!摘要" 笔者通过对国外研究与开发费
用会计处理方法进行比较#分析$结合我国
新准则的有关规定$提出了我国研究与开发
费用的会计处理应采用的处理方式%
多年来$各国对研发费用会计处理的规
定概括起来可以分为三类&以国际会计准则
为代表的在一定条件下的资本化处理方式’
以美国为代表的费用化处理方式’以荷兰为
代表的资本化处理方式%
一#研发费用会计处理方法的国际比较
(一) 以国际会计准则为代表的在一定
条件下的资本化处理方式
其理由是&研究和开发费用在各会计期
间的分配取决于该费用与企业预期从研发
活动中获取的经济利益之间的关系% 研究活
动的实质在于特定的研究费用支出$并不一
定给企业带来未来的经济利益$不会产生应
予以确认的无形资产$因此 $研究费用应在
其发生的当期确认为费用’开发活动的实质
在于$ 由于它已比研究活动阶段大大进步$
在某些情况下$企业可以在项目的开发阶段
确认一项资产$并证明该资产将产生未来可
能的经济利益% 因此$当开发费用符合某些
标准$即当该项费用有可能会产生未来经济
利益时$它可以被确认为资产%
(二)!以美国为代表的费用化处理方式
美国财务会计准则选择全部费用化主
要是考虑到研发费用所带来的未来收益具
有很大的不确定性$如将其资本化则不符合
谨慎性原则% 这种方法将支出直接计入费用
减少了企业当期利润$从而递延了企业的税
款上交$而且核算起来又非常简单$不用考
虑资本化金额为多少$以及今后资产应如何
摊销#摊销期限又如何合理确定的问题% 在
知识经济时代 $ 研发费用发生了巨大的变
化$企业研发投入越来越大$对研究与开发
费用进行费用化处理的方法值得质疑%
(三)以荷兰为代表的资本化处理方式
采用这种方法的国家有荷兰# 巴西#瑞
士等国$它是将研究与开发费用在发生期内
归集起来$一直等到开发成功取得收益时开
始予以摊销% 这种做法假定企业在连续几年
之内存在着若干研究开发项目$其中总有些
项目可以获得成功的收益$因而将其与费用
配比% 其依据是研究开发活动必然会产生某
些无形资产$如专利权#专有技术等$获取未
来经济效益并增加现有价值和企业整体价
值$资本化的做法符合权责发生制原则%
二#研发费用的费用化与资本化处理方
法的优缺点比较
(一)全部费用化处理
其优点是由于遵循了谨慎性原则而使
会计信息的可靠性可能更高$也可以让企业
最早得到税收优惠$及时收回研究与开发方
面的投资%而且$在核算上也相对简单%其缺
陷是不符合一致性原则% 对同一企业来说$
来源不同的无形资产的计价方式不同% 企业
从外购入的无形资产$按实际支付的价款入
账并在受益期间摊销’而企业自行开发的无
形资产$ 按照注册无形资产时发生的登记
费#律师费等的金额入账$其研究和开发费
用却计入当期损益$使会计报表的可比性大
打折扣%
(二)全部资本化处理
研发费用的资本化处理方式更符合一
致性原则和配比原则$ 也更能够反映企业
的内在价值$因而会计信息的相关性更强%
但这种处理方式却有些 *难登大雅之堂+%
原因主要有两方面&其一$研发活动的风险
性较大$不适宜将其发生的费用资本化’其
二$ 虽然有经验证据表明研发费用有很强
的价值相关性$ 但其会计信息有用性如何
还需考证%
(三)一定条件下的资本化处理
其依据是研究活动和开发活动与未来
经济利益关系的不确定程度不同% 企业的研
究活动属于初步性的分析与调查阶段$其未
来是否会带来经济效益是非常不确定的% 同
时$研究成果的受益对象很可能也不是特定
的$所以应将其费用化’而企业开发活动是
将技术应用于实践$ 并产生实践性的改进$
不确定性程度较低$并且收益对象是特定的
产品$可将其开发费用确认为资产% 这种方
法符合权责发生制原则和配比原则$从其执
行后果来看$可以更科学地反映企业的财务
状况和赢利能力%
三#对我国会计准则中研发费用会计处
理方法的思考
我国原, 无形资产准则-规定&自行开发
并依法申请取得的无形资产$其入账价值应
按依法取得时发生的注册费#律师费等费用
确定% 依法申请取得前发生的研究与开发费
用$应于发生时确认为当期费用’新准则对
研究开发费用的费用化进行了修订$研究费
用依然是费用化处理% 进入开发程序后$开
发过程中的费用如果符合相关条件$就可以
资本化% 我国的新准则和, 国际会计准则-认
为$ 研究费用应在其发生的期间确认为费
用$ 并且不应在其以后的期间确认为资产’
开发费用只有在符合一定条件下才确认为
资产$否则确认为费用$最初已确认为费用
的开发费用$ 不应在其后的期间确认为资
产% 显然$新准则和国际会计准则采用的是
一定条件下的资本化$而原准则采用的是全
部费用化的做法% 我国企业研发费用有条件
资本化处理的理由%
(一)符合资产的定义
我国新 , 企业会计准则...基本准则-
中规定&资产是指过去的交易#事项形成并
由企业拥有或者控制的资源$ 该资源预期
会给企业带来经济利益% 企业的研发活动
已经投入了大量的经费 $ 当然是一项过去
的事项% 研发活动是企业进行新产品开发#
降低企业未来经营成本的活动$ 其目的是
希望在未来时期获得收益% 它不是为了取
得本期的利益 $ 而是为产生未来的经济利
益% 当研究开发成功时$是企业拥有或者控
制的% 研发支出预期会给企业带来经济利
益$而且随着产品开发进程的不断进行$产
品开发成功的可能性在不断增加% 因此$当
产品开发通过技术可行性测试后 $ 研究与
开发形成的无形资产给企业带来经济利益
的可能性更高%
(二) 研发费用资本化能提高会计信息
的质量
资本化处理的根本目的是为了更加真
实地反映企业的价值$从而通过财务报告传
递更有用的信息$避免企业与投资者之间的
信息不对称% 研发费用资本化处理能满足财
务报告的目的$提高会计信息的质量% 我国
原来的费用化会计政策$不能在财务报表的
资产数据中显示研究与开发信息$不将研究
开发这一现代企业的重要经营活动作为一
种无形资产进行单独核算$在一定程度上导
致企业的收入与产出#投资与回收状况在会
计报表中不能得到有效的反映$使大量资产
无法在账内反映’有条件的资本化处理研究
与开发支出能够使企业管理层向投资者传
递有关项目开发进程和成功可能性的前瞻
性信息$以满足投资决策的需要%
笔者认为$在我国现阶段 $国有大中型
企业是国民经济的主导$每年的研究与开发
费用都较高% 如果采用全部费用化的观点$
一方面低估了国有大中型企业当期的盈利
能力$造成许多国有企业亏损的局面’另一
方面$研究与开发成功后由于转为无形资产
的金额相对较少$损害了企业的财务状况和
长期赢利能力% 采用一定条件下资本化的处
理方法可以较好地解决这两方面的问题% 但
这种处理的关键是其条件应该具有可操作
性的特点$以防止判断的随意性$造成会计
信息失真 $并且$在实际操作中需要对研究
活动和开发活动进行合理区分$避免过多的
主观性% !
"重庆工学院会计学院 鲍 亮 唐 洋"撰稿
关于研发费用资本化与费用化的思考 会
计
论
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