所有者权益
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第一节 所有者权益概述
一、企业组织形式
所有者权益会计，要解决不同企业的所有者对企业应承担的风险及其享有的利益。
国际通行的作法是按企业资产经营的法律责任，把企业划分为非公司型企业和公司型企业。
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一、企业组织形式
企业组织形式
定义
非公司型企业
独资型企业
全部资产归出资者一人所有，企业的经营也由出资者个人承担，因此，企业的所有权与经营权是统一的。
合伙型企业
是两个或两个以上的合伙人按照协议共同出资，共同承担企业经营风险，并且对企业债务承担连带责任的企业。
公司型企业
有限责任公司
是指由一定数量的股东共同出资组成，股东仅就自己的出资额对公司的债务承担有限责任的公司。
股份有限公司
是由一定人数出资设立，全部资本由等额股份构成，并通过发行股票筹集资本的公司企业。
不同的企业组织形式，对资产和负债的会计处理并无重大影响，但涉及所有者权益方面的会计处理却不大一样。
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二、所有者权益的涵义及构成
（一）所有者权益的涵义
我国《企业会计准则—基本准则》规定，“所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。”
所有者权益是体现在净资产中的权益，是所有者对净资产的要求权。
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与负债的比较：
区 别
所有者权益
负 债
★权益性质不同
享有盈余等权利
要求清偿权利
★权利内容不同
参与收益分配、参与经营管理等
按期收回本金及利息
★归还期限不同
一般不予归还
必须偿还
★风险大小不同
风险较大(投资者)
风险较小(债权人)
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所有者权益的来源
所有者投入的资本
直接计入的利得和损失
留存收益
实收资本/股本
资本公积
盈余公积和未分配利润
（二）所有者权益的来源构成
分类目的：
1.让股东和债权人知道，公司付给股东的款项是利润的分配还是投入资本的返还。
2.让股东用累计利润来判断管理人员的称职程度。
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实收资本
资本公积
盈余公积
未分配利润
三、所有者权益的确认
所有者权益的确认主要依赖于其他会计要素，尤其是资产和负债的确认；
所有者权益金额的确定也主要取决于资产和负债的计量。
所有者权益
所有者权益
留存收益
投入资本
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第二节 投入资本
一、投入资本的概述
（一）投入资本的含义
投入资本---是投资者提供给公司的资本，由实收资本和资本公积构成。
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实收资本----是投资者投入资本形成法定资本的价值.
实收资本的构成比例
是确定所有者在企业所有者权益中所占的份额和参与企业财务经营决策的基础
是企业进行利润分配或股利分配的依据
是企业清算时确定所有者对净资产的要求权的依据。
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（二）投入资本的主要法律规定
（1）我国目前实行的是注册资本制度，要求企业的实收资本与其注册资本相一致。
（2）对于投资者以无形资产方式出资的，企业吸收的总无形资产出资额不得超过注册资本总额的20%，如有特殊情况，可以报经国家工商行政管理部门审查批准，但最高不得超过30%。
（3）企业收到投资者投入企业资本时，必须聘请注册会计师验资，出具验资报告，并由企业签发出资证明书。
（4）投资者投入资本后，不允许抽回投资，若在企业成立后，有抽逃行为的，责令改正，处以所抽逃资金的5%以上10%以下的罚款。构成犯罪的，依法追究刑事责任。
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（三）投入资本的分类
在股份有限公司中
按投资主体分类
投入资本
国家资本
法人资本
个人资本
外商资本
国家股
法人股
个人股
外资股
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二、投入资本的会计核算
账户的设置 股份有限公司设置“股本”账户，非股份有限公司设置“实收资本”账户。 超过股本面值或注册资本以上的计入“资本公积——股本溢价”或“资本溢价”。
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（一）一般企业投入资本的会计核算
借：银行存款/无形资产等
贷：实收资本
资本公积——资本溢价（可能不存在）
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（二）股份有限公司投入资本的核算
股份有限公司设立有两种方式——发起式和募集式。两种筹资方式的风险不同。 发起式：公司的股份全部由发起人认购 募集式：除发起人认购外，还可以采用向其他法人或自然人发行股票的方式进行募集。 实际工作股票的发行一般都是溢价发行，按股票的面值部分记入“股本”科目，超过股票面值的溢价部分在扣除发行手续费、佣金等发行费用后，计入“资本公积——股本溢价”。
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2.股票的发行
借：银行存款
贷：股本（按股票面值计算）
资本公积——股本溢价
我国目前仅允许股票溢价发行、等价发行，但不能折价发行。
（三）实收资本增减变动的会计处理
——增减变动幅度在20％以上，申请变更
资本公积转——
盈余公积转——
接受追加投资
重组债务转为资本
1.增加
2.减少
——回购股票（主要针对股份公司）
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第一、实收资本增加的会计处理
（1）将资本公积转增资本 借：资本公积——资本溢价（或股本溢价） 贷：实收资本（或股本）
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（2）将盈余公积转增资本（盈余公积转增资本后，法定的盈余公积不得低于转增前注册资本的25%）
借：盈余公积 贷：实收资本（或股本）
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（3）由投资者追加投资 借：银行存款、固定资产等 贷：实收资本（或股本） 资本公积——资本溢价（或股本溢价）
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（4）企业将重组债务转为资本（在重组日）
借：应付账款等 （重组债务的账面余额） 贷：实收资本（或股本） （债权人放弃债权而享有本企业股份的面值总额） 资本公积——资本溢价（股本溢价）（股份的公允价值与股份面值之间的差额） 营业外收入——债务重组利得（股份的公允价值小于重组债务账面余额的差额）
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第二、实收资本减少的会计处理
1.有限责任公司和一般企业减资 借：实收资本 贷：银行存款、库存现金等
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2.股份有限公司采用回购本企业股票减资——库存股
回购的原因：减少发行在外的股份以提高每股收益、挫败竞争对手的恶意收购、对公司股票的交易及股价施加影响、满足员工实施认股权的需要等。
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库存股不是资产，公司回购股票是不确认利得与损失，只能视作企业的资产的减少和股东权益的减少。
库存股在资产负债表的列示：股东权益的减项。
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（1）回购本公司股票时 借：库存股（实际支付的金额） 贷：银行存款
（2）注销库存股时 借：股本 （注销股票的面值总额） 资本公积——股本溢价（差额先冲股票发行时的溢价） 盈余公积（股票发行时的溢价不够冲的部分） 利润分配——未分配利润 贷：库存股
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回购价格低于回购股票的面值总额时： 借：股本 （注销股票的面值总额） 贷：库存股 资本公积——股本溢价 （差额）
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【例1】B股份有限公司截至2010年12月31日共发行股票30 000 000股，股票面值为1元，资本公积（股本溢价）6 000 000元，盈余公积4 000 000元。经股东大会批准，B公司以现金回购本公司股票3 000 000股并注销。
（1）假定B公司按照每股4元回购股票
（2）假定B公司以每股元回购股票
请对B公司进行账务处理
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（1）库存股的成本＝3 000 000×4＝12 000 000（元） 借：库存股 12 000 000 贷：银行存款 12 000 000 借：股本 3 000 000② 资本公积——股本溢价 6 000 000③ 盈余公积 3 000 000④ 贷：库存股 12 000 000①
注意：资本公积——股本溢价的金额不是按比例冲减，而是全部冲减，不足冲减的部分再冲减盈余公积和未分配利润。
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（2）库存股的成本＝3 000 000×＝2 700 000
借：库存股 2 700 000 贷：银行存款 2 700 000
借：股本 3 000 000 贷：库存股 2 700 000 资本公积——股本溢价 300 000
练习
，长虹公司发行10000万股，面值2元，资本公积（股本溢价）2500万元，盈余公积4000万元，2010、批准回购3000万股并注销，回购价是元/ 股。
若回购价为3元？
若回购价为元？
（1）回购：① 借：库存股 7500
贷：银行存款 7500
注销：② 借：股本 6000
资本公积——股本溢价 1500
贷：库存股 7500
（2）若回购价为3元
回购：① 借：库存股 9000
贷：银行存款 9000
注销：② 借：股本 6000
资本公积——股本溢价 2500
盈余公积 500
贷：库存股 9000
（3） 若回购股票价格为元，
借：库存股 4500
贷：银行存款 4500
借：股本 6000
贷：库存股 4500
资本公积——股本溢价 1500
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（四）资本公积
资本公积的内容 1.资本溢价（或股本溢价），是企业收到投资者的超出其在企业注册资本（股本）中所占份额的投资。其形成原因主要有溢价发行股票、投资者超额缴入资本等。 2.直接计入所有者权益的利得和损失，利润表中作为“其他综合收益”项目列示。是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或向所有者分配利润无关的利得或损失
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资本公积的确认和计量 科目设置：“资本公积”科目一般应设置“资本（或股本）溢价”、“其他资本公积”两个明细科目核算。
1.资本（或股本）溢价的会计处理 （1）资本溢价 （2）股本溢价
注意：发行权益性证券时发生的手续费应从溢价收入中扣除。
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【例2】中天股份有限公司委托某证券公司代理发行普通股2 000万股，每股面值1元，每股按4元的价格出售。按双方协议约定，证券公司从发行收入中扣除2%的手续费。则中天公司计入资本公积的数额为（ ）万元。
【解析】资本公积的金额＝2000×4－2000×1－2000×4×2%＝5840（万元）
练习
A公司委托B证劵公司代理发行普通股2 000 000股，每股面值1元，按每股元的价格发行，公司与受托单位约定，按发行收入的3%收取手续费，从发行收入中扣除，假如收到的股款已存入银行。
要求：根据上述资料，作出A公司账务处理
公司收到委托发行单位交来的现金=2 000 000××（1-3%）=2 328 000（元）
借：银行存款 2 328 000
贷：股本 2 000 000
资本公积——股本溢价 328 000
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2.其他资本公积（直接计入所有者权益的利得或损失）
（1）采用权益法核算的长期股权投资
在被投资单位除净损益以外的所有者权益发生增减变动时，投资企业按持股比例计算应享有的份额
借：长期股权投资（其他权益变动） 贷：资本公积——其他资本公积
被投资单位资本公积减少做相反的会计分录。
甲公司于2010年7月1日取得乙公司40%股权，实际支付价款为3 500万元，投资时乙公司可辨认净资产公允价值为8 000万元（各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同）。甲公司能够对乙公司施加重大影响。
乙公司2010年上半年实现净利润200万元，下半年实现净利润300万元，未分配现金股利。
乙公司2011年实现净利润1 000万元，分配现金股利200万元（股利当年收到）；因可供出售金融资产公允价值变动增加资本公积50万元。
乙公司2012年度实现净利润800万元，其中包括因向甲公司借款而计入当期损益的利息费用80万元，未分配现金股利。
假定不考虑所得税和其他因素的影响。
要求：编制2010年7月1日至2012年12月31日甲公司对乙公司投资的会计分录。
（1）2010年
借：长期股权投资——成本 3 500
贷：银行存款 3 500
借：长期股权投资——损益调整 120
贷：投资收益 120
（2）2011年
借：长期股权投资——损益调整 400
贷：投资收益 400
借：应收股利 80
贷：长期股权投资——损益调整 80
借：银行存款 80
贷：应收股利 80
借：长期股权投资——其他权益变动 20
贷：资本公积——其他资本公积 20
（2）2012年
借：长期股权投资——损益调整 320
贷：投资收益 320
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（2）存货或自用房地产转换为以公允价值计量的投资性房地产
企业将作为存货的房地产转为采用公允价值模式计量的投资性房地产，其公允价值大于账面价值的
借：投资性房地产（成本）（转换日的公允价值） 存货跌价准备（原已计提的跌价准备） 贷：开发产品等（账面余额） 资本公积——其他资本公积（差额）
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企业将自用的建筑物转为采用公允价值模式计量的投资性房地产，其公允价值大于账面价值的
借：投资性房地产（成本）（转换日的公允价值） 固定资产减值准备（原已计提的减值准备） 累计折旧（已计提的累计折旧） 贷：固定资产（账面余额） 资本公积——其他资本公积（差额）
注意：只有公允价值大于账面价值的部分才需要记入资本公积。
2010年1月1日，甲公司将一栋自用的房屋对外出租，董事会已决议作为投资性房地产核算。假设甲公司房屋符合采用公允价值模式计量条件，甲公司决定采用公允价值模式计量。甲公司房屋原价120万元，已计提折旧20万元，公允价值为110万元，下列会计处理正确的是（ ）。
A.确认资本公积10万元 B.确认营业外收入10万元
C.确认投资收益10万元 D.确认公允价值变动损益10万元
【答案】A
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(3)可供出售金融资产公允价值变动 资产负债表日，可供出售金融资产公允价值变动形成的利得
借：可供出售金融资产 贷：资本公积——其他资本公积
公允价值变动形成的损失，做相反会计分录。
练习
A公司于2010年1月5日从证券市场上购入B公司发行在外的股票20万股作为可供出售金融资产，每股支付价款5元；2010年12月31日，该股票公允价值为110万元；2011年4月10日，A公司将上述股票对外出售，收到款项115万元存入银行。
2010、1、5
借：可供出售金融资产— ——成本 100
贷：银行存款 100
2010、12、31
借：可供出售金融资产 ——公允价值变动10
贷：资本公积 ——其他资本公积 10
2011、4、10
借：银行存款 115
贷：可供出售金融资产— ——成本 100
——公允价值变动 10
投资收益 5
借：资本公积——其他资本公积 10
贷：投资收益 10
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（4）以权益结算的股份支付 资产负债表日，应按确定的金额 借：管理费用等 贷：资本公积——其他资本公积
在行权日，应按实际行权的权益工具数量计算确定的金额 借：银行存款 （按行权价收取的金额） 资本公积——其他资本公积 （原确定的金额） 贷：股本 （增加的股份的面值） 资本公积——股本溢价 （差额）
以现金结算的股份支付不通过“资本公积”科目核算，通过“应付职工薪酬”科目核算。
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3.资本公积转增资本的会计处理
借：资本公积——资本溢价（股本溢价） 贷：实收资本（股本）
注意：资本公积——其他资本公积原则上不能转增资本。
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第三节 留存收益
重点是盈余公积的形成和用途、利润分配――未分配利润明细账的使用。
一、留存收益的性质
是公司企业历年剩余的净收益累积而成的资本，依靠公司经营所得的盈利累积而成。
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二、留存收益的构成
盈余
公积
未分配
利润
任意盈余公积
法定盈余公积
已拨定的留存收益
未拨定的留存收益
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三、盈余公积会计核算 （一）.盈余公积的内容及形成 公司制企业的盈余公积分为法定盈余公积和任意盈余公积。
二者的区别就在于其各自计提的依据不同。法定盈余公积按税后净利润的10%提取，任意盈余公积根据董事会或股东大会等权力机构批准的金额提取。任意盈余公积一经拨定用途就不能再供本期发放股利之用，所以提取任意盈余公积本身，就是压低当年股利的一种手段。
注：盈余公积总额达到注册资本的50％时，公司可以不再提取
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（二）盈余公积的用途 （1）弥补亏损 （2）转增资本 （3）发放股利
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（三）盈余公积的核算 1、提取盈余公积 借：利润分配——提取法定盈余公积 ——提取任意盈余公积 贷：盈余公积——法定盈余公积 ——任意盈余公积
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2、盈余公积的使用 ①弥补亏损 借：盈余公积——法定盈余公积 ——任意盈余公积 贷：利润分配——盈余公积补亏 ②转增资本 借：盈余公积——法定盈余公积 ——任意盈余公积 贷：实收资本（或股本） ③用盈余公积发放股利 借：盈余公积 贷：应付股利
用盈余公积派送新股： 借：盈余公积 贷：股本
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四、未分配利润核算 未分配利润是企业留待以后年度进行分配的结存利润.
未分配利润=
期初未分配利润+本期实现的净利润-提取的各种盈余公积和分出利润
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核算账户：利润分配
---提取法定盈余公积
---提取任意盈余公积
---应付现金股利或利润
---转作股本的股利
---盈余公积补亏
---未分配利润
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五、期末结转的会计处理
第一步
在年终，先将损益类科目的余额都结转入“本年利润”科目，然后将“本年利润”科目余额都结转入“利润分配——未分配利润”科目。
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第二步，如果为盈利，则通常要将企业实现的利润进行分配，分录： 借：利润分配——提取法定盈余公积 ——提取任意盈余公积 ——应付现金股利 ——转作股本的股利 贷：盈余公积 应付股利 股本
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第三步，将“利润分配”其他各个明细科目转入“利润分配——未分配利润”账户。
借：利润分配——未分配利润 贷：利润分配——提取法定盈余公积 ——提取任意盈余公积 ——应付现金股利 ——转作股本的股利
-----盈余公积补亏
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【例3】A股份有限公司的股本为l00 000 000元，每股面值l元。2011年年初未分配利润为贷方80 000 000元，2011年实现净利润50 000 000元。 假定公司按照2011实现净利润的10%提取法定盈余公积，5%提取任意盈余公积，同时向股东按每股元派发现金股利，按每l0股送3股的比例派发股票股利。2012年3月15日，公司以银行存款支付了全部现金股利，新增股本也已经办理完股权登记和相关增资手续。
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（1）2011年度终了时，企业结转本年实现的净利润： 借：本年利润 50 000 000 贷：利润分配——未分配利润 50 000 000
（2）提取法定盈余公积和任意盈余公积： 借：利润分配——提取法定盈余公积 5 000 000 ——提取任意盈余公积 2 500 000 贷：盈余公积——法定盈余公积 5 000 000 ——任意盈余公积 2 500 000
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（3）结转“利润分配”的明细科目： 借：利润分配——未分配利润 7 500 000 贷：利润分配——提取法定盈余公积 5 000 000 ——提取任意盈余公积 2 500 000
A公司2011年底“利润分配——未分配利润”科目的余额为： 80 000 000+50 000 000－7 500 000=122 500 000（元） 注意：盈余公积的提取是按当年实现净利润的一定比例来计算，不需要考虑期初的未分配利润。而股利的分配可以考虑期初未分配利润。
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（4）批准发放现金股利： 100 000 000×=20 000 000（元）
借：利润分配——应付现金股利 20 000000 贷：应付股利 20 000 000
借：利润分配——未分配利润 20 000 000
贷：利润分配——应付现金股利 20 000 000
2012年3月15日，实际发放现金股利： 借：应付股利 20 000 000 贷：银行存款 20 000 000
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（5）2012年3月l5日，发放股票股利： 100 000 000÷10×3=30 000 000
借：利润分配——转作股本的股利30 000 000 贷：股本 30 000 000
借：利润分配——未分配利润 30 000 000
贷：利润分配——转作股本的股利 30 000 000
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六、弥补亏损的会计处理
对于以前年度发生的亏损，企业发生的亏损可以用税前利润、税后利润和公积金加以弥补。 企业以当年实现的利润弥补以前年度亏损时，不需要进行专门的会计处理。
税前利润与税后利润弥补亏损的区别只是所计算的应交所得税不同，两者的会计处理方法相同。
企业在当年发生亏损的情况下
以次年税前利润弥补
本年利润
×××
×××
利润分配——未分配利润
借方余额
未弥补亏损
转入
当年
本年利润
×××
×××
次年
转入
贷方发生额与借方余额自然抵补
练习
3、下列各项,能够引起所有者权益总额变化的是( )。
A.以资本公积转增资本 B.增发新股
C.向股东支付已宣告分派的现金股利 D.以盈余公积弥补亏损
【答案】B
【解析】股份有限公司增发新股能够引起所有者权益总额变化。
4、2010年1月1日某企业所有者权益情况如下：实收资本200万元，资本公积17万元，盈余公积38万元，未分配利润32万元。则该企业2010年1月1日留存收益为（ ）万元。
【答案】C
【解析】企业的留存收益包括盈余公积与未分配利润，所以该企业2010年1月1日留存收益=38+32=70（万元）。
七、股利分派（以下为自学内容）
《公司法》规定，税后利润在提取了法定盈余公积之后，余下部分应先发放优先股股利，然后依董事会决定提取任意盈余公积，再余下的部分可向普通股股东分派普通股股利。
（一）股利分派限制
1.法律上的制约
2.现金支付能力的制约
3.与优先股股东的契约
4.董事会自行限制
5.股东要求与税收政策的制约
（二）股利分派的有关日期
1.宣告日
宣告日是指董事会宣告分派股利的日期。也是公司在会计上应登记有关股利负债的日期。
2.股权登记日（除息日）
股权登记日是指公司宣告股利后所定下的在该日截止过户登记的日期，也称为停止过户日。
3.分派日
分派日也称付息日，是指实际支付股利的日期，通常公司是在股权登记截止后的若干天开始支付股利。
（三）股利的种类
1.现金股利
现金股利是指以现金方式分配给股东的股利。
派发现金股利，会减少留存收益和现金。
由于现金股利一经宣布，就构成公司对股东的偿付责任，因此，要即时在“应付股利”账户上反映。
2.财产股利
财产股利是指以现金资产以外的资产形式向股东派发的股利。
在进行会计处理时，应以股利宣告日的公允市价作为入账基准，而不能以实际支付日为基准。
3.负债股利
负债股利是指公司用债券、应付票据等证券来发放的股利。
发放负债股利，一方面会相应地减少留存收益，另一方面会相应地增加负债。
4.股票股利
股票股利是指公司用增发股票的方式发的股利。
它只是股东权益内部各项目之间发生的增减变动，即减少留存收益项目，增加股本项目。
其主要的会计问题是计价，是决定应把多少金额转作股本，按面值转还是按市价转。
5.清算股利
公司如果在无留存收益的情况下，可以现金或公司其他资产形式分配股利，我们称之为清算股利。
清算股利不是真正的股利，其实质是资本的返回。
公司分配清算股利时，其会计分录为：
股本
×××
×××
资产
×××
×××
四、股票分割
（一）股票分割的含义及性质
股票分割是指公司征得董事会和股东的认可后，将一张较大面值的股票拆成几张较小面值的股票。因此股票分割又称股票拆细。
当股票的价格达到了相当高的水平时，往往会影响流通。
股票分割时，虽然股票股数增加、面值变小，但股本的面值总额及其他股东权益并不因之而发生任何增减变化，故不必作任何会计处理。
（二）股票分割与股票股利
股票分割与股票股利都不会使股东权益总额发生任何变动，变动的仅仅是股份总数，但两者还是具有明显的区别。
