COST MANAGEMENT成本管理
·综合 2010年第 3期（中）
图 1 动态战略定位分析模型
基于 AM模式的动态战略成本管理框架分析
广西财经学院 康 玲
财务管理是在一定的整体目标下,关于资产的购置(投资),资本
的融通(筹资)和经营中现金流量(营运资金),以及利润分配的管理。
投资作为财务管理中的重要部分，尤其是重要项目的投资直接关
系到企业的发展问题。由于项目需要的投资影响范围较大，在项目
投资之前需要对投资的可行性进行分析。净现值法 (Net Present
Value)是评价项目价值最常用的方法，但NPV方法不考虑环境的不
确定性和投资柔性，无法通过灵活地把握各种潜在的投资机会给
投资者带来增值，往往会使投资者对项目价值的估计过低。
一、AM模式下战略成本管理动态化
敏捷制造（Agile Manufacturing，简称AM）模式是指制造企业采
用现代通信手段，依托于动态联盟，通过快速配置各种资源（包括
技术、管理和人），以有效和协调的方式，快速响应市场变化和用户
需求的一种先进生产制造模式。
其一，企业竞争动态化。基于能力的战略形成理论（CBT，
Capability Based Theory）认为，企业间的竞争已成为一种“运动中的
战争”，其获胜的关键不再是公司产品和市场的结构，而在于对市
场趋势的适应性和对变化的顾客需求的反应能力。Teece（1994）认
为，具备很强动态能力的企业，能够使其资源和能力随时间变化而
改变，并且能利用新的市场机会来创造竞争优势的新源泉。
其二，战略管理柔性化。在战略理论的发展中，众多学者从各
自的专业学科角度提出了“柔性战略”的概念。汪应洛（1998）认为，
所谓柔性战略，是指企业为更有效地实现企业目标，在动态的环境
下，主动适应变化、利用变化和制造变化以提高自身竞争能力而制
定的一组可选择的行动规则及相应方案。各学者理解的侧重点有
所不同，但总结其中的共同点，主要集中体现了战略管理柔性化的
几个特点：适应性与再适应；风险规避；组织柔性；学习与创新。
彼得·圣吉（1990）指出，组织学习实质上是增强企业柔性的过
程，有助于个人和组织整体认识到采用新方法的必要性和培育实
施新方法的能力。
其三，动态战略导向下的成本管理。在敏捷制造竞争模式下，
势必要求战略管理变得越来越柔性，因为在一个动态且复杂的市
场上，环境变化和竞争变化会削弱企业某种特定能力的优势性，企
业必须时刻分析清楚自己的优势和劣势以及面临的机会和威胁，
以动态的视角来审视自己的战略。
在动态战略的导向下，成本管理不是“毕其功于一役”的，寻找
竞争对手、预测对手行为、构筑和选择竞争战略都是动态的、反复
的过程，这个过程对成本管理发出信号和发挥作用，战略与内部资
源和能力的协调，战略的重构和业绩衡量都是一个动态的过程。
二、AM模式下动态战略定位分析
迈克尔·波特指出，企业若想取得真正持久的竞争优势，就必
须进行战略定位。战略定位是把企业管理中的战略思想用于成本
管理，以提高企业的核心竞争力，通过优势和风险分析，选择企业
最有优势的战略成本管理方法。企业战略通常是相互作用的总体
战略、竞争战略和各业务单元战略的三维结合。动态战略定位分析
模型如图1所示：
其一，动态环境扫描下总体战略定位。AM模式下，企业在总体
竞争战略上，一般选择发展型竞争战略，以确定业务领域和其在行
业中的地位。而在集中化、一体化和多元化的发展型竞争战略中，
敏捷制造企业又以集中化发展战略为主。企业充分挖掘和发展自
身的核心竞争力，如核心技术的研发能力、营销网络的广泛布局、
对消费者信息的收集能力等优势资源，扩大产品组合，扩张原有市
场，开拓新市场，提高市场占有率，并充分利用外部环境给企业带
来的有利机会，通过灵活的动态联盟，将企业间激烈竞争转变为有
效协作，迅速抓住差异化、多样化的市场机会。
其二，总体战略指导下的竞争战略分析。AM模式下，动态联盟
使得企业与企业之间的竞争机制已经转化为协同合作为主导的
“竞争、合作、协同”机制。企业在一般竞争战略上，不再以竞争对手
为标杆，而是以价值创新（Value Innovation）为基石，以成本领先或
标歧立异为市场竞争战略，实现不断提高“顾客满意度”和“市场响
应速度”。面对市场需求的多样性及多变性，企业在虚拟制造技术
（Virtual Manufacturing，VM）的支持下，能够根据方案产品这一产品
服务的组合体，迅速地加以调整，及时满足市场需要。在追求低成
本和差异化的过程中，敏捷企业更强调要发挥企业的能动性、创造
性，优化价值链，主动地创造新需求，增加顾客价值的同时降低成
本，获得持久的竞争优势。
其三，战略思想具体实施于业务单元战略。面对市场需求的多
样性及多变性，基于价值创新的一般竞争战略，敏捷企业业务战略
一般选择兼顾“金牛”业务与“明星”业务，辅以“问号”业务的战
略。其中，“金牛”业务是企业现金流的主要提供者，企业应努力保
持现有“金牛”业务的市场地位，以争取最大限度的利润。企业要以
较高的对“明星”产品的投入在高速增长的市场中保持领先，以获
得最大的单位利润。另外，敏捷企业应充分利用其内、外部有利条
件，通过系统的市场预测、新技术储备、研发资金支持、先进的企划
思想和较强的营销能力，较快地实现“问号”业务向“明星”业务的
转化，力求增加自己的“明星”业务，将自己有发展潜力的业务领域
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尽快地转化为真正的利润收入。
三、AM模式下动态价值链到价值网优化
在AM模式的动态管理下，价值链不应该再以单调的线性的形
态存在，而应该以价值网络的形式出现。Beerel（1998）指出，不同企
业间的价值链关系已经演变成价值网络的关系，企业内部的行为
主体间关系及业务联系也已构成内在的价值网络关系。
价值网络是由网络成员之间相互影响而形成的价值生成、分
配、转移和使用的关系及其结构。Gulati（2000）指出，越来越多的企
业处于网络组织之中，该网络不仅有供应商、顾客，同时还有竞争
对手；维系网络存在的联系跨越产业甚至国界，包括战略联盟，合
作伙伴，长期供买等合作关系。这种基于动态竞争优势的的价值链
到价值网络的优化主要特征变现为以下方面：
其一，核心企业的价值中枢作用充分发挥。动态联盟中的核心
企业不仅是网络形成的主要动力，而且整合合作成员创造的价值，
并影响价值创造的方式和价值传递的机制，因此是价值中枢。如果
动态联盟中各成员间跨级别的信息交流机制不完善，那么供应商和
合作伙伴都脱离最终的客户市场。价值网络恰恰强调合作伙伴间的
相互联系性，这种联系建立在如何共同为客户创造更多价值的基础
上。合作成员间各自独立的价值链出现重合交错，导致线性的生产
服务模式出现网络化的特点，产品或服务的网络化使得价值链的空
间排列呈现网络化，市场与客户需求等信息在整个价值网络内流动
和碰撞这使得价值网络形成了市场需求的捕捉网络。
其二，信息技术是价值网络的关键成功因素。信息技术的作用
已经从一个基本增值因素变成了战略性的因素。信息技术实现了
成员间的功能集成，基于信息技术进行的信息的收集、组织、综合、
选择、传递以及进一步的知识传递已经成为动态价值网络成功的
关键因素，实现各环节间的动态无缝联结。在信息网络中引入适当
的效用体系、激励机制和相应的组织结构后，信息网络中各利益相
关者之间相互影响而形成价值创造、分配和转移的关系和结构。随
着信息化时代的到来，Jefferey 和John （1995）提
出“虚拟价值链”的概念，认为企业通过信息的收集、组织、选择、合
成和分配等五项活动可以创造价值，它与实物价值链并行成为企
业创造价值的又一链条。
其三，客户角色定位的重大改变。客户在价值网络中的角色已
经从被动和间接参与者变成了主动与直接参与者。客户不再只能
在企业提供的狭窄业务范围内进行选择，定位于价值链的被动参
与者；而是在动态价值网络中，企业根据客户的要求组织相关的成
员企业，使得价值网络中的价值链环节和各个不同主体按照客户
需求的满足既相互独立又相互衔接，彼此融合共生及动态互动。因
而客户是价值网组成的原动力，这也充分反应了敏捷制造下虚拟
企业客户驱动的特点。
四、AM模式下成本动因动态分析
成本动因（Cost Driver）是指引起产品成本发生的原因。美国学
者Riley（1987）认为从战略上而言，成本动因可以分为结构性成本
动因（Structural Cost Driver），如规模经济、整合程度、学习与溢出、
地理位置、厂房的布局规划、企业管理制度与执行性成本动因
（Executive Cost Driver），如生产能力运用模式、全面质量管理、员工
凝聚力等。这些成本动因在成本计算中常不予考虑，因此常常被传
统成本管理所忽视，而实际上对企业战略成本管理发挥至关重要
的作用。无论结构性成本动因还是执行性成本动因，都是可变的，
只不过执行性成本动因的可变性大于结构性成本动因的可变性。
两类成本动因属性如图2、3所示：X轴表示结构或执行性成本动
因，Y轴表示成本量。
结构性成本动因存在“最优点”，其动因分析要求以战略性视
野进行选择，成本管理应立足于适当的、合理的投入配置，而不是
一味追求大的投入；而执行性成本动因分析要求实施战略性强化
贯彻。
作业成本法（Activity- Based Costing）作为一种成本动因的综合
分析手段，在AM模式下成本动因动态分析中发挥了重要的作用。
运用作业成本管理工具，动态联盟可以视为最终满足客户需
要而设计的一系列作业的集合体，形成一个由盟员企业内部到盟
员企业外部的作业链。敏捷制造下利用作业成本管理工具进行成
本控制主要包括：
第一，依据分解的目标成本，利用作业计算方法进行作业区
分，将同质作业进行集中合并，形成作业中心和相应的成本动因
库，并在作业中心进一步的分析各个具体作业最终形成产品完整
的作业链。
第二，依据作业成本库中作业动因形成对应的标准成本报表，
并在目标成本变动的情况下，迅速做出调整，下达给作业层。
第三，收集底层作业的成本信息，进行信息加工转换，向上层
提供准确的便于决策的成本信息和报告，向下下达成本调控命令，
控制成本。另外，敏捷制造模式下为了考核各盟员企业协同工作的
效率，需要各盟员企业分别计算出各作业的成本，而有了协同制造
协同设计技术又可以把各盟员企业的各作业成本数据连接起来形
成统一的作业链。
参考文献：
［1］许亚湖：《企业战略成本管理理论框架研究》，《中南财经政
法大学学报》2005年第5期。
［2］何瑛：《战略成本管理研究综述》，《北京工商大学学报》2004
年第1期。
［3］（美）罗纳德W.希尔顿：《管理会计学：在动态商业环境中
创造价值》，机械工业出版社2003年版。
［4］胡国强：《成本工程管理论》，中国财政经济出版社2006年
版。
（编辑 夏 娜）
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图 2 结构性成本动因属性示意图
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图 3 执行性成本动因属性示意图
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