的信息 1.不涉及现金收支的投资和筹资活动 一定期间内影响资产或负债但不形成该期现金收支的所有投 资和筹资活动的信息，应在报表附注中披露。这些投资和筹资活 动虽然不涉及现金收支，但对以后各期的现金流量有重大影响。 如融资租赁设备，记入“长期应付款”账户，当期并不支付设备款 及租金，但以后各期必须为此支付现金，从而在一定期间内形成 了一项固定的现金支出。不涉及现金收支的投资和筹资活动的业 务主要有： （1）以固定资产偿还债务； （2）以对外投资偿还债务； （3）以固定资产进行长期投资； （4）以存货偿还债务； （5）融资租赁固定资产； （６）接受捐赠非现金资产等。 2.将净利润调节为经营活动的现金流量 正如前述，企业应在报表附注中，通过债权债务变动、存货 变动、应计及递延项目、投资和筹资现金流量相关的收益或费用 项目，将净利润调节到经营活动的现金流量。 (1)净利润的阅读 该项目反映企业在当年所获得的净利润的数量。 (2)折旧费用 该项目反映企业本期内计提并已计入本期成本费用项目的固 定资产折旧费用。 (3)无形资产及递延资产摊销 该项目反映企业本期已摊销并计入管理费用的无形资产及递 延资产价值。 (4)提取的坏账准备 该项目反映企业为抵减未来可能发生的坏账损失，在本期内 计提并计入管理费用的坏账准备金的数额。 以上三个项目，均在计算企业净利润时作为企业费用的增加， 减少了企业的净利润，但这三项费用并不需要用现金来支付，所 以在阅读经营活动的现金流量时，应在净利润的基础上再加回来。 (5)存货的增减数 企业的存货是和企业的销货成本直接相关的。存货的增加意 味着购买货物所已经支付的现金比销货成本要多，所以在确定经 营活动的现金净流量时，应当在净利润的基础上减回去；而存货 的减少表明企业购买货物已经支付的现金比销货成本要少，所以 应在净利润的基础上再加回来。在现金流量表中，一般都设置“存 货的增加数（或减少数）”项目，具体反映存货的期末余额和期初 余额相比的增加数或减少数。 (6)经营性应收项目 经营性应收项目包括应收款项和预付款项。 应收款项包括企业的应收账款、应收票据以及其他应收款等。 企业的应收款项主要是由于赊销活动引起的。应收款项的增加意 味着在销售收入既定的民政部下实际收到的现金比确认的销售收 入要少，反过来应收款项的减少则意味着实际收到的现金要比确 认的销售收入要多。所以在确定经营活动的净流量时，对于应收 款项的增加额应在净利润的基础上减回去，而对于应收款项的减 少数应在净利润的基础上加起来。在现金流量表中，一般按应收 账款、应收票据、其他应收款分别设置其增加数或减少数项目， 反映企业本期末余额与期初余额相比的增加数或减少数。 预付账款是和购货相联系的，其增加数表明企业本期购货实 际支付的现金要比账面确认的购货额要多，其减少数则表明企业 当期实际支付的现金要比账面确认的购货额要少，所以在确定经 营活动的现金净流量时，对于预付账款的增加数应在净利润的基 础上再减回去，而对于预付账款的减少数应在净利润的基础上再 加回来。 (7)经营性应付项目 经营性应付项目包括应付工资、应付福利费、应交税金、应 付款项、预收账款、预付账款、预提费用等。 工资、福利费用以及营业税、消费税、城乡维护 XX 税等税 金，是构成企业有关费用，如管理费用、销售费用和销售税金的 主要组成部分。它们增加使企业当期净利润减少。而应付工资、 应付福利费、应交税金的增加，表明企业实际支付的现金要比确 认为费用的工资、福利费用和税金要少；反过来，其减少数则表 明本期实际支付的现金比确认的工资、福利费用和税金要多。所 以，在确定经营活动的现金净流量时，对于应付工资、应付福利 费、应交税金的增加数，应在净利润的基础上加回来；而对应付 工资、应付福利费、应交税金的减少数，应在净利润的基础上减 回去。在现金流量表中，一般都设置“应付工资及福利费的增加数 （或减少数）”“应交税金的增加数（或减少数）”项目，来具体反映 企业应付工资及应付福利费、应交税金的期末余额和期初余额相 比的增加数或减少数。 应付款项包括应付账款、应付票据、其他应付款等。它们的 增减数主要是由企业赊购存货引起的，而存货又是与企业销货成 本相联系的。应付款项的增加表明企业实际购买货物的现金支出 要小于账面上购货额，反过来，应付款项的减少则表明实际购货 支出的现金要比账面上的购货额要多。所以，在确定经营活动的 现金净流量时，对于应付款项的增加数应在净利润的基础上再加 回来，而对于应付款项的减少数应在净利润的基础上再减回去。 在现金流量表中，一般都分别设置应付账款、应付票据、其他应 付款的增加数或减少数项目，分别反映它们各自的期末余额和期 初余额相比的增加数和减少数。 预收账款和预付账款一样是与销售相联系的，但它的性质与 应收账款相反。预收账款的增加意味着本期收到的现金要比确认 的销售收入多，反之预收账款的减少表明企业实际收到的现金要 比确认的销售收入要少，所以在确定经营活动的现金净流量时对 于预收账款的增加数应当在利润的基础上加回来；对于减少数应 当减回去。 预提费用是指企业预先计提计入有关费用、到期再支付的款 项，而待摊费用则正好相反，是先支付后分摊计入有关费用的款 项。预提费用的增加表明企业计入成本费用的金额比支付的现金 要少，所以在确定经营活动的现金净流量时，应当再加回来，而 预提费用的减少表明企业支付的现金比计入成本费用的要多，所 以在确定经营活动的现金净流量时应当再减回去。待摊费用则正 相反。待摊费用的增加表明企业当期实际支付的现金要比计入成 本费用的金额要多，所以在确定经营活动的现金净流量时应当再 减回去。而待摊费用的减少表明企业当期实际支付的现金比计入 有关成本费用的金额要少，所以在确定经营活动的现金净流量时 应当再加回来。 (8）其他 企业进行长期债券投资，在债券到期前，应按债券面额和利 率计算出应收的利息收入计入企业投资收益，增加企业利润，但 它必须等到债券到期时才能收到现金，所以应计利息收入的增加 数表明企业当期收到的现金比其确认的投资收益要少，因而在确 定经营活动的现金净流量的应当减回去；而应计利息收入的减少 表明企业当期收到的现金比确认的收益要多，所以在确定经营活 动的现金净流量时应当再加回来。 企业举借长期借款或发行长期债券，其应计的利息支出作为 费用冲减企业当期净利润，但该笔利息支出在借款到期前或债券 到期前并不需要用现金来支付。应计利息支出的增加表明企业当 期支付的现金利息比计入费用的利息要少，所以在确定经营活动 的现金净流量时应该再加回来；而应计利息支出的减少则表明企 业当期支付的现金利息要比计入费用的利息费用要多，所以在确 定经营活动的现金净流量时应当再减回去。 3.现金流量净增加额 现金流量表会计准则规定，企业应在报表附注中提供“现金及 现金等价物净增加额”信息，这是通过对现金、银行存款、其他货 币资金账户以及现金等价物的期末余额与期初余额比较得来的。 很显然，“现金、银行存款、其他货币资金”等项，应是指符合 现金流量表会计准则“现金”定义的现金、银行存款、其他货币资 金，不能随时用于支付的存款，应当作为投资处理。 附注中的“现金及现金等价物净增加额”与现金流量表中最后 一项“五、现金及现金等价物净增加额”存在勾稽关系，即金额相 等。 最后应该强调的是，企业在不同的发展阶段，现金流量的特 点是不一样的，在初建或投资阶段，经营活动的现金流量、投资 活动的现金流量为负，在稳定和发展阶段，经营活动现金流量才 逐渐变为正的，因此在分析现金流量时要结合企业的发展阶段， 综合考虑，而不能草草地下结论。 第五章 股份有限公司会计报表 　　　　与合并会计报表 第一节 股份有限公司会计报表 　　一、股份有限公司会计报表的特点 　　为了适应我国社会主义市场经济发展的需要，加强股份有限 公司会计工作，维护投资者和债权人的合法权益，根据《中华人 民共和国会计法》、《中华人民共和国公司法》、《企业会计准则》 以及国家其他有关法律、法规，财政部制订了《股份有限公司会 计制度》。就生产经营活动本身而言，股份有限公司和非股份制企 业并无重大区别，因此股份制企业会计报表的种类、编制方法及 反映公司资产、负债及其现金流量情况的报表内容也应无重大区 别。但股份有限公司的组织形式、资金筹集及其结构等有别于一 般企业，随着经济体制改革的深入，现代企业制度的建立，国家 规范股份有限公司的相关法规较多，一些股份公司相继进入市场， 需要按照市场经济运作，广大投资者和其他财务报告使用者要求 股份公司提供更多的会计信息和真实、公允的财务报告，还有一 些股份公司在境外上市的过程中遇到与国际惯例进一步协调的问 题，需要按照上市地的会计准则或国际会计准则的要求披露其财 务报告，要求股份有限公司执行最谨慎的会计政策，故其会计报 表的特点主要表现在涉及股东权益、公司利润分配等重大内容上 与非股份制企业有所不同。 　　（一）会计报表种类 　　《股份有限公司会计制度》规定公司编报的会计报表种类有 较大不同，增加了“股东权益增减变动表”、“应交增值税明细表”、 “分部营业利润和资产表”。 会计报表种类及编报期 编号 会计报表名称 编报期 会股 01 表 资产负债表 月报、中期报告、年报 会股 02 表 利润表 月报、中期报告、年报 会股 03 表 现金流量表 年报 会股 01 表附表 1 股东权益增减变动表 年报 会股 01 表附表 2 应交增值税明细表 月报、年报 会股 02 表附表 1 利润分配表 年报 会股 02 表附表 2 分部营业利润和资产表 年报 　　“股东权益增减变动表”反映公司股东权益的增减变动情况、 股东权益各项目结构的变化及变化的原因等内容。“应交增值税明 细表”，详细反映公司增值税的交纳、清算等情况，以便于税务部 门的监管等。“分部营业利润和资产表”反映公司不同行业、地区经 营业务的收入、成本、费用、税金、利润以及资产总额和现金流 量等情况。股份有限公司会计报表体系从不同方面反映了各会计 要素的变化及变化原因，为投资者和债权人分析了解公司的财务 状况提供了详尽的会计资料。 　　（二）资产负债表 　　资产负债表是反映公司某一特定日期财务状况的会计报表。 股份有限公司资产负债表（参见表 5-1）采用账户式，按“资产= 负债+股东权益”这一会计等式编制。表内一些项目的设置和内容 与一般企业资产负债表有所不同。 表 5-1 资 产 负 债 表 会股 01 表 编制单位： 　　　　年 月 日 　　 金额单位：元 资 产 行次 年初数 期末数 负债和股东权益 行次 年初数 期末数 流动资产： 货币资金 短期投资 减：短期投资跌 价准备 短期投资净额 应收票据 应收股利 应收利息 应收账款 其他应收款 减：坏账准备 应收款项净额 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 21 流动负债： 短期借款 应付票据 应付账款 预收账款 代销商品款 应付工资 应付福利费 应付股利 应交税金 其他应交款 其他应付款 预提费用 61 62 63 64 65 66 67 68 69 70 71 72 预付账款 应收补贴款 存货 减：存货跌价准备 存货净额 待摊费用 待处理流动资产净 损失 一年内到期的长期 债权投资 其他流动资产 流动资产合计 长期投资： 长期股权投资 长期债权投资 长期投资合计 减：长期投资 减值准备 长期投资净额 固定资产： 固定资产原价 减：累计折旧 固定资产净值 工程物资 在建工程 固定资产清理 待处理固定资产 净损失 固定资产合计 无形资产及其他资产： 无形资产 开办费 22 24 30 31 32 33 34 35 36 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50 51 52 53 54 一年内到期的 长期负债 其他流动负债 流动负债合计 长期负债： 长期借款 应付债券 长期应付款 住房周转金 其他长期负债 长期负债合计 递延税项： 递延税款贷项 负债合计 股东权益： 股本 资本公积 盈余公积 其中：公益金 未分配利润 73 74 75 80 81 82 83 84 85 90 91 92 93 94 95 96 97 长期待摊费用 其他长期资产 无形资产及其他 资产合计 递延税项： 递延税款借项 55 56 57 58 59 股东权益合计 98 资产总计 60 负债和股东权益 总计 99 　　《股份有限公司会计制度》规定公司（无论是境外上市公司、 香港上市公司和境内发行外资股的公司，还是其他上市公司和非 上市的股份有限公司），均要执行最谨慎的会计政策，即对短期投 资、长期投资、存货、应收款项等均要求提取减值准备。公司应 当根据会计制度的规定，合理地确定各项资产减值准备的计提方 法，除法律或会计准则等行政法规、规章的要求，以及这种变更 能够提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量等更可靠、更 相关的会计信息等情况下可以变更会计政策外，计提方法一经确 定，不得随意变更，如需变更，应在会计报表附注中说明变更的 内容和理由、变更的影响数等。因此在资产负债表资产类项目中 分别增设了“短期投资跌价准备”、“坏账准备”、“存货跌价准备”、 “长期投资减值准备”等项目。这与一般企业资产负债表有较大差 别。 　　1.短期投资跌价准备 　　反映公司投取的短期投资跌价准备。股份公司短期投资应采 用成本与市价孰低计价。中期期末或年度终了，应将股票、债务 等短期投资的市价与其成本进行比较，如市价低于成本的，按其 差额计提跌价准备记入投资收益；如已计提跌价准备的短期投资 的市价以后又回升，按回升增加的数额（其增加数应以补足以前 入账的减少数为限）减少跌价准备，增加投资收益。公司出售或 收回短期投资时，按实际成本核算转账，不同时调整已计提的跌 价准备，待中期期末或年度终了时再予以调整。 2.应收股利 反映公司因股权投资而应收取的现金股利，公司应收其他单 位的利润，也包括在本项目内。公司购入股票，如实际支付的款 项中包括已宣告发放，但未领取的现金股利，按实际成本计入“短 期投资”科目，按应领取的现金股利，计入“应收股利”科目，按实 际支付的价款减少“银行存款”科目。 　　公司对外投资应分得的现金股利或利润，应于被投资单位宣 告发放现金股利或分派利润时，计入“应收股利”科目，同时反映 “投资收益”或“长期股权投资”科目的增加。 　　3.应收利息 　　反映公司因债权投资而应收取的利息。公司购入分期结息， 到期还本的债券，如实际支付的款项中包括发行日至购买日止的 利息，按实际成本计入“短期投资”或“长期债权投资”科目，按应 收取的利息，计入“应收利息”科目，按实际支付的价款减少“银行 存款”科目。 　　公司购入分期付息、到期还本的债券，以及取得的分期