企业纳税筹划
学习方法：
1、注重经济学和会计学等相关知识的积累。
2、课前预习、上课认真听讲、课后认真完成作业。
3、浏览网站，阅读相关书籍和论文。
考核要求：
期末成绩占50％，平时成绩占50％
学习要求与考核标准
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推荐书籍：
税法，中国注册会计师协会编，经济科学出版社， ￥
企业纳税筹划，王韬、刘芳＝著，科学出版社，￥
纳税筹划实战精典百例，庄粉荣著，机械工业出版社，￥
轻松税务筹划，李玉周编，西南财经大学出版社， ￥
税务筹划八大规律，蔡昌著，中国财政经济出版社， ￥
纳税筹划方法集萃，北京税收与市场调查研究中心编， ￥
企业税务禁例，李晓红编，电子工业出版社， ￥
纳税筹划名家：
理论派： 盖地
实践派： 庄粉荣、高金平、蔡昌
第一章 税务筹划概述
一、概念
某教授主编一本教材出版，参编人员5人，稿酬所得18000元，如何填写稿酬分配表才能总纳税支出最小？
(1)均分：每人应分3000元，共应纳税：
（3000-800）*20%*(1-30%)*6=1848（元）
(2)其中5人800元，第6人14000元，应纳税额为：
5人免税
第6人应纳税=14000*(1-20%) *20%*(1-30%)*=1568(元）
§1 概述
国内关于税务筹划概念的认识较模糊，代表性的说法有：
1.税务筹划属于避税范畴，避税包括税务筹划、税收规避和税收法规的滥用三种方式。
2.税务筹划有广义和狭义理解之分，广义的看法有，人大张中秀教授认为税务筹划指一切采用合法和非违法手段进行的纳税方面的策划和有利于纳税人的财务安排，主要包括非违法的避税筹划、合法的节税筹划与运用价格手段转移税负的转嫁筹划和涉税零风险。天津财大盖地教授认为税务筹划包括节税筹划和避税筹划。狭义的税务筹划指企业合法的节税筹划。
3.将税务筹划外延到各种类型的少缴税、不缴税的行为，甚至将逃税策划、骗税策划也都包括在纳税筹划的概念中。
纳税筹划就是纳税人依据现行税法，在遵守税法、尊重税法的前提下，运用纳税人的权利，根据税法中的“允许”与“不允许”、“应该”与“不应该”、“非不允许”与“非不应该”的项目、内容，对企业的经营、投资、筹资等活动进行旨在减轻税负的理财活动。
（1）纳税筹划的主体：纳税人或其代理人；
（2）纳税筹划的前提：不违反法律；
（3）纳税筹划的过程：企业经营始终；
（4）纳税筹划的目标：减轻税负或避免多缴税金。
税务筹划vs避税&逃税
1）避税
联合国税收专家小组解释：“避税是一个比较不甚明确的概念，很难用为人们普遍接受的措辞对它做出定义。”
但一般说，避税是纳税人采取利用法律上的漏洞或含糊之处的方式来安排自己的事务，以减少他应承担的纳税数额，但这种做法并没有违犯法律。
虽然避税行为可能被认为是不道德的，但使用的方式是合法的，而且纳税人的行为不具有欺诈的性质。”
避税是立足于税法的漏洞和措辞上的缺陷，通过人为安排交易行为，来达到规避税负的目的。
它是纳税义务人介于应税行为和非应税行为之间的，依照现行税法难以做出明确判断的经济行为进行一系列人为的安排，使之被确认为非应税行为。
形式上，避税不违反法律，但实质上却与立法意图、立法精神相悖。
这种行为本是税法希望加以规范、约束的，但因法律的漏洞和滞后性而使该目的落空。
从这种意义上说，它是不合法的，这也正是反避税得以实行的原因。
2）逃税
偷税是指负有纳税义务的纳税人，故意违反税法，通过对已发生的应税经济行为进行隐瞒、虚报等欺骗手段以逃避交纳税款的行为。
逃税（tax evasion）是指纳税人采取虚报、谎报、隐瞒、伪造等各种非法手段，达到不缴纳或少缴纳税款目的的税务违法行为。
3）纳税筹划与避税、偷税比较
税收利益
税收利益
税收利益
目的
违背公平竞争原则，破坏经济秩序
影响以致破坏经济规则
指导和促进生产经营活动
对经营、经济的影响
损公肥私，不择手段
不顾大局，铤而走险
懂经济、熟法律、精税收、善运算
人员素质
违反税法规定，弄虚作假
利用税法漏洞，钻税法空子
高智能，综合性，精心研究选择
操作特点
违背道德
悖于道德
光明正大
道德伦理
违法
非违法
合法
法律角度
偷税
避税
纳税筹划
内容
二、特点
1.合法性
税法是处理征纳关系的共同准绳，作为纳税义务人的企业要依法缴税。税务筹划是在完全符合税法、不违反税法的前提下进行的，是在纳税义务没有确定、存在多种纳税方法可供选择时，企业作出缴纳低税负的决策。依法行政的税务机关对此不应反对。这一特点使税务筹划与偷税具有本质的不同。
2.筹划性
在税收活动中，经营行为的发生是企业纳税义务产生的前提，纳税义务通常具有滞后性。税务筹划不是在纳税义务发生之后想办法减轻税负，而是在应税行为发生之前通过纳税人充分了解现行税法知识和财务知识，结合企业全方位的经济活动进行有计划的规划、设计、安排来寻求未来税负相对最轻，经营效益相对最好的决策方案的行为，是一种合理合法的预先筹划，具有超前性特点。
3.专业性
税务筹划作为一种综合的管理活动，所采用的方法是多种多样的。从环节上看，包括预测方法、决策方法、规划方法等；从学科上看，包括统计学方法、数学方法、运筹学方法以及会计学方法等，因此，税务筹划在方法上的综合性特点使筹划活动是一项高智力的活动，需要周密的规划、广博的知识。税务筹划的专业性有两层含义，一是指企业的税务筹划需要由财务、会计、尤其是精通税法的专业人员进行；二是现代社会随着经济日趋复杂，各国税制也越趋复杂，仅靠纳税人自身进行税务筹划已显得力不从心，税务代理、咨询及筹划业务应运而生，税务筹划呈日益明显的专业化特点。
4.目的性
纳税人的税务筹划是围绕某一特定目的进行的。企业进行税务筹划的目标不应是单一的而应是一组目标：直接减轻税收负担是纳税筹划产生的最初原因，是税务筹划最本质、最核心的目标；此外，还包括有：
延缓纳税、无偿使用财政资金以获取资金时间价值；
保证账目清楚、纳税申报正确、缴税及时足额，不出现任何关于税收方面的处罚，以避免不必要的经济、名誉损失，实现涉税零风险；
确保自身利益不受无理、非法侵犯以维护主体合法权益；
根据主体的实际情况，运用成本收益分析法确定筹划的净收益，保证企业获得最佳经济效益。
5.筹划过程的多维性
首先，从时间上看，税务筹划贯穿于生产经营活动的全过程，任何一个可能产生税金的环节，均应进行税务筹划。不仅生产经营过程中规模的大小、会计方法的选择、购销活动的安排需要税务筹划，而且在设立之前、生产经营活动之前、新产品开发设计阶段，都应进行税务筹划，选择具有节税效应的注册地点、组织类型和产品类型。
其次，从空间上看，税务筹划活动不仅限于本企业，应同其他单位联合，共同寻求节税的途径。
三、动因
1.纳税筹划是纳税人的一项基本权利
企业通过提供能够满足顾客需要的产品或服务而获得利润和扩大生产。而企业作为一个市场具有独立地位的法人组织，具有自己独特的权益，比如设立权、发展权、人权、财权、物权、借贷权、经营决策权、产品开发权以及税务筹划权。
税务筹划是纳税人的一项基本权利，纳税人在法律允许或不违反税法的前提下，有从事经济活动、获取收益的权利，有选择生存与发展、兼并与破产的权利；税务筹划所取得的收益应属合法收益；承认纳税人的税务筹划权是法制文明的体现。
2.纳税筹划的主观动因
从税收的实质来看，对纳税人而言，税收意味着从纳税人的既得利益中拿出一部分交给国家，且具有强制、固定、无偿的特征。 纳税人会自然地产生一种纳税抵触情绪，自发地产生税务筹划行为。
3.纳税筹划的客观动因
税收法制作为贯彻国家权利意志的杠杆，不可避免地体现出某种程度的导向性，会在税收中性和公平税负的一般原则下，渗透税收优惠政策。这就造成了在一国税制体系中的非完全同一性。这种“非完全同一性”为企业进行税务筹划这一理财行为提供恶劣客观条件。
现有税制自身也存在难以克服的各种漏洞，也为税务筹划提供了有利条件。
四、具体目标
降低税收负担
推迟纳税时间
恰当履行纳税义务
维护合法权益
降低税务风险
纳税人对减轻税收负担的追求，是税务筹划产生的最初动因。自身利益最大化的实现，不仅要求总收入大于总成本，而且要求总收益与总成本之间差额的最大化。在总收益一定的条件下，就要使总成本最小化。
降低税收负担
推迟纳税时间
纳税人通过一定的手段将当期应该缴纳的税款延缓到以后年度缴纳，以获取资金的时间价值，也是税务筹划目标体系中的有机组成部分。理论上讲，如果企业每期都能将后期的一笔费用在当期列支，每期都能将当期的一笔收入在下期计入应纳税所得，则每期都可以使一部分税款缓纳，相当于每期都获得一笔无息贷款，即每期都可以用新贷款偿还旧贷款，相当于一笔贷款永远不用清偿。
恰当履行纳税义务
恰当履行纳税义务是税务筹划的基础目或最低目标。税务筹划的作用体现既不能违法税法，又要规避涉税风险和规避任何法定纳税义务之外的纳税成本的发生。也就是说，税务筹划的立足点就是恰当履行纳税义务。
维护合法权益
依法治税不仅要求纳税人依照税法规定，及时、足额地交纳税款，而且要求税务机关依照税法规定合理、合法地征收税款。在现行税收征管中，人治的因素还在影响着纳税人，因此需要纳税人利用筹划工具维护自身的合法权益。如果纳税人在税务筹划中，不注重维护自身的合法权益，长期以往必然会养成税务机关征税的惰性，不注重征管水平的提高。因而维护自身合法权益是纳税人进行税务筹划必不可少的一环。维护自身合法权益并不是要纳税人无理取闹，一味地和税务机关对着干，而只是从依法治税的角度对权利与义务的失衡状态进行调整，以实现税收与经济的良性互动，促进经济的长期持续发展。
降低税务风险
涉税零风险是指纳税人账目清楚，纳税申报正确，缴纳税款及时、足额，不会出现任何关于税收方面的处罚，即在税收方面没有任何风险，或风险极小可以忽略不计的一种状态。纳税人可以通过税务筹划，使自己处于一种涉税零风险状态。
五、税务筹划的基本原则
1.守法原则
税收筹划是在遵守法律前提下进行筹划活动，企业在筹划过程中和以后的实施中，都应以守法为前提，否则不可避免地要沦为避税甚至偷税。
2.综合原则
综合原则是指企业不仅要把税收筹划放在整体经营决策中加以考虑，而且要把它放在具体的经济环境中加以考虑。
税收筹划是为企业整体利益最大化服务的，它是方法和手段，而不是企业的最终目标。
正确的态度应该是以企业整体利益为重，争取以最佳的纳税方案，实现企业税后利益最大化，而不是简单的实现税负最轻
某一种方法只有放在特定的环境中，才可能分析其优劣。
3.经济原则
税收筹划时要进行“成本效益分析”，以判断在经济上是否可行、必要。
税收筹划的效益是指它给企业带来的纯经济利益，即：纯经济利益＝筹划后的经济利益－筹划前的经济利益。
这种税收利益的大小，常常与税法、经济环境有很大关系。
当企业税收负担重、课税税率高（特别是超额累进税率具有高边际税率）、税收优惠条款复杂时，企业是否采取税收筹划的效果大不一样。
税收筹划的成本则包括为进行筹划所花费的时间、精力、财力。
由于税收筹划涉及面广，有时需要税务方面的专业人才进行方可成功，这就有支付税务专家费用的问题。
在企业规模越大、经营范围越广、业务越复杂时，所花费的成本也就越高。
选择的标准是：税收筹划收益大于筹划成本时，税收筹划进行；税收筹划成本高于收益时，应当放弃筹划。
4.整体原则
企业进行税收筹划，目的在于合法地减轻自己的税收负担，使企业税后利润最大化。
要减轻税收负担，必须在对企业的经营活动整体的权衡下加以考虑才能取得最大的利益。
这种整体权衡主要指：
1）同时兼顾相关各税种
2）全面考察相关年度的课税情况
3）应对经济活动参与各方税负情况加以综合考虑
5.事前筹划原则
企业的纳税义务具有滞后性，从客观上为应纳税义务人对纳税问题做出事前筹划安排提供了可能。
企业的经营投资和理财活动是多方面的。
税收规定也具有较强的针对性。纳税人身份和课税对象的不同，客观上应存在税收待遇的差别，这从另一个方面向纳税人展示了可选择较低税负的机会。
总之，纳税人进行税收筹划具有现实的可能性。
但税收筹划的实施必须在纳税人纳税义务发生之前。
这也是税收筹划的另一个重要特征，它是筹划性的具体要求和体现。
如果企业的生产经营活动已经发生，纳税义务已经确定，企业为了减轻税负再采用各种手段，即使能达到降低税负的目的，也不是税收筹划。
这也是税收筹划与偷税、避税重要区别。
6.具体问题具体分析原则
税收筹划的生命力在于它并不是僵硬的款条，而是有着极强的适应性。
经济情况的纷繁复杂决定了税收筹划方法的变化多端。
因此，企业进行税收筹划不能生搬硬套别人的方法，也不能停留在现有的模式上，而应根据客观条件的变化，因人、因地、因时、因事的不同而分别采取不同的方法，才能使税收筹划有效进行。
1）因人制宜。每个应纳税义务人的经济情况不同，所考虑的因素也不同，就该采取不同的税收筹划策略。
2）因地制宜。在不同国家或地区的应纳税义务人，因其所适用的法令规定不同，其运用的税收筹划策略也就不同 。
3）因时制宜 。随着时间的推移，应纳税义务人必须采取不同的税收筹划策略 。
4）因事制宜。对于同一纳税人，即使同样的税收缴纳如果置于不同事项中，其采取的税收筹划方按也是不同的。
六、税务筹划的意义
1）税务筹划有助于提高纳税人的纳税意识
税务筹划与纳税意识的这种一致性关系体现在：
其一，税务筹划是企业纳税意识提高到一定阶段的表现，是与包括税制改革在内的经济体制改革发展水平相适应的。
其二，企业纳税意识强与企业进行的税务筹划具有共同点，即企业税务筹划所安排的经济行为必须合乎税法条文和立法意图或者不违反税法，而依法纳税更是企业纳税意识强的应有之意。
其三，设立完整、规范的财务会计账表和正确进行会计处理是企业进行税务筹划的基础和前提，会计账表健全、会计行为规范，其税务筹划的弹性应该会更大，它也为以后提高税务筹划效率提供依据；同时，依法建账也是企业依法纳税的基本要求。
2）有助于实现纳税人财务利益的最大化
3）有助于提高企业的财务与会计管理水平
4）有利于提高企业的竞争力
5）有助于优化产业结构和资源的合理配置
6）有利于提高税收征管水平、不断健全和完善税收法律制度
7）促进社会中介服务的发展
§2 税务筹划原理和步骤
1、直接收益筹划原理:直接减少纳税人的纳税绝对额而取得收益。
2、间接收益筹划原理：通过在相关纳税人之间转移应纳税所得，以便适用于最低的边际税率。
一、税务筹划的基本原理
3、相对收益筹划原理：一定期间的纳税总额不变，由于纳税义务递延，取得纳税额的时间价值。
4、税基递延实现：税基总量不变，税基合法递延实现。
A、取得货币时间价值；
B、在通货膨胀下降低实际应纳税额；
C、在累进税率情况下，防止税率递增。
5、税基均衡实现:税基总量不变，税基在各纳税期间均衡实现，在有免征额或税前扣除定额情况下可实现免征额或税前扣除的最大化；在实现累进税率的情况下，可实现边际税率的最小化。
6、税基即期实现：实现减免税最大化。
7、税基最小化：合法减少税基。
8、筹划比例税率：寻求最佳税负点。
9、筹划累进税率：寻求最佳累进分界点。
10、筹划定额税率；11、减免筹划；12、优惠筹划
二、税务筹划的基本技术
1.针对税制要素的筹划技术
减免税技术
成为减免税人、从事减免税活动、成为减免税对象
分割技术
把一个纳税人的纳税所得分割成多个纳税人的应税所得、分割成适用不同税种、不同税率和减免税政策的多个部分的应税所得
扣除技术
筹划使扣除额增加、筹划调整了扣除额在各个应税期的分布
税率差异技术
寻求税率最低化的技术---比例税率和累进税率较多
抵免技术
避免双重征税的抵免和作为税收优惠或奖励的税收抵免
退税技术
利用出口退税和退税奖励
延期纳税技术
利用货币时间价值
2.会计政策选择技术
存货计价：主营业务成本 应纳税所得额
折旧计提：成本费用 应纳税所得
费用列支：费用范围、列支方法、列支限额
营业收入的确认：确认方式 推迟收入实现的时间 推迟纳税义务发生时间
纳税筹划的基本原理
纳税筹划
收益效应不同
着力点不同
绝对
收益
相对
收益
税基
税额
税率
直
接
效
益
间
接
效
益
税
基
递
延
税
基
均
衡
税
基
即
期
税
基
最
小
比
例
税
率
累
进
税
率
减
免
优
惠
定
额
税
率
三、税务筹划的程序和步骤
税务筹划可遵循如下程序和步骤：
第一步 熟知税法，归纳相关规定
第二步 确立筹划目标，建立备选方案
第三步 建立数学模型，进行模拟决策（测算）
第四步 根据税后净回报，排列选择方案
第五步 选择最佳方案
第六步 付诸实践，信息反馈
第二章 增值税的税务筹划
§1 增值税筹划概述
*
*
纳税筹划的基本原理
纳税筹划
收益效应不同
着力点不同
绝对
收益
相对
收益
税基
税额
税率
直
接
效
益
间
接
效
益
税
基
递
延
税
基
均
衡
税
基
即
期
税
基
最
小
比
例
税
率
累
进
税
率
减
免
优
惠
定
额
税
率
增值税是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳，以及进口货物的单位和个人，就其取得的货物或应税劳务销售，以及进口货物金额计算税款，并实行税款抵扣制度的一种流转、增值税是对商品生产和流通中各环节的新增价值或商品附加进行征税，所以叫做"增值"税。
我国现行增值税具有普遍征收、价外计税、使用专用发票、税简化的特点。现行增值税制充分体现了"道道课征、税不重复"的基本特性，反映出公平、个性、透明、普遍、便利的原则精神，对于抑制企业偷税、漏税发挥了积极有效的作用。然而，税法中的多种选择项目依然为纳税人进行避税筹划提供了可能性。
一、两类纳税人身份的选择
一般情况下，增值税小规模纳税人的税负略重于一般纳税人。但是，当一般纳税人的应税销售额增值率超过一般纳税人税负平衡点时，增值税税负将超过小规模纳税人。因此，企业可以通过计算两类纳税人的税负平衡点，合理合法地选择较轻的增值税纳税人身份。
（一）不含税销售额情况下的增值率
一般纳税人应纳增值税额=销项税额-进项税额
增值率
=（销售商品价款－采购货物价款）÷销售商品价款
＝（销项税额－进项税额） ÷销项税额×100％
一般纳税人应纳增值税额（A）
=销项税额－进项税额
=销售额×增值税税率－销售额×（1－增值率）×增值税税率
=销售额×增值税税率×[1－（1－增值率）]
=销售额×增值税税率×增值率
小规模纳税人应纳税额(B)
=销售额×征收率（6%或4%）
若A＝B，即两类纳税人的应纳增值税税额相等，此时的增值率称为税负平衡点，也叫“无差别平衡点增值率”。
若A＝B，则有
销售额×增值税税率×增值率＝销售额×征收率
增值率R=征收率÷增值税税率
实际增值率＝R，一般纳税人与小规模纳税人的税负相同；
实际增值率﹥R，一般纳税人的税负重于小规模纳税人；
实际增值率﹤R，一般纳税人的税负轻于小规模纳税人；
在增值率较低的情况下，一般纳税人比小规模纳税人较有优势，主要原因在于前者可以抵扣进项税额，而后者不可以。但随着增值率上升，一般纳税人的优势越来越小，小规模纳税人更具有降低税负的优势。
（二）含税销售额情况下的增值率
一般纳税人应纳增值税额（A）
含税销售商品价款
1+增值税税率
含税购进货物价款
1+增值税税率
＝
－
小规模纳税人应纳税额(B)
＝
含税销售商品价款
1+征收率
×
×
增值税税率
征收率
若A＝B，则有增值率＝
R=(1+增值税税率)征收率
（1+征收率）增值税税率
%
%
%
%
不含税平衡点增值率
％
4%
13%
％
6%
13%
％
4%
17%
％
6%
17%
含税平衡点增值率
小规模纳税人征收率
一般纳税人税率
两类纳税人税负平衡点的增值率
例如，某生产性企业，年销售收入（不含税）为150万元，可抵扣购进金额为90万元。增值税税率为17%。年应纳增值税额为万元。
由无差别平衡点增值率可知，企业的增值率为40%[（150-90）/150]＞无差别平衡点增值率%，企业选择作小规模纳税人税负较轻。因此企业可通过将企业分设为两个独立核算的企业，使其销售额分别为80万元和70万元，各自符合小规模纳税人的标准。分设后的应纳税额为9万元（80×6%+70×6%），可节约税款万元（万元-9万元）。
一般纳税人的纳税筹划具体而言可以从两方面入手：
二、增值税筹划思路
利用当期销项税额
利用当期进项税额
减少销售额
增加购进额
（一）一般纳税人筹划思路
增值税纳税人的购销关系
一般纳税人
小规模纳税人
小规模纳税人
一般纳税人
③
①
④
②
减少销售额策略
将销售过程中的回扣合法化，并冲减销售收入；
商品性货物用于企业福利或专项工程，按视同销售征增值税，可以采取低估价、折扣价等方式降低销售额；
以物易物交易中交易双方压低成交价；
将合格品降为次品，并用于公关、赠送、发放福利等
实现销售收入时，采用特殊的结算方式，拖延入账时间，延续税款缴纳；
随同货物销售的包装物，单独处理，不要汇入销售收入；
销售货物后加价收入或价外补贴收入，采取措施不要并入销售收入；
采用用于本企业继续生产加工的方式，避免作为对外销售处理；
纳税人因销货退回或折让而退还购买方的增值税额，应从销货退回或者在发生的当期的销项税额中抵扣。
增加购进额策略
期末大量采购材料；
在价格同等的情况下，购买具有增值税发票的货物；
纳税人委托加工货物时，不仅向委托方收取增值税专用发票，而且要努力争取使发票上注明的增值税额尽可能地大；
纳税人进口货物时，向海关收取增值税完税凭证，并注明增值税额；
购进免税农业产品的价格中所含增值税额，按购货发票或经税务机关认可的收购凭据上注明的价格，依照13％的扣除税率，获得13％的抵扣；
为了顺利获得抵扣，避税者应当特别注意下列情况，并防止它发生：
第一，购进货物，应税劳务或委托加工货物未按规定取得并保存扣税凭证的；
第二，购进免税农业产品未有购货发票或经税务机关认可的收购凭证；
第三，购进货物，应税劳务或委托加工货物的扣税凭证上未按规定注明增值税额及其他有关事项，或者所注税额及其他有关事项不符合规定的；
在采购固定资产时，将部分固定资产附属件作为原材料购进，并获得进项税额抵扣；
将非应税和免税项目购进的货物和劳务与应税项目购进的货物与劳务混同购进，并获得增值税发票；
（二）小规模纳税人筹划思路
增值税对一般纳税人和小规模纳税人的差别待遇，为小规模纳税人与一般纳税人进行避税筹划提供了可能性。对于小规模纳税人而言，可以利用纳税人身份认定这一点进行避税筹划。
（三）推迟纳税的筹划思路
1.增值税纳税义务发生时间的规定
①采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的凭据，并将提货单交给买方的当天；
②采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天；
③采取赊销和分期收款方式销售货物，为按合同约定的收款日期的当天；
④采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天；
⑤委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位销售的代销清单的当天；
⑥销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售额或取得索取销售额的凭据的当天；
⑦纳税人发生视同销售货物行的，为货物移送的当天；
⑧进口货物，为报关进口的当天。
2.交易结算方式的选择
由于不同的交易结算方式对纳税义务发生时间有不同的认定标准，就会形成纳税时间的不一致。
企业在销售货物时，可以根据自己的实际情况，选择比较方便的且能避免提前垫付税款的方式进行交易。一般情况下，应尽量避免采用托收承付和委托银行收款方式销售货物，尽可能采用支票、银行本票和汇兑结算方式销售货物。
在与采购方协商的基础上，货款不到不要开具专用发票，以达到递延税款的目的；对发货后一时难以回笼的货款，作为委托代销商品处理，待收到货款时才开具发票纳税，或者采用赊销和分期收款结算方式也可以避免垫付税款。
充分利用赊销和分期收款方式；
采用委托代销方式销售货物；
利用节日顺延记账时间；
工业企业及时办理货物入库手续；
商业企业创造条件提早抵扣进项税额
§2 增值税筹划案例
一、促销方式的筹划
商业企业目前较常见的让利促销活动主要有打折、赠送，其中赠送又可分为赠送实物（或购物券）和返还现金。不同的促销方式其税收负担不同，获得的税后利润也不同。
例1：某商场商品销售利润率为40%，销售100元（含税价）商品，其成本为60元（含税价），适用33%的企业所得税税率，商场是增值税一般纳税人，购货均能取得增值税专用发票。
为促销，欲采用三种方式：一是商品7折即70元销售；二是购物满100元者赠送价值30元的商品（成本18元，均为含税价）；三是购物满100元者返还30元现金。
假定消费者同样是购买一件价值100元的商品，对于商家来说以上三种方式的应纳税情况及利润情况如下：
方案一：7折销售
A、增值税
应纳增值税=70÷（1+17%）×17%—60÷（1+17%）×17%=（元）
B、企业所得税
利润额=70÷（1+17%）—60÷（1+17%）=（元）
应纳所得税=×33%=（元）
税后利润=—=（元）
方案二：购物满100元赠送价值30元的商品
A、增值税
销售100元商品时应纳增值税=100÷（1+17%）×17%—60÷（1+17%）×17%=（元）
赠送30元商品视同销售应纳增值税=30÷（1+17%）×17%—（30×60%）÷（1+17%）×17%=（元）
合计应纳增值税=+=（元）
B、个人所得税
根据国税函[2000]57号文件规定，为其他单位和部门有关人员发放现金、实物等应按规定代扣代缴个人所得税，税款由支付单位代扣代缴。为保证让利顾客30元，商场赠送的价值30元的商品应不含个人所得税额，该税应由商场承担，因此，赠送该商品时商场需代顾客偶然所得缴纳的个人所得税额为：
30÷（1—20%）×20%=（元）
C、企业所得税
利润额=100÷（1+17%）—60÷（1+17%）—（30×60%）÷（1+17%）—=（元）
赠送的商品成本及代顾客缴纳的个人所得税额不允许税前扣除。
应纳企业所得税=[100÷（1+17%）—60÷（1+17%）]×33%=（元）
税后利润=—=（元）
方案三：购物满100元返还现金30元
A、增值税
应纳增值税=100÷（1+17%）—60÷（1+17%）×17%=（元）
B、个人所得税
应代顾客缴纳个人所得税（同上）
C、企业所得税
利润额=100÷（1+17%）—60÷（1+17%）—30—= —（元）
应纳所得税额元（同上）。
税后利润= ——=－（元）
分析：上述三个方案中，方案一最优、方案二次之，方案三最差。
二、销售使用过的固定资产的筹划
A企业长期欠B企业货款，无力偿还。B企业申请法院强制执行。法院扣了A企业一辆小汽车后，下裁定书把小汽车的所有权判给B企业。B企业多方努力，把小汽车卖了，最终收回货款。 某国家税务局稽查局对B企业的纳税进行检查后，认定B企业出售小汽车没有按规定交纳增值税，造成偷税，要求B企业补交税款，并给予了相应的处罚。 B企业的经理及财务人员都想不通，认为小汽车是A企业的，是替A企业卖了收回属于自己的货款，为什么还要交纳增值税?如果直接收回货款，不就没有这些麻烦?
B企业被长期拖欠货款，确实是一件让人同情的事。在费劲收回货款后，又引来偷税及被罚的麻烦，疑惑的提出：如果直接收回货款，不就没有这些麻烦?对!答案是肯定的，也是值得让人思考的。 按照国家税法规定，单位和个体经营者销售旧货，无论销售者是否属于一般纳税人，一律按简易办法依照4％的征收率计算交纳增值税。A企业欠B企业货款，如果A企业直接变卖小汽车偿还货款，那么，A企业交纳增值税，B企业收回货款且不用交税，但是这显然不可能；A企业不变卖小汽车，申请法院执行，如果法院扣了小汽车后，卖了收回车款，裁定书直接把车款交给B企业，那么，该辆小汽车还是由A企业交纳增值税，B企业没有纳税的义务；可事情恰恰相反，法院一旦把小汽车的所有权判给了B企业，由B企业直接出售，那么，不仅A企业要交纳增值税，而且B企业再销售小汽车时，也产生了纳税义务，也要按出售的金额计算交纳增值税。
三、农产品收购的增值税筹划
某县供销社今年向农民收购黄花、木耳100000元，则可以抵扣进项税额为：
100000*13％＝13000元
如果企业平时对农民进行一些相关技术培训和指导，则可以合理抬高收购价格。比如说收购价可以定为130000元，另外企业再向农民收取农业技术培训指导费60000元。农业技术培训指导费属于营业税范围，按照现行营业税条例规定可以免税的。
则此时企业可以抵扣的进项税额为：
130000*13％＝16900元
这样筹划后，企业可以减轻增值税负担3900元。
四、利用扣税凭证进行筹划
某木材公司从东北某林业机构调进一批原木，受长期计划体制的影响，该林业单位属事业机构，为非增值税一般纳税人，因此不得开具专用发票，而且长期以来，该林业机构调出木材只开具专用收据而无开具发票的习惯。
木材公司收到该收据后，无法按正常的程序扣税，也不得按农产品收购凭证扣税。经与该林业机构协商，林业机构同意向当地税务机关申领普通发票，并给木材公司开具了普通发票，林业机构由于其调出的原木属自产自销，因而无论开收据还是普通发票，均不需交纳增值税。而对于木材公司来说，根据现行政策，一般纳税人从小规模纳税人处购进农副产品(原木属农产品)可凭普通发票按13％抵扣进项税金，解决了进项税金的抵扣矛盾，合理降低了税收负担。
某乳品厂内部设有牧场和乳品加工分厂两个分部，牧场生产的原奶经乳品加工分厂加工成花色奶后出售。乳品厂的抵扣项目，仅为外购草料的13％以及一小部分辅助生产用品，但是该企业生产的产品花色奶，适用17％的基本税率。
该企业决定将牧场和乳品加工分厂分为两个独立法人，分别办理工商登记和税务登记，牧场和乳品加工厂之间按正常的企业间购销关系结算，这样处理，将产生以下效果：
五、利用分割技术进行筹划
作为牧场，由于其自产自销未经加工的农产品(鲜牛奶)，符合农业生产者自销农业产品的条件，因而可享受免税待遇，税负为零，销售给乳品加工厂的鲜牛奶价格按正常的成本利润率核定。
作为乳品加工厂，其购进牧场的鲜牛奶，可作为农产品收购处理，可按收购额计提13％的进项税额，这部分进项税额已远远大于原来草料收购额的13％。销售产品，仍按原办法计算销项税额。 由于目前牛奶制品受国家宏观调控计划的影响，属微利产品，在牧场环节按正常的成本利润率核算后，乳品加工环节的增值额已很少，因而乳品加工厂的税负也很低。
六、设备价款和运费分开核算
某机械厂生产重型机械设备，实行订单生产，并由厂家直销。厂家对设备实行“三包”，即供货方负责运输、调试、修理。由于该设备超重超大，全靠汽车运输，运输费用比较大。厂家设有一个独立核算的运输公司，能开具运输发票。机械厂与买家签订送货制合同，购货方不承担运费(设备价款含运输费用)。 尽管厂方对设备价款进行了“肢解”，大部分作销售收入，另一小部分根据汽车运输公司开具的发票，作为符合两个条件的代垫运费记入住来账不缴增值税，但是税务部门还是对这部分运费要求补税。
厂方百思不得其解，为什么符合两个条件的代垫运费还要缴税?
注册税务师对财务人员进行了解释：合同价是货物的价款，发生的运输费应在销售费用中列支。因为该厂把运费包含在设备价款中，没有独立出来，并不符合代垫运费的条件。 面对税务师的讲解，厂家认为，由于设备价款含运费，在税收上要计提总价款17％的销项税，而独立的运费只能提7％的进项税，税差有10％左右(考虑城建税和教育费附加等因素)，导致税负过重。
询问有什么办法可以改变这种税负状况呢?回答是：筹划的关键是合同，因为合同价就是货物的销售价。原因分析清楚后，税务师建议厂方改变合同内容，即将合同分为两部分，厂家与购货方签订购销合同，运输公司与购货方签订运输合同。这样，企业的货款、代垫运费就合理合法了，还省去了10％左右的增值税。
七、兼营业务的筹划
某农业机械厂2002年12月生产销售农机，取得收入50万元(不含增值税)，另外，利用本厂设备从事加工、修理修配业务，取得收入10万元(不含增值税)。
应当分别核
算不同税率货物
或者应税劳务的
销售额。未分别
核算销售额的，
从高适用税率
税种相同
税率不同
应分别核算,适用
增值税的征增值税，适
用营业税的征营业税。不
分别核算或不能准确核
算的一并征增值税。
税种不同
税率不同
未分别核算时：增值税销项税
＝(50+10) × 17％＝(万元)
分别核算时：增值税销项税
＝50×13％+10×17％=(万元)
分别核算可以节税2万元。
假定某物资批发企业，年应纳增值税销售额300万元，会计核算制度也比较健全，符合作为一般纳税人条件，适用17％增值税率，但该企业准予从销项税额中抵扣的进项税额较少，只占销项税额的10％。在这种情况下，企业应纳增值税额为45．9万元(300×17％-300×17％×10％)。
八、利用分割技术的筹划
如果将该企业分设两个批发企业，各自作为独立核算单位，那么，一分为二后的两个单位年应税销售额分别为160万元和140万元，就符合小规模纳税人的条件，可适用6％征收率。在这种情况下，只要分别缴增值税9．6万元(160×6％)和8．4万元(140×6％)。
显然，划小核算单位后，作为小规模纳税人，可较一般纳税人减轻税负27．9万元。
九、加工方式的筹划
A企业（一般纳税人）接受B企业（小规模纳税人）委托，为B企业加工铸钢件500个。 A企业既可以采取经销加工方式，也可以采取来料加工方式。如果采取经销加工生产，B企业对每个铸钢件的收回价为210元（不含税），有关税费由A企业负担，加工时提供熟铁50吨，每吨作价1250元。由于B企业是增值税小规模纳税人，因此，只能提供由税务所按6%征收率代开的增值税专用发票。如果采取纯来料加工方式，每个铸钢件的加工费收入为82元，加工费共计41000元，加工时电费、燃料等可抵扣的进项税额为1600元。A企业应该如何筹划？
两种加工方式的区别在于：
经销加工，原料和产品均要作价，双方属于购销关系；
来料加工，原料和产品不作价，受托方仅收取加工费。
选择不同的加工方式其毛利和税负不相同，因此，税收筹划应主要从以下两个方面算算账：
一是获取毛利的多少，这里的毛利特指产品销售额减去原材料成本的差额，或纯来料加工的加工费收入。税费相同的情况下，哪种利大，就选择哪种加工方式。
二是从税负角度考虑，如果经销加工时接受原料能同时取得增值税专用发票，能按规定的税率抵扣进项税，且计算的应纳税额小于按纯来料加工计算的应纳税额时，则宜选择经销加工方式。反之，应选择纯来料加工方式。
（1）A企业采取经销加工方式
应纳增值税额＝500×210×17％－50×1250×6％＝12500元
收益额＝500×210－50×1250－12500＝30000元
（2）A企业采取来料加工方式
应纳增值税税额＝82×500×17％－1600＝5370元
收益额＝41000－5370＝35630元
比较可知，A企业采用来料加工方式比经销加工方式可多获得收益5630元，应纳增值税税额减少了7130元。那B企业是否愿意接受来料加工方式呢？
（1）B企业采取经销加工方式
应纳增值税额＝50×1250×6％＝3750元
收回成本＝500×210（1+17％）＝122850元
（2）B企业采取来料加工方式
应纳增值税税额＝0元
收回成本＝50×1250+41000×（1+17%）＝35630元
采用来料加工方式比经销加工方式可使B企业收回成本降低12380元，应纳增值税税额减少了3750元。
十、混合销售的增值税筹划
一项销售行为，如果既涉及增值税应税货物又涉及非应税劳务，称为混合销售行为。需要解释的是：出现混合销售行为，涉及到的货物和非应税劳务是直接为销售一批货物而做出的，两者之间是紧密相连的从属关系。它与一般既从事这个税的应税项目，又从事那个税的应税项目，两者之间都没有直接从属关系的兼营行为，是完全不同的。这就是说混合销售行为是不可能分别核算的。
税法对混合销售的处理规定是：从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者，从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者，发生上述混合销售行为，视为销售货物，征收增值税；但其他单位和个的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。
"以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务"，是指纳税人年货物销售额与非应税劳务营业额的合计数中，年货物销售额超过50％，非应税劳务营业额不到50％。
发生混合销售行为的纳税企业，应看自己是否属于从事货物生产、批发或零售的企业、企业性单位。如果不是，则只缴纳营业税。
1. 某大专院校于1996年11月转让一项新技术，取得转让收入80万元。其中：技术资料收入50万元，样机收入30万元。 因为该项技术转让的主体是大专院校，而大专院校是事业单位。该院校取得的80万元混合销售收入，只需按5％的税率缴纳营业税，不缴纳增值税。 如果发生混合销售行为的企业或企业性单位同时兼营非应税劳务，应看非应税劳务年销售额是否超过总销售额的50％，如果非应税劳务年销售额大于总销售额的50％时，则该混合销售行为不纳增值税，如果年销售额小于总销售额的50％时，则该混合销售行为应纳增值税。
2．某木制品厂生产销售木制地板砖，并代为用户施工。1996年10月，该厂承包了飞天歌舞厅的地板工程，工程总造价为10万元。其中：本厂提供的木制地板砖为4万元，施工费为6万元。工程完工后，该厂给飞天歌舞厅开具普通发票，并收回了货款(含施工费)。 假如该厂1996年施工收入60万元，地板砖销售为50万元，则该混合销售行为不纳增值税。如果施工收入为50万元，地板砖销售收入为60万元，则一并缴纳增值税。
那么，该行为应纳增值税额如下： 10／(1十17％)×17％＝1．45(万元)
从事兼营业务又发生混合销售行为的纳税企业或企事业单位，如果当年混合销售行为较多，金额较大，企业有必要增加非应税劳务销售额，并超过年销售额的50％，就可以降低混合销售行为的税负，不纳增值税，从而增加企业现金流量。
从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位发生混合销售行为，视同销售货物，征收增值税。
3．立新化工厂为增值税一般纳税人，1月1日销售货物4万元，并利用自己的车队为购买方送去货物，运费为800元，此项业务应纳增值税如下： (40000十800)／(1十17％)×17％＝5928．2l(元)
第三讲 增值税纳税筹划
§1 增值税简介
增值税是对我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务，以及进口货物的单位和个人，就其取得的货物或应税劳务的销售额，以及进口货物的金额计算税款，并实行税款抵扣制的一种流转税。
一、增值税概念
从事货物销售以及提供应税劳务的纳税人，要根据货物或应税劳务销售额，按照规定的税率计算税款，然后从中扣除上一道环节已纳增值税税款，其余额即为纳税人应缴纳的增值税税款。
扣税法
应纳税额=当期销项税额当期进项税额
销项税额＝计税销售额×税率
在什么情况下缴纳增值税？
如何计算企业的销售额？
按什么标准计算缴纳增值税？
征税范围
计税依据
税率
二、税率及纳税人
商业企业以外的其它属于小规模纳税人的企业
6%的征收率
属于小规模纳税人的商业企业
4%的征收率
小规模纳税人（征收率）
适用4%或6%的征收率
采用简易办法征税
销售或进口税法列举的五类货物
低税率为13%
销售或进口货物、提供应税劳务
基本税率为17%，
一般纳税人（税率）
适用范围
税率或征收率
纳税人
1.税率
适用13%低税率的列举货物是： 1.粮食、食用植物油、鲜奶 2.暖气、冷气、热气、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品； 3.图书、报纸、杂志； 4.饲料、化肥、农药、农机（整机）、农膜； 5.国务院规定的其他货物。如农产品（指各种动、植物初级产品）、金属矿采选产品非金属矿采选产品。
2.纳税人及分类
在中华人民共和国境内销售货物、提供加工修理、修配劳务及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税义务人。
为了严格增值税的征收管理，《增值税暂行条例》将纳税人按其经营规模大小及会计核算健全与否划分为一般纳税人和小规模纳税人。
一般纳税人使用增值税专用发票，实行税款抵扣制度。
小规模纳税人只能使用普通发票，购进货物或应税劳务不得抵扣进项税额。
年应税销售额在180万元以上
年应税销售额在100万元以上
一般纳税人
年应税销售额在180万元以下
年应税销售额在100万元以下
小规模纳税人
批发或零售货物的纳税人
生产货物或提供应税劳务的纳税人，或以其为主，并兼营货物批发或零售的纳税人
认定标准纳税人
三、征税范围
1.特殊项目（4项） 2.特殊行为:包括视同销售货物行为、混合销售货物行 为、兼营非应税劳务行为 3.其他征免税规定
特殊规定
1.销售或进口的货物 2.提供的加工、修理修配劳务
一般规定
★征税范围的特殊项目 （1）货物期货，应当征收增值税，在期货的实物交割环节纳税； （2）银行销售金银的业务，应当征收增值税； （3）典当业的死当物品销售业务和寄售业代委托人销售寄售物品的业务，均应征收增值税； （4）集邮商品的生产，以及邮政部门以外的其他单位和个人销售的，均征收增值税。
★视同销售货物行为
货物在本环节没有直接发生有偿转移，但也要按照正常销售征税的行为，税法规定有8种视同销售货物行为： ①将货物交付他人代销 ②销售代销货物
③设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；
④将自产或委托加工的货物用于非应税项目；
⑤将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者； ⑥将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者； ⑦将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费； ⑧将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。
★混合销售行为
从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者以及从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应征收增值税。(如例1)
其他单位和个人的混合销售货物，视为销售非应税劳务，不征收增值税。（征收营业税） (如例2)
例1：某彩电厂向本市一新落成的宾馆销售客房用的21寸彩电770台，含税价3000元/台。由本企业车队运送该批彩电取得运输收入30000元。
例2 ：建筑公司既承担建筑施工业务，同时又向该施工工程销售建筑材料，对这项混合销售行为应视为销售非应税劳务（即视为从事营业税应税劳务）不征收增值税，而是将建筑业务收入和建筑材料款合并在一起，按3%的税率征收营业税。
★兼营行为
1.兼营不同税率的货物或应税劳务
纳税人兼营不同税率的货物或应税劳务，应分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额。未分别核算销售额的，从高适用税率。
2.兼营非应税劳务
纳税人兼营非应税劳务的，应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额，对货物和应税劳务的销售额按各自适用的税率征收增值税，对非应税劳务的营业额按适用的税率征收营业税。如果不分别核算或不能准确核算的，其非应税劳务与货物或应税劳务一并征收增值税。
四、销项税额的计算
应纳税额=当期销项税额当期进项税额
销项税额＝销售额×税率
不含税销售额
进项税额是与销项税额相对应的另一个概念。
它们之间的对应关系是，销售方收取的销项税额，就是购买方支付的进项税额。
（一）一般销售方式下的销售额
销售额是纳税人销售货物或应税劳务而从购买方收取的全部价款以及价款之外收取的全部费用，即“价外费用”，但不包括收取的销项税额。
价外费用视为含税收入，转化为不含税收入后才能并入销售额计税。
价外费用是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金（延期付款利息）、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项及其他各种性质的价外费用
（二）特殊销售方式下的销售额
1、折扣折让方式销售：
也发生在销货之后，作为已售产品出现品种、质量问题而给予购买方的补偿，是原销售额的减少，折让额可以从销售额中减除。
销售折让
发生在销货之后，属于一种融资行为，折扣额不得从销售额中减除。 例：甲企业向乙企业销售货物，销售数量为10000件,原来的价格是100元一件，现在以8折优惠，同时为及早收回货款，给于1/10，n/20的收款政策。买方在10天内支付了货款。 销项税=100×80%×10000×17%
销售折扣
关键看销售额与折扣额是否在同一张发票上注明： ① 如果是在同一张发票上分别注明的，按折扣后的余额作为销售额；如果折扣额另开发票，不论财务如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。 ② 这里的折扣仅限于货物价格折扣，如果是实物折扣应按视同销售中“无偿赠送”处理，实物款额不能从原销售额中减除。
折扣销售
税务处理
折扣折让
2、以旧换新销售：
按新货同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货收购价格（金银首饰除外）。
3、采取以物易物方式销售
以物易物双方都应作购销处理：
以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物核算购货额并计算进项税额。
5、销售旧车、旧货
纳税人销售旧货（包括旧货经营单位销售旧货和纳税人销售自己使用过的应税固定资产）无论是否属于一般纳税人，一律按照4%的征收率计算税额后再减半征收增值税，不得抵扣进项税额。
纳税人销售自己使用过的属于征收消费税的机动车、摩托车、游艇，售价超过原值的，按4%的征收率计算税额后再减半征收增值税，售价未超过原值的，免征增值税。旧机动车经营单位销售上述三类物品比照该规定执行。
（三） 视同销售货物行为销售额的确定，必须遵从下列顺序： 1.按纳税人当月同类货物平均售价； 2.如果当月没有同类货物，按纳税人最近时期同类货物平均售价； 3.如果近期没有同类货物，就要组成计税价格。 组成计税价格＝成本×（1+成本利润率） 公式中成本利润率为10%。如果该货物是应税消费品，公式中还应加上消费税金，但这时的成本利润率不再按10%，而应按消费税有关规定加以确定（见消费税组价计算）。
（四）含税销售额的换算： （不含税）销售额＝含税销售额÷（1+13%或17%） 销售收入是否含税的判断： （1）根据发票判断：专用发票上的收入不含税；普通发票上的收入含税。 （2）根据行业判断：零售收入含税；其他行业的不含税。 （3）根据职业判断：隐瞒销售收入（含税收入）
五、进项税额的计算
（一）准予从销项税额中抵扣的进项税额
①外购免税农产品: 进项税额＝买价×13% ②购销运输费用： 进项税额＝运输费用(运费＋建设基金)×7% ③生产企业收购免税废旧物资： 进项税额＝普通发票注明的金额×10%
计算抵税
①从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额； ②从海关取得的完税凭证上注明的增值税额。
以票抵税
（二） 不得从销项税额中抵扣的进项税额
纳税人购进货物或应税劳务，未按规定取得并保存增值税扣税凭证，或者增值税扣税凭证上未按规定注明增值税额和其他有关事项的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
扣税凭证不合格
（1）用于非应税项目的购进货物或应税劳务； （2）用于免税项目的购进货物或应税劳务； （3）用于集体福利或个人消费的购进货物或应税劳务； （4）非正常损失的购进货物； （5）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或应税劳务。 ----（此时不会发生销项税额）
购进货物改变生产经营用途
这是生产性增值税性质决定的；
购进固定资产
内 容
分 类
六、增值税应纳税额的计算
（一）一般纳税人应纳税额的计算
【例题】某商场为增值税一般纳税人，2001年8月发生以下购销业务： (1)购入服装两批，均取得增值税专用发票。两张专用发票上注明的货款分别为20万元和36万元，进项税额分别为万元和万元，其中第一批货款20万元未取得专用发票，第二批货款36万元当月已付清。另外，先后购进这两批货物时已分别支付两笔运费万元（无发票）和4万元（取得承运单位开具的普通发票）。 (2)批发销售服装一批，取得不含税销售额18万元，采用委托银行收款方式结算，货已发出并办妥托收手续，货款尚未收回。 (3)零售各种服装，取得含税销售额38万元，同时将零售价为万元的服装作为礼品赠送给了顾客。 (4)采取以旧换新方式销售家用电脑20台，每台零售价6500元，另支付顾客每台旧电脑收购款500元。 要求：计算该商场2001年8月应缴纳的增值税。
【答案】 (1)进项税额=+4×7%=+=(万元) (2)销项税额=18×17%+[(38+)÷(1+17%)]×17%+[(20×)÷
(1+17%)]×17% =++= (万元) (3)应纳税额==(万元) 〔解析〕本题考查考生对增值税应纳税额的计算。考核点为：（1）增值税进项税额申报抵扣的时间；（2）采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发了货物并办妥托收手续的当天；（3）采取以旧换新方式销售货物的，应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物的收购价格。
例1：某生产企业为增值税一般纳税人，适用增值税税率17%，2004年5月有关生产经营业务如下： （1）销售甲产品给某大商场，开具增值税专用发票，取得不含税销售额80万元；另外，开具普通发票，取得销售甲产品的送货运输费收入万元。 （2）销售乙产品，开具普通发票，取得含税销售额万元。 （3）将试制的一批应税新产品用于本企业基建工程，成本价为20万元，成本利润率为10%，该新产品无同类产品市场销售价格。 （4）销售使用过的进口摩托车5辆，开具普通发票，每辆取得含税销售额万元；该摩托车原值每辆万元。 （5）购进货物取得增值税专用发票，注明支付的货款60万元、进项税额万元；另外支付购货的运输费用6万元，取得运输公司开具的普通发票。 （6）向农业生产者购进免税农产品一批，支付收购价30万元，支付给运输单位的运费5万元，取得相关的合法票据。本月下旬将购进的农产品的20%用于本企业职工福利（以上相关票据均符合税法的规定）。 计算该企业2004年5月应缴纳的增值税税额。
（1）销售甲产品的销项税额： 80×17%+÷（1+17%）×17%=（万元） （2）销售乙产品的销项税额： ÷（1+17%）×17%=（万元） （3）自用新产品的销项税额： 20÷（1+10%）×17%=（万元） （4）销售使用过的摩托车应纳税额： ÷（1+4%）×4%×50%×5=（万元） （5）外购货物应抵扣的进项税额： +6×7%=（万元） （6）外购免税农产品应抵扣的进项税额： （30×13%+5×7%）×（1-20%）=（万元） （7）该企业5月份应缴纳的增税额： +++=（万元）
（二）小规模纳税人应纳税额的计算
小规模纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额和条例规定的6%或4%的征收率计算应纳税额，不得抵扣进项税额。应纳税额的计算公式是：
应纳税额=销售额×征收率
§2 增值税筹划案例
一般纳税人的纳税筹划具体而言可以从两方面入手：
一、一般纳税人筹划案例
利用当期销项税额
利用当期进项税额
减少销售额
增加购进额
增值税纳税人的购销关系
一般纳税人
小规模纳税人
小规模纳税人
一般纳税人
③
①
④
②
减少销售额策略
将销售过程中的回扣合法化，并冲减销售收入；
商品性货物用于企业福利或专项工程，按视同销售征增值税，可以采取低估价、折扣价等方式降低销售额；
以物易物交易中交易双方压低成交价；
将合格品降为次品，并用于公关、赠送、发放福利等
增加购进额策略
期末大量采购材料；
优先够进一般纳税人的货物或劳务；
索取增值税专用发票或海关完税凭证；
尽量采购固定资产的附属零配件；
收购免税农产品时，适当提高收购价格，然后以其他方式获得补偿；
支付运费和收购废旧物资也可以抵税
例1，某县供销社今年向农民收购黄花、木耳120000元，则可以抵扣进项税额为：
120000*10％＝12000元
如果企业平时对农民进行一些相关技术培训和指导，则可以合理抬高收购价格。比如说收购价可以定为180000元，另外企业再向农民收取农业技术培训指导费60000元。农业技术培训指导费属于营业税范围，按照现行营业税条例规定可以免税的。
则此时企业可以抵扣的进项税额为：
180000*10％＝18000元
这样筹划后，企业可以减轻增值税负担6000元。
例2,某木材公司从东北某林业机构调进一批原木，受长期计划体制的影响，该林业单位属事业机构，为非增值税一般纳税人，因此不得开具专用发票，而且长期以来，该林业机构调出木材只开具专用收据而无开具发票的习惯。 木材公司收到该收据后，无法按正常的程序扣税，也不得按农产品收购凭证扣税。经与该林业机构协商，林业机构同意向当地税务机关申领普通发票，并给木材公司开具了普通发票，林业机构由于其调出的原木属自产自销，因而无论开收据还是普通发票，均不需交纳增值税。而对于木材公司来说，根据现行政策，一般纳税人从小规模纳税人处购进农副产品(原木属农产品)可凭普通发票按10％抵扣进项税金，解决了进项税金的抵扣矛盾，合理降低了税收负担。
例3，某乳品厂内部设有牧场和乳品加工分厂两个分部，牧场生产的原奶经乳品加工分厂加工成花色奶后出售。乳品厂的抵扣项目，仅为外购草料的10％以及一小部分辅助生产用品，但是该企业生产的产品花色奶，适用17％的基本税率。
该企业决定将牧场和乳品加工分厂分为两个独立法人，分别办理工商登记和税务登记，牧场和乳品加工厂之间按正常的企业间购销关系结算，这样处理，将产生以下效果：
作为牧场，由于其自产自销未经加工的农产品(鲜牛奶)，符合农业生产者自销农业产品的条件，因而可享受免税待遇，税负为零，销售给乳品加工厂的鲜牛奶价格按正常的成本利润率核定。 作为乳品加工厂，其购进牧场的鲜牛奶，可作为农产品收购处理，可按收购额计提10％的进项税额，这部分进项税额已远远大于原来草料收购额的10％。销售产品，仍按原办法计算销项税额。 由于目前牛奶制品受国家宏观调控计划的影响，属微利产品，在牧场环节按正常的成本利润率核算后，乳品加工环节的增值额已很少，因而乳品加工厂的税负也很低。
例4：商业企业目前较常见的让利促销活动主要有打折、赠送，其中赠送又可分为赠送实物（或购物券）和返还现金。不同的促销方式其税收负担不同，获得的税后利润也不同。
某商场商品销售利润率为40%，销售100元（含税价）商品，其成本为60元（含税价），适用33%的企业所得税税率，商场是增值税一般纳税人，购货均能取得增值税专用发票。
为促销，欲采用三种方式：一是商品7折即70元销售；二是购物满100元者赠送价值30元的商品（成本18元，均为含税价）；三是购物满100元者返还30元现金。
假定消费者同样是购买一件价值100元的商品，对于商家来说以上三种方式的应纳税情况及利润情况如下：
方案一：7折销售
A、增值税
应纳增值税=70÷（1+17%）×17%—60÷（1+17%）×17%=（元）
B、企业所得税
利润额=70÷（1+17%）—60÷（1+17%）=（元）
应纳所得税=×33%=（元）
税后利润=—=（元）
方案二：购物满100元赠送价值30元的商品
A、增值税
销售100元商品时应纳增值税=100÷（1+17%）×17%—60÷（1+17%）×17%=（元）
赠送30元商品视同销售应纳增值税=30÷（1+17%）×17%—（30×60%）÷（1+17%）×17%=（元）
合计应纳增值税=+=（元）
B、个人所得税
根据国税函[2000]57号文件规定，为其他单位和部门有关人员发放现金、实物等应按规定代扣代缴个人所得税，税款由支付单位代扣代缴。为保证让利顾客30元，商场赠送的价值30元的商品应不含个人所得税额，该税应由商场承担，因此，赠送该商品时商场需代顾客偶然所得缴纳的个人所得税额为：
30÷（1—20%）×20%=（元）
C、企业所得税
利润额=100÷（1+17%）—60÷（1+17%）—（30×60%）÷（1+17%）—=（元）
赠送的商品成本及代顾客缴纳的个人所得税额不允许税前扣除。
应纳企业所得税=[100÷（1+17%）—60÷（1+17%）]×33%=（元）
税后利润=—=（元）
方案三：购物满100元返还现金30元
A、增值税
应纳增值税=100÷（1+17%）—60÷（1+17%）×17%=（元）
B、个人所得税
应代顾客缴纳个人所得税（同上）
C、企业所得税
利润额=100÷（1+17%）—60÷（1+17%）—30—= —（元）
应纳所得税额元（同上）。
税后利润= ——=－（元）
分析：上述三个方案中，方案一最优、方案二次之，方案三最差。
应当分别核
算不同税率货物
或者应税劳务的
销售额。未分别
核算销售额的，
从高适用税率
税种相同
税率不同
例5.某农业机械厂2002年12月生产销售农机，取得收入50万元(不含增值税)，另外，利用本厂设备从事加工、修理修配业务，取得收入10万元(不含增值税)。
应分别核算,适用
增值税的征增值税，适
用营业税的征营业税。不
分别核算或不能准确核
算的一并征增值税。
税种不同
税率不同
未分别核算时：增值税销项税
＝(50+10) × 17％＝(万元)
分别核算时：增值税销项税
＝50×13％+10×17％=(万元)
分别核算节税2万元。
二、小规模纳税人筹划案例
应纳税额=当期销售额×征收率
例5: 某公司是一个年不含税销售额保持在80万元左右的生产性企业，公司年不含税外购货物为60万元左右。如果企业作为小规模纳税人的增值税适用税率是6%，申请成为一般纳税人的增值税适用税率是17％，企业可供选择的纳税方案如下：
方案一(小规模纳税人)：
应纳增值税税额=80*6％=(万元)
方案二(一般纳税人)：
应纳增值税税额=80*17％-60*17%=(万元)
方案二比方案一节约纳税万元。
例6: 假定某物资批发企业，年应纳增值税销售额300万元，会计核算制度也比较健全，符合作为一般纳税人条件，适用17％增值税率，但该企业准予从销项税额中抵扣的进项税额较少，只占销项税额的10％。在这种情况下，企业应纳增值税额为45．9万元(300×17％-300×17％×10％)。
如果将该企业分设两个批发企业，各自作为独立核算单位，那么，一分为二后的两个单位年应税销售额分别为160万元和140万元，就符合小规模纳税人的条件，可适用6％征收率。在这种情况下，只要分别缴增值税9．6万元(160×6％)和8．4万元(140×6％)。
显然，划小核算单位后，作为小规模纳税人，可较一般纳税人减轻税负27．9万元。
