第六章 无形资产
教学目的和要求：
明确无形资产的定义、内容、特征及其他资产的定义及核算的内容,弄懂无形资产的入帐价值,掌握无形资产及其他资产的核算。
重点
无形资产的定义、内容、特征，无形资产的入帐价值，无形资产的核算；其他资产的定义及核算。
难点
无形资产的入帐价值、无形资产转让使用权和转让
所有权的核算的不同之处及帐务处理。其他资产核算的
内容，长期待摊费用的内容及核算。
主要内容
第一节 无形资产概述
第二节 无形资产核算
第一节 无形资产概述
一、无形资产含义与特征
二、无形资产的内容
三、无形资产分类
一、无形资产含义与特征
（一）无形资产含义:
无形资产是指企业为生产商品、提供劳务、出租给他人或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产。包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权、商誉等。
返回
（二）无形资产特征：
无形资产不同于其它资产，具有以下独特的特征：
1、不具有实物形态。
无形资产往往表现为某种权利，虽然能为企业长期所用，但它不同于固定资产，不具有实物形态。
2、属于非货币性长期资产
无形资产没有实物形态，属于非货币性资产，这就有别于同样没有实物形态的货币性资产（如银行存款、应收账款等）。同时，无形资产又能长期为企业带来收益，这也有别于非货币性的流动资产（如存货等）。因此，无形资产属于非货币性资产，而不是流动资产，是无形资产的又一特征。
返回
3、目的是为企业使用而非出售。
企业持有无形资产的目的是生产经营所需，为企业创造经济效益，不是为了出售而拥有无形资产。
4、创造经济利益方面存在较大不确定性。
无形资产能为企业带来收益，但它往往受到企业内部和外部多种因素的影响，如新技术的出现使现有专利遭淘汰，从而使得无形资产收益核算带有很大的不确定性。
返回
二、无形资产的内容
无形资产具体包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权、商誉等几方面的内容：
(一)、专利权
专利权指国家专利主管机关依法授予发明创造专利申请人对其发明创造在一定期限内所享有的专有权利。
专利权一般包括发明专利权、实用新型专利权、外观设计专利权三个方面。专利权都有法律规定的有效期限，在我国发明专利为20年，实用新型和外观设计专利为10年，超过法定有效期，任何人均可以自由使用该专利。
专利权一般具有专用性、期限性、收益性的特征。
返回
（二）非专利技术（专有技术）
非专利技术指不为外界所知，在生产经营活动中已采用了的、不享有法律保护的各种技术和经验。一般包括工业专有技术、商业贸易专有技术、管理专有技术等。
（三）商标权
商标是用来辨认特定商品或劳务的标记。
商标权是指专门在某类指定的商品或产品上使用特定的名称或图案的权利，一般包括独占使用权和禁止权两个方面。
返回
（四）、著作权（版权）
著作权是作者对其创作的文学、科学和艺术作品依法享有的某些特殊权利，即精神权利和经济权利两方面。具体包括出版权、发表权、署名权、修改权、保护作品完整权以及因此而获得经济利益的权利。
（五）土地使用权
土地使用权指国家准许某企业在一定期间内对国有土地享有开发、利用、经营的权利。
（六）特许权
特许权是指企业在某一地区经营或销售某种特定商品的权利，或一家企业接受另一家企业合用其商标、商号、技术秘密等的权利。
返回
（七）、商誉
商誉通常指企业由于所处地理位置优越，或由于信誉好而获得了客户信任，或由于组织得当、生产经营效益高，或由于技术先进、掌握了生产诀窍等原因而形成的无形价值。
三、无形资产分类：
无形资产可以按照以下不同的标准进行分类：
（一）按是否可单独辨认划分为:
1、可辨认无形资产。此类无形资产可单独取得或转让，如商标权、专利权、非专利技术、土地使用权、著作权、特许权等。
2、可辨认无形资产。此类无形资产不能单独存在，必须与整个企业联系在一起才有价值，如商誉。
返回
（二）按取得方式划分为：
1、自创无形资产。 企业自行研发形成的无形资产。
2、外购无形资产。企业通过购买、接受投入、捐赠等方式获得的无形资产。
（三）按是否存在法定有效期，划分为：
1、有法定期限的无形资产。如专利权、商标权等。
2、无法定期限的无形资产。如非专利技术、商誉等。
当然，无形资产也可以如前所述，按照无形资产的内容，将其分为专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权、商誉等几方面。
返回
第二节 无形资产核算
一、无形资产的账户设置
二、无形资产取得的核算
三、无形资产后续支出
四、无形资产摊销的核算
五、无形资产减值的核算
六、无形资产出售的核算
七、无形资产出租的核算
八、无形资产转销的核算
一、无形资产的账户设置
（一）“无形资产”账户
“无形资产”账户属资产类账户，核算企业无形资产的取得、转让和摊销的情况。该账户借方登记新增各类无形资产的实际成本，贷方登记无形资产的转出额及每期摊销额；期末余额在借方，反映尚未摊销的无形资产价值。
企业应在“无形资产”账户下，按其种类设明细账，进行明细核算 。
返回
（二）“无形资产减值准备”账户
“无形资产减值准备”账户是“无形资产”账户的备抵账户，核算企业按规定计提的无形资产减值准备。该账户借方登记已提减值准备的无形资产又得以恢复的金额，但累计转回的金额不能超过原估计的减值损失，贷方登记期末计提的无形资产减值损失，期末余额在贷方，反映企业已提取的无形资产减值准备。
企业可在“无形资产减值准备”账户下，按其种类设明细账，进行明细核算 。
返回
二、无形资产取得的核算
依照我国《企业会计准则》的规定，无形资产应按取得的实际成本入账，具体入账规定又与取得的方式有关。
（一）外购无形资产
企业外购无形资产，应按实际支付的价款作为入账价值。借方记“无形资产”账户，贷方记“银行存款”等账户。
例：华安公司购入一项商标，支付价款100万元。账务处理为：
借：无形资产—商标权 1000000
贷：银行存款 1000000
返回
（二）非货币性交易换入无形资产
非货币性交易换入无形资产，不涉及补价的，换入的无形资产应按换出资产的账面价值，加上应支付的相关税费，作为其入账价值，如果涉及补价，则分两种情况处理：
1、支付补价
换入无形资产 换出资产 补 应支付的
入账价值 == 账面价值 + 价 + 相关税费
2、收到补价：
换入无形资产 换出资产 补价×换出资产账面价值 应支付的
入账价值 == 账面价值 — 换出资产公允价 + 相关税费
返回
例：华安公司以一批账面价值50万元的原材料换入一项专利。增值税万元，其他费用20000元，账务处理是：
借：无形资产—专利权 605000
贷：原材料 500000
银行存款 20000
应交税金—应交增值税(销项税额) 85000(1)
例：如果上例中，华安公司支付补价10万元，则账务处理是：
借：无形资产—专利权 705000
贷 ：原材料 500000
银行存款 120000
应交税金—应交增值税(销项税额) 85000(1)
返回
（三）投资者投入无形资产
企业接受投资获得的无形资产（不包括企业为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产），其入账价值由投资各方确认的价值确定。
例：华安公司接受A公司以一项专利权投资入股，双方确认该专利价值300万元，则账务处理是：
借：无形资产—专利权 3000000
贷：股本 3000000
对于企业首次发行股票而接受投资者投入的无形资产，由于发行当时股票没有明确市价，应以该无形资产在对方（投资方）的账面价值入账，如果投资者投入的无形资产在投资者账上没有记录，则首次发行股票的企业在接受该无形资产时不应将其入账。
返回
（四）企业债务重组取得的无形资产
企业债务重组取得的无形资产，如果不涉及补价，则无形资产入账价值应是重组债权的账面价值与支付的相关税费之和。
企业债务重组取得的无形资产，如果涉及补价，则区别情况处理：
1、收到补价：
无形资产入帐价值=重租债权的帐面价值+支付的相关税费-补价
2、支付补价：
无形资产入帐价值=重组债权帐面价值+支付的相关税费+补价
返回
例：华安公司对甲公司应收账款100万元，已提坏账准备10万元，甲公司无力偿还，双方协定，甲公司以一项专利抵债，在转让过程中，发生相关费用5万元，则账务处理如下：
借：无形资产—专利权 950000
坏账准备 100000
贷：应收账款 1000000
银行存款 50000
例 ：如果上例中，华安公司支付补价100000元，则账务处理如下：
借：无形资产—专利权 1050000
坏账准备 100000
贷：应收账款 1000000
银行存款 150000
返回
（五）接受捐赠取得无形资产
企业接受捐赠取得无形资产，如果对方提供了有关凭据，则该无形资产的入账价值是凭据标明的金额与接受捐赠过程中支付的相关税费之和。
例：华安公司接受B公司捐赠的一项专利权，相关凭据上注明金额为20万元，发生费用1万元，假设不考虑其他税收因素。账务处理如下：
借：无形资产——专利权 210000
贷：资本公积 200000
银行存款 10000
返回
（六）自行开发无形资产
企业自行开发并依法申请的无形资产，以其在申请过程中发生的注册费、律师费等费用之和作为实际成本入账。在申请取得前发生的无形资产费用，如：领用材料费、研制人员费用等，确认为发生当期费用，计入当期费用账户。
例：华安公司组织开发一项专利，申请前发生一笔研发费用10万元：申请成功后发生注册费10万元，律师费20万元，则账务处理是：
借：无形资产—专利权 300000
管理费用 100000
贷：银行存款 400000
返回
三、无形资产后续支出
无形资产以实际成本入账后，企业往往为了使该项无形资产能为企业带来预定的经济利益，还要发生其他的一些支出，如相关的宣传活动费用等。这类支出属于无形资产的后续支出，一般在发生当期即确认费用，计入“管理费用”账户。
例：华安公司2002年2月购入某商标，支付50万元；3 月份为扩大该商品知名度，宣传支出5万元，账务处理如下：
（1）购入时：借：无形资产—商标权 500000
贷：银行存款 500000
（2）宣传费发生：借 ：管理费用 50000
贷：银行存款 50000
返回
四、无形资产摊销的核算
无形资产按实际成本入账，但不能一次转入产品成本费用，应自无形资产取得当月，按其预计使用年限将其实际成本分期摊销，在摊销时，无形资产不同于固定资产，只能采用直线法进行摊销。
每期摊销值 =无形资产入账价值/预计摊销月份数
例：华安公司拥有一项专利，该公司预计使用10年，法律规定该专利的有 效年限8年，其实际成本120万元。
当年摊销价值=120/8=15万元
账务处理：借：管理费用 150000
贷：无形资产—专利权 150000
返回
五、无形资产减值的核算
前面已提到，无形资产的收益具有很大的不确定性。如果无形资产预计可收回金额低于此时无形资产账面价值，则说明无形资产发生了减值。为谨慎起见，应对此计提无形资产减值准备，以恰当地反映无形资产的价值。
企业在确认减值准备发生时，需准确估计出该无形资产的可收回金额，无形资产的可收回金额应是无形资产的销售净价和预期从无形资产的持续使用及使用年限结束时的处置中产生的预计未来现金流量的现值中的较大者。销售净价是指该无形资产的销售价格减去因出售该无形资产所产生的律师费和其他相关税费的余额。
返回
确定了无形资产的减值准备，则应该计提“无形资产减值准备”，计入“营业外支出”账户。
例：某企业2002年12月31日，拥有的一项无形资产账面价值为1000万元，年末检查发现，市场上同类专利生产的产品已对该企业所拥有专利生产的产品销售形成重大不利影响。如果该企业将此专利出售，可得净价800万元，但如果继续使用，则预计可获得现金流量的现值为850万元。
分析：因为销售净价800万元，小于现金流量现值850万元，所以可收回金额850万元，应计提减值准备：
1000—850=150万元
账务处理：借：营业外支出 1500000
贷：无形资产减值准备 1500000
返回
如前所述，当预计无形资产可收回金额小于无形资产账面价值的时候，计提减值准备，但是，如果以前期间导致无形资产发生减值的迹象已经全部或部分不存在时，企业应将以前年度已确认的减值损失予以全部或部分转回，但转回的金额不能超过已计提的“无形资产减值准备”的账面余额，并做出与计提减值准备相反的账务处理。
例：华安公司2002年末，无形资产减值准备余额为50万元，2003年度，该无形资产价值开始回升，较2002年度升值20万元，账务处理：
借：无形资产减值准备 200000
贷：营业外支出 200000
返回
六、无形资产出售的核算
无形资产出售，即无形资产的所有人依法将无形资产的所有权转让他人。
出售无形资产应将所得价款借记“银行存款”账户，按无形资产的账面价值贷记“无形资产”账户，将应交的营业税金记“应交税金”账户，出售所得与无形资产的账面价值、应交税金等之间差额作为当期损益，记“营业外收入”或“营业外支出”账户。
例：华安公司转让一项专利，转让价50万元，该专利账面价值40万元。营业税万元。账务处理：
借：银行存款 500000
贷：无形资产—专利权 400000
应交税金—应营业税 25000（2）
营业外收入 75000
七、无形资产出租的核算
无形资产出租，即无形资产所有人依法将无形资产的所有权暂时让与他人，自己仍拥有该无形资产的所有权。无形资产出租所得作为收入核算，记“其他业务收入”账户，出租收入的确认条件是：
出租过程中发生的与出租交易相关的经济利益能够流入企业。
出租所取得的租金收入的金额能够可靠计量。
企业在确认出租收入的同时，还应确认在出租过程中发生的相关税费，分别记入“其他业务支出”、“应交税金”等账户。
返回
例：华安公司对甲公司出租本公司的商标，每月租金收入100万元，该商标月摊销额为50万元，账务处理是：
出租收入取得：
借：银行存款 1000000
贷：其他业务收入 1000000
相关税费：
借：其他业务支出 550000
贷：无形资产—商标权 500000
应交税金—应交营业税 50000（3）
八、无形资产转销的核算
根据我国《企业会计准则》规定，如果无形资产预期不能为企业带来经济利益，从而不再符合无形资产的定义，应将其转销。判断转销的条件是：
无形资产是否已被其他新技术所替代，受到影响且已不能为企业带来经济利益。
无形资产是否不再受法律的保护，且不能给企业带来经济利益。
例：华安公司一项专利技术，账面价值1万元，已提减值准备50000元，此时已超过法律规定的有效期，并且不能为企业带来经济利益，则该公司应转销该项无形资产，账务处理如下：
借：管理费用 10000
无形资产减值准备 50000
贷：无形资产——专利权 60000
返回
企业在无形资产的核算中，绝大部分资产一般都按上述规定进行，但有个别无形资产在核算时需要加以注意：
（一）土地使用权
购入土地使用权支付价款时，应借记“无形资产”账户，贷记“银行存款”等科目。
企业进行房地产开发时，应将相关的土地使用权予以结转，使土地使用权的账面价值一次计入房地产开发成本：即借记：“在建工程”，贷记“无形资产”账户。
（二）商誉
商誉发生在企业购并时，当被 购买企业的公允价值超过其可辨认净资产价值时，二者之差额作为商誉入账。
例：泰安公司2002年初购入一项专利技术，实际成本180万元，根据相关法律规定，该专利的法定有效期为10年，该公司预计其使用9年，2005年12月31日，因与该专利技术重大不利因素出现，致使该专利估计可收回金额为80万元。2007年12月31日，公司发现导致与该专利技术相关的重大不利因素已部分消除，此时估计该专利技术可收回金额为60万元，假定不考虑所得税 及其他相差税费影响。
返回
2002年初入账 ：
借：无形资产—专利权 1800000
贷：银行存款 1800000
2002年摊销：
每期（年）摊销额=180/9=20万元
借：管理费用 200000
贷：无形资产—专利权 200000
2003年摊销：同2002年摊销
2004年摊销：同2002年摊销
2005年摊销：同2002年摊销
2005年末计提减值准备：
由于2005年末估计可收回金额为80万元，至此时无形资产账上余额为100万元，从而发生减值。
计提减值准备金额=100—80=20万元
借：营业外支出 200000
贷：无形资产减值准备 200000
（7）2006年摊销
每年摊销额=80/5=16万元
借：管理费用 160000
贷：无形资产—专利权 160000
( 8 ) 2007年摊销：同2006年摊销
返回
( 9 ) 2007年末：
减值损失转回前账面价值：80-16-16=48万元
预计可收回金额：60万元
减值损失转回：60—48=12万元
借：无形资产减值准备 120000
贷：营业外支出 120000
(10) 2008年摊销
每年摊销=60/3=20万元
借：管理费用 200000
贷：无形资产—专利权 200000
(11)2009年摊销：同2008年摊销
(12)2010年摊销：同2008年摊销
(13)无形资产和无形资产减值准备账面余额清销
借：无形资产减值准备 80000
贷：无形资产—专利权 80000
无形资产是指企业为生产商品、提供劳务、出租给他人或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产。包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权、商誉等。无形资产的核算包括取得、摊销、减值、出售、出租和转销的核算。
返回
第七章 流动负债
教学目的与要求:
明确流动负债的定义、内容、分类,弄懂各种负债的入帐金额,掌握各种流动负债的核算方法。
重点
各种负债的入帐金额，短期借款、应付票据、 应付帐款、应付工资及应付福利费、应交税金的核算。
难点
应交税金的核算，尤其是增值税、委托加工应税消费品时消费税的核算。外商投资企业职工福利费的提取及会计处理。
主要内容
第一节 短期借款
第二节 应付及预收款项
第三节 应付票据
第四节 应交税金
第五节 应付股利
第六节 应付工资及应付福利费
什么是流动负债？
流动负债是指将在1年（含1年）或者超过1年的一个营业周期内偿还的债务，包括短期借款、应付票据、应付账款、预收账款、应付工资、应付福利费、应付股利、应交税金、其他暂收应付款项、预提费用和一年内到期的长期借款等。
第一节 短期借款
一、短期借款的内容
二、短期借款的核算
一、短期借款的内容
短期借款是指企业向银行或其他金融机构等借入的期限在1年以下（含1年）的各种借款。短期借款一般是企业为维持正常的生产经营所需的资金而借入的或者为抵偿某项债务而借入的款项。
二、短期借款的核算
为了核算企业的短期借款，应设置“短期借款”账户。该账户属于负债类账户，借方登记归还短期借款的本金数额，贷方登记借入短期借款的本金数额，期末余额在贷方，表示尚未归还的短期借款的本金数额。“短期借款”账户应按债权人设置明细账户，并按借款种类进行明细核算。
（一）取得短期借款的处理：
企业借入的各种短期借款，借记“银行存款”科目，贷记“短期借款”科目。
（二）短期借款利息的处理：
1、如果短期借款的利息按期支付（如按季），或者利息是在借款到期归还本金时一并支付，且数额较大，可以采用预提的办法，按月预提计入当期损益。
预提时，借记“财务费用”科目，贷记“预提费用”科目；实际支付时，按已经预提的利息金额，借记“预提费用”科目，按实际支付的利息金额与已经预提的利息金额的差额（即尚未计提的部分），借记“财务费用”科目，按实际支付的利息金额，贷记“银行存款”科目。
【例１】某企业2000年1月1日借入生产经营用的短期借款100万元，年利率7%，借款期限为1年，借款利息采取按月预提，每季末支付的办法，则该企业借入款项，第1、2、3个月计提利息及支付利息的会计处理如下：
（1）借入款项时
借：银行存款 1000000
贷：短期借款 1000000
（2）第1、2个月预提利息时
借：财务费用 5833
贷：预提费用 5833
返回
（3）第3个月支付利息时
借：财务费用 5834
预提费用 11666
贷：银行存款 17500
企业在日常经营活动中发生的某些费用不一定当时就要支付，但按照权责发生制原则，属于当期的费用应该计入当期，这种按期预提计入当期成本费用而待以后支付的费用，叫做预提费用，如以上我们所提到的预提短期借款利息。预提费用还包括预提租金、保险费、固定资产大修理费用等。预提费用在我国会计实务中设置“预提费用”科目核算。“预提费用”账户属负债类账户，借方登记支付的各项费用；贷方登记按期预提的各项费用。本科目期末贷方余额，表示已经预提但尚未支付的各项费用；期末如为借方余额，反映企业实际支出的费用大于预提数的差额，即尚未摊销的费用。
按规定预提计入本期成本费用的各项支出，借记“制造费用” 、“营业费用” 、“管理费用” 、“财务费用”等科目，贷记“预提费用”科目；实际支出时，借记“预提费用”科目，贷记“银行存款”等科目。本科目应按费用种类设置明细账户，进行明细核算。
2、如果企业的短期借款利息按月支付，或者利息是在借款到期归还本金时一并支付，且数额不大，可以在实际支付或收到银行的计息通知时，直接计入当期损益，借记“财务费用”科目，贷记“银行存款”或“现金”科目。
需要指出的是，如果短期借款属于企业为购建固定资产而专门借入的款项，那么其利息的处理应按借款费用处理方法处理，具体处理方法本书不做介绍。
返回
（三）归还短期借款的处理
归还短期借款时，借记“短期借款”科目，贷记“银行存款”科目。
【例2】承上例，该企业归还短期借款本金1000000元。该企业的账务处理如下：
借：短期借款 1000000
贷：银行存款 1000000
第二节 应付及预收款项
一、应付账款的核算
二、预收账款的核算
三、其他应付款的核算
一、应付账款的核算
（一）应付账款的内容
应付账款指企业因购买材料、商品和接受劳务供应等而应付给供应单位的款项。这是买卖双方在购销活动中由于取得物资与支付货款在时间上不一致而产生的负债。
（二）账户设置
为了核算应付账款的形成及其偿还情况，应设置“应付账款”账户。“应付账款” 账户属于负债类账户，借方登记企业支付及转销的无法支付的应付款项，贷方登记企业因购入材料物资入库、接受劳务供应以及因无款支付到期商业汇票转入的应付票据款项。期末余额在贷方，表示尚未支付的应付账款。该账户可按对方单位设置明细账户进行明细核算。
返回
（三）应付账款入账时间的确定
应付账款入账时间的确定，应以与所购买物资所有权有关的风险和报酬已经转移或劳务已经接受为标志。
（四）应付账款的账务处理
1、企业购入材料、商品等验收入库，但货款尚未支付，应根据有关凭证（发票账单、随货同行发票上记载的实际价款或暂估价值），借记“物资采购”等科目，按专用发票上注明的增值税额，借记“应交税金—应交增值税（进项税额）”科目，按应付未付的价款，贷记“应付账款”科目。
2、企业接受供应单位提供劳务而发生的应付款项，根据供应单位的发票账单，借记“生产成本”、“管理费用”等科目，贷记“应付账款”科目。
3、企业支付应付账款时，借记“应付账款”科目，贷记“银行存款”等科目。
4、企业开出、承兑商业汇票抵付应付账款时，借记“应付账款”科目，贷记“应付票据”科目。
5、企业将应付账款划转出去，或者确实无法支付的应付账款，直接转入资本公积，借记“应付账款”科目，贷记“资本公积——其他资本公积”科目。
【例3】甲企业为增值税一般纳税人，从B企业购入原材料一批，货款200000元，增值税为34000元，对方代垫运杂费2000元。材料已运到并验收入库（该企业材料按实际成本核算），款项尚未支付。则其账务处理为：
借：原材料 201860
应交税金——应交增值税（进项税额）34140
贷：应付账款——B企业 236000
返回
【例4】承上例甲企业用银行存款支付其应付账款236000元。
借：应付账款 236000
贷：银行存款 236000
【例5】承例3，若甲企业无款支付，向B企业开出一张面值为236000元的商业汇票。则其会计处理为；
借：应付账款 236000
贷：应付票据 236000
【例6】承例3，若由于B企业撤消，甲企业无需支付该笔款项，则其会计处理如下：
借；应付账款 236000
贷：资本公积 ——其他资本公积 236000
二、预收账款的核算
（一）预收账款的内容
预收账款是指企业按照合同规定向购货单位预收的款项。
企业预收款项的核算，应视具体情况而定。如果企业预收账款比较多，可以设置“预收账款”科目核算；而预收账款情况不多的企业，也可以将预收的款项直接记入“应收账款”科目的贷方，不设“预收账款”科目。
（二）账户设置
预收账款账户属于负债类账户，借方登记企业发出商品或提供劳务的价税款及退付的余款；贷方登记企业收到购货方预付的货款及补付的货款。期末贷方余额，反映企业向购货单位预收的款项；期末如为借方余额，反映应由购货单位补付的款项。该账户应按购货单位设置明细账户进行明细核算。
（三）预收账款的账务处理
1、企业向购货单位预收款项时，借记“银行存款”科目，贷记“预收账款”科目。
2、销售实现时，按实现的收入和应交的增值税销项税额，借记“预收账款”科目，按实现的营业收入，贷记“主营业务收入”科目，按专用发票上注明的增值税额，贷记“应交税金——应交增值税（销项税额）”等科目。
3、购货单位补付的款项，借记“银行存款”科目，贷记“预收账款”科目；退回多付的账款时，作相反的会计分录。
【例7】甲股份有限公司接受一批订货合同，按合同规定，货款金额总计50万元，预计6个月完成。订货方预付货款40%，其余60%待完工发货后再支付。货物的增值税税率为17%。则该企业的有关账务处理如下；
（1）收到预付的货款时：
借：银行存款 200000
贷：预收账款 200000
返回
（2）6个月后产品发出时
借：预收账款 585000
贷：主营业务收入 500000
应交税金——应交增值税（销项税额） 85000
（3）订货单位补付货款时
借：银行存款 385000
贷：预收账款 385000
三、其他应付款的核算
（一）其他应付款的内容
其他应付款是指应付、暂收其他单位或个人的款项，如应付租入固定资产和包装物的租金，存入保证金等，具体包括：
（1）应付经营租入固定资产和包装物租金；
（2）职工未按期领取的工资；
（3）存入保证金（如收入包装物的押金等）；
（4）应付、暂收所属单位、个人的款项；
（5）其他应付、暂收款项。
（二）账户设置
“其他应付款”账户属于负债类账户，贷方登记企业发生的各种应付、暂收款项，借方登记企业实际支付的应付、暂收款项，贷方余额反映企业尚未支付的其他应付款项。本科目应按应付和暂收款项的类别和单位或个人设置明细账户，进行明细核算。
（三）其他应付款的账务处理
1、企业发生各种应付暂收款项时，借记“银行存款”、“管理费用”等科目，贷记“其他应付款”科目。
2、支付各种应付、暂收款项时，借记“其他应付款”科目，贷记“银行存款”等科目。
【例8】甲企业收取包装物押金3000元。其账务处理为；
借：银行存款 3000
贷：其他应付款 3000
归还时作相反会计分录。
返回
第三节 应付票据
一、应付票据的内容
应付票据是指企业购买材料、商品或接受劳务供应等而开出、承兑的商业汇票，包括商业承兑汇票和银行承兑汇票。
二、账户设置
“应付票据”账户属于负债类账户，借方登记到期承兑支付的票款，贷方登记开出、承兑商业汇票时的票面金额，期末余额在贷方，表示企业持有尚未到期的应付票据本息。应付票据账户应按收款单位设置明细账户进行明细核算。应付票据按是否带息分为带息应付票据和不带息应付票据两种。
三、应付票据的账务处理
1、一般处理
（1）企业开出、承兑商业汇票或以承兑商业汇票抵付货款、应付账款时，借记“物资采购”、“库存商品”、“应付账款”、“应交税金——应交增值税（进项税额）”等科目，贷记“应付票据”科目。
（2）支付银行承兑汇票的手续费，借记“财务费用”科目，贷记“银行存款”科目。
（3）收到银行支付到期票据的付款通知，借记“应付票据”科目，贷记“银行存款”科目。
2、应付票据利息的账务处理
应付票据利息的账务处理是针对带息应付票据而言的。
（1）企业会计制度规定，企业开出的商业汇票，如为带息票据，应于期末计算应付利息，借记“财务费用”科目，贷记“应付票据”科目。
（2）票据到期支付本息时，按票据账面余额，借记“应付票据”科目，按未计提的利息，借记“财务费用”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”科目。
【例9】甲股份有限公司2000年11月1日购入价值为20000元的甲材料一批，材料已验收入库，根据有关发票账单，其增值税额为3400元，开出一张期限为3个月的带息商业承兑汇票，年利率为12%，假定该企业采用实际成本进行材料的日常核算。根据上述资料，甲公司的会计处理为：
（1）2000年11月1日购入甲材料时
借：原材料——甲材料 20000
应交税金——应交增值税（进项税额） 3400
贷：应付票据 23400
（2）2000年12 月31日，计算该票据的应付利息400（20000×12%÷12×2）元
借：财务费用 400
贷：应付票据 400
（3）2001年2月1日到期支付票据本息时
借：应付票据 23800
财务费用 200
贷：银行存款 24000
3、逾期应付票据的处理
应付票据到期，企业如无力支付票款，应按应付票据的账面余额，借记“应付票据”科目，贷记“应付账款”科目。
到期不能支付的带息应付票据，转入“应付账款”科目核算后，期末不再计提利息。
应付账款指企业因购买材料、商品和接受劳务供应等而应付给供应单位的款项。这是买卖双方在购销活动中由于取得物资与支付货款在时间上不一致而产生的负债。预收账款是指企业按照合同规定向购货单位预收的款项。应付票据是指企业购买材料、商品或接受劳务供应等而开出、承兑的商业汇票，包括商业承兑汇票和银行承兑汇票。
第四节 应交税金
一、应交税金的内容
二、账户设置
三、应交增值税的核算
四、应交消费税的核算
五、应交营业税的核算
六、应交资源税的核算
七、应交土地增值税的核算
八、应交城市维护建设税的核算
九、应交房产税、应交土地使用税和应交车船使用税的核算
十、应交个人所得税的核算
十一、其他应交款的核算
企业在一定时期内取得的营业收入和实现的利润，要按照规定向国家交纳各种税金，这些应交的税金，应按照权责发生制的原则预提计入有关科目。这些应交的税金在尚未交纳之前暂时停留在企业，形成一项负债。
一、应交税金的内容
企业依法交纳的税金，主要包括增值税、消费税、营业税、资源税、所得税、土地增值税、城市维护建设税、房产税、土地使用税、车船使用税、印花税、耕地占用税等；此外，企业还代扣代交个人所得税等，这些代扣代交的税金，在上交国家之前形成企业的一项负债。
二、账户设置
为了总括反映各种税金的交纳情况，企业应设置“应交税金”科目，该账户属负债类账户，用来核算企业应缴纳的各种税金。借方登记实际缴纳的各项税款；贷方登记按规定计算结转的应交税金数额。本科目期末贷方余额，反映企业尚未交纳的税金；期末如为借方余额，反映企业多交或尚未抵扣的税金。该账户可按税种设置明细账户进行明细核算。需要注意的是，企业交纳的印花税、耕地占用税以及其他不需要预计应交数的税金，不通过“应交税金”科目核算。
返回
三、应交增值税的核算
增值税是以销售货物或提供应税劳务的增值额为征税对象的一种流转税。从理论上讲，增值税是对纳税人在生产经营过程中新创造的那部分价值征收的税金；从实务上讲，是对纳税人在一定时期内因销售商品或提供劳务取得的收入额减去为生产经营而消耗的外购货物或劳务成本后的余额征收的税金。
按照规定，企业购入货物或接受劳务必须具备以下凭证，其进项税额才能予以扣除。
1、增值税专用发票。实行增值税以后，一般纳税企业销售货物或者提供应税劳务均应开具增值税专用发票，增值税专用发票记载了销售货物的售价、税率以及税额等，购货方以增值税专用发票上记载的购入货物已支付的税额，作为扣税和记账依据。
2、完税凭证。企业进口货物必须交纳增值税，其交纳的增值税在完税凭证上注明。进口货物交纳的增值税根据从海关取得的完税凭证上注明的增值税额，作为扣税和记账依据。
3、购进免税农产品或收购废旧物资，按照经税务机关批准的收购凭证上注明的价款或收购金额的一定比率计算进项税额，并以此作为扣税和记账的依据。
返回
（一）一般纳税企业增值税的账务处理
１、会计科目及专栏设置
企业应交的增值税，应在“应交税金”科目下设置“应交增值税”明细科目进行核算。“应交税金——应交增值税”明细账内，分别设置“进项税额”、“已交税金”、“转出未交增值税”、“减免税款”，“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”、“出口抵减内销产品应纳税额”、“转出多交增值税”等专栏。小规模纳税企业只需设置“应交增值税”明细科目，不需要在“应交增值税”明细科目中设置上述专栏。
2、增值税业务的账务处理
（1）一般购销业务
①国内采购的物资，按专用发票上注明的增值税，借记“应交税金——应交增值税（进项税额）”科目，按专用发票上记载的应当计入采购成本的金额，借记“物资采购”、“生产成本”、“管理费用”等科目，按应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”等科目。购入物资发生的退货，作相反会计分录。
返回
②进口物资，按海关提供的完税凭证上注明的增值税，借记“应交税金——应交增值税（进项税额）”科目，按进口物资应计入采购成本的金额，借记“物资采购”、“库存商品”等科目，按应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“银行存款”等科目。
③销售物资或提供应税劳务（包括将自产、委托加工或购买的货物分配给股东），按实现的营业收入和按规定收取的增值税额，借记“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”、“应付股利”等科目，按专用发票上注明的增值税额，贷记“应交税金——应交增值税（销项税额）”科目，按实现的营业收入，贷记“主营业务收入”等科目。发生的销售退回，作相反的会计分录。
【例10】甲企业购入一批A材料，增值税专用发票上注明的价款为100万元，增值税额为17万元。货款已经支付，材料已经到达并验收入库。该企业当期销售产品一批，不含税销售收入为300万元，货款尚未收到。该产品的增值税税率为17%，不交纳消费税。（假定该企业采用实际成本进行日常材料核算）。
根据上述经济业务，该企业应作如下会计分录：
借：原材料——A材料 1000000
应交税金——应交增值税（进项税额） 170000
贷：银行存款 1170000
借：应收账款 3510000
贷：主营业务收入 3000000
应交税金——应交增值税（销项税额） 510000
（2）接受投资
接受投资转入的物资，按专用发票上注明的增值税，借记“应交税金——应交增值税（进项税额）”科目，按确定的价值，借记“原材料”等科目，按其在注册资本中所占有的份额，贷记“实收资本”或“股本”科目，按其差额，贷记“资本公积”科目。
返回
（3）接受应税劳务
接受应税劳务，按专用发票上注明的增值税，借记“应交税金——应交增值税（进项税额）”科目，按专用发票上记载的应当计入加工、修理修配等物资成本的金额，借记“生产成本”、“委托加工物资”、“管理费用”等科目，按应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“银行存款”等科目。
（4）购进免税农业产品
购进免税农业产品，按购进农业产品的买价和规定的税率计算的进项税额，借记“应交税金——应交增值税（进项税额）”科目，按买价减去按规定计算的进项税额后的差额，借记“物资采购”、“库存商品”等科目，按应付或实际支付的价款，贷记“应付账款”、“银行存款”等科目。
【例11】甲公司为增值税一般纳税人，本期收购农业产品，实际支付的价款为100万元，收购的农业产品已验收入库，款项已经支付。该农业产品准予抵扣的进项税额按买价的10%计算确定。该企业应作的会计处理（该企业采用实际成本进行日常材料核算）。
进项税额＝1000000×10%＝100000（元）
借：原材料 900000
应交税金——应交增值税（进项税额） 100000
贷：银行存款 1000000
（5）视同销售
按照增值税暂行条例实施细则的规定，对于企业将货物交付他人代销；销售代销货物；将自产或委托加工的货物用于非应税项目；将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人等行为，应视同销售货物，计算应交增值税，借记“在建工程”、“长期股权投资”、“应付福利费”、“营业外支出”等科目，贷记“应交税金——应交增值税（销项税额）”科目。
【例12】甲企业将自己生产的产品用于本企业的工程建设。产品的成本为300000元，计税价格为300000元。该产品的增值税税率为17%。则甲企业有关账务处理如下：
用于工程建设的产品的销项税额＝300000×17%＝51000（元）
借：在建工程 351000
贷：库存商品 300000
应交税金——应交增值税（销项税额）1000
（6）出口退税
实行“免、抵、退”办法有进出口经营权的生产性企业，按规定计算的当期出口物资不予免征、抵扣和退税的税额计入出口物资成本，借记“主营业务成本”科目，贷记“应交税金——应交增值税（进项税额转出）”科目。按规定计算的当期应予抵扣的税额，借记“应交税金——应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）”科目，贷记“应交税金——应交增值税（出口退税）”科目。因应抵扣的税额大于应纳税额而未全部抵扣，按规定应予退回的税款，借记“应收补贴款”科目，贷记“应交税金——应交增值税（出口退税）”科目；收到退回的税款，借记“银行存款”科目，贷记“应收补贴款”科目。
未实行“免、抵、退”办法的企业，物资出口销售时，按当期出口物资应收的款项，借记“应收账款”等科目，按规定计算的应收出口退税，借记“应收补贴款”科目，按规定计算的不予退回的税金，借记“主营业务成本”科目，按当期出口物资实现的营业收入，贷记“主营业务收入”科目，按规定计算的增值税，贷记“应交税金——应交增值税（销项税额）”科目。收到退回的税款，借记“银行存款”科目，贷记“应收补贴款”科目。
（7）出售包装物
随同商品出售但单独计价的包装物，按规定收取的增值税，借记“应收账款”等科目，贷记“应交税金——应交增值税（销项税额）”科目。出租出借装物逾期未收回而没收的押金应交的增值税，借记“其他应付款”科目，贷记“应交税金——应交增值税（销项税额）”科目。
（8）发生非正常损失等
购进的物资、在产品、产成品发生非正常损失，以及购进物资改变用途等，其进项税额应相应转入有关科目，借记“待处理财产损溢”、“在建工程”、“应付福利费”等科目，贷记“应交税金——应交增值税（进项税额转出）”科目。属于转作待处理财产损失的部分，应与遭受非正常损失的购进货物、在产品、产成品成本一并处理。
返回
（9）交纳增值税
为了分别反映增值税一般纳税企业欠交增值税款和待抵扣增值税的情况，确保企业及时足额上交增值税，企业会计制度规定：
①在“应交税金”科目下增设“未交增值税”明细科目，核算一般纳税企业月度终了转入的应交未交增值税和多交的增值税。
②在“应交税金——应交增值税”明细科目下增设“转出多交增值税”和“转出未增值税”两个专栏，分别记录一般纳税企业月份终了转出多交或未交的增值税。
（二）小规模纳税企业的账务处理
小规模纳税企业购入货物无论是否取得增值税专用发票，其支付的增值税均不计入进项税额，不得从销项税额中抵扣，而计入购入货物的成本。
【例14】某工业企业为小规模纳税企业，适用的增值税税率为6%，该企业本期购入原材料，按照增值税专用发票上记载的原材料成本为400000元，支付的增值税额为68000元，企业已开出、承兑商业汇票，材料尚未收到。该企业本期销售产品，含税价格为600000元，货款尚未收到。则该企业的有关账务处理如下：
（1）购进原材料
借：物资采购 468000
贷：应付票据 468000
返回
（2）销售货物
不含税价格＝600000÷（1＋6%）＝（元）
应交增值税＝566038×6%＝（元）
借：应收账款 600000
贷：主营业务收入
应交税金——应交增值税
四、应交消费税的核算
消费税是对在我国境内从事生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人征收的一种税。国家在普遍征收增值税的基础上，选择部分消费品，再征收消费税，主要是为了调节消费结构，正确引导消费方向，保证国家财政收入。
缴纳消费税的企业，应在“应交税金”账户下设置“应交消费税”明细账户进行核算。其借方登记企业实际交纳和待抵扣的消费税；贷方登记企业按规定应缴纳的消费税；贷方余额反映尚未交纳的消费税；借方余额反映多交或待扣的消费税。
（一）销售、对外股权投资应税消费品等的账务处理
消费税实行价内征收，企业交纳的消费税记入“主营业务税金及附加”科目。
1、企业销售应税消费品应交的消费税，借记“主营业务税金及附加”等科目，贷记“应交税金——应交消费税”科目。退税时，作相反会计处理。
【例15】甲公司6月份销售18辆摩托车，每辆销售价格为10000元（不含增值税），货款尚未收到，摩托车每辆成本为5000元。摩托车的增值税税率为17%，消费税税率为10%。有关账务处理如下：
应向购买方收取的增值税＝10000×18×17%＝30600（元）
应交纳的消费税＝10000×18×10%＝18000（元）
借：应收账款 210600
贷：主营业务收入 180000
应交税金——应交增值税（销项税额） 30600
返回
2、企业以生产的商品作为股权投资，用于在建工程、非生产机构等其他方面，按规定应交纳的消费税，借记“长期股权投资”、“固定资产”“在建工程”、“营业外支出”等科目，贷记“应交税金——应交消费税”科目。
【例16】甲公司将应税消费品用于对外股权投资，该批消费品成本为4000000元，计税价格为5000000元，该消费品的增值税税率为17%，消费税税率为10%，有关账务处理如下：
应交的增值税额＝5000000×17%＝850000（元）
应交的消费税＝5000000×10%＝500000
借：长期股权投资 5350000
贷：应交税金——应交增值税（销项税额） 850000
应交税金——应交消费税 500000
库存商品 4000000
（二）委托加工应税消费品的账务处理
需要交纳消费税的委托加工物资，于委托方提货时，由受托方代收代交税款（除受托加工或翻新改制金银首饰按规定由受托方交纳消费税外）。
1、委托加工物资收回后，直接用于销售的，应将代收代交的消费税计入委托加工物资的成本，借记“委托加工物资”等科目，贷记“应付账款”、“银行存款”等科目。
2、委托加工物资收回后用于连续生产的，按规定准予抵扣的，应按代收代交的消费税，借记“应交税金——应交消费税”科目，贷记“应付账款”、“银行存款”等科目。
五、应交营业税的核算
营业税是对提供劳务、出售无形资产或者销售不动产的单位和个人征收的税种。企业按规定应交的营业税，在“应交税金”科目下设置“应交营业税”明细科目核算。
（一）一般账务处理
企业主营业务应交的营业税通过“主营业务税金及附加”科目核算。企业按营业额和规定的税率计算应交纳的营业税，借记“主营业务税金及附加”等科目，贷记“应交税金——应交营业税”科目。
（二）销售不动产的账务处理
企业销售不动产，应当向不动产所在地主管税务机关申报交纳营业税，企业销售不动产按规定应交的营业税，记入“固定资产清理”科目；房地产开发企业经营房屋不动产所交纳的营业税，记入“主营业务税金及附加”科目。
返回
（三）出售无形资产的账务处理
企业出售无形资产时，按规定需要交纳营业税，按应交纳的营业税，借记有关科目，贷记“应交税金——应交营业税”或“银行存款”科目。
六、应交资源税的核算
资源税是国家对在我国境内开采矿产品或者生产盐的单位和个人征收的税种。企业按规定应交的资源税，在“应交税金”科目下设置“应交资源税”明细科目核算。
七、应交土地增值税的核算
转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，均应交纳土地增值税。转让的国有土地使用权连同地上建筑物及其附着物一并在“固定资产”或“在建工程”等科目核算，转让时应交纳的土地增值税，借记“固定资产”、“在建工程”等科目，贷记“应交税金——应交土地增值税”科目。
企业交纳土地增值税时，借记“应交税金——应交土地增值税”科目，贷记“银行存款”科目。
返回
八、应交城市维护建设税的核算
城市维护建设税是国家为了加强城市的维护建设，扩大和稳定城市维护建设资金的来源而开征的一种税。企业按规定计算的城市维护建设税，借记“主营业务税金及附加”等科目，贷记“应交税金——应交城市维护建设税”科目；实际交纳时，借记“应交税金－应交城市维护建设税”科目，贷记“银行存款”科目。
九、应交房产税、应交土地使用税和应交车船使用税的核算
房产税是国家对在城市、县城、建制镇和工矿区征收的由产权所有人交纳的一种税。土地使用税是国家为了合理利用城镇土地，调节土地级差收入，提高土地使用效益，加强土地管理而开征的一种税。车船使用税是由拥有并且使用车船的单位和个人交纳的一种税。
十、应交个人所得税的核算
企业职工按规定应交纳的个人所得税通常由单位代扣代交。企业按规定计算应代扣代交的职工个人所得税，借记“应付工资”科目，贷记“应交税金-应交个人所得税”科目；实际交纳个人所得税时，借记“应交税金-应交个人所得税”科目，贷记“银行存款”科目。
十一、其他应交款的核算
其他应交款是指企业除应交税金、应付股利等以外的其他各种应交的款项，包括应交的教育费附加、矿产资源补偿费、应交住房公积金等。
返回
第五节 应付股利
企业作为独立核算的经济实体，对其实现的经营成果除了按照税法及有关法规规定交税交费外，还必须对运用投资者投入的资金给予一定的回报，作为投资者应该分享所得税后的利润分配，取得投资收益。企业分配给投资者的现金股利或利润，在实际未支付给投资者之前，形成一笔负债。在会计核算中设置“应付股利”科目核算。
企业应当根据董事会或股东大会，或类似机构决议确定通过的股利或利润分配方案，按应支付的现金股利或利润，借记“利润分配”科目，贷记“应付股利”科目；实际支付时，借记“应付股利”科目，贷记“现金”等科目。
返回
第六节 应付工资及应付福利费
一、应付工资的核算
工资作为企业支付给职工的劳动报酬，是企业使用职工的知识、技能、时间和精力而给予的一种补偿（报酬）。企业职工工资在尚未支付之前，构成企业对职工的负债。
企业应付给职工的工资总额，在会计上通过“应付工资”科目核算。
企业本月应发放的工资，月度终了应进行分配，并计入有关的成本费用。生产、管理部门的人员（包括工会人员）工资，借记“生产成本”、“制造费用”、“管理费用”科目，贷记“应付工资”科目；应由采购、销售费用开支的人员工资，借记“营业费用”科目，贷记“应付工资”科目；应由在建工程负担的人员工资，借记“在建工程”等科目，贷记“应付工资”科目；应由职工福利费开支的人员工资，借记“应付福利费”科目，贷记“应付工资”科目。
二、应付福利费的核算
应付福利费是企业准备用于职工个人福利方面的资金。从费用中提取的职工福利费，按职工工资总额的14%提取。职工福利费主要用于职工的医药费（包括企业参加职工医疗保险交纳的医疗保险费），医护人员的工资、医务经费、职工因公负伤赴外地就医路费，职工生活困难补助，职工浴室、理发室、幼儿园、托儿所人员的工资等。
外商投资企业按照确定的利润分配方案，从税后利润中提取职工奖励及福利基金时，借记“利润分配——提取职工奖励及福利基金”科目，贷记“应付福利费”科目；按规定使用时，借记“应付福利费”科目，贷记“银行存款”等科目。
返回
