、缩小的办法范小/克[提要]审计期望值差是审计研究中的重要问题，亨关审计市场供求发展。此文以"审计七个基本前提假设"为基础，探讨了缩小审计期望值差的一些办法。审计期望值差是社会公众期望审计师达到的程匿与审计师最好人选。然而，现实中，审计师的聘用和审计的收费都由管实际illL绩阁的差距，它直接关系到资本市场上财务信患的质量理当~决定，审计师集申大量精力服务于管理当局，而不是股和公众的信患。波特(1993)的"审计期望值-illL绩差异"结榈东和社会公众。因此，当出现下到现象时我们就不会感到奇阐明，这种差异青两个主要组成部份(1)社会的预期与审计师怪:(1)审计成为审计公司吸引新客户为真提供真他服务的工能台理这到的水平的差距(所谓"合理性差异");(2)审计师能合翼。(2)审计师被鼓励与客户建立民期关系、成为亲密朋友，这理达到的水平与他们被认为巴经这到的东平的差距(所谓"illL将使得发现客户的缺陷以及与富户在会计报表上产生分歧变得绩差异")。这-差距又可近一步分为两部分:①审计师能合理困难。(3)审计师协回管理当局提供虚假财务报告。这里，审计这到的<平与法律相职illL标准要求审计师应这到的水平的差距师被期望为公众的利益服务，而实际上他们是为管理当局和自("不完善的准则");②法律和职illL标准要求审计师团达到的水平身的利益服务，这qr以说是最根本的"期望值差"。和审计师被认为巴经这到的水平的差距("不足的illL绩")。波特解决l办法:创造维护公众利益的劫机。应选择管理当局以强调，要避免对审计职山社会地但造成无法院口的损害，急需外的人代表公众的利益，独立决定审计师的任用和报酬。如沃采取青究员行刮来缩小"审计期望值-山绩差异"。本文拟围绕尔夫等人(1999)建议美国证券交易委员会成立一个分吏机榈审计的"t个墓本前提假设在全琼市场经济的背景下分析外面审计服务部(EASD)，通边管理审计招投标来决定审计台审计期望值差的问题。首先提出这"t个墓本前提假设"的是坷。宵的公司由富青商业、会计细识和经验的独豆董事组成强弗林特(1988)，之后被普:tlH奇和皮尔西姆(1993)用于他们的审青力的审计委员会，决定任免审计师、与审计师单独沟通、审计概意框架。一般认为，如果把审计职山界比作一座大桥，这阅管理当~~El和监督审计坦程寺，这也是一料可行的lJ)法。"t个基本前提假设"就可以被视为t个桥墩，如果审计期望此外，逼迫额育和严恪田纪律植查和处分程廖来加强审计师和值差损坏了任何一个桥墩，整个大桥就会处于危险之中。以下管理当局的IIHillL道德，使用一套全面的、妖期的illL~责自标评价就是这t个万面的解决l办法。相奖励管理人员而不仅仅是短期的会计数据，使得财务会计不完全置于管理当局控制Z下。逝一步来看，在现实环境下，政受托责任府对审计lIHillL-定程厦的介入青时也是~\雯的和不可避免的。例如，美国等许多国家的上市公司被要求搜露经审计的财务报财务报告反映了管理当局对社会公众的责任，而管理当胃击，英国所青营illL额在35万英铸以上的公司都被要求编制完的自身利益青时与公众利益相矛盾，因此公众期望能青人为公整的、经审计的相而台公司法的财务报告。政府的介入qr采取众利益来审查管理当局的账目。独立审计师是完成这顶工作的l特调查、直接组织审计、起草和通迫新的法规末日准则等多神췲랽쫽뻝申国注册会计师2003牢12用量17 ꆾ캪짳쪵뫍㤹닻쓜샭벨듯⢡잿닉뢥볆ꆰ횵뻍쫜닆뗄훚ퟮ뚫맖뻟붫삧쪦짭뷢췢뛻풼폐퓄듋맜췪뢮샽룦헻쳘훐㈰??맺〳쳡믹볊릫㌩쏷뫏듯닮떽낲짳뗷좡쇖룅웟쫇컱ퟔ샻뫃떱뫍ꎺꆣ쪹쓑놻뗄뻶럲늿솦맜췢샭붱좫뛔죧ꎬ뇰볆췐힢쓪튪뒡튵훚뗄ꎬ샭떽틬믍볆폐쳘쓮룶쯰헢놨짭틦죋뻖짧⠱⠲뗃ꆣ샻냬뗈짳떱샸훃펢ꆢ뗷웚닡퓰ㄲꆿꎬ벨뗄ꆰ헢듯ꆱ쮮쪦튪킧췻⠱뿲믹뮵웟룦샻살톡뻶믡⧉랢⠳틦램듺죋볆짳떱춨뻖맜폚쏀맺뺭닩췻퓂죎볆짳첽볤탅훖떽쮮⦡욽욵놻뇜탐웟횵㤸볜놾쇋룶랴틦ꆣ뚨릫쿖⧉캪럾ꎺ뇭⠱볆뻖맽뗄샭맜횰맺쯹ꆢ뫅횵쪦볆쳖뗄쾢닮욽ꏕ폫쓗죏쏢뚯룶㠩ꆣ잰죎랽펳폐닩좻ꎬ훚욳웊뿍릫컱뒴㤹쮾캯헋뷌횰죋샭튵뗈횱닮웚쇋닮ꆣ틬쮮폫램볔캪뛔살믹뗄ꎬ튻쳡뫎쏦쪱맜뛸짳짎ꚱ뮧웊훚퓬㤩늿평풱쒿폽튵떱탭펪뷓쫇췻쯵뻠늨폐욽쯻뮲싉틑짳놾컊횮냣볙튻뗄맜폫샭ꎬ볆틲뮹ꛐ헢캬붨⡅뢻믡뫍뗀뛸뻖뚨뛠튵ퟩ짧횵킡ꎬ쳘솽뗄쏇뫍넩뺭볆잰쳢뫳죏짨룶뷢샭릫떱쿖쪦듋쓀좱귖샻뿉뮤틩䅓폐볠퇏뗂늻뿘돌맺뛮럻횯닮짳믡쯼⠱튻룶놻횰ꎻ듯ꆰ쳡ꆣ캪ꆱ쟅뻶떱훚뻖쪵벯ꎬ욹쿝調틦틔릫쏀䐩짌뚽룱뷶훆뛈볒퓚뫏쫇볆횱튵훷뻠죏횿ꋚ떽짳볙쫗웕ꎬ뻍뛕냬뻖샻뗄훐떱ꯋ틔?럾쮵훚맺뚨쪹뷶횮㌵릫짳웚뷓벨튪⣋캪즽뇪램뗄짧볆짨쿈삭죧뿉ꎬ뛔틦헋듳돶뻎춻벰컱쫇샻뛀횤춨ꆢ죎볍폃쿂뷩짏췲쮾훚볆췻맘닮ퟩ硫틑ힼ싉쮮믡웚ꆱ쳡쳘맻틔헻ꆣ짧쿠쒿짳솿쿖ﳒꞽ폫놾ꎬퟮ틦솢좯맽쏢튻뛌죫쫐펢램웰웚퇐횵쾵틬돉붡뺭뮲튪뫍욽뗘췻ꎬ돶냑놻룶믡쎬ꆣ볆뺫쿂ꣁ뿍훌뛸룹뗄뻶붻맜짳돌볬쳗웚뷸폐릫냷닝췻뺿닮떽ꆱ늿낺듯붷쟳횰뗄캻횵퓚헢욤짳쫓듳릫뛜뛀쪦솦쇐슿ꊳ뮧쪵놾뚯뚨틗샭횪볆뗈닩좫튻쪱쮾틔닆뫍짳훐뗄뷡럖쿀떽훎짳튵닮퓬튻좫ꆰ뛻볆캪쟅훚ꎬ솢럾쿖춻꓆퓚꧐볊믺캯쪶쪦뫍쏦믡늽튲놻짏컱춨볆뗄튻놾릹⡉꫁뇪뻠돉튵쟲웟컷횰뻍틲짳울컱쿳?믡짏ꆰꆣ풱뫍ꆢ헢뒦살쫇튪놨맽쪦훘킩쫐⧉풲쮮붲ힼ⢡컞벨룶쒷튵믡퓰듋볆폃폚쪱??쯻웚펦헐뺭폫튲럖ꆢ쫽뾴뇘쟳릫룦탂튪냬듯뎡욽뾷펦낲램닮믹⠱뷧쟅뒦죎릫쪦뫍맜컒떡놨웎쏇췻톡뗄돉춶퇩짳쫇돌뎤뻝ꎬ엻쮾ꆣ컊램짏뗄횣듯쟳믗췬틬뺭놾㤹뇈뛕폚ꎬ훚쫇짳샭쏇ꊳ뇭횵퓱죎솢뇪볆튻탲웚퓚슶뚼헾떽쳢ꆣ닆쓔넩닮몢떽짳믘ꆱ볃잰㌩ퟷꎬ캣뛸웚췪볆떱뻍꧆짎짏ꢸ캪맜폃튻살뛀쪦훖쪹쿖뫍뺭놻뢮맦뗄ꎬ컱꓆ꎻ뻠?뗄볆쓒ꆣ쳡폃튻죧쿕맜췻돉뻖늻닺ꆱ샭뫍룶뻶솢떥뿉볓튵뗃쪵짳튪돌쫂탅?⠲⣋쮮쪦떼쯰놾놳볙폚ퟹ맻횮샭쓜헢쫕ꎬ믡﮷ퟃ짺ꏕꆣ떱놨럖뚨뚭뛀탐잿벨닆뮷뿉볆쟳뷩ힼ뛈맘쾢⧉硫웊욽펦ꢡ몦컄뺰짨쯻듳짳훐떱폐쿮럑뛸룐ﻎ?럖뻖돪횧쫂릵뗄횸컱뺳뇜뇠죫퓲폫짳뗄붡ꛄ듯넩ꎬ쓢쿂ꆱ쏇쟅볆ꆣ뻖죋릤뚼늻떽웧틔믺ퟩ춨냬뇪믡쏢닆훆뿉뗈짳볆훊웊냒?닮떽ꆣ벱캧럖뗄ꎬ웚틔캪ퟷ평쫇웦쒹톣뇤곉뫍죧릹뫏돉ꆢ램쪦움컱췪닉뛠볆쫐솿?ꛄ쿀뻠뗄늨탨죆컶쫇짳헢췻쿂릫맜막곕뗃ퟔ컖튻잿ꆣ뫍볛늻헾놨좡훖뎡쪦??쮮쳘릩?욽쟳랢햹ꆣ듋컄틔ꆰ짳볆웟룶믹놾잰쳡볙짨ꆱ
A U D I T 审计形式。如果审计师做到了足够的公正，{旦投资者和真他会计报表使用者却不相信，审计就不会增加财务信息的可信牲。该委员会列被审计事项遥远、重杂且重大出了五类对审计独立性的威胁(1)私利的威胁审计师在害户公司青财务利益，家庭成员担任窑户公司的高级管理人员，审现代企山晤地区、自国经营，illl务曰趋多元和复杂化，使:计未来的雇主等。(2)自我评价的威胁审计师审计自己或同事公众的直接监管和调查变得困难乃至不可能。审计师育法定的!编制的报表，对自己设计或本公司设计的内部控制系统进行评权力接触公司的账册、会议记录相银行的文件，询问公司的各;的等。(3)拥护害户的威胁:推销客户的证券，支持害户的不何级雇员，对公司的任何交易进行测试，参1见1)公场所，观察厂台公认会计原则的会计处理等。(4)过分熟悉的威胁与害户芙l房设备、监雷盘点，要求公司的害户和供应商确认往来账户的系亲密鼓使审计师失去职illl怀疑态厦，难于发现害户的问题。余额。只青审计师能为公众假这些工作，因为他们受过适当的(5)逼迫的威胁审计师姐不赞成客户的观点很可能被琶换。如毅育和足够的训练，青足够的工作经验和青关公司经营山务的l果上述情况被披露，公众就无法信赖财务报告和审计报告。如知识，最为重要的是，他们能进行独立的职血判断，发表客观:果审计公司同时为害户提供咨询服务或在害户青财务利益，则的、无偏见的审计意见。然而，被审计事顶青时对审计师来说l以上情况就表现得尤真明显。在这神情况下，审计师强烈地期一样遥远复杂。青些公司的账目可能无法审计，例如一家处于1望将害户看{乍一家健康发展的青获利能刀的公司，并按这一思战争中的国家的工厂。青些经营illl务迫于复杂以致难以审计，路来处理得到的信息。审计师更倾向于偏袒熟识的窑户而损害审计师青时也未能适当地利用专家的工何。如通常很大比例的l投资者和社会公众利益。审计工作是由可能没育得到足够训练的初级人员完成。这里是j解决l办法建立一和更注重职illl声誉和长远利益而不是短一个审计质量和审计戚本权衡的问题，而审计质量是直接与责l期的商illl利益的文化氛围。如禁止审计公司向审计客户提供非任相关的。审计服务，限制审计师，特剧是高级到人员前在客户公司任高此外，何为"重大的审计师和会计报表使用者可能青不1级职缸，审计乾换等。但审计规范的目的是将独立性受损的冈同的判断。虽然审计师是以会计报表使用者角屋来Æ'义(陆降低到可接受的水平以保证审计质量，不是要求审计师完全"重要性"的，但霍斯科夫(1998)在月麦的调查中发现，审计师;独立。正如欧盟的普缸茨(2000)所说，审计师的独立性以根本对四家公司平均重要性水平的判断，对于高伍高报比财务分析上说是审计质量问题。任何法规都应能通迫适用性测试以保证师高到60%，对于{tf伍低报高细36%。这表明审计师可能井不!真能真正育利于资本市场运转。因此，当监营者要规范审计独知道对财务报告使用者来说什么是重大罪。不重大的事顶，尽管立性时应当清楚地菩虑真他影响审计质量的驱前力。他们经常代表使用者进行这科判断。这又是审计戚本与审计质量权衡的问题，高的重要性水平的判断会导致低的审计戚本。i可被证摇证实解决1)法:培训和补充高素质的员工是非常重要的。但留在这些人，特划是防庄他们"跳槽"到害户公司，对于保持高IIH山判断必须依据足锣相适当的证据。但由于客户公司的质量的审计、维护审计公司声誉更为重要。加兰德(2000)认为，规模和复杂牲，审计师无法对所育交易进行逐一审查，搜集交很多情况下，特剧是在复杂的、新事韧层出不穷的、高速发展!易证据的边程很大程度上假赖害户管理当局和职员的合作，审的世界，人们不能仅假靠审计师审计。这可以说明审计师要利i计师不能保证真所青判断百分之百E确。因此，财务报告的重用专家的工作，并回青内外面专家的资源以便于咨询。大错报和漏报未被发现的可能性总是存在的。此外，青些对投资者重要的顶目很难得到青刀证据，如公司未来投资的净现独立性值、管理当局的经营和利润预测等。而且，大多数审计证据是说服性的而非结论性的。如对应收款的函证能证明真存在相价审计师应在审计全过程都保持独直的思想状态，正如美国!值，并不能保证企业能足额收回现金。观察存货盘点和植查存的组立性准则委员会(ISB)的审计独立性理论框架(2000)指出，货{击价能证明存货存在并适当地记录，并不能保证存货能按资审计师独立性的目的是吏撑使用者对财务报告迫程的假赖井提;产负债表日的账面价值售出并收回现金。高资本市场的效率。但公众能够雪到的只青形式上的独立性。解决归法:在缩小"期望值差"前边分强调审计的局限性18 췲랽쫽뻝申国注册会计师2003年12月雪?짳탎놻쿖릫좨벶랿폠뷌횪뗄튻햽죎듋춬ꆰ뛔쪦쯻솿뷢힡훊뫜폃뛀룟㜸훐죧槕ꆻ箹綼箱沼犺ꎻ⠵油틔ꎺ泂ꆯ築総沶짏緆뿉횰篒檼⇗緖構箻榲㈰??맺〳?쪽듺훚솦맍짨뛮폽쪶ꆢ퇹헹볆룶쿠췢뗄훘쯄룟뗀쏇좨뻶솿뛠쫀뛀맻?돶ꯋ웎?쾹쾵⦱짏췻럀춶웚벶햽상쮵튵ퟖ웊듳쫕떡떷떣視헢드솢놻볆힢쓪ꆣ웳뗄뷓풱놸뫍ꎬ컞튣훐쪦릤짳맘에튪볒풼뛔뺭뫢냬쟩뷧솢놾뒲쇋뻓듀욵좡ꯈ쟗웆짏붫뒴욷횰떵ꊡ쫇?탔ꎺ꒾ꚲ듭?ꊹﻐ겲삼뫕킩볆탔횤닡ㄲ튵횱뒥ꎬꆢ횻ퟣퟮ욫풶뗄폐ퟷ볆뫎뛏탔릫㘰닆뎣램짳뿶펦뛀쫐믏컥킲뒵쒱ꌨ쾻쏜좵쫶욹뿍ꛀ헟짌ﻎ캻춵ꏕ쪱춸?믄놨풵ꊲ?꺱죋램믡퓂쒡뻝뿧뷓릫뛔볠폐릻캪볻뢴맺쪱쫇훊ꆣꆱ쮾ꎥ컱듺컊ꎺ볆쿂죋릤퓚ힼ솢뎡쪦샠웎쒹ꢱ㌩훂쓍쟩ꯋ뻍뮧뫍붨튵ꎬ붿펦뇘듔?ꪵ쒶믄?볆뫅ꎬꎺ쿮뗘볠쮾릫뚽짳뗄훘퓓볒튲평솿ꆰ쯤욽ꎬ놨뇭쳢엠ꆢ쏇ퟷ퓲탔ퟶ얣뛔췖펵월쪹ﻐ뿶뻍뾴쎵짧솢샻곏즽훊타떱횤탫폐ﶳꏖ슩쓏놾?꓃햵쪦쳘퓚쟸맜뗄쮾엌볆통튪짳ꆣ캴뿉뫍훘좻ꎬ뻹뛔룦쪹캬쳘늻캯킧떽곉겶뮤귔닉놻곊쿖ퟷ붵믡튻틦?폊럃솿ﯓ쟥틀풣첺꓆놨횵잽ꏖ쓕튣쪵뇰쯵ꆢ뫍헋뗄뗣쪦솷볆폐릤쓜짳듳떫훘폚쪹폃룟뮤늢좫풱쒿싊쇋좡퓗뿍엻뇎뗃튻쓐릫훖웉싖?쮵컊?돾뻝곉?캴뾺쒾꓆쯃풶킡뿧뗷닡죎ꎬ쓜쫇틢킩뎧쫊쎻볆뗄믴튪뗍폃헟늹짳뷶펵맽믡ꆣퟣ욾뛀겼ꌨ풼뮧쒻쪦웊슶꪿폈볒엏훚룼컄뮻쓋쓆쳢쪱뗘陸놻?귓?ꆢ맺닩뫎튪캪폐ꎬ볻릫ꆣ떱돉ꆱ쪦쮹탔맀헟뷸훘돤럀볆퓚틀돌⡉쫇떫릻춲솢틍㈩뫉뗄쪧ꛈ춻웤붡ꊡ샻힢뮯웊뗈껆헀뻊뾼첶탅랢통ꪺ풵?ꆰ뢴뺭뇤믡붻쟳릫ퟣ쯻ꆣ쮾폐뗘뗃놾ꎬ쫇뿆쮮뗍살탐튪룟뾿쓚뚼卂횧뗄뮻탔ꖳퟔ췾운좥쏷뾵ꏉ틦훘럕ꚣ뷒궴죎킳싇뫍ꛎ죉킶쿖쎵췀쒡??뗊횹웚펪뗃틩틗릫훚릻쏇좻뗄킩샻떽좨짳듓럲욽놨쮵헢탔쯘쮾췢놣⦵독짔컒욻킲ꛀ횰믔쿔랢ꆣ캧곌떫풱쐨뫎ꇔ웤쫊?쿒쾰뷓ꏈꋊ?퓓쯻췻ꎬ삧볇뷸쮾ퟶ뗄쓜뛸헋뺭폃ퟣ뫢볆믡⠱룟쪲훖쮮훊짹늿돖쓉쪹헽췾놵움ꎺ튵?뻍꧗ꆣ햹웊?짳ꏖ㈰램쯗쯻떱ꢶ샀?뿉탁쪵쏇횵쟒튵쓑슼탐뗄헢릤뷸ꎬ쒿펪릻쪦볆㤹에풼쎴욽폾ꆢ뛀폃펲샟ꏈ볛뺹췆좡뮳즿컞집퓚ꚸ짹죧〰맦ꪡ펰퓋떿훖쓜ꛖ꒲퓓햻놵ꋊꆰ닮훘컱쓋뫍닢뿍킩ퟷ탐놻뿉튵볒통컊놨㠩뛏㌶쫇뗄풱룼탂짳솢욶헟뾴떫웎挨캿ꯋ쿺ꌨ틉춻램꾷헢폐ﳇ폾뷻잸맦⧋뚼ꏒ쿬횤陸꺰탔꒾ꛊ??햻쳸ꆱ듳죕훁틸쫔뮧릤뺭뛀짳쓜컱뗄솷쳢믡뇭퓚ꎬꎥ훘ꆣ에캪쫂볆상뛔떽춶ㄩ춻췾뻉뿍㐩첬ꞵ탅ﻎ훖믱뫍횹?랶웖溜펦뻝킽ꞹ?ퟜ?좡햿횽쟂?닛쪱쟷늻탐ꎬ뫍ퟷ퇩솢볆컞맽릤뗄쪹떤뛔ꆣ듳헢뛏쫇훘컯쮼ꋐ닆엏쮽ꞹ샟뮧뛈쒹삵쟩샻뎤짳뚱쫁떣쓜쮣믒?곈ꎶ벣횽ꆱ맽뛠뿉뗄닎릩ꎬ뫍쫂램폚ퟷ돵뛸놨폃싳헢폖믡럇튪닣풴쿫퓀컱횻헟ꊵ샻ꯋ瓉욵럖?닆뿶쓜?풶볆쒿뾣곉춨겵훊떫ힽ랡듦쒺ꎹ겲풪쓜컄맛펦틲폐횰쿮짳뢴ꆣ벶뇭헟뗄룟늻쫇떼뎣떽돶뿉틔ힴ놨뫍쒿뺵쓄횤쫬쓑컱?쿂솦ꯌ샻릫쯔겲맽놼솿평놾ꏒ퓚ꯋ튣꿖?ꊲ?럖뫍ꆣ볾냬짌캪맘튵폐볆퓓죧죋쪹뷇뗷맀쏷훘짳훂볓늻틔뇣첬?룦탎웤짐췾쒸웊?좯쾤폚?놨춻ꎬ뗄믊틦쮾뇇쫇쫊탖횺뻎겴꓄믄뿍잿뢴짳ꎬ릫좷쯻에쪱틔춨풱훊폃뛈닩룟듳볆뗍튪삼쟮쮵폚맽쪽킲?ꛉ뾿뗄랢진룦ꟓ뛸쿲냍붫쟒ꚵ?쟽뿍췖쮣ꆣ듀??뮧뗷퓓볆톯뎡죏쏇쮾뛏뛔샽훂뎣췪솿헟살훐놨뗄돉뗂쏷헽?돌짏믡풡짳뚹?횧췾쿖?뫍킲뚵늻樂뛀쒶탔?뚯뮧믉냔겲듋듍꓃ꏖ릫짳뮯쪦컊쯹췹쫜뺭ꎬ짳죧쓑뫜돉쫇뿉뚨랢뇈쫂놾ꆣ⠲ꆢ톯㈰뗄볆ꎸ?웗웏돖킲뿍믌웎쒿춻솢상닢ꪹ솦릫놵췢뛗첵꒴쮾볆ꎬ폐릫살맽펪랢볆튻틔듳ꆣ횱쓜틥쿖닆뿉쿮폫떫〰룟쏀틀뛀놨쏎쪦풼뗍뿍뮧잿늢춻뛌ꞹ탔ꋐ쫔쮾쒺쪵ꎬ뗄쪹램쮾맛헋쫊튵뇭쪦볒짳뇈헢뷓폐ꎬ컱쓜돉쇴〩쯙맺⧖삵솢꿔퓚쯔못뎽뮧뿍뗄뮡놨쇒내Ꞷꯋ쫜웊풴틔뛉곋쿗ꢸ쒾웖춼뛔뻖뚨뗄달뮧떱컱뿍살뒦볆샽샯폫늻짳럖늢뺡놾죏랢튪뢳탔쪹놻놣컊ꏈ룦뗘헢쳡뻈쯰ꛍ편톼킩믏꒾??쿞뗄룷뎧맛쮵폚ꎬ쫇퓰볆컶늻맜훊ꆣ캪햹샻쳡폃뮧곉곊탆맘쳢?곔웚튻릩캸鈴횤욶꾽쓖뛔?춼듗쪦놣ꎬ?럻ꆣ죧쮼럇럧춶탔돖룟
A U D I T 审计会青损职山界在公众申的形象，更为积极的归法包括通诅培训11泽量(2001)认为，审计准则SAS600成叨地澄清了审计目的及掌握更好的搜集证据和植查舞弊的技术，赋予审计师将高级管:管理当胃和审计师各自由责任。但仍缺少财务报告使用者关山理人员舞弊报告给监管者的义务或权力，审计委员会安排的突:的信息，如评价公司持续经营状况的明确声明，青关舞弊和非然审计也可能会使-些重要证据来不及被隐藏或墓鼠。这些归!法活动的明确声明，审计师对董事会报告相经营及财务口顾的法不仅提高了审计质量，增加了发现蟹弊的机会，也对管理当检查程度，审计师调查客户内部控制制度的范围祀对内部控制局的行为起到威慑作用。制度假赖的程度，审计师使用的重要性水平。因此，审计报告还需要扩展真内窑，包括青关审计结果的信患。另一万面，职受托责任的蘸准可鼠制订、葡量并传达给审计师:山界的自律过程也需要更皿透明。在调查了爱细兰特许会计师协会(ICAI)的纪律程廖后，顷?和奥戴邢(2001)发现会计职业会计准则是财务信患质量的最低标准，管理当胃和审计师l界限制纪律检查案例的搜嚣，排除原告对纪律程厚的直接参都应当依据准则进行判断。然而，会计准则也青下述问题对审l弓，对违反纪律的处罚不公平等。计造成影师(1)准则过多的弹性结管理当胃更多的空间来操纵1 解决1))去可以在标准审计报告中加入一个自由段以提供会计数据，作出青利于自身利益的判断。(2)不同的国家奇不同;更多青意义的、待台具体顶自特点的信息。正象Ilô泽利(\997)的会计准则，对同一公司应用不同的准则会产生不同的会计数;所说的建设性的提议、对财务报告的审计调整、在审计和.据，使海内外投资者困惑。(3)会计准则不能覆盖所青特殊情:解决问题过程中产生的困难、需要运用判断的事顶。"审计职形。(4)准则会过时，不适用于新环境。而审计准则是审计质量i山界的自律过程也需要更透明并青更多公众参与。此外，可以的最低标准。很多国家青自己的审计准则，国际会计师联合会;开展不同保证程度的服务，如财务报告审阅、财务报告审计、(IFAC)也发布了国际审计准则。为缩小"期望值差美国注J内部控制制匿评价、公司治理评价末日舞弊调查等，对不同报告册会计师协会下属的审计准则委员会(ASB)1988茸发布了以第i京坦不同责任，采用不同收费标准。53雪和54雪为代表的9个审计准则(SASs)，~O著名的"审计期望值差准则'$0然而，因克斯(l9~1)认为这些准则几乎没青! 经济和社会效益结审计行llil带来多大变化，与真说是满足公众的需求不知说是巩固了会计职llil界的自身利益。审计能屈m财务报告的可信性，这是真王雯的经济和社会解决1)法:在财务报告本身存在重大的期望值差时，仅仅1煎益。如普缸特和皮切西姆(1993)说，在很多案例中，审计师试图处理审计期望值差是无济于事的。不能告知公众财务报告!找出混费、无效率、差错~舞弊，井防1t这些事情再度发生，的局限性，而会计准则制日者又专注于满足使用者的需要，可;青时甚至可能追回损失，这就明白地体现了审计的经济效益。能是财务报告期望值差问题的核I~\o财务报告期望值差可能的i社会放益大多是无形的，如通过确保个人和组织jf!.坦起各自由组成部分包括:强调决策青用性、未来现金流量的预测、管理:责任来降低经济系统申参与者的风险。审计师在提供非审计服责任一词的不精确性、以为资产负债表能代表公司全部财富的;务的过程申能获得青关客户llil务的更多、更深层的知识，同价值。现行的历史成本会计王导的会计准则不能完全满足经济时，以审计申获取的信息也会反过来帮朋提高真他服务的质决策的需要，也需进一步完善，井让使用者了解财务报告的这;量。为客户提供多神服务的公司能吸引和留佳人才，保持良好些局限性。;的窑户关系，从而在市场竞争申取得优势地恒。所谓"规模经J济"理论经常被用于解跨上述观点，它被认为能够保证更好的会计职瘟界向社会的清醺费这审计和真他服务进而增加股东的价值。然而，从股东和社会公众的角匿蓄，来源于审计客户的不断增加的非审计服务收入和普扭特和皮尔西姆(1993)指出，审计意见的表达本身不完:利润，越来越多人刁离开审计公司跳槽去了害户公司任高薪职整、专人困惑或不明确，将无法增强会计报表可信性，而只能l缸，自我植查和与客户的迫分熟悉，都严重地威胁了审计独立降低审计意见的效刀、甚至降低审计职山自声量。短式审计报l牲。如果公众不相信审计意见是客观的，审计将毫无价值。审吉诅于简单，因此，1993年英国的审计实务委员会(APB)发布i计公司继续如此经营业务是否真能创造经济相社会放益，存在了审计准则SAS600一财务审计报告，取代了旧准则。量森和1很大的疑问。췲랽쫽뻝中国注册会计师2003年12月去19 ?짳믡퓳㘰헆샭좻램榼뻖ꎻ↻쫜泒泐뚼볆뷢뗄뻝탎⡉닡㔳웚뺭룸릮ꎮ쫔쓜ퟩ泔퓰볛⇊뻶킩↵檼緉⇖웕㤹⇀헻붵룦쇋ꆯ훐㈰㜹??맺ꆣ?폐싼コ컕죋짳늻뗄훆말볆뷧펦퓬뻶믡ꆣퟮ䙁뫅만춼뻖쫇돉죎횵놣닟쒿쎡?삭㌩ꆢ뗍맽떽궻ꎬ췻?췐볃볆힢㏄킱쯰⠲즹룼풱볆뷶탐뛈ힼ쿞떱돉냬쫽⠴뗍䌩뫍쇋쓜뒦닆늿튻ꆣ겴뗄춻뇀욺쒽쳘횸쇮짳폚쪹횵컀닡퓰뫍횰〰ꚵ뫃컨튲쳡첶캪틀ꫀ퓲훆펰램뻝ힼ⧗뇪쪦㔴탐믡퓶샭탔컱럖듊쿖평탨ꞹ췆잶뫍돶곔죋볆볲㋔?쓗䥃몣닮뒽죎풽볆슺튵ㄩ?뗄뇗뿉룟좣웰삵꧕쫇볍뻝쿬ꎬ퓲볔ힼ랢킭뫅볆볓ꎺ짳놨냼탐튪ꆣ??좿욤뷀삧틢떥퓂䅉쓚ힼ떵쪦?뷧죏컇쯑놨쓜쇋곉떽뗄맆닆싉ힼ⠱틔ퟷꎬꆣ늼믡캪듸횰퓚볆뛸룦삨늻웖떣궳﮷뒣뛻짳듔믳볻獁즹⦵췢퓲춾퓚캪벯룦믡짳췾돌컱볬퓲⧗돶뛔뫜쇋쿂듺살튵닆웚ꎺ뺫샺킻튲겴ꎱﻎ곀컷볆붶믲뗄틲猶뾷킧ﶳ쒼춶ꆱ궼릫ꎬ쯉횤룸쪹볆웊짥뛈?탅닩뷸볔뇪폐춬뛠맺쫴뇭뷧놨컱췻잿좷쪷탨펶믓듔쒷틢늻킧듋〰ힼ틦쳒췂ꆣ쏏훚짳뻝볠튻훊ꚵퟷꎬ?쾢낸탐ힼ샻놣맺볊뗄듳룦놨횵뗷탔돉ꆵ뷸쏓듓⠱볻쮲쏷솦쿲엹훐볆웄뫍맜킩솿폃짳결닐즳훊샽에ﶶ폚릫헟겲볒㦸좻뇤ퟔ뗄룦닮퓲뻶뗍ꆢ놾쓐튻???엀좷ㄹ닆짧뗄ힼ뾵볬헟훘ꎬꆣ볆ﳀ듅솿뛏ퟔ쮾믊폐뮯짭뿉놾쫇훆컊닟틔믡엏늽킳뇭짵㤳컱쳐삧뛸돖탎퓲쒼닩뗄튪퓶춻쪦꣓엻ꆣ쒵놨짭펦쫓ퟔힼ샻탅컞뚩쳢폐캪볆ꋒ췪ꆾ췉펹욿듯붫훁쓪짳슴ꪸ믳ꎬ킲믡쿳十?컨틥횤볓Ꞔ쪹킹ퟮ슶좻꿐룦샻폃쏓벺퓲웗폫틦탔듦볃헟뗄훷늻짆뫕쿊즶춻놾컞붵펢볆ﲼꆣ뫺컓뚩ꎬ?뇗컱뻝쇋?폃?뗍뛸풸훐틦늻?뗄ꆣ캯벣웤퓚폚폖뫋탔닺떼淪릹ꮵꞵ짭욹램맺놨폍겿⠳뿋ꆢ룼뗄믲살랢뾿뇪업ꎬ볓춬슻짳캪풱꺱쮵헢쫂탄뢺뒹늢탈?쒼쒲늻ꯋ퓶룦룃닄⦻쮹?뮬캪벼좨늻쿖?훘욽뫢ힼ돽믡?죫에뗄랾볆쯵둕쫇듳힢ꆣ캴햮ﷀ죃ꆵ?뮶췪뻌잿짳ꎬﺺ⠱쒷믽쫵솦벰컨웖튪ꎬ풭볆튻뛏ힼ뎡킡⡁⡓싺웤뗄ꆣ폚닆살뇭뒰쪹쏓곋떡쿔믡횰좡솿상ꏔ춰웗㤹벫ꎬ놻뇗욶탔﮵맜룦ힼ놾룶ꆣ퓲ꎶꆰ獂䅓ퟣ훷웚늻싺컱쿖쓜폃엊ﲱꏈ?볆튵쪵듺늢뇭뗄뢳짳틾좵쮮쓐?슴샭뛔퓲횸ퟔ⠲믡볔ꎬ웚⤱猩ㄩ릫튪췻쓜ퟣ놨뷰햡듺頻헟욵믈뮶펵ꗁ컱쇋뒫냬폨볆님믺쒷욽엏떱볍튲ﲶ평⦲닺맺췻㤸ꎬ훚뗄횵룦쪹쇷뇭늻쇋?쿎쮿짹캯뻉죏ꏉ램짳캯믲믡뛎ꆣꊡ듯뻖싉폐믍짺웗볊횵㣄벴뗄뺭닮횪폃웚솿릫쓜?뷢뮡겴쟉춻뿉폾풱ힼﬨ믄캪냼볆풱듛ꎬꞺ틲ꏁ뫍돌쿂쒿틔겵늻볔믡닮훸탨볃쪱릫헟췻뗄쮾췪닆ꏋ?펹ꞹ탅ꆣ퓲룸쮰㈰?헢웊삨쪦믡룄튲춶듋짳탲쫶햼쳡쒹춬볆ꆱꊲ쏻쟳뫍ꎬ훚뗄횵풤좫﮷컱硫뮱즶욷ꯋ탔뛌⡁ꆣ짳꺶〱늸킩ꛔ춨붫낲ꆣ뛔퓄ꎬ뮷볆뗄컊릩謁쟉쪦볁늻짧뷶닆탨닮닢늿싺ﻎ놨붡ꏖꮺ뻈쪽偂싼﯀⦷쟋ힼ?볆맽룟업헢맜?짳뷃쪦횱쳢뒲틓믡솪쏀쯒ꆱ죧뷶컱튪뿉ꆢ닆ퟣ룦낹꒸췉캸뛸⦷즭볌ꋏ陸퓲엠벶뗄킩샭뾿볆쪦뷓뛔?킲웖뫏맺풵짳쮵篐놨ꎬ쓜맜뢻뺭쓖ﲺ허?횻ꊲ뫍?횻탌벸ꦷ통맜춻냬떱?놨곖닎짳?믍쫽쫁믡힢?볆쫇룦뿉뗄샭볃헢ꎾ쎵뷖쓜뱩↺ꎺ榵檷?룦⇓겣泋?뾣綿돐뫵法ꎻ槉쟉⇎篁槐볆?맜쓐ꢻ뮸溜믒쓚떣ꏈ튳폐뾡뮣풡릫웖쎻샭엏겶ﲶ떵떽릲늿늻쪱쒹ꏎ곗ꏈ쮾쓒웊냒폐욷떱ꊣ꾵퓎쒣믍뿘춬헀쮷짵ﶳ꪿볌짎?뮽뻖곈쓃ꖷ탒몡쓗겱훆퓰귌톡훁쳖춻튼﮹탸쪡뫍뒼낽퓂ꏖ훆죎?ꋎ뿉탄ꯖ죧?짳삼량췂즹꒳뛈ꎬ췆?쓜??듋쫌볆?遼즵쒡ﶳ첶움닉꒶Ꟃힷ쟎ꦶ췓믏뺭쪦ꯋ쒴ꊷ풵쳒좵볛폃쪡믘?쏓펪룷뺳곉ꚷ﮺쓌ﶳ닐쒷ꆢ늻ꊲ쯰캵킹횷춻엉튵ퟔ훐ꎲ쾾ﻎ릫춬뜨쪧쒣?ꞵ컱쳖뗄웊뮹?ꪸ쮾쫕ㄹꎬ곈춻쒹웒쫇킲퓰귓ꚶꯆꊶﳍ곈훎럑㤳헢쒹ﶷ럱韛죎풶붵풲룃샭뇪⧋뻍ꢹ뗎ꯋ훊헦蝹ꆣ뒿귊좡뿌웎움ힼ떣힣쏷뻄잿쓜쓀떫슻??ꋓ볛ꆣ곔겲냗랱쒸?꒣춹뒴Ꞔ죔쓃ꢸ킸뫍?ꊷ뗘ꎸﲶﳒ겶?퓬톡좱ꢸ쓐ﲶ컨?샖쳥ﶺ병쒣뺭짙량엏쓉ꋐ뇗맕쿖쮺ꊸ췁곉볃닆遼춾ꊡꯖ쒡뗷룀쇋췗ﳉ?뫍컱귓ꏕ욵?ꊲ닩꧊짳ꇈ?욽짧놨곓ꪼ﷏컓웎뗈킣싇볆꾳쮲ﻐꮺ믡쯓룦킹낲ﮡꎬ곉뗄킵쓖얣닁쇎킧쏅쪹?웎ﻔꋔꎴꢸ뛔?뺭ꏆ겱쯉?틦킶폃?쯍늻웊좷볃뚣ꎳ?ꎬ쾵헟ힺ?ﬨ춬?ꋉ킧곍훁욶떡듦쓊맘춷쮵ㄹ욺겿욡놨画틦풵?벺상ꏉ퓚탄?㤷춣싏짒룦ꆣ?ꎡ뇉웖?
EXCERPTS 来稿摘登完兽和发展注册会计师市场准入制度市场准入制度是一种"门槛是管理机构对市场失灵做人的切身利益，而目前我国会计师事务所采取的组织形式大部出的必要反应，是一种人为管制(王善平，2002年)。由于会计分是有限责任制，泣册会计师所承担的风险与责任是有限的，信息具有公共物品的特性，因此必须对其披露实行管制。原因这也就意味着即使注册会计师违反执业规范(包括技术性规范有二一是会计信息需求者搜集会计信息的数量与质量很难达与职业道德规范)，其违规成本将大大低于期望的利益。违规到有效决策的妥求，并且不符合成本效益原则;二是会计信息者也因此存在侥幸心理，最终导放执业规范的实施效采弱化，提供者与会计信息需求者也存在严重的信息不对称，这一信息审计市场秩序规范化进程受阻。因此，为了提高注册会计师及不对称足以使投资者的决策是次佳的而不是最优的。同时，又会计师事务所风险与责任意识，规范审计行为，应积极稳妥地由于会计信息的审计鉴证制度是保证会计信息披露达到一定数椎进会计师事务所由有限责任制向合伙制转变。目前，较为可量与质量的重妥手且，因此，对提供审计服务的行业及其成员行的解决办法反:推行有限责任合伙制，并以法律形式加以确的资格与素质妥实行市场准入制度。定，这样可以在市场准入阶段确保执业行为规范化，促使执业从目前我国情况来看，市场准入制度应着重完善和发展以者保持应有的职业谨慎与合规的职业操守。有限责任合伙制事下内容:(1)改革目前考试科目的设直，提高实务操作技能考核务所以其全部资产对Jr债务承担责任，各合伙人对个人执业行的比重;(2)针对非会计专业的报考者参加考试这一问题，建议为所产生的结果承担无限责任，合伙人各阔不相互承担连带责必须由注册会计师协会集中培训有关会计专业基础课和操作课任。在这种组织形式下，作为合伙人，不必再为别人的错误或一段时间后，才能报考，且必须加考"会计实务操作"0(3)注册舞弊行为付出惨重的代价，在棋大程度上解除了后顾之忧;但会计师的市场准入制度的完善与发展不仅依赖于对个人会员市同时又必须谨慎执业，不断提高a身业务水平，自觉防范自身场准入制度(含考试制度)的改进与完善，而且也依赖对诸如会引发约风险。事务所采取这种组织彩式，可以召集大批注册会计师事务所资本规模、执业条件，特别是组织形式等方面的市计师作为合伙人，并通过各合伙人风险悉识的增加提高整个事场准入条件的完善与发展。笔者认为，作为一个承担社会公众|务所的执业质量和风险防范能力。责任的行业，泣册会计师的工作成果直接关系到投资者和债权沈阳工业大学张太宁)解决1J.;去囚禁止审计公司向客户提供青利富冲突的非审计职业界的声彗，而只强调后者而不顾前苔，公众可能会继续计服务。罔肘，审计师特剧是查到合伙人相真他高级g~人员，误解审计师的角色。值得注意的是，多数的解决1J.法巴经在某必须撤出对一窑户的审计足愣长的时间后才能前往该客户任些国家、某些行lliL实施了。如果采用了这些办法后问题依然存职。另外，~期对一客户进行审计的台仪人和审计公司应实行在，甚至更严重，不-~证明解决1J.法不当，而青可能证明这驼换。些1J.;去没青{良好地实施。显然，此时应受到指责的不只青审计师。审计失贝虫在在源于经营失贩。经营失贩多因为管理不善，小结而管理当局在在用会计作为最后的救命稻草来掩盖经营失贩的事实。分析师也在为市场推波回澜的过程申起到了不良的作总之，由于存在以上这些不同的"审计期望值差'\我们用。知道内惰的人总是能赚钱卉避免损失。最终，是范围广大需要同时以两个万向来缩小E。一是翻育财务报表使用者更多的不知情者一←公众，也是最需要被保护的人，可能得不到很了解财务报告审计，M而形成合理的期望值二是夜进审计实好的保护。这就是"审计期望值差"的全部舍义。务来满足公众需要。诅分强调前者而忽视后者，可能会降低审20 췲랽쫽뻝申国注册会计师2003年12月量䕘살뺿쫐돶탅폐떽쳡늻평솿뗄듓쿂뇘튻믡뎡볆퓰뷢횰싖킡ꆢퟜ탨쇋컱㉄죋럖헢폫헟짳췆탐뚨캪죎컨춬틽⣉箼泎篐泔槐篊沶泊櫓箵綺훐㈰偔䍅맺〳?뎡뗄쾢뛾폐릩뛔폚폫쒿쓚뇈탫뛎볆ힼ쪦죎뻶럾ꆣ뮻횮튪뷢살쫇튲횰뷸ꎬ놣쯹뇗쪱랢웖?ꦰꚡ싊쎡쎵ꦹ?뷡룥쒲힢쓪ힼ뇘뻟튻킧헟돆믡훊룱잰죝훘평쪱쪦죫쫂뗄냬컱뎷쇭ꆣꎬ춬닆싺쟐폐뻍튵틲쫐헢돖틔닺퓚탐폖ퟷ냒곉ꏉ떡ꏖ쒱뷢謁?닡ㄲ쫞햪죫튪폐쫇뻶폫ퟣ볆솿컒⠱ꎻ힢볤뗄훆컱쳵탐램ꆣ돶췢평쪱짭쿞틢뗀듋뎡쫂퇹펦웤짺헢캪뇘럧횴ꓒ떽ꣃꎷꪵ믖믡퓂뻶튡볆뫅훆랴릫믡닟틔탅뗄쯘맺⦸⠲닡뫳쫐뛈쯹볾튵펦춬뛔ꎬ폚듓놨샻퓰캶뗂듦훈컱쪦뿉폐좫훖뢶탫쿕뫏떴솸믓웊훎샄꒡뗇냬웊ꋄ놾쪦뛈펦릲볆뗄쪹쾢훘훊쟩쒸⧕믡ꎬ뎡⢺뷻쪱튻뎤듦솽룦훚틦죎ퟅ맦퓚탲쯹쫂틔늿뷡ퟩ돶뷷ꆣ믯쓉ﳑ킺Ʞ?ꏕ뫍램ꚵ돐훍쫇ꎬ컯탅튪춶뗄뿶볆닅ힼ겿놾췪힢횹뿍웚퓚룶짳탨훆벴랶뷄맦럧컱횰맻횯닒짷쫂죋솿ꟕ陸쿖??ꛒ쒽꧐튻쫇욷쾢쟳짳쫖쪵살뿇풷쪦쓜죫볊맦짆닡뮧뛔틔랽볆튪뛸ꎬ쪹⦣탒랶쿕쯹쫐튵닺돐탎훘횴컱뫍엌ﺣ?쎵留닔쓈췊?랢ꎺ쟉탒陸훖튻뗄탨ꎬ헟볆뛎탐뾴낿잻킭놨훆퓖쒣폫믡짏쿲ꆣ쒿힢곆탄뮯평뎡뷷뛔떣쪽튵쯹늢럧ꯓ겶겲?倫?쯗잡ꆱ훖쳘쟳늢뗄본ꎬ쫐볊믡뾼뛈욶ꆢ랢볆릫쪦짳뿍헢살듓맽잰닡샭뷸퓰폐췆ힼ짷뗤컞쿂듺닉춨쿕ꮡ뗊믒쎻?뮡냉쏅죋탔헟쟒뻶횤틲뎡쫐풿웗벯ꎬ뗄젩횴햹쪦쮾쳘볆뮧킩쯵뛸럖컒믡ꖹ돌죎쿞죫폫햮볛늻좡맽럀믇뮶ꦡ?킳쟄탐ꏖ뗊햹ꪹ볷캪ꎬ쯑늻튲닟훆듋ힼ뎡웄꣒훐쟒췪뗄튵ꆣ쿲뇰ퟣ뷸킡탎잿맺볆ퟮ쫜틢퓰뷗뫏컱ퟷ뛏헢룷랶뾵꣖ꏏ귓ꇍ?웆폐떵꧁웗ꆱ맜틲벯럻듦쫇뛈ꎬ죫ힼ뾵떵엠뇘짆룄쳵뇊릤뿍릻탐춬쯼돉뗷믡쪦즱훕ퟨ쪶죎뛎맦돐캪퓚쳡훖뫏쓜꓃퓈욲곇ꯖ?쿞쏗쮡ꎬ훆듋믡뫏퓚듎쫇뛔죫쓉쒱통탫폫뷸볾헟ퟷ뮧잩뎤짳뗄ꆣ잰볆쯹캥뺽떼좷떣뫜룟ퟩ믯솦뮣Ʞ꣖꺲ﯖ힢퓰ꋒꏈ?쫇⣍잽볆돉퇏병놣쳡뛈훆ꢿ폐볓랢폫ꎬ죏풼뗄ꆰ튻샭헟쪦돐랴ꮴ훂틲맦쿲횰퓰뫏믯듳ퟔ횯죋ꆣ?겴?變ꊱ떲죎맜탫탅놾훘뗄횤릩ꆣ뛈쎣볕맘뾼햹췪쳘캪맻뫏쪱짳쫇뛸쫂떣횴듋랶튵죎믯죋돌짭탎럧쯊ꎾ붵?곒닡쓊﮲샭웆뛔쾢킧뗄뛸믡짳펦곌?ꆱ늻짆뇰ꎬ횱폐믯볤뫏볆뷌웚뫶컱튵닙죋뛈쪽쿕뮹뇓귓쒹놵닊잣짓쒾믺붣웤뗄틦탅늻볆ퟅ캼믡뷶ꎬ쫇ퟷ뷓샻죋뫳믯웚폽췻쫓쯹럧맦췓캪훆탐쫘룷듀짏컱쯇ꢲꛊﶳ쓈릹갲엻쫽풭쾢쫇탅럾훘?펿볆틀뛸ퟩ캪맘몦뫍닅죋췻닆횵뫳닉쿕랶?쇋탐쿷ꆣ뫏뇘뷢쮮뿉쪶냕겶쏁뮵?Ʞ죃쳖ꞡ쟗ꮲ믡뛔〰슶솿퓲늻ퟮ쾢컱췪뗎볊튵쪵삵쟒횯튻쾵돥웤쓜뫍횵ꎻ헟좡폫⢰?뗄쳡캪뇤맦폐믯퓙돽욽틔?놣뷖?탆ꏗ뾺ꎬ쯕ﲵ쫐㋄쪵폫ꎻ뛔폅엻뗄짆퓕믹컱폚튲탎룶떽춻쯻잰짳닮놨ꎬ퓰ﳀ﮵룟ꆣ랶쿞죋쿠캪쇋헙퓶겹겶룔곒늢ﶵ뺲볆뎡탐훊뛾돆뗄슶뫍?뒡닙뛔틀쪽돐춶룟췹ꆱ뇭뿉ퟩ죎ꢼ쓀쪩힢펦쒿뮯퓰뮥뇰뫳ퟔ벯볓ꯖ뷁햣틔쒽ꦰ?쪧ꆣ맜솿쫇ꎬ듯튵랢믎뿎ퟷ룶삵뗈떣럇벶룃릫쪹쓜횯볊킧닡믽잰죎돐죋맋뻵듳쳡?킿쒲ꪹ쮲곊?램듑ꪱ쇩평훆뫜믡헢춬떽벰햹별쫌뫍ꆱ죋뛔랽짧헟짳뇰뿍쮾컒폃룄탎폐맻벫ꎬ듙뫏떣뗄횮럀엺룟진믖?믁잷쪦싉ꢺ?ퟶ폚ꆣ쓑볆튻쪱웤틔?닙믡훮쏦뫍죋뮧펦쏇헟뷸붵쪽쿞풹ꏎ죵컈뷏쪹믯횴솬듭폇랶힢헻??믓벵뛎뮱탎잾믡풭듯탅ꎬ뚨돉벺경ퟷ⠳풱죧뗄릫햮죎쪵룼짳뗍듳ꖹ뮯쪦췗캪횴훆튵듸컳ꎻퟔ닡룶꓃탉믉쓗ꞹꎻ쪽쫌귓볆틲쾢폖쫽풱?꣒뿎⧗믡훚좨ꎬ탐뛠짳늿벰뗘뿉튵쫂퓰믲떫짭쳐욣쫐?ꊲ쪵볓톾꒵?틔귔새Ʞ쓈뎡좷?뮴?쮣?ힼ겿진죫?쎲훆뮵붺뛈?
