固定资产增值税的处理
曹筱春
• 2008年11月5日国务院通过了新修订的《中华
人民共和国增值税暂行条例》，自2009年1月1
日起施行。2008年12月19日财政部、国家税务
总局又联合发布《关于全国实施增值税转型改
革若干问题的通知》 (以下简称《通知》)，规
范了增值税一般纳税人固定资产的进项税额、
销项税额和进项税额转出等涉税处理。
• 这标志着我国自2009年1月1日全面实行增值税
转型改革，由“生产型”增值税转为“消费型
”增值税。
一、固定资产进项税额的会计
处理
• 《通知》第一条规定：自2009年1月1日起，增
值税一般纳税人购进（包括接受捐赠、实物投
资，下同）或者自制（包括改扩建、安装，下
同）固定资产发生的进项税额，可根据《中华
人民共和国增值税暂行条例》和《中华人民共
和国增值税暂行条例实施细则》的有关规定，
凭增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款
书和运输费用结算单据从销项税额中抵扣，其
进项税额应当记入“应交税金一应交增值税
（进项税额）”科目。
（一）企业外购固定资产涉及
增值税的会计处理
• 购建固定资产时，首先应明确固定资产
进项税额允许抵扣的范围。按《实施细
则》规定，允许抵扣进项税额的固定资
产，是指使用期限超过12个月的机器、
机械、运输工具以及其他与生产经营有
关的设备、工具、器具等。
• 《实施细则》还规定：购进纳税人自用的应征
消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项税额不
得从销项税额中抵扣；购进货物或劳务用于不
动产固定资产及其在建工程的，其进项税额不
允许抵扣；纳税人新建、改建、扩建、修缮、
装饰不动产，均属于不动产在建工程。
• 由此可见，此次增值税转型改革的核心是允许
增值税一般纳税企业新购入的机器设备所含进
项税额可在销项税额中抵扣。
• 对于那些允许抵扣进项税额的固定资产，其进
项税额应当记入“应交税金一应交增值税（进
项税额）”科目。对于那些不允许抵扣进项税
额的固定资产，其进项税额应计入所购建固定
资产成本。
• 企业外购固定资产取得增值税专用发票时，借
记“应交税金一应交增值税（进项税额）”科
目，按照专用发票上记载的应计入固定资产价
值的金额，借记“固定资产”等科目；按实际
支付或应支付的金额，贷记“银行存款”、“
应付账款”等科目。
• 对于随固定资产购置发生的运费，在取
得货运发票后，按税法规定可以按运费
的７％比例计算进项税额，直接记入“
应交税金一应交增值税（进项税额）”
科目，其余部分转入固定资产的价值，
具体会计处理方法与物资采购的处理方
法一致。
• 【例1】某企业（增值税一般纳税人,下
同）2010年１月１日采购机器设备一台，
增值税专用发票上注明的价款为100 000
元，增值税额为17 000元，货款已付。
运输部门开具的运输发票上载明支付了
3000元运输费。
• 运输费用可抵扣增值税=3 000×7%=210（元）
• 根据上述资料，账务处理如下：
• 借：固定资产 102 790
• 应交税金一应交增值税（进项税额）17 210
• 贷：银行存款 120 000
• 【例2】某企业2010年1月购入一台需安装的生
产设备，取得的增值税专用发票上注明的价款
为400 000元，增值税额为68 000元，运输部
门开具的运输发票上载明支付了5 000元运输
费，均以银行存款支付。安装设备时，领用本
企业外购的原材料一批，成本8 000元，购买
该批材料支付的增值税为1 360元；领用本企
业生产的产品一批，成本为20 000元，计税价
为25 000元；应支付工人薪酬为3 000元。
• 分析：《增值税暂行条例》中规定用于非增值
税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者
个人消费的购进货物或应税劳务的进项税额不
得从销项税额中抵扣；《实施细则》中明确单
位或者个体工商户将自产或者委托加工的货物
用于非增值税应税项目，应视同销售；
• 同时《实施细则》也明确了非增值税应税项目，
是指提供非增值税应税劳务、转让无形资产、
销售不动产和不动产在建工程。据此可知安装
生产用的设备不属于非增值税应税项目。
• 因此，安装设备时领用原材料，其进项税额不
需转出，将自产产品用于生产用设备的安装也
不属于视同销售行为。
• （1）支付设备价款、税金、运输费时。
• 借：在建工程 404 650
• 应交税费——应交增值税（进项税额）68 350
• 贷：银行存款
473 000
• 注：增值税的进项税额=68 000+5 000×7%=68 350
• （2）领用安装材料、计算应支付的工资等费用。
• 借：在建工程 11 000
• 贷：原材料 8 000
• 应付职工薪酬 3 000
• （3）安装设备领用本企业生产的产品。
• 借：在建工程 20 000
• 贷：库存产品 20 000
• （4）设备安装完毕交付使用。
• 借：固定资产 435 650
• 贷：在建工程 435 650
（二）企业自行建造固定资产
涉及增值税的会计处理
• 企业自行建造的固定资产，应按照建造
该项固定达到预定可使用状态前所发生
的全部支出，作为入账价值。自行建造
固定资产的过程中，企业有可能使用本
企业自产产品、委托加工的产品或者将
一般物资转作固定自产建造使用，涉及
的增值税应分情况处理：
• 如果建造的是机器设备类的，处理原则与上例安装设
备时领用本企业自产产品、企业原材料的处理一致。
即自行建造机器设备时领用原材料，其进项税额不需
转出；将自产产品、委托加工的产品用于设备的建造
也不属于视同销售行为。
• 如果建造的是厂房等不动产在建工程类的，建造时领
用本企业自产产品、委托加工的产品就属于将其用于
非增值税应税项目，应视同销售；将一般物资转作固
定自产建造使用就属于购进货物用于非增值税应税项
目，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
• 【例3】某企业2009年自行建造一座厂房，购
入工程物资一批，价款为2 000 000元，支付
的增值税进项税额为340 000元，款项以银行
存款支付。工程先后领用了所有的工程物资；
领用生产用原材料一批，实际成本为200 000
元，购进该批材料支付的增值税进项税额为34
000元；领用本企业生产的产品一批，成本为
60 000元，计税价为80 000元，该产品适用的
增值税率为17%；辅助生产车间为工程提供劳
务支出24 000元；应支付工程人员薪酬50 450
元，工程达到预定可使用状态。
• （1）购入工程物资时。
• 借：工程物资 2 340 000
• 贷：银行存款 2 340 000
• 注：为建造厂房购入工程物资属于购入
时就知道用于非增值税应税项目，外购
工程物资时支付的增值税应计入工程物
资的成本。
• （2）工程领用物资。
• 借：在建工程 2 340 000
• 贷：工程物资 2 340 000
• （3）工程领用生产用原材料。
• 借：在建工程 234 000
• 贷：原材料 200 000
• 应交税费——应交增值税（进项税额转出）
• 34 000
• （4）工程领用本企业产品。
• 借：在建工程 73 600
• 贷：库存商品 60 000
• 应交税费——应交增值税（销项税额）13 600
• （5）辅助生产车间为工程提供劳务支出、应
支付的职工薪酬。
• 借：在建工程 74 450
• 贷：生产成本——辅助生产成本 24 000
• 应付职工薪酬 50 450
• （6）工程达到预定可使用状态。
• 借：固定资产 2 722 050
• 贷：在建工程 2 722 050
• 本例中，如果是自行建造的是一条生产线，
其他条件不变，则相关会计处理如下：
• （1）购入工程物资时。
• 借：工程物资 2 000 000
• 应交税费——应交增值税（进项税额）
• 340 000
• 贷：银行存款 2 340 000
• （2）工程领用物资。
• 借：在建工程 2 000 000
• 贷：工程物资 2 000 000
• （3）工程领用生产用原材料。
• 借：在建工程 200 000
• 贷：原材料 200 000
• （4）工程领用本企业产品。
• 借：在建工程 60 000
• 贷：库存商品 60 000
• （5）辅助生产车间为工程提供劳务支出、应
支付的职工薪酬。
• 借：在建工程 74 450
• 贷：生产成本——辅助生产成本 24 000
• 应付职工薪酬 50 450
• （6）工程达到预定可使用状态。
• 借：固定资产 2 334 450
• 贷：在建工程 2 334 450
（三）通过非货币性资产交换、债务
重组、接受捐赠、投资等形式取得的
固定资产涉及增值税的会计处理
• 对于通过非货币性资产交换、债务重组、接受
捐赠、投资等形式取得的固定资产，依“视同
销售行为”原则处理。
• 按照专用发票上注明的增值税额，借记“应交
税费——应交增值税（进项税额）”科目，按
照确认的固定资产价值，借记“固定资产”、
“在建工程”等科目；按照增值税与固定资产
价值的合计数，贷记“应收账款”（债务重组
方式取得）、“营业外收入”（接受捐赠方式
取得）、“股本”（接受投资取得）等科目。
二、固定资产销项税的会计处
理
• （一）企业销售已使用过的固定资产的
增值税的会计处理
• 由于固定资产有房屋建筑物与设备之别，
税法对房屋建筑物与出售设备有不同的
政策，因此，必须按照税法的规定分别
核算出售已使用的设备与出售已使用的
房屋建筑物。
• 1、出售已使用设备的会计处理
• 自2009年1月1日起，纳税人销售自己使用过的
固定资产，应区分不同情形征收增值税：
• 第一，销售自己使用过的2009年1月1日以后购
进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增
值税；
• 第二，2008年12月31日以前未纳入扩大增值
税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的
2008年12月31日以前购进或者自制的固定资
产，按照4%征收率减半征收增值税；
• 第三，2008年12月31日以前已纳入扩大
增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自
己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范
围试点以前购进或者自制的固定资产，
按照4%征收率减半征收增值税；销售自
己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范
围试点以后购进或者自制的固定资产，
按照适用税率征收增值税。
• 可见，新规定主要是根据一般纳税人在取得固
定资产时是否已经抵扣了固定资产的进项税额
来决定已使用固定资产在出售时固定资产增值
税销项税额的适用税率。如果在取得固定资产
时已经进行了进项税额的抵扣，在出售已使用
固定资产时按照适用的增值税率计算征收增值
税销项税；如果在取得时没有抵扣进项税额，
则在出售时按照4%的征收率减半征收增值税，
具体计算公式为：
• 不含税销售额=含税销售额÷（1+4%）
• 应纳税额=不含税销售额×4%÷2
• 【例4】某企业2010年4月销售一台不需用的设
备，该设备的原价为150 000元，已使用3年，
已计提折旧30 000元，未计提减值准备，出售
时取得转让收入为 124 800元（含税）。
• 分析：该企业销售的设备是2009年1月1日以前
购进的固定资产，应按照4%征收率减半征收
增值税，因此，应征收的增值税为：
• 124 800÷（1+4%）×4%÷2=2400（元）
• （1）注销固定资产账面原价及累计折旧。
• 借：固定资产清理 120 000
• 累计折旧 30 000
• 贷：固定资产 150 000
• （2） 取得转让收入。
• 借：银行存款 124
800
• 贷：固定资产清理
122 400
• 应交税费——应交增值税（销项税额） 2
400
• （3） 结转净损益。
• 借：固定资产清理 2
400
• 贷：营业外收入—处置非流动资产利得
• 2
400
• 在本例中，如果企业销售的是2009年1月1日以
后购入的已抵扣了进项税额的设备，其他条件
不变。
• 分析：该企业销售的设备是2009年1月1日以后
购进的固定资产，按照适用税率征收增值税，
因此，应征收的增值税为：
• 124 800÷（1+17%）×17%=18 （元）
• 相应的账务处理为：
• （1）注销固定资产账面原价及累计折旧。
• 借：固定资产清理 120 000
• 累计折旧 30 000
• 贷：固定资产 150 000
• （2）取得转让收入。
• 借：银行存款 124 800
• 贷：固定资产清理 106
• 应交税费——应交增值税（销项税额）
• 18
• （3）结转净损益。
• 借：营业外支出—处置非流动资产损失
• 13
• 贷：固定资产清理 13
• 2、出售已使用房屋建筑物的会计处理
• 税法规定，房屋建筑物在取得时发生
的增值税不得抵扣，应当计入成本，以
后房屋建筑物出售时不需要交纳增值税，
而应当交纳营业税。
• 【例5】某企业因生产结构发生重大改变，
2010年1月将其所拥有的一幢厂房转让，该厂
房的原值为700 000元，已计提折旧240 000元，
转让价格为650 000元，营业税税率为5%，不
考虑其他税金，该企业应作的账务处理如下：
• （1）固定资产转入清理。
• 借：固定资产清理 460 000
• 累计折旧 240 000
• 贷：固定资产 700 000
• （2）取得转让收入。
• 借：银行存款 650 000
• 贷：固定资产清理 650 000
• （3）计算应交的营业税。
• 借：固定资产清理 32 500
• 贷：应交税费——应交营业税 32 500
• （4）结转清理净损益。
• 借：固定资产清理 157 500
• 贷：营业外收入—处置非流动资产利得
• 157 500
（二）视同销售方式下销项税
额的会计处理
• 对于企业将自产或者委托加工的消费型
增值税固定资产用于非增值税应税项目、
集体福利或者个人消费；将自产、委托
加工或者购进的消费型增值税固定资产
作为投资，提供给其他单位或者个体工
商户、分配给股东或者投资者、无偿赠
送其他单位或者个人等，都应视同销售
货物，计算缴纳增值税。
• 借记“在建工程”、“长期股权投资”、
“利润分配——应付股利”、“营业外
支出”、“应付职工薪酬”等科目；按
货物的成本价，贷记“库存商品”等科
目；按货物的计税价格和规定的增值税
税率计算销项税额，贷记“应交税费—
—应交增值税（销项税额）”。
• 【例6】某企业于2010年2月1日购入办公用电
脑一批，增值税专用发票上注明价款为100
000元，增值税额为17 000元，款项已通过银
行支付。6月1日，为了支持贫困地区孩子的教
育事业，企业通过慈善机构捐赠了该批电脑。
该批电脑已经累计计提折旧2 000元，清理过
程中以银行存款支付了1 000元费用。
• 企业捐赠该批电脑的相关会计处理如下：
• （1） 固定资产转入清理。
• 借：固定资产清理 98 000
• 累计折旧 2 000
• 贷：固定资产 100 000
• （2） 支付清理过程发生的费用。
• 借：固定资产清理 1 000
• 贷：银行存款 1 000
• （3） 计算该视同销售行为应当交纳的增值税。
• 借：固定资产清理 16 660
• 贷：应交税费——应交增值税（销项税额 ）
• 16 660
• （98 000×17%=16 660）
• 注：按《实施细则》规定，固定资产视同销售
行为，对已使用过的固定资产无法确定销售额
的，以固定资产净值为销售额。
• （4）结转固定资产清理的净损益。
• 借：营业外支出 115 660
• 贷： 固定资产清理 115 660
三、固定资产进项税额转出的
会计处理
• 按《增值税暂行条例》第十条规定，纳税人将
已经抵扣进项税额的固定资产用于非增值税应
税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人
消费以及发生非正常损失等，应按“固定资产
净值×适用税率”计算不得抵扣的进项税额，
贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转
出）”科目。
• 【例7】某企业2010年6月清查中，发现一台设
备因管理不善被盗，该设备于2009年1月购入，
取得的增值税专用发票上注明价款为12 000元，
增值税额为2 040元，截止到清查时已计提折
旧1 200元。
• 分析：《实施细则》明确规定：非正常损失，
是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的
损失。该设备被盗属于非正常损失，因此需按
规定计算不得抵扣的进项税额。
• （1）固定资产转入清理。
• 借：固定资产清理 10 800
• 累计折旧 1 200
• 贷：固定资产 12 000
• （2）计算不得抵扣的进项税额。
• 借：固定资产清理 1 836
• 贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出）
1 836
• （10 800×17%=1
836）
• （3）结转固定资产清理的净损益。
• 借：营业外支出 12 636
• 贷： 固定资产 12 636
• 通过以上分析可以看出，我国现行增值税由“
生产型” 增值税转变为“消费型” 增值税后，
对两个税种产生直接影响：
• 一是固定资产的进项税额由不能抵扣变为可以
抵扣，导致购进固定资产的增值税一般纳税人
当期应纳增值税额减少；
• 二是导致当期应纳所得税额增加。由于执行“
消费型” 增值税，固定资产的原值减少，在
不改变折旧方法的前提下，年折旧额也减少，
年应纳所得税就会增加 。
