第四章
以管理为导向的成本计量
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了解：服务业公司为决策而进行的成本计量
理解：变动成本法与吸收成本法的比较
掌握：边际贡献与变动成本法损益表；本——量——利分析；在变动成本法和完全成本法之间进行选择
学习目标
通过本章学习，你应该能够做到:
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本量利分析
变动成本
固定成本
销售量
营业利润
CVP 分析
保本分析
利量分析
利润的敏感性分析
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本量利分析的基本公式
营业利润（P）=销售收入总额-变动成本总额-固定成本总额
=pQ-bQ-a
=(p-b)Q-a
即：
P = (p - b)Q-a
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盈亏平衡点（保本点）分析
P = (p - b)Q-a
0=(p-b)Q-a
Q=a/(p-b)
保本销售量=
固定成本总额/（单价-单位变动成本）
保本销售额=保本销售量*单价
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盈亏平衡点（保本点）分析
[例]某企业产销一种甲产品，单价10元，单位变动成本6元，每月固定成本总额20 000元，则
保本销售量：
Q=20 000/（10-6）=5 000（件）
保本销售额：
S=5 000*10=50 000（元）
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目标利润分析
目标利润 = 单价 x 销售量 - 单位变动成本 x 销售量) - 固定成本总额
目标利润：
TP = (p - b)Q-a
保利销售量：
Q=(a+TP)/(p - b)
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目标利润分析
[例]上例中，假定该企业的目标利润为10 000元，则
保利销售量
=（固定成本+目标利润）/（单价-单位变动成本）
=（20 000+10 000）/（10-6）
=7 500（件）
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保本销售量与保利销售量
计算公式的比较
固定成本
保本销售量 = —————————
单价 - 单位变动成本
固定成本+目标利润
保利销售量 = —————————
单价 - 单位变动成本
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利润的敏感性分析
利润的敏感度分析就是对利润受各相关因素影响程度的分析。
利润受某因素影响的敏感度，是利润变动率相当于该因素变动率的倍数。
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利润的敏感性分析
利润受单价影响的敏感度=利润的变动率/单价的变动率=p Q / P
利润受销售量影响的敏感度=利润的变动率/销售量的变动率=（p - b）Q / P
利润受单位变动成本影响的敏感度=利润的变动率/单位变动成本的变动率= - b Q / p
利润受固定成本影响的敏感度=利润的变动率/固定成本总额的变动率= - a / P
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利润的敏感性分析
[例]某企业产销一种甲产品，单价10元，单位变动成本6元，每月固定成本总额20 000元，本月销售量为10 000件。
P=(10-6)*10 000-20 000=20 000(元）
利润受单价影响的敏感度
=10*10 000/20 000=5
即：利润变动率相当于价格变动率的5倍。
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安全边际
安全边际量=实际（或预计）销售量 – 保本销售量
安全边际额 =实际（或预计）销售额 – 保本销售额
若某公司的保本销售量为6 000件，实际销售量为10 000件，则安全边际量为……
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安全边际
10 000 - 6 000 4 000
安全边际量
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安全边际
4 000
10 000
安全边际率=安全边际量（额）/实际销售量（额）
= 40%
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完全成本法与变动成本法
完全成本法： 直接材料
直接人工
变动制造费用
固定制造费用
变动成本法： 直接材料
直接人工
变动制造费用
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变动成本法下的损益表
墨兰公司
变动成本法损益表
2001年8月
销售收入 (1,000 只滑板) $20,000 $20 100
减：变动费用 12,000 12 60
边际贡献 $ 8,000 $ 8 40
减：固定费用 4,000
净收益 $ 4,000
总金额
单位金额
%
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Ply 木业公司
本期生产量 10,000
单位变动成本：
直接材料 $5
直接人工 3
变动制造费用 2
变动管理费用 2
固定成本总额：
固定制造费用 $50,000
固定管理费用 35,000
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生产成本——吸收成本法
（完全成本法）
单位直接材料成本 $5
单位直接人工成本 3
变动制造费用 2
单位固定制造费用 5
单位产品成本 $15
$50,000 ÷ 10,000
Ply 木业公司
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吸收成本法损益表：
销售收入 (8,000 x $25) $200,000
销售成本 (8,000 x $15) (120,000)
毛利 $ 80,000
减：管理费用 ($35,000
固定+ $20,000 变动) 55,000
净收益 $ 25,000
Ply 木业公司
一月份
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生产成本——变动成本法
单位直接材料成本 $ 5
单位直接人工成本 3
单位变动制造费用 2
单位生产成本 $10
Ply 木业公司
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变动成本法损益表：
销售收入(8,000 x $25) $200,000
减：变动成本 (8,000 x $10+20,000) 100,000
边际贡献 $100,000
减：固定成本 （$35,000
+ $50,000 ） 85,000
净收益 $ 15,000
Ply 木业公司
一月份
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支持和反对变动成本法的
论据
下面的幻灯片显示了变动成本法背后的逻辑性。
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假设某航班的成本为40 000美元外加每乘客20美元，航班能载客200人，平常的票价为420美元。
变动成本法的谬误
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保本点是载客100人：
保本点=固定成本/单位边际贡献
保本点=40 000/（420-20）
变动成本法的谬误
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假定该航班通常卖出120张机票。这样，平均来看，该公司本航班可以赚得8 000美元。
利润=收入-成本
$8,000 = ($420 x 120) - [($20 x 120) + $40,000]
变动成本
固定成本
变动成本法的谬误
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除正常按照420美元卖出的120张票以外，假设以每张200美元的价格提供打折票，航空公司还可以为本航班多卖出50张票。
变动成本法的谬误
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每张打折票的边际贡献为180美元 ($200 - $20) ，该公司的利润将上升9 000美元 ($180 x 50)。
变动成本法的谬误
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变动成本法的谬误
如果提供打折票对购买行为产生影响呢？
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变动成本法的谬误
如果航空公司按照正常价格只能卖出70张机票呢？
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变动成本法的谬误
是的，但是航空公司还能以折扣价卖出80个座位。
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变动成本法的谬误
记住，航班在提供打折票以前能实现8 000美元的利润。现在看看打折后结果会如何呢？
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变动成本法的谬误
平均销售收入：
全价票 ($420 x 70) $29,400 打折票 ($200 x 80) 16,000
总收入 $45,400
减：成本
变动成本 ($20 x 150 passengers) (3,000)
固定成本 (40,000)
每航班的平均利润 $ 2,400
提供打折票每航班减少利润5 600美元。
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吸收成本法（完全成本法）
因为企业对外报告要求采用吸收成本法，所以航空公司为了节省人力和物力，只是采用吸收成本法这一套会计系统。
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吸收成本法（完全成本法）
吸收成本法可能产生问题的领域是在评价经理业绩方面。它会给经理们过量生产的刺激。导致企业盲目扩大产量。
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吸收成本法（完全成本法）
钢罐公司以每件20美元销售小烤锅。烤锅的单位变动成本为10美元，固定成本为每月10 000美元。
假定该公司三月份准备生产和销售小烤锅1 200只。
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吸收成本法（完全成本法）
销售收入($20 x 1,200 ) $24,000
减：总成本
变动成本 ($10 x 1,200 ) $12,000
固定成本 10,000 22,000
净收益 $ 2,000
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吸收成本法（完全成本法）
假定管理层决定3月份生产1 400只小烤锅，预期销售量仍为1 200只。
销售收入 ($20 x 1,200 ) $24,000
减：总成本
变动成本 ($10 x 1,200 ) $12,000
固定成本 ($ x 1,200 ) 8,572 20,572
净收益 $ 3,428
$10,000 ÷ 1,400
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吸收成本法（完全成本法）
由于多生产了200只小烤锅，尽管销售量没有增加，但是该公司的利润增加了 $1,428。
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案例分析
吸收成本法与变动成本法的比较——对收益的影响
雷切尔•雅布隆卡于2002年1月1日担任办公家具和装置公司座椅分部的总经理，接替最近升迁的前任。雷切尔自己的业绩评价与按吸收成本法确定的分部年度营业净利润直接挂钩，而且她的季度奖金是按营业净收益的一定百分比计提。
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案例分析
雷切尔立即着手采取措施削减今后各期的成本。她的成本削减举措的一部分涉及采用更好的处理存货的方法。在仔细检查了该分部上季度的销量和产量后，雷切尔认定存货堆积的比销售还快。该分部依定单生产，一般不会结存任何过量的存货。她确信过量存货的堆积有可能造成利润低下。雷切尔明白，过量的存货可以导致材料整理、仓储、保险和审计的成本上升，而且还占用了资本，使其不能在别处发挥更大的作用。进一步的调研显示，过量存货被储存在别处新租用的仓库里，因为该分部自有仓库的存储空间已不够用。
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案例分析
雷切尔立即着手消除过量存货，办法是放慢2002年首季的生产率。然而当看到2002年首季的结果时，她很失望，利润不但没有提高，甚至在销售平稳且存储成本和材料整理成本有所减少的情况下还发生了营业净亏损。这两季度的每季度的业绩数据列示如下：
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案例分析
2001年第四季度 2002年第一季度
期初存货单位 0 50 000
销售单位 200 000 200 000
产出单位 250 000 150 000
单位平均售价（美元） 500 500
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案例分析
单位生产成本（美元）
每产出单位的直接人工成本 50 50
每产出单位的直接材料成本 200 200
每产出单位的变动制造费用 30 25
分配到每产出单位的固定制造费用 70 115
单位成本合计 350 390
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案例分析
收入 100 000 000 100 000 000
销售成本 70 000 000 76 000 000
毛利 30 000 000 24 000 000
销售和管理费用 25 000 000 25 000 000
营业利润 5 000 000 （1 000 000）
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案例分析
要求：
A、为什么在2002年第一季度该分部的利润较2001年第四季度大幅下降？
B、你为什么认为存货堆积发生在前任经理的任期之末？
C、如果你是雷切尔，你会如何处理这一情形？你应该将存货保持在高水平还是低水平？
D、如果你是OFF的首席执行官（CEO），你会改变对雷切尔的业绩度量吗？为什么？请解释。
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案例分析
A.由于2002年第一季度生产量下降，在固定制造费用不变的情况下，单位产品分摊的固定制造费用上升，导致单位产品成本从350美元上升到390美元，在单价（500美元）不变的情况下，单位毛利从150美元降低到110美元。又因为销售量不变，销售和管理费用不变，所以利润较上年第四季度大幅下降。
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案例分析
B.
因为2001年第四季度期初存货余额为零,期末存货量为50 000件。
所以，可以认定，存货的堆积发生在前任经理的任期之末。
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案例分析
C.
如果我是雷切尔，我会将存货保持在高水平，这样会提升任期内较短时期的利润水平。因为该公司按照吸收成本法进行业绩度量。
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案例分析
D.如果我是首席执行官，我会改变对雷切尔的业绩度量。按照变动成本法计算生产成本和损益。
这样，由于把固定制造费用排除在生产成本之外，使原来单纯依靠增加产量来增加利润的投机行为得到遏制；分部要想增加利润，必须想方设法扩大销售量和降低材料及人工等成本。
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案例分析
如本案例，按照变动成本法：
雷切尔将单位产品成本从280美元降低到275美元，单位产品成本降低了%；
利润从1 500 000美元[（500-280）*200 000-70*250 000-25 000 000]增加到2 500 000美元[500*200 000-280*50 000-275*150 000-115*150 000-25 000 000]，利润增加了%。
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THE END
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