企业税务风险管理 获奖论文选 运用数学模型评估国际转移价格风险 李 杰 上海市宝山区国家税务局 摘 要：转让定价评估在实务中有交易净利润法、利润分割法等多种方法，目的在于确认企业关联交易利润率低于独立交易原则下的非关联交易利润率。本文通过设计一个数学模型，分析企业的财务指标，可以得到企业关联交易毛利率上限值、非关联交易毛利率下限值，在不获得企业关联交易成本分配的内部信息情况下，有效的筛选出存在国际转移价格问题的企业，实行税收风险管理。 关键词：避税风险 转移价格 转让定价 数学模型 Assess the tax avoidance of transfer pricing by creating a mathematic model Abstract: Tax bureau always use some methodology such as net profit rate and profit division to evaluate whether the company avoid tax by transfer pricing. The author assess transfer pricing by creating a mathematic model to analyze the difference between related transaction and non-related transaction, then screen out the enterprise which has adopted transfer pricing method to escape the government regulation and taxation. Key words: Tax avoidance, Transfer pricing, Mathematic model 59
企业税务风险管理 获奖论文选 国际转移价格是指，跨国集团内部企业之间在采购、销售货物和劳务，共同研发无形资产，实施成本分摊时，采用的结算价格并非市场公允价格，而是通过内部价格以达到调节母子公司之间利润的目的。在实务中，内部价格的制定方法一般为“高进低出”，即高价买入、低价卖出；或是“低进高出”，即低价买入、高价卖出，这种情况一般也被称为“转让定价”。目前，税企双方在评估跨国企业子公司的国际转移价格时，管理难度较大，税收风险较高。 使用已有的企业申报资料进行有效案头审计，是税务管理部门转让定价评估工作中的一个难点。而通过对外商投资企业年度申报资料和审计报告的阅读，获得企业相关财务信息，创建一个简单的数学模型，计算企业的关联交易毛利率、非关联交易毛利率水平，就可以通过静态资料判断企业是否存在国际转移价格问题，防范企业避税风险。注册税务师也可以参考此方法，快速判断鉴证对象的关联交易利润率水平，帮助企业实施转让定价风险控制，实现关联交易价格的合理性、独立性，控制税务机关对本企业实施转让定价调查的风险。 一．数学模型的构建 模型假设条件： 关联内销价格 ≤ 内销平均价格 ≤ 非关联内销价格 关联外销价格 ≤ 外销平均价格 ≤ 非关联外销价格 ； (该假设符合关联交易基本特征) 可以推导出， 关联内销交易毛利率 ≤ 内销毛利率 ≤ 非关联内销交易毛利率 关联外销交易毛利率 ≤ 外销毛利率 ≤ 非关联外销交易毛利率 ； 进一步推导出， 关联内销/总销售收入 × 内销毛利率 + 关联外销/总销售收入 × 外销毛利率关联交易毛利率≤ (关联内销＋关联外销)/总销售收入 （以下定义 不等号后表达式为A式） 非关联内销/总销售收入 × 内销毛利率 + 非关联外销/总销售收入 × 外销毛利率 非关联交易毛利率≥ （非关（联以外下销定＋义非 不关等联号内后销表）达/总式销为售B收式入） （以下定义 不等号后表达式为B式） 即有关联交易毛利率、非关联交易毛利率估值的数学表达式： 60
企业税务风险管理 获奖论文选 Max(加权关联交易毛利率)=A Min(加权非关联交易毛利率)=B， 如果A显著小于B，即关联交易毛利率的估值上限（最大值），显著小于非关联交易毛利率的估值下限（最小值），则企业应该存在一定的转让定价问题，可进行深入调查；如果A与B之间并无显著的对应关系，则企业存在转让定价的可能性较小。 二、案例分析 以下为某外商投资企业2006－2010年度的财务数据，本文将其进行了数学标准化处理。由于外商投资企业必须在审计报告附录中披露年度关联交易状况，所以下列数据均可以在企业的年度审计报告中采集到，该企业内销、外销均为无差异的同一种产品。 表一 某企业2006－2010年财务数据 单位：万元 2006 2007 2008 2009 2010 销售收入 10000 20000 30000 40000 50000 其中：外销收入 3500 14400 22500 32000 40000 关联外销收入 1400 11520 19125 28800 40000 非关联外销收入 2100 2880 3375 3200 0 内销收入 6500 5600 7500 8000 10000 关联内销收入 4550 3800 2625 4000 3000 非关联内销收入 1950 1800 4875 4000 7000 销售成本 9175 19456 27075 35520 43000 其中：外销成本 3325 14976 21825 29440 36000 内销成本 5850 4480 5250 6080 7000 销售毛利额 825 544 2925 4480 7000 销售毛利率 其中： 外销毛利率 内销毛利率 根据以上数据，计算出外销毛利率、内销毛利率、外销收入/总销售收入、内销收入/总销售收入、关联外销收入/总外销收入、关联内销收入/总内销收入六个比率指标，即可利用本文创建的数学模型测算企业的关联交易、非关联交易毛利率水平，从而为转让定价评估提供依据。 61
企业税务风险管理 获奖论文选 表二 分析整理某企业2006－2010年六个财务指标 外销 内销 外销收入内销收入关联外销关联内销 毛利率毛利率 /总销售/总销售/总外销/总内销 2006 2007 2008 2009 2010 1 根据模型计算的该企业关联销售毛利率上限值、非关联交易毛利率下限值来分析（见表三），除2006年度比较接近外，其他年度非关联销售毛利率显著高于关联销售毛利率，前者是后者的两倍左右。在排除出口销售费用率、关联交易售后服务费用率、内部交易谈判成本等客观因素后，在毛利率差异性比较上，该企业仍然存在明显的转让定价特征，可以基本判断被评估企业存在利用国际转移价格向境外母公司转移利润的情况。 表三 数学模型计算结果 2006 2007 2008 2009 2010 关联销售毛利率上限值 非关联销售毛利率下限值 三、数据检验 以下对该数学模型的效果进行实际数据检验，判断该企业关联交易毛利率、非关联交易毛利率是否落在模型计算出来的区间内。由于企业关联交易成本和非关联交易成本财务数据为企业内部信息，实际数据在与该企业沟通后获得，并作相关数学处理。 表四 某外商投资企业实际财务数据验证 单位：万元 2006 2007 2008 2009 2010 外销成本： 3325 14976 21825 29440 36000 关联外销成本 1525 12200 18705 27500 36000 关联外销毛利率 非关联外销成本 1800 2776 3120 1940 0 非关联外销毛利率 内销成本： 5850 4480 5250 6080 7000 关联内销成本 4200 3330 2480 3360 2960 关联内销毛利率 非关联内销成本 1650 1150 2770 2720 4040 非关联内销毛利率 关联销售毛利率 62
企业税务风险管理 获奖论文选 非关联销售毛利率 根据上表计算出的最后两行数据，该外商投资企业实际关联交易毛利率水平，均显著低于非关联交易毛利率水平，证实了事先用数学模型做出的假设结果，该企业存在转让定价税务风险。从模型验证角度看，该企业实际关联销售毛利率均低于模型计算出来的上限、、、和，实际非关联销售毛利率均高于模型计算出来的下限、、、和，从例证上说明该数学模型具有可操作性，具有良好的估计效果。 为证实该结论的准确性，本文另进行多次数据模拟验证。结果为只要满足模型的前提条件，不管变量如何取值，关联交易毛利率、非关联交易毛利率都会落在模型计算出区间内；不管该企业成本在关联交易、非关联交易之间如何分配，调节利润，关联交易利润率一定低于非关联交易利润率，数学模型检验可以对企业国际转移价格风险状况提供可靠依据。 四、结论 运用该数学模型测算企业的关联交易毛利率、非关联交易毛利率的特点在于： （一）模型结构简单，只要获得企业基本的六个财务比率，就可以快速计算出企业关联交易毛利率和非关联交易毛利率的差异程度，而且该差异程度已被数学处理为最小化，实务中发现企业实际两者差异程度高于计算值。如果计算出来的数据表明企业存在转让定价问题，则可以对该企业实行风险管理。 （二）模型较为实用，在不获得企业非关联交易、关联交易成本分配的内部信息情况下，有效的筛选出存在国际转移价格问题的企业，该方法也有助于注册税务师对企业财务信息的进一步把握。某些企业出口毛利率低、内销毛利率高，已具有转让定价表面特征。但是税务机关仅凭推测不能认定企业的转让定价问题，而通过本模型计算出的毛利率差异，却是认定企业存在国际转移价格的科学依据。笔者使用此模型成功分析了两户企业的转让定价问题，取得预期效果。 （三）模型的基本原理可以进一步推广，本文评估关联交易的毛利率水平，一定条件下模型同样可以测试关联交易的息税前利润率、净利润率水平。《特别纳税调整实施办法（试行）》要求“企业应根据所得税法实施条例第一百一十四条的规定，按纳税年度准备、保存、并按税务机关要求提供其关联交易的同期资料”，在积累企业转让定价数据的基础上，数学模型在对国际转移价格的数理分析上存在较好的推广价值。 63
企业税务风险管理 获奖论文选 参考文献： （1） 厦门市国家税务局《强化税收征管》课题组.反跨国公司国际避税方略研究[J].税务研究，2004，（7）. （2） 胡勇辉、张学斌.国际转让定价税制的发展趋势及我国的政策选择[J].涉外税务，2004，（6）. （3） 刘立燕.国际转移价格的功能、实现及其思考[J].企业经济，2006，（2）. （4） 许江波.国际转移价格影响因素和定价方法及实务研究[J].会计师，2007，（9）. 64
