责任中心可划分为：成本中心、利润中心、投资中心。
1、成本中心是指对成本或费用承担责任的责任中心。它不会形成可以用货币计量的收
入，因而不对收入、利润或投资负责。
（1）典型实例 负责产品生产的生产部门、劳务提供部门以及给予一定费用指标的管理部门
（2）应用范围
凡有成本发生，需要对成本负责，并能实施成本控制的单位，都可以成为成
本中心，如工厂、车间、工段、班组、个人均可成为成本中心
可以为企业提供一定的物质成果
投入量与产出量之间有密切的关系
①技术性
成本中心
可以通过弹性预算加以控制
是否发生以及发生数额的多少由管理人员的决策所决定
费用的发生主要是为企业提供一定的专业服务，一般不能产生可
以用货币计量的成果
投入量与产出量之间没有直接关系
（3）类型
①酌量性
成本中心
成本控制主要通过预算总额的审批
①只考评成本费用，不考评收益 只以货币形式计量投入，不以货币形式计
量产出
①只对可控成本承担责任 不可控成本核算只具有参考意义
(4)特点
①只对责任成本进行考核和控制 考核时应以责任预算成本为依据
①成本（费用）变动额＝实际责任成本（或费用）－预算责任成本（或费用）
(5)考核指标
①成本（费用）变动率＝成本（或费用）变动额/预算责任成本（或费用）
提示：
（1）可控成本的四个条件：①可以预计，事先知道将发生哪些成本；①可以计量；①可以施
加影响，能够通过自身行为来调节成本；①可以落实责任，成本可以分解落实。
（2）划分可控成本应注意的问题：①权力层次影响成本的可控与否，通常高层次可控，
低层次可能不可控；对企业来说，几乎所有的成本都是可控的；①管辖范围影响成本的可控
与否,通常一个中心不可控的成本，可能是另一个中心的可控成本；①时间的长短影响成本的
可控与否，通常短时间内不可控的成本，从较长时间来看是可控的；①尽可能将各项成本落
实到各成本中心。
（3）可控成本与有关成本的区别与联系：①可控成本与变动成本的关系：成本中心的变
动成本大多是可控成本，固定成本大多是不可控成本，但也不完全如此；①可控成本与直接
成本的关系：成本中心的直接成本大多是可控成本，间接成本大多是不可控成本，但也不完
全如此。
2、利润中心是对利润负责的责任中心
基本特征
（1）一般是具有独立的收入来源或可以视同为一个有独立收入的部门，一般还具
有独立的经营权；（2）与成本中心相比，权力和责任相对较大；（3）既要控制
成本，又要增加收入，强调相对成本节约。
自然的利润中心
（1）可以直接对外销售产品并取得收入；（2）自然利润中心
具有产品销售权、价格制定权、材料采购权和生产决策权；
利润中心
类型
人为的利润中心
（1）只对内部责任单位提供产品或劳务，一般不对外销售产
品；（2）必须具备两个条件：一是能够向其他责任中心提供
产品（或劳务）；二是能够为该产品或劳务确定合理的内部转
移价格；
计算可控成本，不
分担不可控成本
适合于共同成本难以合理分摊或者无须进行共同成本分摊
如：边际贡献中心，人为利润中心成 本 计 算
方式 计算可控成本，也
计算不可控成本
适合于共同成本易于合理分摊或不存在共同成本分摊
如：自然利润中心
不计算不可控成
本时
利润中心边际贡献总额＝该利润中心销售收入总额－该利润
中心可控成本总额（或变动成本总额）
考核指标
计算不可控成本
时
（1）利润中心边际贡献总额＝该利润中心销售收入总额－该
利润中心变动成本总额
（2）利润中心负责人可控利润总额＝该利润中心边际贡献总
额－该利润中心负责人可控固定成本
（3）利润中心可控利润总额＝该利润中心负责人可控利润总
额－该利润中心负责人不可控固定成本
（4）公司利润总额＝各利润中心可控利润总额之和－公司不
可分摊的各种管理费用、财务费用等
提示：考核指标计算： 该中心销售收入 S
－该中心变动成本 b
该中心边际贡献 M
－该中心负责人可控固定成本 a1
该中心负责人可控利润 P1
－该中心负责人不可控固定成本 a2
该中心可控利润 P2＝S－b－a
a1 a2
3、投资中心是既对成本、收入和利润负责，又对投资效果负责的责任中心。与成本中
心和利润中心相比，投资中心具有最大的决策权，也要承担最大的责任。一般均为独立法人。
提示：投资中心与利润中心的区别（1）权利不同：利润中心没有投资决策权；（2）
考核办法不同：考核利润中心不考虑所占用的资产。
典型
部门
大型企业集团所属的子公司、分公司、事业部
计 算
公式
（1）投资利润率=利润/平均投资额=利润/（总资产-负债）=资本周转
率×销售成本率×成本费用利润率
（2）投资利润率=息税前利润/平均总资产
优点 （1）能反映投资中心的综合盈利能力；（2）具有横向可比性；（3）
有利于调整资产的存量，优化资源配置；（4）可以正确引导投资中
心的经营管理行为，使其行为长期化
投
资
利
润
率 缺点 （1）无法揭示投资中心的实际经营能力；（2）会导致投资中心的近
期目标与整个企业的长远目标相背离；（3）不便于投资项目建成后
与原定目标的比较；（4）投资利润率并不能全部由投资中心所控制
计 算
公式
（1）剩余收益=利润－投资额×规定或预期的最低投资报酬率
（2）剩余收益=息税前利润－总资产占用额×规定或预期的总资产息
税前利润率
优点 （1）体现投入产出关系；（2）避免本位主义，可以保持各投资中心
获利目标与公司总的获利目标达成一致
考核
指标
剩
余
收
益
缺点 不便于不同规模投资中心的比较
责任预算、责任报告和业绩考核
（一）责任预算是以责任中心为主体，以其可控成本、收入、利润和投资等为对象编制
的预算。责任预算是企业总预算的补充和具体化。
主要责任指标 即各责任中心的主要考核指标
责任指标
其他责任指标 劳动生产率；设备完好率；出勤率；材料消耗率等
集权组织形式下 自上而下、层层分解 注意：优点/缺点
编制程序
分权组织形式下 自下而上、层层汇总 注意：优点/缺点
（二）责任报告是指根据责任会计记录编制的反映责任预算实际执行情况，揭示责任预
算与实际执行情况差异的内部会计报告。
1、责任报告的形式 （1）报表（基本形式）；（2）数据分析；（3）文字说明
2、揭示差异的方法 （1）定量分析；（2）定性分析
3、责任预算与责任报告形式
的差别
责任预算是由总括到具体，责任报告是由具体到总括
4、责任会计核算的两种形式 （1）双轨制；（2）单轨制
（三）业绩考核是指以责任报告为依据，分析、评价各责任中心责任预算的实际执行情
况，找出差距，查明原因，借以考核各责任中心工作成果，实施奖罚，促使各责任中心积极
纠正行为偏差，完成责任预算的过程。
1、含义
（1）狭义：仅对各类责任中心价值指标完成情况进行考核；
（2）广义：除价值指标外，还对非价值指标进行考评。
2、考核指标
（1）成本中心只考核其权责范围的责任成本；（2）利润中心重点在于考核
销售收入、边际贡献和息税前利润；（3）投资中心除了要考核其权责范围内
的成本、收入和利润外，还应重点考核投资利润率和剩余收益。
（四）内部转移价格是指企业内部各责任中心之间转移中间产品或相互提供劳务而发生
内部结算和进行内部责任结转所使用的计价标准。
原则：全局性原则；公平性原则；自主性原则；重要性原则
市场价
格
应用前提
各责任中心处于独立自主状态，可自由决定从外部或内部进行购销，
同时产品或者劳务有客观的市价可采用。
（ 1 ） 运
用前提
责任中心转移的产品应有在非竞争性市场买卖的可能性。在这种市
场内，买卖双方有权自主决定是否买卖这种中间产品
协商价
格（议
价）
（ 2 ） 价
格范围
上限是市价，下限是单位变动成本，具体价格由各相关责任中心在
上下限范围内协商决定
双重市场价格 供应方采用最高市价，使用方采用最低市价
（ 1 ） 两
种形式
双重转移价格 供应方采用市价或议价，使用方采用单位变动成
本
（ 2 ） 前
提条件
内部转移的产品或劳务有外部市场，供应方有剩余生产能力，且其
单位变动成本要低于市价
双重价
格
（ 3 ） 优
点
可以满足双方的需要；能激励双方在经营上充分发挥其主动性和积
极性
（ 1 ） 标
准成本
适用于成本中心产品（半成品）的转移；优点是将管理和核算结合
起来，可以避免供应方成本高低对使用方的影响，有利于调动供需
双方降低成本的积极性
（ 2 ） 标
准成本加
成
优点是能分清相关责任中心的责任，但加成利润率的确定带有主观
随意性
成本转
移价格
（ 3 ） 标
准变动成
本
优点是能揭示成本与产量的关系，便于考核业绩，也利于决策；缺
点是不能反映劳动生产率的变化，不利于调动各责任中心提高产量
的积极性
（五）内部结算：企业内部各责任中心之间发生经济往来，需要按照一定的方式进行结
算。主要的结算方式有三种：
结算方式 凭证 适用范围 优缺点
1、内部支票
结算方式
内部支票，一
式三联
适用于收、付款双方
直接见面进行经济往
来的业务结算
一手钱，一手货，双方责任明确
2、转账通知
单方式
转账通知单，
一式三联
适用于经常性的质量
与价格较稳定的往来
业务
手续简便，结算及时，但有可能被拒
付
3、内部货币
结算方式
内部货币、资
金本票、流通
券、资金券
适用于相对小额零星
往来业务
直观，可强化各责任中心的价值观念、
核算观念、经济责任观念，但携带不
便、清点麻烦、保管困难
（六）责任成本的内部结转：是指在生产经营过程中，对于因不同原因造成的各种经济
损失，由承担损失的责任中心对实际发生或发现损失的责任中心进行损失赔偿的账务处理过
程。
1、目的 划清各责任中心的责任，使不应承担损失的责任中心在经济上得到合理补偿
2、依据
以准确的原始记录和合理的费用定额为依据，计算损失金额，编制责任成本转账
表，作为责任转账的依据
货币结算方式 通过内部货币支付
3、方式
内部银行转账方式 通过转账结算
成本控制的基本方法——标准成本控制
（一）标准成本的含义：
1.定义：指运用技术测定等方法制定的，在有效的经营条件下应该实现的成本，是根据
产品的耗费标准和耗费的标准价格预先计算的产品成本。
2.“ 标准成本”两种含义：
（1）单位产品的标准成本（准确地说，应该是成本标准）：
成本标准=单位产品标准成本=单位产品标准消耗量×标准单价
（2）实际产量的标准成本：
标准成本=实际产量×单位产品标准成本
提示：
（1）标准成本是用来评价实际成本、衡量工作效率的一种预计成本。在标准成本中，
基本上排除了不应该发生的“浪费”，因此被认为是一种“应该成本”。
（2）成本标准指的是单位产品的标准成本；标准成本是指根据实际产量和成本标准计
算出来的总成本；实际成本是指根据实际产量和实际单位成本计算出来的总成本。
（二）标准成本控制的含义：是以标准成本为基础，把实际发生的成本与标准成本进行
对比，揭示成本差异形成的原因和责任，采用相应措施，实现对成本的有效控制。它又称标
准成本制度、标准成本会计或标准成本法。
（三）标准成本的制定：
1.标准成本的种类：
2.制定标准成本，通常先确定直接材料和直接人工的标准成本，其次确定制造费用的标
准成本，最后确定单位产品的标准成本。在制定时，无论是哪一个成本项目，都需要分别确
定其用量标准和价格标准，两者相乘得出成本标准。
成本项目 用量标准 考核部门 价格标准 考核部门
直接材料 产品材料消耗量
原 材 料 单 位
成本
采购部门负责
直接人工 单位直接人工工时 小时工资率
人事、劳资部门和
生产部门对小时工
资率负责
制造费用 单位直接人工工时
用量标准
主要由生
产技术部
门主持制
定
小 时 制 造 费
用分配率
部门经理对各生产
车间对小时制造费
用率承担责任
种类 含义
（1）理想标准成本 在最优的生产条件下，利用现有的规模和设备能够达到
的成本水平。
（2）历史平均成本的标准成
本
以较长时间内所达到成本的实际水平。
（3）正常标准成本 在正常情况下企业经过努力可以达到的成本标准。
（1）直接材料标准成本的制定
单位产品直接材料的标准成本=∑[材料 i 的用量标准×材料 i 的价格标准]
提示：
（a）材料的用量标准是材料消耗定额；
（b）材料的价格标准是企业编制的计划价格。
（2）直接人工标准成本的制定
单位产品直接人工标准成本=∑[工时用量标准×标准工资率]
提示：
（a）标准工时是指在现有生产技术条件下，生产单位产品所需要的时间，包括直接加
工操作必不可少的时间以及必要的间歇和停工；
（b）标准工资率可能是预定的工资率，也可能是正常的工资率。计件工资制和月工资
制下标准工资率的确定有所不同。
（3）制造费用标准成本的制定
制造费用的标准成本是按部门分别编制，各部门的制造费用标准成本分为变动制造费
用标准成本和固定制造费用标准成本两部分。只有在采用完全成本法的情况下，才需要将固
定制造费用计入产品成本，此时才需确定其标准成本。
变动制造费用和固定制造费用的数量标准通常采用单位产品直接人工工时标准，也可
以采用机器工时或其他用量标准。但是两者采用的标准应保持一致。
下面以单位产品直接人工工时标准为例：
变动制造费用标准成本
=单位产品直接人工的标准工时×每小时变动制造费用的标准分配率
=单位产品直接人工的标准工时×（变动制造费用标准总额/直接人工标准总工时）
固定制造费用标准成本
=单位产品直接人工的标准工时×每小时固定制造费用的标准分配率
=单位产品直接人工的标准工时×（固定制造费用预算总数/直接人工标准总工时）
提示：上述公式中的直接人工标准工时还可使用机器工时以及其他用量标准等代替，但变动制造费用
和固定制造费用的用量标准需要保持一致，以便进行差异分析。
（4）单位产品标准成本卡（参见教材）
成本差异的计算和分析★★★（07 年新增）
1、直接材料成本差异分析
（1）计算公式：
直接材料成本差异=直接材料价格差异+直接材料用量差异
用量差异＝（实际数量－标准数量）×标准价格
价格差异＝实际数量×（实际价格－标准价格）
（2）差异分析：
差异 负责部门 具体原因
材料价格差异 采购部门
供应厂商价格变动、未按经济采购批量进货、未能
及时订货造成紧急订货、采购时舍近求远
材料数量差异 生产部门
操作疏忽造成废品和废料增加、工人用料不精心、
操作技术改进而节省材料、新工人上岗造成多用料、
机器或工具不适用造成用料增加
2、直接人工成本差异
（1）计算公式：
直接人工成本差异=直接人工价格差异+直接人工数量差异
=直接人工工资率差异+直接人工效率差异
人工效率差异＝（实际工时－标准工时）×标准工资率
工资率差异＝实际工时×（实际工资率－标准工资率）
（2）差异分析：
差异 负责部门 具体原因
工资率差异 人事劳动部门
工人升降级使用、奖励制度未产生实效、工资率
调整、加班或使用临时工、出勤率变化
人工效率差异
主要应由生产部
门负责
工作环境不良、工人经验不足、劳动情绪不佳、
新工人上岗太多、机器或工具选用不当、设备故
障较多、作业计划安排不当、产量太少无法发挥
批量节约优势
注：工资率差异形成的原因复杂而且难以控制。一般说来，应归属于人事劳动部门管理，但是差异的具
体原因也会涉及生产部门或其他部门。直接人工效率差异的形成原因，主要是生产部门的责任，但这也不
是绝对的，如材料质量的好坏等也会影响到生产效率。
3、变动制造费用的差异分析
（1）计算公式：
变动制造费用成本差异=变动制造费用价格差异+变动制造费用数量差异
=变动制造费用耗费差异+变动制造费用效率差异
变动制造费用效率差异＝（实际工时－标准工时）*变动制造费用标准分配率
变动制造费用耗费差异＝实际工时*（变动制造费用实际分配率-变动制造费用标准分配率）
（2）差异分析：
耗费差异是部门经理的责任，他们有责任将变动费用控制在弹性预算限额之内；变动制
造费用效率差异的形成原因与人工效率差异相同。
4、固定制造费用的差异分析——“二因素分析法”、“三因素分析法”
二因素分析法 三因素分析法
（1）
耗 费
差异
固定制造费用耗费差异=固
定制造费用实际数－固定
制造费用预算数
（1）耗费
差异
固定制造费用耗费差异=固定制
造费用实际数－固定制造费用预
算数
（2）固定
制 造 费 用
产量差异
固定制造费用闲置能量差异=固
定制造费用预算－实际工时×固
定制造费用标准分配率=（预算
工时－实际工时）×固定制造费用
标准分配率
（2）
能 量
差异
固定制造费用能量差异=固
定制造费用预算数－固定
制造费用标准成本=（生产
能量－实际产量标准工时）
×固定制造费用标准分配率
（3）固定
制 造 费 用
效率差异
固定制造费用效率差异=（实际
工时－实际产量标准工时）×固定
制造费用标准分配率
提示：
（1）固定制造费用标准分配率=根据正常生产能力确定的固定制造费用预算数÷某一
个会计期间的正常生产能力工时
（2）二因素分析法与三因素分析法的区别在于：三因素分析法将二因素分析法中的“能
量差异”进一步分为两部分，一部分是实际工时未达到标准能量而形成的产量差异；另一部
分是实际工时脱离标准工时而形成的效率差异。
