超越预算案例介绍 一、 案例公司介绍 前程公司的于1972 年在香港注册成立，当时只是一家私人有限责任公司。 1978 年，我国实行对外开放政策，鼓励外商来华举办“三来一补”企业，前程公司在这情况下进到国内开办了他的第一间来料加工厂，将生产活动由香港搬到国内生产，而向外接订单、产品设计、原料物料采购及会计账务等工作仍留在香港的公司。此后前程公司的业务蒸蒸日上，在 1982 间更取得美国数家大型企业的生产订单，成为这些企业的原始设备生产商。1993 年间，前程公司为了加强公司实力，争取更多客户，将电算化的设备引进了香港公司，把订单、生产及采购情况的跟进和会计账务处理进行了电算化，为客户提供优质及快捷服务。与此同时，前程公司还实施了预算管理制度，以财务指标作为预算指标来进行规划、控制、考核及评价企业。 随着公司规模的扩大，市场环境的变化，前程公司的管理层觉察到单单以财务指标作为预算指标来管理企业己不合适于今天多变化的市场环境，因此在 2001 年初开始对传统的预算管理制度进行研究改革，期望能建造一个既有效率又能对市场变化能快速反应的预算管理系统。 二、前程公司现有预算模式 在变革预算管理制度前，前程公司实施的是财务预算管理制度。前程公司的预算编制是采用自上而下的预算编制模式，以整个企业为重点，由上层管理者制定公司策略目标，再将目标下达至中层管理人员制定战略计划及制定以战略为核心的公司预算，然后将计划及预算分配到各执行单位。 这一预算模式在过去数年间一直在前程公司中实施着，前程公司管理层根据这数年间的预算管理经验，对所实施的预算管理及其结果有着下列的一些评价： 1.预算编制周期长 从上层管理者制定公司策略目标、中层管理人员制定战略计划、上下层间对预算内容的商讨、数据汇总等，往往需要花费数月的时间来完成，这严重影响到
公司及部门间的日常业务工作。 2.预算编制过程不好控制 前程公司预算单位众多，管理又具有多层级性，导致各个管理层级之间的信息传递不顺畅，不透明，在一定程度上影响了编制的周期；同时在预算编制过程中，各单位缺少合作与交流，各自编制自己的预算，没有对预算的假设前提进行沟通和确认。自上而下模式企业战略计划及预算制定分配各部门战略计划及预算执行编制模式重点流程结果。 3.预算数据缺乏准确性 前程公司在每年的预算编制时都定下了公司策略，但是却没有考虑具体业务的长远发展目标。目前每年所定下来的公司策略和目标都是短期的，每年度的预算都是为了编制预算而预算，使预算成为一个数字游戏，这样编制出来的预算是没有任何指导意义的，形同虚设。 4．执行预算管理过程中缺乏有效的控制与分析机制 由于数据量大，数据来源广，而前程公司的电算化设备跟不上实际使用需要，管理层对预算与实际发生情况的数据与分析无法及时有效获取，预算管理渐渐地无法对实际的业务起指导和控制作用，无法做到预算分析的及时性、全面性和深入性，导致近年间的预算流于形式化，起不了真正的指导和控制作用。 5.预算目标考核不力 目前前程公司存在着考核不力的现象，具体表现是考核部门不明确，考核内容不具体，考核标准随意性强，究其原因都是没有建立一个强而有力的预算管理组织体系，致使考核与监督都不能落到实处。 6.缺乏完整的预算控制网络 前程公司缺乏一个完整的财务预算控制网络，结果往往是成本预算、费用预算、采购预算控制较好，而销售预算、资本支出预算、资金预算控制较差，这样的顾此失彼的预算体系影响到企业整体的预算成效。 三、转向超越预算的原因 为适应社会环境的不断发展及商业环境的急速变化，前程公司在 2001 年初对现行的预算制度进行研究改革，希望能找出一套既有效率又有效用的预算管理
制度。当时，前程公司的管理层留意到欧洲一些企业正实施着一种新的预算管理模式——超越预算(Beyond Budgeting)，并获得到很好的效果。这种预算管理模式强调：1.缩短预算编制时间，不再像传统预算般花费管理人员大量时间去编制；2.企业有限的资源可更加有效地分配运用；3.预算编制过程透明化； 4.企业对市场变化能快速反应。 因此，前程公司尝试从传统的预算管理模式转向到这种新的预算管理模式上，希望能改变企业过去不健全的预算管理制度，进行有计划的企业成长。前程公司预算制度转向的基本思想是要提高企业的运行质量，实现企业价值的最大化。要大家认识到预算管理不再只是财务部门的工作，而是整个企业内部各部门的共同参与，体现自我约束、自我控制、自我发展的良好机制，使企业的各项资源得到最优配置与整合。为此，前程公司定出了新的预算制度必须要能达到下列四个目标：改善现行的财务管理及业绩评估；权力及决策下放；简化预算编制过程；对外部商业环境变化能有快速反应。 为了确定达到这些目标，前程公司拟定了达到这些目标的基准： 1.改善财务管理及业绩评估 基准：每月的财务报告(包括实绩与预算差异分析及对策行动)要在下月的十天内完成。每季度做出业绩评估、检讨及修订战略。这一基准的最终目标就是要使企业价值最大化。为了能达到目标，财务信息的及时性是十分重要的。在过去的时间，前程公司的财务信息传递严重滞后，管理层不能及时获得最新的信息，难于做出管理及业绩评估。 2.权力及决策下放 基准：基层经理和中层主管能做出决策、加快决策时间及改善管理效率。前程公司定出这一基准是因为前程公司过去的管理模式是采用中央集权式管理方法，当事情要做出决策时往往需要请示上级，这一做法在今天急速变化的商业环境中使前程公司错失了商机。为了增强竞争能力，前程公司定出了这一基准。 3.简化预算编制过程 基准：新预算编制所需时间要比传统预算编制时间减短。前程公司定出这一基准是因为传统预算编制花去了管理层人员及财务部人员不少时间，而花这些时间在一些不能为企业增效的工作上是不划算的。
4.对外部商业环境变化有快速反应 基准：推行滚动式预测、权力及决策权下放给中层及基层人员，成立公司策略研究发展小组。前程公司定出这一基准主要是借着滚动式的特性来加紧分析实际情况与预测情况的差异，让管理层能尽快做出相应行动：将权力及决策权下放到中层及基层人员是借着他们与市场及顾客有紧密接触的关系来缩短对市场的转变及需求做出反应的时间；成立公司策略研究发展小组〔小组成员由管理层组成〕来专门负责研究市场的走势及顾客需求。前程公司确定上述标杆基准的主要依据是“信息及时”、“决策快速”及“反应敏捷”这三个原则。 在过去的数年间，前程公司在传统的预算管理制度下所面对的问题是预算编制周期长、信息的传递及获取严重延误、管理层人员不能及时做出决策及适当行动等。此外，前程公司传统的“中央集权”式的决策制度亦影响了前程公司在这个急速变化的商业环境中未能做出敏捷的反应而错失了业务机会。 前程公司的管理层尝试从传统的财务预算管理转向超越预算管理，并确定了这些标杆基准作为达到新预算管理制度目标的基准。 四、超越预算的实施过过程 前程公司实施超越预算的过程分主要为两步。在 2001 年初，前程公司的经营者(股东之一)在公司的 2001 年度预算审核会议中向公司管理层人员提出预算改革的要求，要将传统的预算制度革新，建立一套有效率及效益的现代化预算管理制度，并提出“超越预算”作为改革的参考。随后，公司成立了预算改革委员会，并由财务总监带领。经过一番探讨研究，向董事会提出可行性报告并得到核准通过放弃传统的预算制度，转向超越预算的新预算管理制度。 前程公司从传统的预算转向新的预算过程中，重点的工作在下列各方面：1.企业策略及目标设定；2.编制方法及程序的转变；3.主管人员及前线经理的教育及培训；4.预算差异分析及对策。 （一）企业策略及目标设定 前程公司转向的第一项工作就是要定下公司的发展目标及策略。前程公司的传统预算编制过程中都包括有企业策略及目标的设定，但这些策略及目标都是短期的、单独的，与企业的长期发展策略目标没有太大的关联。经过董事会的议决后，前程公司的长远发展目标是希
望在 5 年内能成为一家上市的公司并拥有自己品牌的产品；策略方面则采用控制成本、降低成本、创造自我品牌的产品来扩大公司的销售额及利润，目标是能做到符合公司上市的要求。此外，前程公司还计划取得 IS09000 及 ISO14000 的认可证书(此两项认可证书己在 2003 年中获取)。 （二）编制方法及程序的转变 前程公司的第二项工作就是转变以往传统的预算编制方法及程序。这一转变是参照超越预算的模式，将参与预算编制的参与者推前至前线经理，增加预算编制的可靠性及透明度。以往的编制模式是自上而下的编制方法，由高层制定策略、目标、战略计划及年度预算，再将战略计划及预算分配到各个单位执行。新的预算编制模式则是自上而下、由下而上的编制方法。企业在目标设定后，最高管理阶层先向各单位部门的高级主管〔如生产、业务、行政等〕加以说明，并共同商讨，使他们对企业目标有充分的认识、了解及认同。每一单位部门的高级主管应对企业目标加以思考，并制定其须达成的部门目标，然后送上级主管核定。 每一单位部门的高级主管在设定部门目标前将自己的目标告知其所直辖的主管，部属人员按相同的步骤，将上级的目标演绎为各项必须采取的行动方案，而成为自己的目标。此种目标设定的程序，是采用自上而下的沟通方式，以加强目标执行单位或人员的承诺与责任(见图 5-3 及图 5-4)。此外这种模式所达成的目标可反映出各级目标执行人与其直属主管的共同意见，更重要的是，主管与部属所共同决定的目标可使部属乐于接受并承担达成目标的责任。 当企业的目标上下一致认同后，预算的编制就变得简单了。前程公司编制预算不再使用传统的编制方法，不再在数字上花费时间，前程公司采用了“超越预算”的编制方法——没有预算的预算，由管理层下达要完成的绩效指标（Performance Target），这些指标的设定是根据外部有关同行业的基准(External Benchmark)所定下来的，不再是传统的由下级与上级主管间相互谈判协商而来。例如，前程公司管理层定下净资产收益率的指标是同行业平均水平的增加 3 个百分点，若同行业的净资产收益率是 10%，则前程公司的净资产收益率应是13%；若同行业的净资产收益率是12%，则前程公司的净资产收益率应是15%。这种绩效指标的制定方法除了让目标自我制定目标外，更可除去传统预算编制时所发生的“预算游戏”情况。此外，因为是没有预算的设定，经理及前线
人员就有了足够的自由度去完成指标。 （三）主管人员及前线经理的教育及培训 在转向的过程中，员工的教育及培训亦是一项重要的环节，因为过去传统模式的预算编制全是由上级制定及指派给各部门去执行，前线经理只有按指示去遵行，都是站在被动的位置，而新的预算制度则要求他们也参与到预算管理中，因此对他们再教育及培训是十分重要的；此外过去的传统预算管理概念在各阶层的管理人员的思想中已根深蒂固，所以前程公司只有对他们进行再培训，使他们改变过往的思维，才能带领下属向公司的发展方向前进。 下列为前程公司对主管人员及前线经理的教育及培训内容大纲：1.公司的发展方向及目标；2.今天商业环境的急速变化及顾客的需求；3.团队精神的重要性； 4.传统预算管理制度的不足处；5.新预算管理制度适合性及优点；6.预算管理不再是财务部门独有的工作；7.新预算管理的运作方式。 （四）预算差异分析及对策 前程公司采用了超越预算的管理制度后，看起来前程公司似乎是失去了一个财务管理上的防护网(因为超越预算是一种没有预算的预算管理模式)，但实际上前程公司的管理层却是推行了滚动预算(Continuous Budgeting)这一种管理工具来代替了这一个防护网，并以此来分析及评价公司每一季度的实际表现与季度预测间的差异，给出相应的对策及行动。 五、超越预算管理运作分析 前程公司新预算的日常运作主要是由滚动预算开始的。滚动预算是指随着时间推移和预算的执行，其预算时间不断延伸，预算内容不断补充，整个预算处于滚动状态的一种预算方法。滚动预算编制方式的基本原理是使预算期永远是 12 个月，每过 1 个月，立即在期末增列一个月的预算，逐期往后滚动。这种预算能使企业各级管理人员永远保持对未来12 个月的工作内容的考虑和规划，从而保证企业的经营管理工作能够稳定而有序地进行。 前程公司在转向超越预算时已确定了公司的目标及战略并制定了12个月的滚动预算。日常运作时，财务部门需要在每月的十日内总结上月的业绩情况，提交财务报告并分析实绩与预测的差异给公司策略研究发展小组来做出评估及进
行相应的行动；此外每三个月进行季度总结并做出下一季度的预测修订，同时进行新的另三个月的预测，使前程公司手上永远保持着有 12 个月的滚动预测。下面以订单预算为例简要介绍一下滚动预算具体的编制过程（见表1）。 六、传统预算向超越预算转变过程中遇到的问题 许多体制及制度（特别是新的体制）在推行时都不是一帆风顺的，在推行及发展的初期往往会遇到一些问题及拦阻。根据研究分析，前程公司在新的管理制度实施过程中所产生的拦阻及问题主要在两方面：员工方面及操作方面。 （一）员工方面问题 员工方面问题又分为个人层面和公司层面两个层面。 1．个人层面 （1）员工的个性心理和经济利益失衡 人们对待企业制度革新的态度与其个性有十分密切的关系。那些敢于接受挑战，乐于创新，具有全局观念，有较强适应能力的人通常对变革的意识较为强烈。而那些有强烈成就欲望的人，或是一些因循守旧，心胸狭窄，崇尚稳定的人对变革的容忍度则较低，变革的抵触情绪较大。一些依赖性较强，没有主见的员工常常在企业革新的过程中不知所措而往往依附于企业中群体的态度倾向。除此之外，由于革新会打破现状，破坏已有的均衡，必然会损害一部分人的既得利益，这类人常常是企业革新的最大抵触者，他们常常散播谣言，制造混乱，甚至采取
强硬措施抵制变革。前程公司个人层面的阻力主要是来源于员工的个性心理和经济利益的冲突，使得前程公司管理制度革新的初期受到不少阻力。 （2）员工对变革的意义及变革动因认识不足 此外，在分析前程公司个案时，发现前程公司的员工在制度革新初期不明白变革的意义，对变革的发动者又缺乏信心。前程公司在制度革新的过程中，一些员工对企业变革的紧迫性认识不足，认为变革没有必要，企业推动变革是多此之举，并且会对自己的利益造成损害。更有甚者，为了维护个人利益，常常阳奉阴违，拖延制度革新的过程。还有一些员工认为变革很有必要，但对变革发动者发动变革的动机和实施变革的能力产生怀疑，他们中有的认为变革是发动者为了私利的获得而进行的伎俩，有的认为发动者的知识和能力不足以实现既定的目标。 （3）员工对变革的预期效果缺乏信心 在实施变革的过程中，一些员工虽然认识到了变革的迫切要求，但却不能准确的把握变革实施的后果，他们常常会对变革产生各种猜疑，认为变革有可能达不到预期的效果，很可能会对企业及个人的利益产生损害。这类人常常认为变革是在冒风险，因此在制度的革新的过程中，他们常常依附于群体的态度倾向来做事，有的甚至公开抵制变革。 （4）员工对自身的能力产生怀疑 此外，在个案分析过程中，发现一些员工对自己的能力产生怀疑，认为变革是对自己的一种威胁，因为每一次变革的实施都对企业内的员工提出了更高的要求，例如先进生产线的冶金，办公自动化的建立，新技术的应用都要求员工不断的提高自己的知识和能力来适应企业变革的需要，而一些员工担心自己的技术已经过时，一旦企业发生变革，自己就会被淘汰或是地位遭到挑战，因此，他们宁愿维持现状。这类人，常常是那些墨守成规，进取心较低的员工或是企业中的高龄员工。 2．公司层面 前程公司在公司层面上对管理制度革新所产生的阻力的因素有很多，既包括了企业的结构，规章制度等显性阻力，还包括了企业文化及员工的工作习惯等隐性阻力。 （1）处于变革不利地位的部门反对变革
由于管理制度的革新会对公司内部各部门及各个群体的利益进行重新分配，那些原本在公司中权利较大，地位较高的部门和群体必然会将管理制度革新视为一种威胁。为了保护自身利益，常常会抵制变革。另外，为了适应新的预算管理制度，前程公司对过去的业务流程进行再造并重组企业的组织结构，对某些部门，某些层次予以合并、撤减，以及重新进行权责界定，一些处于不利地位的部门和层次就会反对变革。 （2）业已形成的企业文化对变革产生阻力 此外前程公司企业内的文化，员工的工作方式，在长期的工作中己经成为一种工作习惯，员工与员工之间，员工与领导之间，员工与企业之间己经形成了一种默契或契约，当前程公司实行制度革新时，员工业已形成的工作关系和工作方式必须跟着新的制度改变，因此引起员工的不满及变革的阻力。 （3）员工个人利益和整体利益的冲突阻碍变革的实施 企业员工在个人利益和整体利益上难以取舍亦是前程公司在革新管理制度时所面对的问题。一般而言，企业变革的目标就是要追求企业整体利益的最大化，这与企业内各个利益主体的根本利益是一致的，可是企业利益最大化实现是需要各个利益主体的有效组合，这样就必然会对企业内的各个主体的权利和利益进行重新分配，因此一些群体和个人的既得利益就会有所损失。为了要达到制度革新的目标，这就要求企业的员工要有一种舍小家，顾大家的全局意识，从企业的整体利益和全局利益去看待变革。然而，在现实社会中，一些领导和员工只顾自己的个人利益和短期利益，盲目的抵制变革，使得公司的制度革新难以有效的实施。 （二）操作方面问题 前程公司从传统的财务预算管理转向超越预算的初期，在操作上就遇到下列问题： （1）公司长远目标信息传达不够清晰 在制定公司的商业战略中，确立公司长远目标是一个先决及必须的重要条件。前程公司在过去的时间，公司目标都是短期的，又因为前程公司的经营者认为目标是公司的机密，所以公司目标只限于管理层知道，前线员工只按着指示去工作，对于公司目标是什么全没有关心的意识。现在因为新的预算管理制度是要求前线员工也参与，但是前程公司由于过去的习惯，公司目标并没有清晰地下达到前线
员工去，造成前线员工仍是停留在过去的习惯上，全没有关心的意识，上下不能一心，找不到大家一致认同的目标，因此在实施初期，效果不够理想，各有想法。 （2）预算信息化管理不足 新的预算管理需要一个有高效的信息系统来把相关的信息及时地、准确地传递给信息使用者，支持他们的决策和行动。前程公司在转向的初期，管理信息系统只有财务软件及一些用 Microsoft 及 Access 软件所编写的子系统来支援整个信息系统，而这些子系统与财务系统之间又没有互联，使得信息传递延误，不能及时为决策者提供有用信息。 （3）员工对以相对标准为基础的业绩评价机制的了解不足 新的预算管理制度对业绩的评价不是像传统的财务预算以预算所确定的基数来评价，而是根据外部的标杆基准来决定，这些外部的基准通常是一些财务比率，例如衡量盈利性的净资产收益率、衡量资产效率性的资产总额周转率等，这些比率对不是财务人员来说是比较困难去掌握及明白它的意义，因此新预算管理制度在实施时预算执行人员掌握不到他们要追求的标的，影响新制度的实施效果。 （4）分权及授权 在新的预算管理制度下，高层管理人员需要将某些权力下放给前线经理，让他们在工作方面有更多行动的自由和责任而不是控制和约束他们，可是传统的管理制度（高层人员给予命令，下层人员按指示办事）的习惯不容易一时间就改变过来，因此在新的预算管理制度实施初期高层管理人员担心前线经理决策错误而不自觉地仍把决策权保留在自己手上；而前线经理却因长年习惯依赖上层的决定和按指示工作，当某些事情应该需要由他们下决定时，往往会畏首畏尾，犹疑不决，或是走回头路向上级请示。权力下放不到位，授权者又不能取得上层对他们的信心，造成推行新预算管理制度中的一个障碍。 （5）员工对问责制度的抗拒 在实施新的预算管理制度时，前程公司推行了员工问责制度，目的是要求员工能有高效率的工作表现，可是在员工层面却是意味着：若工作表现不佳就会失去工作，因此他们大都不愿负责对所要做的事情下决策，这正是上述第四点中为何他们做起事来畏首畏尾，甚至将一些应是他们决定的事情也向上级请示。员工这种工作态度毫无疑问地会影响新的预算管理制度的实施。
七、问题的克服 前程公司在实施超越预算管理的过程中所面临的问题及拦阻，经过分析及研究后，其处理及解决的方法有： （一）员工方面 前程公司采取了下列行动来消除员工方面的阻力。 1.加强对员工的知识水平和技能水平培训 员工的个性与其对待制度革新的态度有着密切的关系，因此公司在预算管理制度转向前已为员工作了一些培训，可能因为轻视了转变所带来的阻力，以至培训力度不足，造成了转向初期所产生的种种拦阻；前程公司管理层发觉了问题后，立即加强对员工的培训，设计针对性的培训解决方案，提高员工的知识水平和技能水平，使得企业员工的素质和企业制度革新同步推进。此外，前程公司在企业的日常经营过程中，提倡团队合作(Team Work)，树立团体主义的文化，培养员工对企业的归属感，形成一种员工愿意与企业同甘共苦的企业文化。 2.加强与员工的交流并在必要时做出承诺 为了让员工明白预算制度革新的意义，前程公司管理层加强了与员工的沟通，提供有关预算制度革新的信息，澄清制度革新的各种谣言，为革新营造良好的氛围。此外前程公司更营造一种危机感，让员工认识到预算制度革新的紧迫性，让他们了解革新对企业及对自己的好处。再者，前程公司在预算制度转向的实施过程中，让员工理解新的预算制度的实施方案，并且尽可能的听取他们的意见和建议，让他们感觉到自己也有份参与到预算制度革新中。与此同时，前程公司的管理层还时刻关注员工在预算制度转向实施过程中的心理变化，及时与员工交流并在适当的时候做出某种承诺，以消除员工的心理顾虑。 3.用波士顿矩阵对员工进行分类 前程公司对企业中员工的工作表现和价值不一的问题实施了针对不同员工工作表现实施不同的绩效管理的策略。前程公司的财务总监套用了波士顿矩阵（产品系列结构划分理论)，对企业中的员工做了一些分类前程公司首先做了一个假设：员工对企业的价值贡献，取决于其所处的岗位的价值以及他相对此岗位的匹配度；并以此把企业中的员工分为四类：①明星类员工。他们是企业中岗位价值和岗位匹配度都很高的员工经营中的主角，既是创造大部分企业经济价值的
明星，企业管理舞台中的明星；②问题类员工。企业对他们的定位和期望通常比较高，而他们在所处的岗位上有力不从心之感，无法完全发挥所处岗位应该有的价值，处于尴尬的位置，既有可能发展成明星，也有可能就此停止上升或退回到原来的岗位。③中间层员工(现金牛)。他们在普通岗位上很好地完成自己的工作，他们在企业的管理舞台中属于“沉的大多数”。④入门类员工(瘦狗类)。他们处在企业中那些较为简单的基础岗位上，但仍然不能完全使所处岗位体现应有的价值，这类员工往往是对企业或者行业陌生的新员工。前程公司对企业中的员工做这样的划分，目的是帮助管理层在企业中针对不同的员工进行有效的人力资源管理，根据员工在企业中所处的岗位以及其岗位匹配度的不同采用不同的绩效管理策略，例如不同的考核、辅导、评价及激励的方法等；而员工们通过绩效管理可以知道上级希望他们做什么，自己可以做什么样的决策，必须把工作做到什么样的地步，何时上级必须介入等。 （二）操作方面 1.让员工充分了解公司的使命及愿景 前程公司为了消除公司长远目标信息传达不够清晰的问题，制定了公司的使命宣言(Mission Statement)，并将它张贴在公司显眼的地方，让员工都能直接看到并明白公司的使命（Mission）及愿景（Vision）。此外，前程公司立即加强向员工(特别是中层管理人员和部门主管)解释公司的长远目标及发展方向，让他们了解公司未来的战略目标，再根据公司的理想和使命，让他们了解及知道公司现在在干什么，未来准备干什么和公司发展的重点和方向在哪里。为了保证战略的实施，让他们了解及知道公司需要进入哪些市场、进行哪些变革、公司面临的薄弱环节和需要加强的领域有哪些等。然后，通过目标分解下达，确定每个部门和各个岗位承担的重点工作和主要目标是什么，包括近期及远期的重点目标，让每个人都清晰明了。 2.加强公司的电算化设备 对预算信息化管理不足的问题，前程公司解决的方法就是加强公司的电算化设备，而电脑软件系统的更新是重点工作之一。为了支持新的预算管理，前程公司更换了一套新的电脑软件系统，该系统包括了财务会计系统、销售及采购管理、存货管理、生产管理、工资及人事管理。为了加速资料的传递，前程公司将国内
厂房亦电算化，安装了与香港公司可以联网的服务器，经过传输专线，把资料两地互传，让信息使用者能在短时间内获得有用信息，及时做出决策及行动。 3.成立了新预算制度顾问小组 前程公司为了让员工在预算管理制度转向的过程中能对新制度充分了解，成立了新预算制度顾问小组，由财务总监统筹及带领，为员工解答及完善新预算管理制度上的问题。此外，在实施上述这些解决方法的同时，前程公司亦完善了相关的奖惩和激励机制，鼓励员工协同为公司作战 八、研究总结 （一）目标实现情况分析 通过上面的实施过程以及其中问题及对策的分析，我们对前程公司的超越预算模式有了较全面的了解，下面我们就新的预算管理（超越预算）是否实现了前程公司推行新的预算制度时所定下必须要能达到的四个目标（①能改善现行的财务管理及业绩评估；②权力及决策下放；③简化预算编制过程；④对外部商业环境变化能有快速反应）进行进一步的分析。 1.现行财务管理及业绩评估得到改善 前程公司转向超越预算管理早期须然受到了一些拦阻，但在克服了这些拦阻后，前程公司的业绩比实行传统预算时的业绩确有改善。在改善现行的财务管理及业绩评估方面，前程公司已能达到信息及时的要求，给管理层提供及时信息做出行动。 2.权利及决策下放 在权力及决策下放方面，中层主管及基层经理基本上已能达到自主的能力，因此能对外部商业环境变化有快速反应并将信息反映给上级。 3.简化预算编制过程 根据前程公司的记录，编制预算所需要的时间确实是较传统的预算编制缩短了编制时间，由编制传统预算所需的 43 天缩减到只需 9 天时间来编制季度预算。但我个人的意见认为，前程公司传统的预算编制是一年编制一次，所以需要的时间较长，而超越预算的预算编制是采用了每三个月的季度滚动式预测方法，时间自然会缩短，若从另一角度来看，新的预算制度需要每三个月预测一次，一
年就需要预测及编制四次，因此所需总的时间与传统的不会相差太远。但是无可否认的是新的预算管理采用了滚动预测编制方式来管理，因此无论在财务管理、业绩评估及对外部商业环境的转变和顾客的需求等方面均能很快做出合适的战略及适当的行动。 4.对外部商业环境变化能有快速反应 前程公司在实行超越预算管理模式时，把权利及决策权下放到前线人员，借助他们与市场有密切联系的特点来获取更贴近市场的资讯，这样可以对市场的变化有快速反应，及时做出有利于公司发展的决策。 此外有一点需在这里提出的是传统预算编制程序包括有“自上而下”和“自下而上”的两种方式，而前程公司超越预算的编制亦是采用这种方式，看起来人们会认为传统预算与超越预算没有差别。可是根据前程公司的个案研究，实质上背后有着不同的含意。传统预算的编制方式是服从性的单向编制，管理层下达数字指标，主管经理按指标编制预算，上下级之间的讨论只在数字上的讨价还价，基层人员只按着讨价还价后所制定的预算来执行；超越预算的编制虽然亦是采用这种编制方式，但上下级之间〔管理层、主管层、基层〕所讨论的是目标的认同，是互动式的相讨，这种方式所达成的目标可反映出各级目标执行人与其直属主管的共同意见，更重要的是，主管与部属所共同决定的目标可使部属乐于接受并承担达成目标的责任。因此前程公司传统预算与超越预算的编制程序虽然看来是没有分别，但实质的意义就大大不同了。 前程公司在实施超越预算管理时为了能达到所定的基准，定下了一些战略来协助完成目标，这些战略包括：为了改善财务管理效率，使企业价值最大化及简化预算编制过程而采用滚动预测作为预算的工具；为了能对市场变化有快速反应而下放权力及决策权到前线人员，借助他们与市场有密切联系的特点来获取更贴近市场的资讯；为了让员工能向企业所定的共同目标迈进而采用团队工作战略等，这种种的战略正是实施超越预算的所需条件，因此前程公司实施超越预算管理正好实现其战略目标。 （二）公司财务绩效方面分析 前程公司从 2001 年开始进行预算管理制度改革至今已有四年，在刚刚开始的时候确实是产生了一些问题及阻力，以至企业的业绩表现没有太大的改善，其
后这些问题渐渐得到解决，新预算管理制度的操作及运作亦渐上轨道，无论在财务绩效(见表 5-3)还是非财务绩效(例如客户投诉、员工对公司归属感)上都得到改善。 由表中可以看到前程公司实施传统预算管理与实施超越预算管理的绩效分别，前程公司在实施超越预算四年间的业绩都有显着的进步： (1)年销售额由 2001 年 6200 万元增加至 2004 年的 7800 万元； (2)在获利能力方面，毛利率由 2001 年的 %达到 2004 年的 %，表示利润或成本控制方面都有改善，而净利润率则由 %增至 %，与在传统预算管理下的净利润率比较有着向上升的趋势；前程公司的资产报酬率亦有上升的趋势，这反映前程公司运用资产获取利润的能力在实施超越预算管理后得到改善； (3)在偿债能力方面，前程公司短期偿债能力不错，存货周转天数由 150 天减至 65 天，表明存货控制得到大大改善，应收账款周转天数由 60 天减至 30 天，加快了货款回收时间，这些表现使得前程公司的流动比率由 1998 年的 增至 2004 年的 ，保证了短期偿债能力；至于长期偿债能力，前程公司的资产负债比率有明显的下降，由高峰时期的 55%降至 2004 年的 %，反映出债权人利益进一步得到保障。从上述几方面的财务分析，可以看到前程公司在实施超越预算管理后，企业的财务绩效方面有着显著的改善。 （三）公司非财务绩效方面分析 至于非财务绩效方面，根据前程公司的内部记录，下列三方面都有很好的改善： 1.顾客绩效 这方面指标包括有：①市场份额：即在一定的市场中前程公司销售产品的比
例；②客户保留度，即前程公司继续保持与老客户交易关系；③客户获取率，即前程公司取得新客户的数量；④客户满意度，即反映客户对前程公司满意程度。 前程公司在 2003 年成功地打进了本地（香港）的糖果玩具包装(这一业务是将糖果放到前程公司生产的玩具盒中)市场，为公司带来了新的业务发展市场。此外，前程公司在过去的数年间并没有老客户流失，相反地由于进入了糖果包装市场而获取了一些新客户。至于客户对前程公司的服务质量及产品的投诉率除了在糖果包装业务的初期有上升外，与实施传统预算管理的时期比较都保持在低数字。 2.内部业务流程 前程公司的内部业务流程主要包括三方面的指标：①企业创新能力，如新产品开发所用的时间、比竞争对手率先推出新产品的比例、所耗开发费用与营业利润的比例、在投产前需要对设计加以修改的次数等；②企业生产经营绩效的指标，如产品生产时间和经营周转时间、产品和服务的质量、产品和服务的成本等；③企业售后服务绩效的指标，如企业对产品故障的反应时间和处理时间。 前程公司因为将权力及决策权下放到前线人员，市场的信息，如客户对新产品的反应、产品规格要求等都能快速地反应到管理层，这对前程公司在产品开发过程中(无论是时间或是开发费用)都有很大的帮助，这正是前程公司能打进糖果玩具包装市场的一个重要因素。此外，在产品生产时间方面，因为生产流程得到改善(流程改善的建议大部分是来自员工)，产品返工机率减少，因此产品生产时间大大缩短，增加生产的利润。 3.学习与成长绩效 前程公司学习与成长绩效主要包括三方面的指标：①评价员工能力的指标，如员工满意程度、员工保持率、员工工作效率、员工培训次数、员工知识水平等；②企业信息能力指标，如信息传递及反映的时间、接触信息系统的途径等；③激励、授权与协作指标，如员工所提建议的数量、所采纳建议的数量、个人和部门之间的协作度等。前程公司在 2004 年间总共举办了 9 次内部员工培训课程，这些培训课程的设计都是针对着生产技术和提高员工知识水平。在信息能力方面，前程公司在 2004 年亦将国内的工厂都进行了电算化，加速和加强了中间信息的传递。在激励、授权与协作方面，因为前线人员得到重视，前线人员对工作
的满足感比传统预算管理模式时大大增加，提高了工作效率，而主管人员及管理层因工作得到下放，因此可以花多些时间在生产流程的改善、业务发展等工作上，使前程公司的业务更上一层楼。 从上述的财务绩效和非财务绩效方面的分析可以看出：前程公司在实施了超越预算管理后，企业的整体绩效都得到了改善。
