第三章 现金和短期债权
现金
应收账款
应收票据
第一节 现金
一、现金的范围及在资产负债表上的反映
现金（cash）是指企业可以自由运用、具有购买力、可以立即投入流通的交换媒介。
会计上的现金通常指银行存款（cash in bank）和库存现金（cash on hand），一般设一个“现金”账户，也可另设“银行存款”账户。
在资产负债表中通常合并为“现金”一项，列为流动资产的第一个项目。
现金的范围包括：
1、硬币（coins）
2、纸币（paper money）
3、活期存款（demand deposit）
4、支票（check or cheque）
5、银行本票（cashier’s check）
6、银行汇票（bank draft）
不能列为现金的项目：
1、临时借条
2、远期支票（post-dated check）
3、已指定用途的现金
4、退票（returned items，RT）
5、停业银行中的存款等
银行透支（overdraft，OD），列作流动负债。
二、现金的内部控制
（一）内部控制的定义
国际审计准则的定义：
内部控制（internal controls）是指管理当局为了确保以有序和有效的方式实现其管理目标，包括遵循管理制度、保护资产的安全、防范和发现错误与舞弊、确保会计记录的准确和完整、及时编制可信的财务信息而制定和实施的管理政策和控制程序。
我国审计准则将内部控制定义为：
内部控制是指被审计单位为了保证业务活动的有效进行，保护资产的安全和完整，防止、发现、纠正错误与舞弊，保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的政策与程序。
（二）内部控制的基本原则（P91）
1、人员合理分工（内部牵制制度）
2、合理授权（appropriate authorization）
3、不相容职责分离
会计职能与经营职能分离、会计职能与资产的保管职能分离、业务的授权与资产保管分离、会计责任的分离。
4、凭证和记录
5、内部与外部审计
（三）现金的内部控制
基本要求：
1、将经办现金收支业务和记账分开；
2、将现金收入与支出业务分开；
3、所有的现金收入应每天存入银行；
4、所有的现金支出，超过一定限额都应使用支票；
5、对零星小额开支，应设置定额备用金；
6、定期编制银行往来调节表。
具体措施：（P92）
1、现金收入业务
2、现金支出业务
付款凭单（voucher）：是一种授权付款凭证。不论何种现金支出业务，都要填制付款凭单。出纳部门只能对已经批准付款的凭单付款。
三、零用现金
零用现金（petty cash），也称“定额备用金”（imprest cash）
定额备用金制度：
零用现金在使用后凭报销凭证予以补足定额。
账务处理程序：
1、零用现金的设置
借：零用现金 ×××
贷：现金 ×××
2、零用现金的使用
不记账
3、零用现金的补充（报销时）
借：有关各费用账户 ×××
贷：现金 ×××
4、零用现金的增、减和撤销
5、现金的溢缺
通过“现金溢缺”（cash short and over）账户核算
四、银行往来调节
（一）银行结单
又称“银行对账单”（bank statement）银行每月编制，供存款企业对账用。
其余额与企业账面余额不符的原因：
1、银行或企业记账错误
2、未达账项，有4种情况
（1）企业已入账而银行未入账的收入
如：在途存款（deposit in transit）
（2）企业已入账而银行未入账的支出
如：未兑现支票（outstanding check）
（3）银行已入账而企业未入账的收入
银行贷项通知（credit memorandum，CM）：银行代收到期的本票、汇票、企业存款利息等
（4）银行已入账而企业未入账的支出
银行借项通知（debit memorandum，DM）：存款不足的退票（non-sufficient funds，NF）、银行扣收的服务费（service charge，SC）、透支利息等
（二）银行往来调节表（bank reconciliation statement）
目的：调节不符的所有账项，确定银行存款实存数。
调节方法：
在企业和银行各自余额的基础上，加、减未达账项，并改正记账错误，从而得出银行存款实际余额，即列入资产负债表现金中的银行存款部分。
（三）调整现金账
第二节 应收账款
应收项目（receivables）：指企业在一年或一个营业周期内可收取现金的各项债权。一般包括：
1、应收账款
2、应收票据
3、应收员工欠款
4、应计未收款
一、应收账款及其控制
应收账款（Accounts receivable）：指企业由于赊销商品、提供劳务而发生的客户所欠的款项。又称“商业应收款”（trade receivable）
控制措施：
1、对客户偿债能力与信用状况进行调查和判断
2、恰当估计坏账损失
坏账或呆账（Bad debts or uncollectible accounts）
坏账损失（Loss on bad debts）
应收账款的可实现净额
二、应收账款的入账金额及账务处理
（一）商品交易的有关条件
1、商业折扣（ Trade discount ）
指从企业商品价目单上规定的价格中扣减的一定数额。通常用百分数表示。
2、现金折扣（ Cash discount ）
指企业为了鼓励客户在一定期限内早日偿还货款而给予客户的折扣优待。
现金折扣包括：
清偿期限，即信用期限（credit period）
折扣期限（discount period）
表示方式：2/10，n/30
应设的账户：
售方：销货折扣（Sales discount）
买方：购货折扣（Purchases discount）
3、交货条件
明确运费由谁承担，有两种方式：
起运站交货（. shipping point）
到达站交货（ . destination）
（free on board）
运费支付方式：预付、货到付费
应设的账户：
销货运费（Freight out）
（二）退货与折让货款
设“销货退回及折让”（Sales returns and allowances）账户
（三）商品销售的账务处理
有两种方法可供选择：
1、总价法
将未减现金折扣前的价款作为应收账款的入账金额。
（1）赊销商品时：
借：应收账款 —××客户 ×××（总价）
贷：销货 ×××
（2）运费的处理
代买方垫运费：
借：应收账款 ×××
贷：现金 ×××
支付并承担运费：
借：销货运费 ×××
贷：现金 ×××
承担运费但由买方垫付
借：销货运费 ×××
贷：应收账款 ×××
（3）退货及折让
借：销货退回及折让 ×××
贷：应收账款 ×××
（4）折扣期内收到货款及代垫运费
借：现金 ×××
销货折扣 ×××
贷：应收账款 ×××
（5）超过折扣期收到货款及代垫运费
借：现金 ×××
贷：应收账款 ×××
销货净额（Net sales）
“销货折扣”和“销货退回及折让”是“销货”的抵销账户，可据以确定当期的销货净额，计算公式：
销货净额＝销货－（销货退回及折让＋销货折扣）
销货运费：属于企业营业费用（Operating expenses）中的销货费用（Selling expenses）
2、净价法
将扣减现金折扣后的价款作为应收账款的入账金额。
（1）赊销商品时：
借：应收账款 ×××（净价）
贷：销货 ×××
（2）折扣期内收到货款
借：现金 ×××
贷：应收账款 ×××
（3）超过折扣期收到货款
借：现金 ×××
贷：应收账款 ×××
其他收入 ×××
三、坏账损失的处理
（一）直接转销法（Direct write-off method）
当确定某项账款无法收回时，将发生的坏账损失记作当期费用，记入“坏账费用”（bad debts expense）账户。
借：坏账费用 ×××
贷：应收账款—××客户 ×××
在收益表中，坏账费用通常归入营业费用中的销货费用。
缺点：
不符合权责发生制和配比原则；
导致销售年度高估收益和资产，不符合稳健原则。
（二）备抵法（Allowance method）
1、原理
期末，对当期赊销收入中可能无法收回的坏账损失金额进行估计，并编制调整分录，记入“坏账费用”账户；
同时，将估计的坏账损失记入一专设的“备抵坏账”（allowance on bad debts）账户。该账户是应收账款的抵销账户，其贷方余额在资产负债表上冲减应收账款。
2、账务处理
（1）期末估计坏账损失时：
借：坏账费用 ×××
贷：备抵坏账 ×××
（2）坏账的注销。当期确认某客户账款无法收回时：
借：备抵坏账 ×××
贷：应收账款—××客户 ×××
（3）已注销坏账的收回。应作两笔分录：
借：应收账款—××客户 ×××
贷：备抵坏账 ×××
借：现金 ×××
贷：应收账款—××客户 ×××
3、优点：
坏账费用与相关收入反映在同一会计期，符合配比原则；
防止高估当期收益，且备抵坏账的贷方余额要从应收账款账户余额中减去，应收账款反映可实现净额，符合稳健原则；
当某期实际确认坏账时，不会影响这一期的净收益和流动资产总额，即注销分录不会影响应收账款净额。
4、坏账费用的估计方法
有三种方法：
（1）销货百分比法（percentage of sales）
按当期赊销净额的一定百分比估计当期坏账费用
百分比根据过去的经验确定
将估计的坏账费用全额入账
缺点：忽略了当期实际收到的款项
（2）应收账款余额百分比法
按“应收账款”账户期末余额的一定百分比估计“备抵坏账”账户期末余额
百分比根据过去的经验确定
坏账费用入账金额要根据“备抵坏账”调整前的余额情况来确定：
若备抵坏账账户为贷方余额，则入账金额为两者的差额；
若为借方余额，则入账金额为两者之合
（3）账龄分析法（Aging of accounts）
根据每笔应收账款已经赊欠期间的长短来估计坏账。
步骤：
对赊欠期进行分组；
编制账龄分析表（aging schedule）
拟定各组估计坏账百分比
编制坏账损失估算表
账务处理同（2）
第三节 应收票据
票据是一种由出票人签名，无条件地承诺以一定金额于指定日期、地点付给收款人的书面凭证。
流通证券（negotiable instruments）
应收票据（notes receivable）
一、应收票据的种类
（一）本票和汇票
1、本票（Promissory note）
又称期票，是一方对另一方以书面方式作出的无条件承诺，由出票人签发，约定即期或在规定的时日把一笔确定的款项付给指定收款人或持票人。
特点：
涉及两方：出票人（付款人、债务人）；持票人（收款人、债权人）
可转让：背书（endorse）
2、汇票（draft or bill of exchange ）
是由销货人开给购货人，指令其于某一确定日期、一定地点、支付一定金额给第三者或持票人的票据。
分类：
国内汇票、国外汇票；
即期汇票（demand draft）、定（远）期汇票（time draft）
特点：
涉及三方：出票人（债权人）；付款人（债务人）；收款人
必须由付款人承兑（acceptance）
我国：
商业汇票，包括商业承兑汇票和银行承兑汇票两种。
（二）附息票据和不附息票据
1、附息票据
2、不附息票据
适用范围：
过期应收账款
赊销价值较高的商品
二、票据到期日和利息的计算
（一）票据到期日
1、若干月到期：与出票同一日
2、若干天到期：按实际天数计算，算尾不算头
（二）票据利息
利息＝票据面值×票面利率×时间
一年按360天算
三、应收票据的账务处理
（一）应收票据的取得
通常按面值入账
借：应收票据 ×××
贷：应收账款（销货） ×××
（二）应收票据到期收现
1、不附息票据
借：现金 ×××
贷：应收票据 ×××
2、附息票据
借：现金 ×××
贷：应收票据 ×××
利息收益 ×××
（三）应收票据的拒付（dishonor）
1、不附息票据
借：应收账款 ×××
贷：应收票据 ×××
2、附息票据
借：应收账款 ×××
贷：应收票据 ×××
利息收益 ×××
（四）应收票据的贴现
贴现（discount）：将票据背书后向银行取得现金。
1、计算步骤：
计算贴现期（discount period）
贴现期＝票据天数－持票天数
计算到期值（maturity value）
计算银行贴现息（discount interest）
贴现息＝到期值×贴现率×贴现期
计算贴现实得款项（proceeds）
实得款项＝到期值－贴现息
2、账务处理
或有负债（contingent liability）
专设“贴现应收票据”（notes receivable discounted），是“应收票据”的抵销（备抵）账户。
贴现实得款超过面值的部分，作为利息收益；
贴现实得款低于面值的部分，作为利息费用
（1）应收票据贴现时：
借：现金 ×××
贷：贴现应收票据 ×××
利息收益 ×××
借：现金 ×××
利息费用 ×××
贷：贴现应收票据 ×××
（2）票据到期偿付票款，注销或有负债
借：贴现应收票据 ×××
贷：应收票据 ×××
（3）票据到期拒付
借：应收账款 ×××
贷：现金 ×××
借：贴现应收票据 ×××
贷：应收票据 ×××
（五）应收票据利息的期末调整
借：应计利息收益 ×××
贷：利息收益 ×××
（六）应收票据在资产负债表上的列示
应收票据 ×××
减：贴现应收票据 ××× ×××
应计利息收益 ×××
企业应收账款化解的常见方式：
通过“ 债转股”，将应收账款转换为股权：
债务企业自身的股权
债务企业所持有的其他企业股权
ST洛玻以应收账款收购两个破产公司
洛玻集团——洛玻矿产公司
青岛太阳玻璃实业公司——沂南矿产公司
企业应收账款化解的常见方式：
通过资产置换，将应收账款置换为优质资产：
前提是应收账款质量尚可，具有一定转让价值；
通常在关联方之间发生；
甘长风——甘肃长风信息科技（集团）有限公司
企业应收账款化解的常见方式：
通过银行代理回收应收账款：
对应收账款的质量要求较高
国外普遍，但国内运用较少
工商银行——摩托罗拉
设立清欠应收账款公司，实现债权人和债务人双赢：
企业应收账款化解的常见方式：
通过应收账款证券化融资：
资产证券化是一种国际流行的融资方式；
优良资产 证券
资产持有者 SPV（特定目的公司） 投资者
资金 资金
通过资产盈利，支付利息
应收账款流动性好，因此较易被证券化；
对应收账款的质量要求较高；
中集集团——荷兰银行
上市公司报表粉饰常用方法
——应收款项
利用“ 利润调节器”
在准备提取和冲回方面，上市公司有很大的自我调节余地；
不切实际地估计应收款项（包括应收账款和其他应收款）的坏账准备；
以上各项准备的提取在以前各年度体现，因而只影响到当期股东权益的年初未分配利润，而对当期利润没有太大影响；
以后在业绩不佳时冲回多提准备，调节利润。
上市公司报表粉饰常用方法
——应收款项
“ 其他应收款”被视为“ 垃圾桶”，也被视为“ 聚宝盆”：
企业之间的拆借资金
抽逃资金
分拨资金用于体外循环
[案例]三九医药
该公司大股东当初占用的上市公司巨额资金，就是隐藏在“ 往来款”科目中。
上市公司报表粉饰常用方法
——应收款项
虚构交易事实，通过应收账款挂帐：
由于虚构的交易无法带来现金收入，因此必须通过应收账款挂帐；
以后各期再通过坏账核销，逐渐消化。
