全国中文核心期刊·财会月刊阴实质重于形式原则在销售认定上的应用宋家兴孙林舒玲敏渊天地科技股份有限公司北京100013冤【摘要】首都经济贸易大学的袁小勇教授在《财经界》网站发布了《案例研究：神奇的利润》一文，介绍了一个典型案例，探讨购销业务的会计处理问题。本文拟对该案例进行分析，说明实质重于形式原则在会计处理上的重要性。【关键词】实质重于形式原则发出商品收入确认一、案例回顾在此项业务中，我公司（欧普森公司）实质上并没有将W商品欧普森公司是一家中外合资经营企业，从事矿石开采、冶所有权上的主要风险和报酬转移给购货方鑫德龙公司，W商炼、加工和销售，注册资本2000万元人民币，年销售额5000品最终以M商品的形式通过购买回到了我公司，不完全满足多万元。连续多年收入和利润增长势头较好。欧普森公司审计收入确认的条件，因此绍军等认为上述业务应属于委托加工部高级审计师绍军在一次例行审计工作中偶然发现，欧普森业务，2008年2月15日，我公司从鑫德龙公司购进M产品公司确认对天津鑫德龙公司销售收入计900万元（不含税，增后，应进行会计调整，冲回原已确认的收入和利润。如果此类值税税率17%），销售利润300万元。相关会计记录显示：业务均可以确认收入和利润，年终利润考核和利润提成将可2007年11月8日，销售给鑫德龙公司的W产品系欧普能失控。森公司生产的半成品，其成本为600万元，欧普森公司已开具另一种意见认为，财务部的处理没有错误，理由如下：增值税专用发票且已经收到900万元货款，欧普森公司已作第一，2007年11月8日，财务部在收到销售部转来的销营业收入处理。售合同时，依据出库单、销售发票、银行进账单等原始凭据，及2008年2月15日，欧普森公司从鑫德龙公司购进M产时进行销售会计处理是适当的，事实上在当时的情况下也只品，进货价格1100万元（不含税，增值税税率为17%），鑫德能作为销售处理。龙公司已开具增值税发票且已收到货款，欧普森公司已作存第二，2008年2月15日，财务部对购进的M产品作存货购进处理。货购进处理，购货合同、采购发票、付款凭单、产品验收入库单经查实，从鑫德龙公司购进的M产品是在欧普森公司等票据齐全，手续亦齐全，会计处理并无不妥。至于M产品是W产品的基础上进一步加工而成。不是在W产品的基础上进一步加工而成，财务部没有现场查绍军认为上述业务对欧普森公司而言是一笔较大的业验的义务，事实上，M产品与W产品规格不同、型号不同、颜务，其会计处理值得商讨。于是绍军就此业务分别询问公司财色不同、名称不同，财务部也无法进行查证。此次审计部发现务部、销售部、采购部的相关人员。W产品系M产品的半成品纯属偶然。财务部：我们是依据发票、合同、出库单、入库单、验收单、第三，财务制度及会计准则中，没有哪一条规定卖出去以银行进账单等记账的，有什么不对吗？后的产品不可以购回。并举下例为证：销售部：我们依据与鑫德龙公司的销售合同销售W产品假设S公司现有某产品1000件，成本180元/件，正常给鑫德龙公司，发票已经开出，货款900万元已经收到并转交售价200元/件。顾客A刚购买了200件，发票已开，款已收，财务部，如何进行会计处理是财务部的事情。货未发。又来顾客B，B急需购买此产品1000件，如S公司产采购部：我们是依据公司指令向鑫德龙公司购买M产品品数量不够，顾客B将另寻他处购买。此时S公司从供货商的，并对M产品进行了严格的质量查验后才支付1100万元处进货已经来不及了，于是与顾客A商量能不能退货，A说货款，购货发票及产品验收单已转财务部。至于M产品是不不能退货，但可以考虑将已购货物再卖给S公司，售价220是在W产品的基础上进一步加工而成，我们认为并不重要。元/件。S公司销售部经理通过计算，销售给顾客B库存商品绍军将了解到的情况向公司审计部经理肖勇作了汇报，800件，可获利16000元［（200-180）伊800］，从顾客A中购入肖勇召集审计部成员开会讨论此事。200件产品再转售给顾客B每件亏损20元（200-220），共亏一种意见认为，根据《企业会计准则第14号——收入》规损4000元，合计盈利12000元。S公司销售部经理同意顾客定，确认销售商品收入必须同时满足五个条件，其中之一就A的要求，交易成功，三方皆大欢喜。是：企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。在此案例中，S公司销售部经理处置得当，顾客A的行为援中旬窑81窑阴
阴财会月刊·全国优秀经济期刊合规，S公司从顾客A手中购回刚刚售出的商品难道应作销品交付鑫德龙公司，货款900万元已经收到，满足收入确认的售退回而不作存货购进处理吗？显然，顾客A并未退货，S公第三和第四项条件；W产品成本为600万元，满足收入确认司从顾客A手中购回刚刚售出的商品只能作存货购进处理。的最后一项条件，分歧在于是否满足前两项条件上，根源则在既然S公司从顾客A手中购回刚刚售出的商品（当然没该行为是否是委托加工行为的认定。M产品和W产品在规有经过加工）尚且应该作存货购进处理，我公司3个月后从鑫格、型号、颜色、名称等各方面都不同，并不足以作为认定不是德龙公司购回经过进一步加工的M产品，将其作为存货购进委托加工的依据。例如，手机生产厂商将手机部件委托加工企会计处理又有什么问题呢？业组装成手机，不能因为手机和手机部件在各方面都不同就审计部经理肖勇最后总结发言并支持了第二种意见。不认定为委托加工。同时，销售合同和采购合同只是经济业务二、会计处理探讨的形式反映，有时也不能反映管理当局的真实意图。如果鑫德任何一项经济业务的会计处理都需要以业务的经济实质龙公司在W产品基础上生产的M产品全部返销给欧普森公为基础，按照企业会计准则的规定进行确认、计量和披露。本司，而且欧普森公司有接受的义务，则表明W产品的风险和案例涉及到的是一项发出商品的核算问题。报酬并没有完全转移，即使在形式上双方采用了销售和采购发出商品的核算一般可以分为四种情况：正常销售、以旧的方式，并按照合同全额支付款项，也只能认定为委托加工，换新、售后回购和委托加工。不能确认收入；如果欧普森公司没有接受M产品的义务，或正常销售是指企业为了获取利润，将商品的所有权及风者鑫德龙公司可以对第三方销售M产品，则表明W产品的险和报酬按照一定的对价转移给购货方。在此情况下，如果满风险和报酬已经转移，此时满足了收入确认的全部条件，应该足会计准则规定的五项条件（企业已将商品所有权上的主要作为销售处理。从形式上看，由于欧普森公司的销售合同没有风险和报酬转移给购货方；企业既没有保留通常与所有权相保留任何权利，W产品与M产品也有许多地方的不同，可以联系的继续保管权，也没有对已售出的商品实施有效控制；收认定销售实现。入的金额能够可靠计量；相关的经济利益很可能流入企业；相三、对案例的进一步思考关的已发生或将发生的成本能够可靠计量），企业应当确认收这个案例可供研究的地方很多，至少有以下几个地方值入，同时结转商品销售成本。得思考。以旧换新销售是指企业通过回收旧商品的方式扩大新商1.同样的经济业务，通过不同的会计处理，可以对会计品销售量的行为，其会计处理方式与正常销售是一样的，只是报表产生不同的影响。本案例中，欧普森公司如果将该业务作将换回的旧商品作为商品采购处理。为委托加工处理，对财务报表的影响包括：存货增加200万售后回购是指企业为了获取融资，以高于售价的对价将元，应交税费增加抵扣额34万元，货币资金减少234万元。如商品出售后再购回的一种方式，按照会计准则规定，此时的商果作为销售和采购处理，对财务报表的影响则为：存货增加品销售不确认收入，回购价格高于售价的部分作为融资费用500万元，应交税费增加抵扣额34万元，银行存款减少234在回购期间内通过财务费用科目分期处理。万元，未分配利润增加300万元（不考虑所得税），营业收入增委托加工发出商品是指企业为了利用社会生产能力和专加900万元，营业成本增加600万元。可见，两种方式对财务业化生产效率，将主要原材料或零部件提供给受托加工企业报表的影响显著不同。实际上，企业可以通过对经济业务进行进行部分加工工序，委托方在受托方完成加工工序后，收回加适当安排以使会计报表产生有利于企业的影响，但在业务已工物资并支付加工费而发出的物资。该工序即使受托方在加经发生以后，只能按照会计准则的规定进行会计处理，没有选工过程中提供了辅助材料，也只是委托方生产过程中的一个择的余地。环节，整体生产过程并未完成，委托方此时不应就委托加工发2.案例结论理由并不充分。本案例中，审计部经理支持出商品确认销售收入。需要注意的是，产品生产涉及到的采了第二种意见，也就是认同了其提出的三项理由。但是三项理购、加工全过程由受托企业完成，委托企业只是接受整机这种由都存在一些问题。贴牌生产的情况不属于会计层面上的委托加工；同时，如果受（1）“2007年11月8日，财务部……事实上在当时的情托加工企业受托加工的商品既可以由委托企业购回，也可以况下也只能作为销售处理。”为什么只能作为销售处理呢？没向第三方销售，委托方在发出商品时应当确认销售收入。有阐明理由。正如前文分析的一样，如果财务部对业务的实质综上所述，企业在发出商品时，是否应当确认收入进行会非常清楚，完全可以说出确认为销售业务的理由，而不是仅仅计处理，需要视企业管理当局的意图和业务的经济实质而定。说出“我们是依据发票、合同、出库单、入库单、验收单、银行进管理当局的意图和经济实质体现在经济合同的内容上，会计账单等记账的，有什么不对吗”这种苍白无力的话。人员需要按照经济合同的约定及相关业务资料进行会计处（2）“2008年2月15日，……财务部没有现场查验的义理，当然经济合同不能反映经济业务实质的除外。务，……财务部也无法进行查证。”作为财务部门，一是熟悉企从欧普森公司的案例看，发出商品和购进商品的审批程业经营业务，二是履行会计监督职能。对于大额交易进行现场序和业务资料都是真实、完整、符合规定的，需要确定的是，该查证是对财务部门工作的基本要求。如果财务部门不能全面事项到底是销售行为还是委托加工行为。欧普森公司将W产了解单位经营业务，也不履行会计监督职责，就只能当“账房阴窑82窑援中旬
全国中文核心期刊·财会月刊阴交通基础设施项目融资方式选择研究邹琳渊湖南女子学院长沙410004冤【摘要】本文对我国目前常见的几种交通基础设施项目融资方式在运作程序、风险承担、产权等多个方面进行了比较分析，为不同类型的交通基础设施项目提供了融资路径选择指导，以期能以更为有效的方式筹集建设资金，推动我国交通基础设施建设的发展。【关键词】交通基础设施融资方式BOTTOTPPPABS一、交通基础设施项目融资方式及其选择国有企业将建设好的项目的一定期限的产权和经营权，有偿1.主要融资方式及其特征。转让给投资人，由其进行运营管理；投资人在一个约定的时间（1）BOT是指政府通过契约授予私营企业以一定期限的内通过经营收回全部投资和得到合理的回报，并在合约期满特许专营权，许可其融资建设和经营特定的公用基础设施，并后再交回给政府部门或原单位的一种融资方式。TOT是企业准许其通过向用户收取费用或出售产品以清偿贷款，回收投进行收购与兼并所采取的一种特殊形式，具备我国企业在并资并赚取利润。特许权期限届满，该基础设施无偿移交给政购过程中出现的一些特点，因此可以理解为基础设施企业或府。项目所在地政府的态度及其在BOT项目实施过程中给资产的收购与兼并。从另一个角度来看，TOT是指通过转让予的支持是此类项目成功的关键因素。BOT融资方式涉及面出售现有投产项目在一定期限内的现金流量从而获得资金来广、运作复杂、开发费用高，要保证投资项目的顺利实施，必须建设新项目的一种融资方式。对所面临的风险进行确定并做出合理分担。（3）PPP即公私合伙制，是指政府、营利性企业和非营利（2）TOT是BOT融资方式的新发展，它是指政府部门或性企业基于某个项目而形成的相互合作形式，其实质是政先生”，永远不能成长为真正的财务管理者。品后，应进行会计调整，冲回原已确认的收入和利润。”如果该（3）“财务制度及会计准则中，没有哪一条规定卖出去以业务确实属于委托加工，应该作为会计差错进行追溯调整，但后的产品不可以购回。”此话正确，但是将商品购回作为发出是相应的增值税由于存在实际开具发票的行为，难以进行账商品就应该确认收入的理由并不充分，如在售后回购的情况面调整（除非双方都到税务机关办理退货手续），在收入利润下，根据会计准则规定此种销售不能确认收入。调整后将导致申报税额与业务发生额不匹配，在纳税申报时（4）以S公司案例类比欧普森公司业务并不恰当。S公司可能出现问题。销售某产品时，其意图就是为了获取销售利润，不存在融资的（3）“如果此类业务均可以确认收入和利润的话，年终利目的，再购回该批产品是经过利益计算以后的行为，符合利益润考核和利润提成将可能失控。”欧普森公司与鑫德龙公司是最大化原则，具有经济实质，其销售行为和购买行为都成立。长期的业务合作关系，只要业务量保持相对稳定，即使欧普森欧普森公司的业务前已论述，与S公司的业务有明显区别。如公司把委托加工作为销售和采购核算，虚增收入规模，对企业果欧普森公司发出W产品，收回M产品的意图就是委托加业绩有一定影响，但其上年增加的利润将由下年成本承担，对工，就不能用S公司的案例证明欧普森公司收回M产品就应利润考核的影响是有限的，并不存在失控风险。该作为购进存货处理。四、结语3.第一种意见所提出的会计调整方案存在问题，但其对通过本案例分析可以发现，对于财务人员来说，全面学习业绩考核的影响有限，不必过分担心。准则、准确掌握准则、合理应用准则非常重要。特别是在具体（1）“W商品最终以M商品的形式通过购买回到了我公适用准则的时候，只有按照实质重于形式的原则，深刻理解经司，不完全满足收入确认的条件”，因为欧普森公司“实质上并济业务的内涵，才能准确运用准则，保证会计确认、计量符合没有将W商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方鑫准则规定，披露的会计信息真实、可靠，能够反映企业的实际德龙公司”。此认定理由不充分，因为现有资料不能证明该行经营情况。为属于委托加工。主要参考文献（2）“2008年2月15日，我公司从鑫德龙公司购进M产财政部.企业会计准则2006援北京院经济科学出版社袁2006援中旬窑83窑阴
