第38号准则 首次执行企业会计准则
山西财经大学会计学院
杨瑞平
一、首次执行日确认和计量基本要求
1、首次执行企业会计准则的涵义
首次执行企业会计准则，是指企业第一次执行企业会计准则体系，包括基本准则、具体准则和会计准则应用指南。
2、首次执行日确认和计量基本要求
（1）按照新准则规定对资产、负债和所有者权益进行重
新分类、确认和计量,编制期初资产负债表，作为执
行企业会计准则的起点。
（2）除准则规定应当采用追溯调整法的项目外,其他会计
政策变更均采用未来适用法；采用追溯调整法的项
目，应当调整期初留存收益（期初未分配利润和盈
余公积）。
二、需要追溯调整法的项目
（一）、长期股权投资
1、同一控制下企业合并产生的长期股权投资，对于尚未摊销完毕的股权投资差额，应全部冲销，调整留存收益，并以冲销差额后的投资账面余额作为执行日的成本。
借：利润分配---未分配利润
贷：长期股权投资---股权投资差额
如果在贷方则：
借：长期股权投资---股权投资差额
贷：利润分配---未分配利润
二、需要追溯调整法的项目
2、除上述外的其他采用权益法核算的投资，冲销股权投资贷方差额，并调整留存收益；存在借差的，应将投资账面余额作为执行日的成本。
借：长期股权投资---股权投资差额
贷：利润分配---未分配利润
（二）投资性房地产
如果能用公允价值模式计量的，首次执行用公允价值计量，公允价值与账面价值的差额，调整留存收益。
二、需要追溯调整法的项目
借：投资性房地产
累计折旧
贷：固定资产等
贷或借：利润分配－未分配利润
（三）在首次执行日，对于满足预计负债确认条件，但尚未计入资产成本的弃置费用，应增加资产的成本，并确认相应的预计负债；同时补提折旧，调整留存收益。选择自资产初始确认时至首次执行日期间适用的折现率,以预计负债折现后金额增加资产成本,计算应补提的折旧(折耗),并调整留存收益。
二、采用追溯调整法的部分事项
例如：某企业的首次执行日是20×7年1月1日。该企业在20×4年1月1日购买了一项能源设备，使用寿命为40年。在首次执行日，企业估计在未来37年内该设备的废弃处置费用为470万元，假定该负债调整风险后的折现率为5％，且自20×4年1月1日起没有发生变化。应确认的资产弃置预计负债为77（470万元在37年内按照5％折现）万元；将该项负债再折现3年至20×4年1月1日，得出设备购置时的资产弃置预计负债估计金额为67万元，该金额应增加到资产成本中；自20×4年1月1日至20×7年1月1日应补提的累计折旧是5（67×3/40）万元。
二、采用追溯调整法的部分事项
首次执行日（20×7年1月1日）的会计分录：
借：固定资产 67
利润分配、盈余公积 15
贷：累计折旧 5
预计负债 77
二、采用追溯调整法的部分事项
（四）、职工薪酬
在首次执行日存在解除劳动关系的，符合预计负债确认条件的，应当：
借：利润分配－未分配利润
贷：预计负债
（五）、年金基金
在首次执行日企业年金基金在运营中形成的投资，按公允价值计量，应当
借：有关投资科目
贷：利润分配－未分配利润
或编制相反分录。
二、采用追溯调整法的部分事项
（六）可行权日在首次执行日或之后的股份支付
如,2005年1月1日授予职工认股权,要求职工服务5年,无其他业绩条件，可行权日为2010年
1.授予职工的权益结算股份支付:按权益工具在授予日的公允价值调整期初留存收益，增加资本公积;不能可靠计量的,按权益工具在首次执行日的公允价值
2.授予职工的现金结算股份支付:按权益工具在等待期内、首次执行日之前各资产负债表日的公允价值计量，调整期初留存收益，增加应付职工薪酬；不能可靠计量的，按权益工具在首次执行日的公允价值计量
二、采用追溯调整法的部分事项
（七)所得税
停止采用应付税款法或原纳税影响会计法，改按新所得税准则规定的资产负债表债务法核算所得税
1.原采用应付税款法：按新准则调整资产、负债账面价值，与其计税基础比较，确定应纳税和可抵扣暂时性差异，采用适用税率计算递延所得税负债或资产金额，调整期初留存收益。
2.原采用原纳税影响会计法：根据新所得税准则计算递延所得税负债或资产，冲销原递延税款贷款或借项，两项金额的差额调整期初留存收益。
二、采用追溯调整法的部分事项
借：递延所得税资产
贷：利润分配－未分配利润，
或借：利润分配－未分配利润
贷：递延所得税负债
（八）或有事项
将满足预计负债条件的重组义务，确认为预计负债，并调整留存收益。
二、采用追溯调整法的部分事项
（九）商誉
1、同一控制下企业合并形成的商誉，原已确认的商誉的摊销价值全部冲销，并调整留存收益
2、非同一控制下的企业合并形成的商誉，应当将余额确认为首次执行日的初始成本，不再进行摊销；但应按照资产减值准则的要求，对商誉进行减值测试，发生减值的，调整商誉的账面价值和留存收益。
三、采用未来适用法的部分事项
(一)开发中的无形资产和加工中的存货
1.首次执行日前已费用化的开发支出，不应追溯调整；首次执行日及以后发生的开发支出，符合无形资产确认条件的，应当予以资本化。
2.对于处在开发阶段的内部开发项目、处于生产过程中需要经过相当长时间才能达到预定可销售状态的存货（如飞机和船舶）等,首次执行日前未资本化的借款费用，不应追溯调整；首次执行日及以后发生的借款费用，符合资本化条件的应当予以资本化。
三、采用未来适用法的部分事项
(二)超过正常信用条件延期付款(或收款)、实质上具有融资性质的购销业务
1. 首次执行日处于收款过程中采用递延收款、实质上具有融资性质的销售商品或提供劳务收入，首次执行日前已确认的收入和结转的成本不追溯调整。
在首次执行日后的第一个会计期间，应当将合同或协议剩余价款作为长期应收款，尚未收取的合同或协议价款的公允价值即现值确认为营业收入，两者的差额作为未实现融资收益，在剩余收款期限内按照实际利率法进行摊销。
三、采用未来适用法的部分事项
(
2. 首次执行日前购买的固定资产、无形资产在超过正常信用条件的期限内延期付款，实质上具有融资性质的，首次执行日前已计提折旧或摊销额，不再追溯调整。
在首次执行日，企业应当以尚未支付的款项折现后的现值与资产账面价值的差额，减少资产的账面价值，增加未确认融资费用。首次执行日后，企业应当以调整后的资产账面价值作为认定成本并以此为基础计提折旧，未确认融资费用按照实际利率法进行摊销。
三、采用未来适用法的部分事项
（三)会计估计
1. 企业在首次执行日按照企业会计准则所做的估计，应当与按照原制度或准则对同一天所做的估计一致，不应追溯调整，除非有客观证据表明原估计是错误的。首次执行日以后获得的、表明首次执行日后发生情况的新信息，视同非调整事项处理。
2. 按照企业会计准则规定需要做出的会计估计事项，在原制度或准则不要求估计的，在首次执行日，关于市场价格、利率或汇率的估计应当反映该日的市场状况。
四、首份中期财务报告和年度财务报表列报
（一）首份年度财务报表比较信息的列报
至少应当包括按照新准则列报的上一年度全部比较信息
按照新准则规定列报比较信息的，首次执行日是在首份年度财务报表中按照新准则列报全部比较信息最早期间的期初。
如，在提供一年按照新准则列报的全部比较信息的情况下，首次执行日得最早期间为2006年1月1日。
四、首份中期财务报告和年度财务报表列报
（二）母子公司执行新准则时间不同的处理
1.如果母公司执行企业会计准则、但子公司按规定尚未执行企业会计准则的，母公司在编制合并财务报表时，应当按照企业会计准则的规定调整子公司的财务报表。
2.如果子公司已执行企业会计准则，但母公司按规定尚未执行企业会计准则的，母公司在编制合并财务报表时，应当将子公司按企业会计准则编制的财务报表直接合并，不需要调整。
四、首份中期财务报告和年度财务报表列报
（三）首份年报和中报附注中要求披露调节过程的数据
1.首次执行日按原制度或准则列报的所有者权益，调整为按新准则列报的所有者权益（2006年1月1日所有者权益的调节过程）。
2.按原制度或准则列报的最近年度年末所有者权益，调整为按新准则列报的所有者权益（2006年12月31日所有者权益的调节过程）。
3.按原制度或准则列报的最近年度损益，调整为按新准则列报的损益（2006年度损益）
四、首份中期财务报告和年度财务报表列报
首份中期财务报告附注：除上述3项数据调节过程外，还应以列表形式披露以下2项数据的调节过程（假定企业提供季报和一年期比较报表）：
4.比较中期期末按原制度或准则列报的所有者权益，调整为按新准则列报的所有者权益（2006年3月31日的所有者权益）。
5.比较中期按原制度或准则列报的损益（可比中期和上年初至可比中期末累计数）,调整为同一期间按新准则列报的损益（2006年第1季度损益）。
四、首份中期财务报告和年度财务报表列报
对于需要提供季报或半年报的企业，执行企业会计准则后首份年度财务报表期间内的第一季度季报（或第一份半年报），需要披露上述5项数据的调节过程，第二、第三季度季报只需要提供上述第4、5两项数据的调节过程。（如，2007年第2、第3季度季报只需要提供第4、5项数据）
学海无涯苦作舟
谢谢大家
