两种资本保全观下的持产损益认定与会计处理差异【摘要】本文提出持产损益的内涵及其认定和处理的对象，分析了不同的持产损益对象认定与会计处理的具体差异；同时根据资本、资本保全的概念，引出两种不同的资本保全观，并阐析了上述差异的成因。【关键词】持产损益资本保全观金融资产持产损益，是以现时入账价格评估资产或负债的价值所表1购买日或转换日会计处理单位院万元产生的损益。因为企业持有的资产或者负债随着时间的推移，购买日或转换日其入账价值会发生变化，所以企业持有的资产或负债就会产举例会计处理生持产损益。持产损益可以分为两个部分：一是与销售资产2007年1月1日袁甲公司或清偿债务有关的已实现的持产损益；二是报告期末仍然持以公允价值计支付价款100万元从二借院交易性金融资产量且其变动计级市场上购入乙公司要要成本100有与资产或债务有关的未实现的持产损益。入当期损益的发行的股票10万股袁每投资收益会计准则谨慎使用了持产损益的认定，适用对象并没有金融资产股价格10元袁支付交易贷院银行存款费用1000元涉及太多的资产或负债。持产损益认定和处理的对象分别有2007年1月1日袁甲公司以下一些特点：淤取得或承担的目的主要是近期内出售或回支付100万元从二级市借院可供出售金融资产购；于属于进行集中管理的可辨认金融工具的一部分，且有客可供出售金融场上购入乙公司发行要要成本资产的股票10万股袁每股价观证据表明企业近期采用短期获利方式对该金融工具进行管贷院银行存款格10元袁支付交易费理；盂属于衍生工具；榆能够产生更相关的会计信息而被直接用1000元指定；虞有确凿证据表明该资产有活跃的市场报价，公允价值甲房地产开发企业将其开发的一栋写字楼能够持续可靠取得或能够取得同类或类似资产的市场价格及借院投资性房地产以公允价值计出租给乙企业袁租赁期要要成本47000其他相关信息，从而对该资产的公允价值做出合理的估计。会量的投资性房开始日为2007年4月15贷院开发产品45000计准则下持产损益认定和处理的对象是：金融资产中以公允地产日袁写字楼公允价值为资本公积要要其他47000万元袁写字楼的资本公积2000价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和可供出售金融账面余额为45000万元资产；金融负债中以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债和以公允价值计量的投资性房地产。都记入“公允价值变动损益”科目。而可供出售金融资产在资一、现行会计准则下持产损益认定与会计处理差异产负债表日，其公允价值变动并不认定为持产损益，贷方记入1援购买日或转换日。购买日，以公允价值计量且其变动“资本公积”科目。具体见表2。计入当期损益的金融资产和负债初始确认以公允价值计量，3援处置日。处置日，以公允价值计量且其变动计入当期相关交易费用直接计入当期损益；可供出售金融资产初始确损益的金融资产和负债、可供出售金融资产、以公允价值计量认以公允价值计量，相关交易费用应计入初始入账价值；采用的投资性房地产都将购买日或交换日至处置日累计的公允价公允价值模式对非投资性房地产转换为投资性房地产（本文值变化认定为与销售资产或清偿债务有关的已实现的持产损以此举例说明）的转换日，以公允价值计量的投资性房地产初益。不同的是，以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融始确认以公允价值计量，公允价值大于账面价值的差额，记入资产和负债调整公允价值变动损益，可供出售金融资产调整“资本公积”科目，公允价值小于账面价值的差额，记入“公允资本公积，而以公允价值计量的投资性房地产不仅要调整公价值变动损益”科目。具体见表1。允价值变动损益，而且要将原转换日计入资本公积的金额也2援资产负债表日。资产负债表日公允价值变动时，以公一并转入其他业务收入。具体见表3。允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和负债以及以二、持产损益认定与会计处理差异成因公允价值计量的投资性房地产都把公允价值变动认定为报告上述三种情况出现的会计处理差异其实与不同的资本保期末仍然持有与资产或债务有关的未实现的持产损益，贷方全观下持产损益的认定和处理差异有关。援财会月刊渊综合冤窑47窑阴
入资本的完整无缺。也就是说企业在生产经营过程中，成本补表2资产负债表日持产损益认定与会计处理差异单位院万元偿和利润分配要保持资本的完整性，确保权益不受侵蚀。资产负债表日（3）资本保全观。由于资本有财务与实物的不同，因此，资举例认定会计处理本保全观也分为财务资本保全观和实物资本保全观。财务资以公允价报告期末仍借院交易性金融资产值计量且本保全观把资本保全视为一种财务现象，要求企业期末净资资产负债表然持有与资要要公允价值变动30其变动计日股价从10产或债务有贷院公允价值变动损益30产大于期初净资产，保证资本所有者投入资本的货币价值保入当期损元涨到13元关的未实现益的金融持完整或维持原有购买能力不变，收益的确认以此为前提。而的持产损益资产实物资本保全观把资本视为一种实物现象，认为资本是所有借院可供出售金融资产者投入或再投入的资源所代表的“实际生产能力”，它要求企资产负债表要要公允价值变动30可供出售不认定为持业期末实际生产能力大于期初实际生产能力，保持企业生产日股价从10贷院资本公积要要其他资本金融资产产损益元涨到13元公积30能力完整无损，在此前提下确认收益。两种资本保全观对于资本的理解有所不同，财务资本保资产负债表报告期末仍借院投资性房地产以公允价全观力图保持的是货币资本，资本保全程度是以资产的货币日该写字楼然持有与资要要公允价值变动1000值计量的的公允价值产或债务有贷院公允价值变动价值衡量的。而实物资本保全观力图保持的是实物资产，衡量投资性房为48000万关的未实现损益1000的基础是资产的实际生产能力。在会计计量上，实物资本保全地产元的持产损益观将资本按实际生产能力计量，因此不可以选用历史成本。当物价变化时，财务资本保全观以货币单位和一般购买力单位表3处置日持产损益认定与会计处理差异单位院万元分别计量产生的“收益”。而实物资本保全观下却将物价变化处置日确认为资本保全的调整，不确认为“收益”。举例认定会计处理2援两种资本保全观下持产损益的认定与处理差异成因。次年3月25因为财务资本保全观和实物资本保全观对于收益的定义不以公允价与销售资借院银行存款150日袁甲公司值计量且产或清偿公允价值变动损益30同，因此两种资本保全观下持产损益的处理大相径庭。将持有的其变动计债务有关贷院交易性金融资产乙公司股在财务资本保全观下，收益被定义为可以被分配的数额，入当期损的已实现要要成本100票全部售益的金融的持产损要要公允价值变动30但分配后仍能保持与期初相同的投资水平的财务资本。持这出袁每股价资产益投资收益50格15元种观点的人将重置成本的变化认定为持产损益。他们认为持次年借院银行存款1503月25产损益是“已实现的成本节约”。因为如果不是这样，主体将需与销售资日资本公积要要其他资本公袁甲公司产或清偿要做出更大的努力来获得资产，那样才能弥补消耗的成本。将持有的积30可供出售债务有关乙公司股贷院可供出售金融资产在实物资本保全观下，收益被定义为在某一期间内可以金融资产的已实现票全部售要要成本被分配的数额，但分配后仍能保持与期初相同的经营能力。持的持产损出袁每股价要要公允价值变动30益这种观点的人认为重置成本的变化不可能在不损害主体经营格15元投资收益能力的情况下被分配，故应将其作为资本的调整。他们认为重借院银行存款550002008年6月贷院其他业务收入55000置成本的变化可以视为可实现净值或资本化价值的变化，持30日租赁借院其他业务成本48000期满袁企业与销售资产损益可以表示未来使用或销售资产所带来预期净收入的增贷院投资性房地产以公允价收回该项产或清偿要要成本47000量，本期利润代表了实物资本在本期内的增加，所有影响资产值计量的投资性房债务有关要要公允价值变动1000投资性房地产并以的已实现和负债的价格变动应作为资本保全调整，不应作为利润。借院公允价值变动损益1000地产55000万元的持产损贷院其他业务收入1000因此，在不同的资本保全观下，对于企业资产或负债的重出售袁出售益借院资本公积款项已存置成本变化的认定是不同的，其会计处理因此也不同。财务资要要其他资本公积2000入银行贷院其他业务收入2000本保全观下，持有资产或负债的重置成本的变化被认定为持产损益，形成当期利润；而实物资本保全观下，持有资产或负1援两种资本保全观。债的重置成本的变化被认定为资本的调整，不形成损益，不影（1）资本的概念。国际会计准则将资本的定义分为资本的响当期利润。财务概念和资本的实物概念。资本的财务概念是指所有者投主要参考文献入的货币或投入的购买力，即企业净资产或权益。资本的实物员援艾哈迈德窑里亚希-贝克奥伊著.钱逢胜译.会计理论.上概念是指以每日产量等为基础的企业的生产能力。海院上海财经大学出版社袁2004（2）资本保全的概念。资本保全（或资本保持），是指在资2援中国注册会计师协会.会计.北京院中国财政经济出版本保全或成本回收之后才能确认收益。企业收益的计量都应社袁2007以不侵蚀原投入资本为前提，只有在原资本已得到维持（保3援王仲兵.资本保全会计研究.北京院中国财政经济出版全）或成本已经弥补之后，才能确认收益。资本保全要保持投社袁2006阴窑48窑财会月刊渊综合冤援
