审计由厚变薄努力版
1-14 章主要根据联信范永亮老师语音课件整理，参考了网校、上国会审计讲义及网友 GCH 笔记
第一章 注册会计师审计概论
(平均 -2 分，03 年未考，04 年应当会考)
一、西方注册会计师审计的起源与发展(简单了解)
1、 注 册 会 计 师 审 计 起 源 于 16 世 纪 意 大 利 合 伙 企 业 制 度 ； 形 成 于 英 国 股 份 制 企 业 制 度 ； 发 展 和 完
善 于 美 国 发 达 的 资 本 市 场 ， 它 是 伴 随 着 商 品 经 济 的 发 展 而 产 生 和 发 展 起 来 的 。
特 点
阶 段 时 间
对象 目的 方法
报告使用人
详细审计
1844~20 世
纪初
会计账簿 查错防弊 详细检查 股东
资 产 负 债
表审计
20 世 纪 初 ~
一、二十年代
账 簿 及 资 产 负
债表
判 断 企 业 信
用状况
从 详 细 初 步
转向抽样
股东及债权人
会 计 报 表
审计
20 世 纪
30~40 年代
全 部 报 表 及 财
务资料
提 出 客 观 公
正 的 审 计 意
见
测 试 内 部 控
制制度，广泛
采 用 抽 样 审
计
社会公众
2、启示：
※ 注册会计师审计是商品经济发展到一定阶段的产物，其产生的直接原因是财产所有权与经营权的分离
① 注册会计师审计随着商品经济的发展而发展。
① 注册会计师审计具有独立、客观、公正的特征
二、中国注册会计师审计的演进与发展(简单了解，从来不考时间)
1、1918 年 9 月，北洋政府农商部颁布了我国第一部注册会计师法规《会计师暂行章程》，谢霖先生创办了中国第
一家会计师事务所“正则会计师事务所”；
2、1980 年 12 月，财政部发布《关于成立会计顾问处的暂行规定》，标志着我国注册会计师行业开始复苏。1981
年 1 月 1 日，新中国第一家由财政部批准独立承办注册会计师业务的“上海会计师事务所”成立；
3、1988 年 11 月，财政部领导下的中国注册会计师协会正式成立；
4、1996 年 10 月 4 日，中国注册会计师协会加入亚太会计师联合会，1997 年 5 月，加入国际会计师联合会(IFAC)
三、审计的基本概念
1、审计：审计是由独立的专门机构或人员接受委托或根据授权，对国家行政、事业单位和企业单位及其他经济组
织的会计报表和其他资料及其所反映的经济活动进行审查并发表意见。
2、审计的目的(重点了解，极有可能考)
※一般目的(考了 5 次，其中 01 年 1 次，02 年 1 次)
※。合法性：是指被审计单位会计报表是否符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定
※。公允性：是指被审计单位会计报表在所有重大方面是否公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金
流量
注意：注册会计师的审计意见应合理保证会计报表使用人确定已审计会计报表的可靠程度，从而做出相关的判断
或决策(这句话考过多次判断题)
※特殊目的
3、审计对象(简单了解，从未考过)
是指被审计单位财务收支及其有关的经营管理活动，以及作为提供这些经济活动信息载体的会计资料及其相关
资料。会计资料和其他相关资料是审计对象的现象，其所反映的被审计单位的财务收支及其有关的经营管理活动是审
计对象的本质。
四、注册会计师审计与其他审计的关系 (04 年做了较大改动)
1、审计监督体系：审计按不同主体划分为政府审计、内部审计和注册会计师审计，并相应形成三类审计组织机构，
共同构成审计监督体系。
政府审计体现了较强的单向独立；内部审计独立性较弱；注册会计师审计则体现了双向独立--即独立于委托人，
有独立于被审计单位，因此在业务上具有较强的独立性、客观公正性，并且为社会公众所认可。
审计监督体系中的三个类型，既相互联系，又各自独立，各司其职，泾渭分明的在不同领域实施审计，它们各有
特点，相互不可替代，因此，不存在主导和从属的关系。
2、注册会计师审计与政府审计的关系(新，重点了解)
※两者的审计目标不同。
政府审计是对单位的财政收支或者财务收支的真实、合法和效益依法进行的审计
注册会计师审计是注册会计师依法对被审计单位会计报表的合法性与公允性进行的审计。
※两者的审计标准不同(02 年考过单项)
政府审计是审计机关依据《中华人民共和国审计法》和国家审计准则等进行的审计。
注册会计师审计是注册会计师依据《中华人民共和国注册会计法》和独立审计准则进行的审计。
※两者的经费或收入来源不同。
政府审计履行职责所必须的经费，应当列入财政预算，由本级人民政府予以保证
注册会计师的审计收入来源于审计客户，由注册会计师和审计客户协商确定
※两者的取证权限不同
政府审计中审计机关有权对审计事项的有关问题向有关单位和个人进行调查，有关单位和个人应当支持、协助
注册会计师在获取证据时很大程度上有赖于被审计单位及相关单位配合和协助，对被审计单位及相关单位没有
行政强制力。
※两者对发现问题的处理方式不同
政府审计中审计机关审定审计报告，对审计事项作出评价，出具审计意见书，对违规行为，依法定职权作出审
计决定或者向有关主管机关提出处理、处罚意见
注册会计师审计对审计过程中发现需要调整和披露的事项只能提请被审计单位调整和披露，没有行政强制力，
如果被审计单位拒绝调整和披露，注册会计师视情况出具保留意见或否定意见的审计报告。
3、注册会计师审计与内部审计的关系(重点了解)
区别：
※两者的审计目标不同
内：主要对组织内部的经营活动和内部控制的适当性、合法性、有效性进行审计
注：主要对被审计单位会计报表的合法性和公允性进行审计
※两者的独立性不同
内：为组织内部服务，接受总经理或董事会的领导，独立性较弱
注：为需要可靠信息的第三方提供服务，不受被审计单位管理当局的领导和制约，独立性较强
※两者接受审计的自愿程度不同
内：单位内部的组织必须接受内部审计人员的监督
注：委托人可自由选择会计师事务所
※两者遵循的审计标准不同
内：内部审计准则
注：独立审计准则
※两者的审计时间不同
内：采用定期或不定期的审计，时间安排比较灵活
注：通常是定期审计，每年对被审计单位的会计报表审计一次
联系：(00 年考过多选)
任何一种外部审计在对一个单位进行审计时都要对其内审情况进行了解并考虑是否利用其工作成果。
第一，内审是内控的组成部分。
第二，内审和外审在工作上具有一致性。
第三，利用内审工作成果可提高工作效率节约费用。
第二章 注册会计师管理
(01 年 1 个判断，02 年 1 个判断，03 年未考)
一、 我国注册会计师考试与注册登记
1、根据《注册会计师法》的规定，参加注册会计师全国统一考试成绩合格，并从事审计业务两年以上的，可以向
省、自治区、直辖市注册会计师协会申请注册。
2、注册者如果有下列情形之一的，受理申请的注册会计师协会不予注册：
※不具有完全民事行为能力的；
※因受刑事处罚，自刑罚执行完毕之日起至申请注册之日止不满 5 年的；
※因在财务、会计、审计、企业管理或者其他经济管理工作中犯有严重错误受行政处罚、撤职以上处分、自处罚、
处分决定之日起至申请注册之日止不满 2 年的；
※受吊销注册会计师证书的处罚，自处罚决定之日起至申请注册之日止不满 5 年的；
※国务院财政部门规定的其他不予注册的情形。
3、已取得注册会计师证书的人员，如果注册后出现以下情形之一的，准予注册的注册会计师协会将撤销其注册，
收回注册会计师证书：
※完全丧失民事行为能力的；
※受刑事处罚的；
※因在财务、会计、审计、企业管理或者其他经济管理工作中犯有严重错误受行政处罚、撤职以上处分的；
※自行停止执行注册会计师业务满 1 年
二、我国注册会计师的业务范围
根据《注册会计师法》的规定，注册会计师依法承办审计业务和会计咨询、会计服务业务。审计业务属于法定业
务，非注册会计师不得承办。
1、审计业务
※审查会计报表，出具审计报告
※验证企业资本，出具验资报告
※办理企业合并、分立、清算事宜中的审计业务，出具想着的报告
※办理法律、行政法规规定的其他审计业务，出具相应的审计报告
2、会计咨询和会计服务业务(非法定业务，属于服务性质，所有具备条件的中介机构或个人都能够从事)
注册会计师执行的会计咨询、会计服务业务、是注册会计师审计发展到一定阶段的产物(注意，先有审计才有会计
咨询等)
三、会计师事务所
我国目前规定会计师事务所可以合伙设立，也可以是负有限责任的法人，但不准个人设立独资会计师事务所
根据《注册会计师法》的规定，设立会计师事务所由财政部或省级财政部门审批。省级财政部门批准的会计师事
务所，应当报财政部备案。
四、注册会计师协会
1、职责：中国注册会计师协会作为注册会计师行业的自律性组织，依法加强自律性监管，指导、督促注册会计师
公正执业，严格遵守职业道德规范
2、协会会员的权利和义务(重点记忆)
权利：
※享有协会的选举权和被选举权
※参加协会举办的学习和培训活动
※参加协会组织的有关专业研究和经验交流活动
※获得协会提供的有关资料
※通过协会向有关部门提出意见和要求
※监督协会工作，提出批评和建议
※监督协会的会费收支
※有申请退出协会的权利
义务：
※遵守协会章程
※执行协会决议
※遵守协会纪律
※接受协会的监督、管理
※按期交纳会费
※完成规定的后续教育学习任务
※承担协会委托的任务
3、协会机构：代表大会、理事会、常务理事会
※最高权力机构：全国会员代表大会
※常设办事机构：秘书处
五、中国注册会计师行业的管理体制
1、法律规范
2、政府监督
3、行业自律
第三章 注册会计师职业规范体系
(重点掌握 平均 分，01 年 3 分 02 年 分，03 年 8 分)
一、独立审计准则
1、概念：独立审计准则又称独立审计标准，它是注册会计师职业规范体系的重要组成部分，是注册会计师(不
是事务所)在执行独立审计业务过程中，必须遵循的行为准则，是注册会计师审计工作质量权威性判断标准。
独立审计准则是用来规范注册会计师执行独立审计业务、出具审计报告的专业标准。只要注册会计师执行独
立审计业务，是以发表审计报告为目的，均应遵照执行。注册会计师执行会计咨询、会计服务，可以参照执行。
2、作用：
※可以赢得社会公众的广泛信任
※可以提高注册会计师审计工作质量
※可以维护会计师事务所和注册会计师的合法权益
※可以促进审计经验的交流
3、独立审计准则的框架(重点，简答，考过 4 次客观题，00 年后未考过，注意各层的名称，每层主要规定的内
容，各层之间的相互关系，法律地位高低)
三个层次：
※独立审计基本准则。独立审计基本准则是独立审计准则的总纲，是对注册会计师的资格条件、执业行为的基
本规范，是制定独立审计具体准则、实务公告和执业规范指南的基本依据
※独立审计具体准则与独立审计实务公告。独立审计具体准则是依据独立审计基本准则制定的，是对注册会计
师执行各项独立审计业务、出具审计报告的具体规范。独立审计实务公告也是依据独立审计基本准则制定的，是对注
册会计师执行各项特殊行业、特殊目的、特殊性质的审计业务的具体规范。
※执业规范指南。 执业规范指南是依据第一、二层次准则制定的，是对独立审计基本准则、具体准则和实务
公告的解释和补充说明，为注册会计师执行各项审计业务提供可操作的指导性意见。
从权威性讲，第一、二层次的准则属于法定要求，只要注册会计师执行审计业务、对外出具审计报告，就必
须遵照执行。第三层次的准则则不具有强制性。
二、审计质量控制的含义和作用
审计准则规定了审计工作应达到的质量水平，要想审计工作真正达到规定的质量水平，就必须实行质量控制。
所谓质量控制是指会计师事务所为了确保审计质量符合独立审计准则的要求而建立和实施的控制政策和程序
的总称。该定义具有以下几个方面的含义：
1.质量控制应是整个会计师事务所考虑做好的工作，因为如果不是由会计师事务所实行全面控制，质量控制就
难以达到最佳效果。
2.质量控制的根本目的在于保证审计质量符合独立审计准则的要求，这一含义也说明了质量控制准则与独立审
计准则的关系。
3.该定义指出了审计质量合格与否的衡量标准是独立审计准则
4.指出了质量控制系由控制政策和程序构成。一般来说，人们称会计师事务所按照质量控制准则要求建立和运
用质量控制政策和程序为该所的"质量控制制度"。
三、中国注册会计师质量控制基本准则
该准则经财政部批准，于 1997 年 1 月 1 日起开始施行，该准则要求会计师事务所合理制定和运用两个层次
的质量控制政策与程序：一是各会计师事务所审计工作的全面质量控制政策与程序，二是各审计项目的质量控制程序
1、会计师事务所的全面质量控制(七个内容一般了解，99 年考过简答)
※职业道德原则：会计师事务所应当要求和督促全体专业人员遵守职业道德规范，恪守独立、客观、公正的
原则。
※专业胜任能力：会计师事务所应当确保全体专业人员达到并保持履行其职责所需的专业胜任能力，以应有
的职业谨慎态度执行审计业务。为此，会计师事务所应把好人员招聘关，严格人事管理，并不断创造条件，开展各种
形式的业务培训，增加执业人员执行各种类型审计业务的经验，提高其分析问题、处理问题的能力。
※工作委派：应当将审计工作分派给那些具有相应专业胜任能力的人员。
※督导：为了保证会计师事务所内所有执业人员从事的工作符合审计准则的要求，会计师事务所应当建立分
级督导制度，并要求各级督导人员对各层次的审计工作给与充分的指导、监督和复核，必要时应当聘请相关的专家进
行协助。所谓督导人员，是指对审计工作负有指导、监督和复核责任的各级人员，包括会计师事务所业务负责人、对
审计项目负直接责任的注册会计师和负有督导责任的其他人员。
※咨询：会计师事务所在必要时应当向有关专家咨询。
※业务承接：无论是新接受还是连续接受委托，会计师事务所都应考虑其独立性，是否有能力完成审计委托，
以及委托人的主要管理人员是否正直、诚实等情况。
※监控：会计师事务所应当对其全面质量控制政策和相应程序的执行情况及结果适时进行监督和检查，及时
发现问题，不断完善质量控制方针，建立、健全各项质量控制程序，保证审计工作按照审计准则要求执行，把审计风
险降低到可接受程度。
2、审计项目的质量控制：项目经理做的，针对助理人员的
※指导(多选，一般了解)
内容包括：※讲清助理人员的工作责任；※要求其完成的程序及审计目标，被审计单位的业务性质和需
要特别关注的重大会计或审计问题，及其他可能影响具体审计程序的性质、时间和范围的事项。
方式：注册会计师可以通过书面的审计程序表、时间预算和审计计划摘要等形式传达其审计指导意见
※监督
包括：※是监督审计过程；※是了解审计期间出现的重要会计和审计问题；※是解决各执业人员之间职
业判断的分歧，必要时应向适当人员咨询
※复核(一般了解，未考过，易出题，但不太重要)：对于每一位助理人员所完成的工作，应当由具有同等或
较高技能的人员进行检查，以确定已完成的工作是否遵守了审计准则及事务所内部业务规范的规定；是否对已完成的
工作和形成的结论作了充分的审计记录；是否存在任何未解决的重要审计问题；审计程序的目的是否已经实现；所表
达的审计结论是否与审计的结果一致，并支持审计意见等。检查的具体程序要根据质量控制准则和审计具体情况确定。
督导人员应当及时复核的内容主要包括：※是总体审计计划与具体审计计划；※是对固有风险与控制风险的
评估，包括根据符合性测试结果对总体审计计划和具体审计计划所做的修改；※进行实质性测试所取得的审计证据及形
成的审计结论；※会计报表、审计调整事项和审计报告草稿。
四、独立审计准则与质量控制准则的关系(一般了解)
项 目 独立审计准则 质量控制准则
1、体系关联 两者都是注册会计师职业规范体系的组成部分。
联系
2、目的相同
两者的目的都是为了提高审计工作质量，增加已审会计报表的可信性。（判断质量
靠独立审计准则，控制审计质量靠审计质量控制准则）。
1、性质不同
是注册会计师执行每个审计
项目都必须遵守的质量标准
（技术标准）。
是会计师事务所对整个审计实务建立的质量控制标
准（管理标准）。
区别
2、内容不同
规定了与审计工作相关的注
册会计师质量和审计过程及
报告质量的要求。
包括了各项质量控制工作应达到的要求。
五、职业道德准则(新、重点，注意简答题)
(一)国际会计师联合会职业道德规范
1、适用于所有职业会计师(重点了解※※※※)
① 公正性和客观性
① 道德冲突的解决
① 专业胜任能力
① 保密
① 税务服务
① 跨国活动
① 宣传
2、适用于执行公共业务的职业会计师
※鉴证业务的独立性：包括实质上的独立性(内心状态的独立 )和形式上的独立性(第三方合理推定的独立)
独立性可能受自身利益、自我复核、倡导、亲密关系和胁迫威胁的潜在影响
▲"自身利益威胁"出现在事务所或鉴证小组成员能够受益于鉴证客户内的经济利益或受益于与鉴证客户发生
冲突的其他自身利益时。可能产生这种威胁的环境包括但不限于：
在鉴证客户内拥有直接经济利益或重大的间接经济利益：
a、向客户或其董事或经理提供贷款或担保，或从客户或其董事或经理那里获得贷款或担保；
b、过分依赖于向某一鉴证客户收取的全部费用；
c、担心可能失去业务；
d、与鉴证客户存在密切的经营关系；
e、可能与鉴证客户发生雇佣关系；
f、与鉴证业务相关的或有收费
▲“自身复核威胁”出现在：a、为做出鉴证业务的结论而需要重新评价以前的鉴证业务或非鉴证业务的结果或
判断时，或 b、鉴证小组成员以前是鉴证客户的董事或经理，或是所处职位能够对鉴证业务的对象产生直接重大影响的
员工。可能产生这种威胁的环境包括但不限于：
a、鉴证小组成员现在是或最近是鉴证客户的董事或经理
b、鉴证小组成员现在是或最近是鉴证客户中所处职位能够对鉴证业务的对象产生直接重大影响的员工；
c、为鉴证客户提供的服务直接影响鉴证业务的对象
d、编制用于生成会计报表的原始资料或编制属于鉴证业务对象的其他记录
▲“倡导威胁”出现在事务所或鉴证小组成员交鉴证客户的地位或意见抬高到或被认为抬高到一定程度，使客
观性可能受损或可能被认为受损时。如果事业所或鉴证小组的成员将自己判断屈从于客户的判断，也会出现这种情况。
可能产生这种威胁的环境包括但不限于：
a、经营或作为促销商推销鉴证客户的股票或其他证券
b、在诉讼中或解决与第三方之间的争端时作为客户的辩护人
▲“亲密关系威胁”出现在由于与鉴证客户工其董事、经理、员工存在密切关系，使事务所或鉴证小组成员
与客户的利益过于一致时。可能产生这种威胁的环境包括但不限于：
a、鉴证小组成员的直系亲属或近缘亲属是鉴证客户的董事或经理
b、鉴证小组成员的直系亲属或近缘亲属是鉴证客户的员工，且其所处职位能够对鉴证业务的对象产生
直接重大影响
c、事务所的前合伙人是鉴证客户的董事、经理，或所处职位能够对鉴证业务的对象产生直接重大影响
的员工；
d、鉴证小组的高级成员与鉴证客户之间存在长期联系
e、从鉴证客户或其董事、经理、员工那里接受礼品或招待，除非价值明显不重要
▲“胁迫威胁”出现在鉴证小组成员由于受到来自鉴证客户董事、经理或员工的实际威胁、或由于感受到
这种威胁而无法客观行事和运用职业谨慎时。可能产生这种威胁的环境包括但不限于：
a、在会计原则运用方面存在分歧而受到解聘威胁
b、为降低收费，受到要求不恰当地缩小工作范围的压力
※专业胜任能力以及与利用非会计师有关的责任
※收费和佣金
※与公众会计业务不相容的活动
※客户的资金
※与其他执行公共业务的职业会计师的关系
※广告与招揽：允许做广告的国家的执行公共业务的职业会计师，不应在禁止做广告的国家做广告，禁止做广告
的国家的职业会计师，也不应在允许做广告的国家做广告。
（二）中国注册会计师的职业道德规范（一般注意客观题）
1.独立、客观、公正
（1）注册会计师应当恪守独立、客观、公正的原则；
（2）注册会计师在执行审计或其他鉴证业务应当保持形式上和实质上的独立；
（3）会计师事务所如与客户存在可能损害独立性的利害关系，不得承接其委托的审计或其他鉴证业务；
（4）执行审计或其他鉴证业务的注册会计师如与客户存在可能损害独立性的利害关系，应当向会计师事务所
声明并实行回避；
（5）注册会计师不得兼营或兼任与其执行的审计或其他鉴证业务不相容的其他业务和职务；注册会计师在执
行业务时，应当客观、公正等。
（6）注册会计师执行业务时，应当实事求是，不为他人所左右，也不得因个人好恶影响其分析、判断和客观
性。
（7）注册会计师执行业务时，应当正直、诚实、不偏不倚地对待有关利益各方。
2.专业胜任能力与技术规范
注册会计师要提供高质量的专业服务，除必须具备良好的职业品德外，还须具有较强的业务能力;不但要熟悉会
计、审计、法律、税务、企业管理等领域的标准与实务，还应具备高水平的职业判断能力。
（1）注册会计师应当保持和提高专业胜任能力，遵守独立审计准则等职业规范，合理运用会计准则及国家其
他相关技术规范；
（2）会计师事务所和注册会计师不得承办不能胜任的业务；
（3）注册会计师执行业务时，应当保持应有的职业谨慎；
（4）注册会计师执行业务时，应当妥善规划，并对业务助理人员的工作进行指导、监督和检查；
（5）注册会计师对有关业务形成结论或提出建议时，应当以充分、适当的证据为依据，不得以其职业身份对
未审计或其他未鉴证事项发表意见；
（6）注册会计师不得对未来事项的可实现程度做出保证。
（7）注册会计师对审计过程中发现的违反会计准则及国家其他相关技术规定的事项，应当按照独立审计准则
的要求进行适当处理。
3.对客户的责任
（1）注册会计师应当在维护社会公众利益的前提下，竭诚为客户服务；
（2）注册会计师应当按照业务约定履行对客户的责任；
（3）注册会计师应当对执行业务过程中知悉的商业秘密保密，并不得利用其为自己或他人谋取利益；
（4）除有关法规允许的情形外，会计师事务所不得以或有收费形式为客户提供鉴证服务等。
4.对同行的责任
（1）注册会计师应当与同行保持良好的工作关系，配合同行工作；
（2）注册会计师不得诋毁同行，不得损害同行利益；
（3）会计师事务所不得雇用正在其他会计师事务所执业的注册会计师。注册会计师不得以个人名义同时在两
家或两家以上会计师事务所执业；
（4）会计师事务所不得以不正当手段与同行争揽业务等。
5.其他责任
（1）注册会计师应当维护职业形象，不得有可能损害职业形象的行为；
（2）注册会计师及其所在会计师事务所不得采用强迫、欺诈、利诱等方式招揽业务；
（3）注册会计师及其所在会计师事务所不得对其能力进行广告宣传以招揽业务；
（4）注册会计师及其所在会计师事务所不得以向他人支付佣金等不正当方式招揽业务，也不得向客户或通过
客户获取服务费之外的任何利益；
（5）会计师事务所、注册会计师不得允许他人以本所或本人的名义承办业务等。
（三）中国注册会计师职业道德规范指导意见----包括基本原则和具体要求
1.基本原则（重点了解，注意客观与简答）
（1）注册会计师应当遵守职业道德准则，履行相应的社会责任，维护社会公众利益。(社会责任，新)
（2）注册会计师执行审计、审核和审阅等业务，应当恪守独立、客观、公正的原则。
（3）注册会计师应当保持应有的职业谨慎，保持和提高专业胜任能力，遵守独立审计准则等职业规范，勤勉尽
责。
（4）注册会计师应当履行对客户的责任，对执业过程中获知的客户信息保密。
（5）注册会计师应当与同行保持良好的工作关系，配合同行的工作。
（2）、（3）、（4）工作责任，（5）同行责任。独立性仅限于鉴证业务
2.具体要求包括：
第一：独立性(出题重点，应该多看看，能够融会贯通)
（1）注册会计师执行鉴证业务时应当保持实质上和形式上的独立，不得因任何利害关系影响其客观、公正
的立场。
（2）会计师事务所和注册会计师应当考虑经济利益对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：
（与 IFAC 相似）
※与鉴证客户存在专业服务收费以外的直接经济利益或重大的间接经济利益;
※收费主要来源于某一鉴证客户;
※过分担心失去某项业务;
※与鉴证客户存在密切的经营关系;
※对鉴证业务采取或有收费的方式;
※可能与鉴证客户发生雇佣关系。
（3）会计师事务所和注册会计师应当考虑自我评价对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：
※鉴证小组成员曾是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工;
※为鉴证客户提供直接影响鉴证业务对象的其他服务;
※为鉴证客户编制属于鉴证业务对象的数据或其他记录。
（4）会计师事务所和注册会计师应当考虑关联关系对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：
※与鉴证小组成关系密切的家庭成员是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直
接重大影响的员工;
※鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工是会计师事务所的
前高级管理人员;
※会计师事务所的高级管理人员或签字注册会计师与鉴证客户长期交往;
※接受鉴证客户或其董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工的贵重礼品
或超出社会礼仪的款待。
（5）会计师事务所和注册会计应当考虑外界压力对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：
※在重大会计、审计等问题上与鉴证客户存在意见分歧而受到解聘威胁;
※受到有关单位开个人不恰当的干预;
※受到鉴证客户降低收费的压力而不恰当地缩小工作范围。
（6）当识别出损害独立性的因素时，会计师事务所和注册会计师应当必要的措施以消除影响或将其降至可
接受水平。
（7）会计师事务所应当从整体上维护其独立性。维护独立性的措施主要包括：
※会计师事务所的高级管理人员重视独立性，并要求鉴证小组成员保持独立性;
※制定有关独立性的政策和程序，包括识别损害独立性的因素、评价损害的严重程度以及采取相应的维护措
施;
※建立必要的监督及惩戒机制以促使有关政策和程序得到遵循;
※及时向所有高级管理人员和员工传达有关政策和程序及其变化;
※制定能使员工向更高级别人员反映独立性问题的政策和程序。
（8）在承办具体鉴证业务时，会计师事务所应当维护其独立性。维护独立性的措施主要包括：
※安排鉴证小组以外的注册会计师进行复核;
※定期轮换项目负责人及签字注册会计师;
※与鉴证客户的审计委员会或监事会讨论独立性问题;
※向鉴证客户的审计委员会或监事会告知服务性质和收费范围;
※制定确保鉴证小组成员不代替鉴证客户行使管理决策或承担相应责任的政策和程序;
※将独立性受到损害的鉴证小组成员调离鉴证小组。
（9）当维护措施不足以消除损害独立性因素的影响或将其降至可接受水平时，会计师事务所应当拒绝承接
业务或解除业务约定。
第二：专业胜任能力（重点了解,掌握）
（1）注册会计师应当通过教育、培训和执业实践保持和提高专业胜任能力。
（2）注册会计师不得宣称自己具有本不具备的专业知识、技能或经验。
（3）注册会计师不得提供不能胜任的专业服务。
（4）在提供专业服务时，注册会计师可以在特定领域利用专家协助其工作。
（5）在利用专家工作时，注册会计师应当对专家遵守职业道德的情况进行监督和指导。
第三：保密（了解，注意客观题）
（1）注册会计师应当对执业过程中获知的客户信息保密，这一责任不因业务约定的终止而终止。
（2）注册会计师应当采取措施，确保业务助理人员和专家遵守保密原则。
（3）注册会计师不得利用在执业过程中获知的客户信息为自己或他人谋取不正当的利益。
（4）注册会计师在以下情况下可以披露客户的有关信息：
※取得客户的授权;
※根据法规要求，为法律诉讼准备文件或提供证据，及鉴管机构报告发现的违反法规行为;
※接受同业复核以及注册会计师协会和监管机构依法进行的质量检查。
（5）在决定披露客户的有关信息时，注册会计师应当考虑以下因素：
※是否了解和证实了所有相关信息;
※信息披露的方式和对象;
※可能承担的法律责任和后果。
第四：收费与佣金（新，了解）
（1）在确定收费时，会计师事务所应当考虑以下因素，以客观反映为客户提供专业服务的价值：
（2）在专业服务得到良好的计划、监督及管理的前提下，收费通常以每一专业人员适当的小时费用率为基础计算。
（3）专业服务的收费依据、收费标准及收费结算方式与时间应在业务约定书中予以明确。
（4）如果收费报价明显低于前任注册会计师或其他会计师事务所的相应报价，会计师事务所应当确保：※在提供
专业服务时，工作质量不会受到损害，并保持应有的职业谨慎，遵守执业准则和质量控制程序；※客户了解专业服务的
范围和收费基础
（5）除法规允许外，会计现事务所不得以或有收费方式提供鉴证服务，收费与否或多少不得以鉴证工作结果或实
现特定目的为条件。
（6）会计师事务所和注册会计师不得为招揽客户而向推荐方支付佣金，也不得因向第三方推荐客户收取佣金。
第五：与执行鉴证业务不相容的工作
（1）注册会计师不得从事有损于或可能有损于其独立性、客观性、公正性或职业声誉的业务、职业或活动。
（2）注册会计师应当就其向鉴证客户提供的非鉴证服务与鉴证服务是否相容做出评价。例如，注册会计师向审计
客户提供评估服务、内部审计服务、IT 系统服务、法律服务、编制会计报表、管理咨询等服务，产生自我评价威胁，
可能影响其独立性（希望回避）
（3）会计师事务所不得为上市公司同时提供编制会计报表和审计服务。会计师事务所的高级管理人员或员工不得
担任鉴证客户的董事（包括独立董事）、经理以及其他关键管理职务。目前，我国不允许会计师事务所为同一家上市公
司提供资产评估和审计服务。（禁止）
第六：接任前任注册会计师的审计业务（一般出简答题）
（1）后任注册会计师在接任前任注册会计师的审计业务时不得蓄意侵害前任注册会计师的合法权益。
（2）在接受审计业务委托前，后任注册会计师应当向前任注册会计师询问审计客户变更会计师事务所的原因，并
关注前任注册会计师与审计客户之间在重大会计、审计等问题上可能存在的意见分歧。
（3）后任注册会计师应当提请审计客户授权前任注册会计师对其询问作出充分的答复。
（4）前任注册会计师应当根据所了解的情况对后任注册会计师的询问作出及时，充分的答复。
（5）如果后任注册会计师发现前任注册会计师所审计的会计报表存在重大错报，应当提请审计客户告知前任注册
会计师，并要求审计客户安排三方会谈，以便采取措施进行妥善处理。
第七：广告、业务招揽和宣传
（1）注册会计师应当维护职业形象，在向社会公众传递信息时，应当客观、真实、得体。
（2）会计师事务所不得利用新闻媒体对其能力广告宣传，但刊登设立、合并、分立、解散、迁址、名称变更、招
聘员工等信息以及注册会计师协会为会员所作的同意宣传不受此限制。
（3）会计师事务所和注册会计师不得采用强迫、欺诈、利诱或骚扰等方式招揽业务等。
（4）会计师事务所和注册会计师在招揽业务时不得有以下行为：
※暗示有能力影响法院、监管机构或类似机构及其官员；
※作出自我标榜的陈述，且陈述无法予以证实；
※与其他注册会计师进行比较；
※不恰当地声明自己是某一特定领域的专家；
※作出其他欺骗性的或可能导致误解的声明。
（5）会计师事务所和注册会计师进行宣传时，不得有以下行为：
※利用政府委托或特别奖励谋取不正当利益；
※当会计师事务所将其名称、地址、电话号码以及其他必要的联系住处载入电话薄、信纸或其他载体时，含有自我
标榜的措辞；
※当注册会计师就专业问题参与演讲、访谈或广播、电视节目时，抬高自己及其会计师事务所；
※当会计师事务所通过新闻媒体发布的招聘信息时，含有抬高自己的成分。
（6）会计师事务所可以将印制的手册向客户发放，也可以应非客户的要求向非客户发放，但手册的内容应当真实、
客观。
（7）注册会计师在名片上可以印有姓名、专业资格、职务及其会计师事务所的地址和标识等，但不得印有社会职
务、专家称谓以及所获荣誉等。
四、职业后续教育（从未考过，即使考也是 1 分）
我国规定，执业会员接受职业后续教育的时间三年累计不得少于 18 学时，其中每年接受职业后续教育的时
间不得少于 40 学时；接受脱产教育的时间三年累计不得少于 120 学习，其中每年接受脱产职业后续教育的时间不得少
于 20 学时。
第四章 注册会计师的法律责任
（2 分左右，但年年都考）
一、会计责任与审计责任（重点掌握）
1、会计责任：根据《独立审计准则》的规定，被审计单位负有以下的会计责任：
※建立和健全内部控制制度；※保护资产安全和完整；※保证提交审计的会计资料真实、合法和完整
2、审计责任：注册会计师对委托人应尽的义务，是审计职业赖以存在和发展的基础。注册会计师应当在审计报告
中清楚地表达对会计报表整体的意见，并对出具的审计报告负责。
（1）错误：是指会计报表中存在的无意错报或漏报。主要包括：
※原始记录和会计数据的计算、抄写错误；
※对事实的疏忽和误解
※对会计政策的误用
(2）舞弊：是会计报表中存在不实反映的故意行为。主要包括：
※伪造、编造记录或凭证
※侵占资产
※隐瞒或删除交易或事项
※记录虚假的交易或事项
3、具体准则《错误与舞弊》的内容
※注册会计师在实施审计时应保持职业上应有的认真和谨慎态度，根据审计准则的要求，充分考虑审计风险，通
过实施必要和适当的审计程序，将会计报表中存在的重大错误与舞弊揭露出来（应当负责）
※由于审计测试和被审计单位内部控制的固有限制，注册会计师即便完全根据独立审计准则进行审计，也不可能
保证将所有与舞弊揭发出来，只能合理确信会计报表不存在重大错误和舞弊。即注册会计师只能提供高水平的保证，
而不能提供绝对保证。（不应该负责）
※注册会计师在审计过程中发现有错误或舞弊的可能性时，应对其重要性进行评估，并确定是否修改或追加审计
程序。如果证实错误或舞弊确实存在，应提请被审计单位适当处理，并考虑其对会计报表的影响。必要时，应征求律
师的意见或终止业务约定。如果被审计单位拒绝调整，或适当披露已发现的重大错误与舞弊，注册会计师应当发表保
留意见或否定意见。如果无法确定已发现的错误与舞弊对会计报表的影响程序，注册会计师应当发表保留意见或无法
表示意见。（重点内容要记忆）
二、注册会计师法律责任的成因和种类
（一）成因
1、被审计单位方面的责任
※错误、舞弊和违反法规的行为
既不能要求注册会计师对所有未能查处会计报表的错误与舞弊情况负责，也不意味着注册会计师对未能
查出的会计报表中的重大错误与舞弊没有任何责任，关键要看未能查出的原因是否源自注册会计师本身的过错。
注册会计师对被审计单位的违法行为应做如下处理：
※、如果违法行为对会计报表有严重影响而未做适当的会计处理和披露，注册会计师应发表保留意见或
否定意见。因为这时会计报表不符合公认会计原则。
※、审计范围受到被审计单位的限制，注册会计师如对影响会计报表的重大事项无法实施必要的审计程
序，获取充分、适当的审计证据，应发表保留意见或无法表示意见。
※经营失败
审计失败是指注册会计师由于没有遵守公认审计准则而形成或提出了错误的审计意见。
2、注册会计师方面的责任
※违约；
※过失：分为普通过失和重大过失
重要性和内部控制这两个概念有助于区分注册会计师的普通过失和重大过失。（去年考题）
首先，如果会计报表中存在重大错报事项，注册会计师运用常规审计程序通常应予以发现，但因工作疏忽
而未能将重大错报事项查出来就很可能在法律诉讼中被解释为重大过失。如果会计报表有多处错报事项，每一处都不
算重大，但综合起来对会计报表的影响却较大，也就是说会计报表作为一个整体可能严重失实。在这种情况下，法院
一般认为注册会计师具有普通过失，而非重大过失，因为常规审计程序发现每处较小错报事项的概率也较小。
其次，注册会计师对会计报表项目的实质性测试是以内部控制的研究也评价为基础的，如果内部控制不太
健全，注册会计师应当调整实质性测试程序的性质、时间和范围，这样，一般都能合理确信发现由此产生的报表重要
错报漏报，否则就具有重大过失的性质。相反的情况是，内部控制本身非常健全，但由于职工串通舞弊，导致设计良
好的内部控制失效。由于注册会计师查出这种错报事项的可能性相对较小，因而一般会认为注册会计师没有过失或只
具有普通过失。
※欺诈
（二）注册会计师法律责任的种类（重点了解）
注册会计师因违约、过失或欺诈给被审单位或其他利害关系人造成损失的，按照有关法律和规定，可能被判负行
政责任、民事责任或刑事责任。这三种责任可单处，也可并处。行政处罚对注册会计师事务所而言，包括警告、没收
违法所得、罚款、暂停执业、撤销等。民事责任主要是指赔偿受害人损失。刑事责任主要是指按有关法律程序判处一
定的徒刑。一般来说，因违约和过失可能使注册会计师负行政责任和民事责任，因欺诈可能会使注册会计师负民事责
任和刑事责任。
三、会计师减少过失和防止欺诈的措施
1.增强执业独立性
2.保持职业谨慎
3.强化执业监督
四、注册会计师避免法律诉讼的具体措施
1.严格遵循职业道德和专业标准的要求
2.建立、健全会计师事务所质量控制制度
3.与委托人签订业务约定书
4.审慎选择被审计单位
5.深入了解被审计单位的业务
6.提取风险基金或购买责任保险
7.聘请熟悉注册会计师法律责任的律师
第五章 审计目标与审计范围
（后面各章的基础，很重要）
一、我国独立审计的总目标：是对被审单位会计报表的合法性和公允性表示意见。
二、审计具体目标及其确定
审计具体目标是审计总目标的进一步具体化，它包括一般审计目标和项目审计目标。
一般审计目标是进行所有项目审计均必须达到的目标;
项目审计目标则是按每个项目分别确定的目标（属于特性目标）(有两年考项目目标答)
（一）被审计单位管理当局对会计报表的认定
1、存在或发生：资产负债表所列的各项资产、负债、所有者权益在资产负债表日是否存在，利润表所列各项收入
和费用在会计期间内是否确实发生。
需要注意的是"存在或发生"认定所需要解决的问题是，管理当局是否把那些不应包括的项目（如不存在的项
目或不曾发生的交易结果）挤入了会计报表。它主要与会计报表组成要素的高估（也称"夸大错误"）有关。
2、完整性认定：在会计报表中应列示的所有交易和项目是否都列入了。
这里须注意，有关"完整性"的认定所要解决的问题是，管理当局是否把应包括的项目给遗漏或省略了，也不涉及
所报告的金额是否正确。
可见，"完整性"认定与"存在与发生"认定正好相反，它主要与会计报表的组成要素的低估（也称"缩小错误"）有关。
3、权利和义务认定：在某一特定日期，各项资产是否确属公司的权利，各项负债是否确属公司的义务，须注意该
认定只与资产负债表的组成要素有关。
4、估价或分摊认定：各项资产、负债、所有者权益、收入和费用等要素是否按适当的金额列入会计报表中。
"估价或分摊"认定包括定性和定量两方面。具体包括所有报表项目，涉及金额、遵循会计原则、适当的会计估计、
总值和净额、计算过程的正确性
该认定还涉及管理当局的会计估计的合理性。
5、表达与披露认定：会计报表上的特定组成要素是否被适当地加以分类、说明和披露。在会计报表上，管理当局
暗示性地认定所有内容都表达适当，且披露充分。
（二）具体审计目标（考过两次简答，1 次综合，3 次客观）
具体审计目标管理当局认
定 一般审计目标 含义及关注要点
1．总体合理性 它是指注册会计师须先根据他所掌握的有关被审计单位的全部信息，评价某账户余额
的合理性。总体合理性测试的目的，在于帮助注册会计师评价账户余额中是否有重要
错报。报表总体上是否合理。
存在或发生 2．真实性 即不夸张。有无高估错误。
完整性 3．完整性 即不遗漏。有无低估错误。
权力和义务 4．所有权 即所列金额确为被审计单位所拥有。是否影响所有权、处置权。
5．估价 所列金额均经正确估价和计量。总值、净值、计价是否正确。
6．截止 即接近资产负债表日的交易已记入恰当的期间。截止测试的目标是确定交易是否记入
恰当的期间。入账时间是否正确。
估价或分摊
7．机械准确性 该目标所关心的是有关账表资料、数字、计算、加总及勾稽关系的正确性。会计核算
是否正确。
8．披露 恰当地反映了账户余额和相应的披露要求。报表附注披露是否正确表达与披露
9．分类 即所列金额分类恰当，其目标在于确定每个项目和每个账户记录是否在财务报表中恰
当列示。报表项目列示是否正确
三、审计过程与审计目标的实现（从来一分不考）
四、审计业务约定书与审计范围
审计业务约定书：会计师事务所与委托人（往往是董事会）共同签署的，据以确认审计业务的委托与受托关系，
明确委托目的、审计范围及双方应负责任与义务等事项的书面合同。
（一）签署审计业务约定书之前应做的工作（96－00 年都考客观题）
1、明确审计业务的性质和范围：会计师事务所在和委托人签约前，首要的工作是使双方对审计业务的性质、范围
取得一致的看法。
审计业务一般有年度报表审计、专项审计和期中审计
2、初步了解被审计单位的基本情况
（1）一方面可以确定是否接受委托人的委托;
（2）另一方面可以安排进一步的审计工作。
※业务性质、经营规模和组织结构※经营情况和经营风险※以前年度接受审计的情况※财务会计机构及工作
组织※其他
注意：两次的了解应进行区分，签约前是初步了解，签约后编写计划时是系统的了解。
3、会计师事务所评价专业胜任能力
(1)评价执行审计的能力;(2)评价独立性;(3)评价保持应有谨慎的能力。
4、商定审计收费（新）
(1)专业服务所需的知识和技能;
(2)所需专业人员的水平和经验;
(3)每一专业人员提供服务所需的时间;
(4)提供专业服务所需承担的责任。
5、明确被审计单位应协助的工作: 在注册会计师实施现场审计之前，被审计单位应当将所有的会计资料准备齐全;
而在审计过程中，被审计单位的财会人员应当对注册会计师的询问给予解释和配合，并在适当的地方为注册会计师代
编工作底稿。
（二）审计业务约定书的内容（考试方法：※写出报告，考生挑错；※起草部分报告；※写出内容的名称，指明依据）
1.签约双方的名称。
2.委托目的。
3.审计范围。
4.会计责任与审计责任。
审计责任是指注册会计师应依照独立审计准则出具审计报告，并对发表的意见负责;而被审计单位的会计责任是指
建立健全内部控制制度，保护资产的安全、完整，保证会计资料的真实、合法和完整。
5、签双方的义务。
会计师事务所应履行的主要义务有两个方面：第一，按约定时间完成审计业务，出具审计报告；第二，对在执行
业务过程中获悉的商业秘密保密。
被审计单位应履行的主要义务主要有：第一，及时提供注册会计师审计所需要的全部资料；第二，为注册会计师
的审计提供必要的条件及合作；第三，按约定条件，及时足额支付审计费用。
6、报告罪时间要求。
7、审计报告的使用责任。
审计报告的使用应当与委托目的相关，委托人须正确使用。如使用不当而造成的后果，与会计师事务所和注册
会计师无关。
8、审计收费。
9、审计业务约定书的有效期间。
10、违约责任。
11、签约时间。
12、其他有关事项。
（三）审计范围（可能简答，不过可能性不大）
就会计报表而言，凡与被审计单位会计报表有关、与注册会计师审计意见有关的资料，均属于会计报表的审计范
围。
审计范围：
1.确定基础性会计记录和其他资料中所包含的信息是可靠，是否能够成为编制会计报表的依据。
2.确定有关信息、资料是否在会计报表中得到恰当的反映。（1、2 与会计报表有关的资料）
3.考虑以下影响注册会计师形成审计结论的因素：（与注册会计师审计有关）
※由于判断贯穿于注册会计师工作的全过程
※由于证据的局限性，即注册会计师可能得到的证据有很多是说服性而非结论性的
※由于审计工作的测试性质和其固有的局限性
※内部控制固有的局限性等因素的影响
※如果审计在范围上受到重要的局部限制，以致使注册会计师不能或难以确定所发现的问题对会计报表的影响，
注册会计师应根据被限制审计的范围对会计报表整体反映影响程度等具体情况，出具保留意见或无法表示意见的审计
报告。
第六章 审计证据与审计工作底稿
(-6 分，简答两三年考一次，最近是 00 年考过，工作底稿部分防止简答)
一、审计证据种类
审计证据是指注册会计师在执行审计业务过程中，为了形成审计意见所获得的证据
获 取 的 方
法
认定 作用 备注
实 物
证据
监 盘 、 观
察
存在或发生、
完整性、估
价或分摊
不能完全证明所有权归被
审计单位所有，也不能完全
证明其计价正确。
书 面
证据
检 查 、 查
询及函证、
计 算 、 分
析性复核
全部认定 证据的来源渠道不同，其证
明也不同。一般而言，内部
证据不如外部证据可靠，但
如果内部证据在外部流转，
并获得其他单位或个人的
承认，则具有较强的可靠性
01 年客观题
外部如应收帐款回函、律
师与专家的证明函件，内
部如银行对帐单、购货发
票、顾客订购单等，内部
在外部流转的如销货发票、
付款支票等
口 头
证据
询 问 （ 面
询）
全部认定 其本身不足以直接得出结
论，需要其他证据的支持。
环 境
证据
观 察 、 询
问
属于间接证据，不能直接得
出结论。但会影响获取证据
的数量。
考过三次
包括以下三种：
※有关内部控制情况
※被审计单位管理人员的
素质
※各种管理条件和管理水
平
注意：P105 而表 6-1 有错，从来不考
二、审计证据的特性(重点)：充分性、适当性
注册会计师判断审计证据是否充分、适当，应当考虑下列主要因素：(考过 3 次)
※审计风险；※具体审计项目的重要性；※注册会计师及其业务助理人员的审计经验；※审计过程中是否发现错误
或舞弊；※审计证据的类型与获取途径
1、审计风险：审计风险由固有风险、控制风险和检查风险三部分组成，固有风险、控制风险由被审单位负责，
决定审计证据的充分性(同向变动)，检查风险与审计证据的充分性反向变动
固有风险和控制风险具体又受以下因素的影响：(又考过 2 次)
※项目的性质；※内部控制的性质和强弱；※业务经营性质；※管理当局的可信赖程度；※财务状况；※时常更
换会计师事务所
2、具体审计项目的重要程度
3、注册会计师及其业务助理人员的审计经验
4、审计过程中是否发现错误或舞弊
5、审计证据的类型与获取途径
(一)充分性：是指审计证据的数量足以支持注册会计师的审计意见，是为形成审计意见所需证据的最低数量要求
第一，审计证据的数量必须足够，必须达到最低的数量要求；
第二，审计证据的数量只要足够，决不是越多越好。
判断充分性除了以上 5 个还应考虑：※经济因素；※总体规模与特征(经常考)
(二)适当性：是指审计证据的相关性和可靠性(质量要求)
审计证据的充分性和适当性密切相关，审计证据的适当性会影响其充分性(充分性不能影响适当性，即反之不
对)，一般而言，审计证据的相关与可靠程度越高，则所需审计证据的数量就可减少；反之，审计证据的数量就要相应
增加。
1、审计证据的相关性
符合性测试时相关事项的证据：内部控制是否存合理;内部控制执行是否有效;内部控制在所审计的会计期间是否得
到一贯遵守。
实质性测试时相关事项的证据：包括交易的真实性、完整性、所有权、估价、分摊、分类、披露等。
2.审计证据的可靠性(重点，考试频率高，考了 7 次，03 年考了两个客观题)
审计证据的可靠性受其来源、及时性和客观性的影响。不同来源的审计证据的可靠程度通常可用下述标准来判断：
（1）书面证据比口头证据可靠
（2）外部证据比内部证据可靠，获得第三者确认的内部证据比未获确认的内部证据可靠
（3）注册会计师亲自获得的比被审单位提供的可靠
（4）来自内控好的内部证据比来自内控差的内部证据可靠
（5）不同来源或不同性质的审计证据相互印证时，可靠
客观的证据比主观证据可靠，越及时的证据，越可靠
注意：为适当性获取审计证据的时候，注册会计师可以考虑成本效益原则，而为充分性时是应当考虑成本效益原
则
三、审计证据的获取
（一）审计证据获取方法(不直接出考题)
审计证据都是通过执行审计程序获取的。
1.检查 2.监盘 3.观察 4.查询及函证 5.计算 6.分析性复核
（二）审计程序与审计证据认定的关系(00 年考简答，01 年综合)
1、在审计过程中，为了实现由管理当局会计报表认定推论出的众多具体审计目标，注册会计师将使用各种审计
程序来获取各类审计证据。
审计程序同审计证据并不是一一对应关系。通常一种审计程序可产生多种审计证据，而要获得某类证据，也
可选用多种审计程序。
2、审 计 程 序 与 审 计 证 据 的 关 系
（ 1） 获 取 实 物 证 据 的 程 序 （ 方 法 ） 主 要 是 监 盘 和 观 察 。
（ 2） 获 取 环 境 证 据 的 程 序 主 要 是 观 察 和 分 析 性 复 核 。
（ 3） 获 取 书 面 证 据 的 程 序 主 要 是 分 析 性 复 核 、 计 算 、 检 查 、 函 证 。
（ 4） 获 取 口 头 证 据 的 程 序 主 要 是 查 询 。
3、 审 计 程 序 与 认 定 的 关 系
审计程序（举例） 认定
盘点库存现金 现金存在与估价认定
观察被审计单位盘点存货 存货存在、完整性与估价认定
观察存货内部控制的执行情
况
存货的所有权认定（注：教材值得商榷）
分析行业成本数据变化趋势 成本发生、完整性及估价与分配认定（注：教材值得商榷）
比较实际销售与销售预算 销售存在、完整性与估价认定（注：教材值得商榷）
重新计算折旧 折旧估价认定
检查银行对账单 银行存款存在、权利与估价认定
向债务人函证应收款余额 应收款存在、权利与估价认定
向管理当局询问存货过时情
况
存货估价认定
(三)审计程序的分类(简答，可能性高)
审计程序按其运用的目的可分为以下三类：
审计程序的类别 目的 对其他程序的
影响
性质
1.对被审计单位
内部控制的了解
为了摸清被审计单位内
控是怎样设计的，是否已
确定控制测试
的性质、时间
每次会计报表审计都
必须执行此程序
的程序 要求执行 和范围
2.控制测试程序 为了证实被审计单位的
内部控制设计是否健全
合理，执行是否有效
确定实质性测
试的性质、时
间和范围
在报表中可以选择执
行的（即是可以省略
的）
3.实质性测试程
序
证明会计报表上的各项
认定是否是公允的
每次报表审计都必须
执行
四、审计工作底稿
按其性质和作用，可将其分为综合类工作底稿、业务类工作底稿备查类工作底稿(客观题，注意举例)
(一)基本结构(简单，需要记忆)
1、被审计单位的未审情况，包括被审计单位的内部控制情况、有关会计账项的未审计发生额及期末余额
2、审计过程的记录，包括注册会计师实施的审计测试性质、审计测试项目、制取的样本及检查的重要凭证、
审计标识及其说明 、审计调整及重分类事项等
3、注册会计师的审计结论，包括注册会计师对被审计单位内部控制情况的研究与评价结果、有关会计账项的
审定发生额及审定期末余额
(二)形成审计工作底稿的基本要求(易与十章结合考简答)
1、编制审计工作底稿的基本要求：内容完整、格式规范、标识一致、记录清晰，结论明确
2、获取审计工作底稿的基本要求
※注明资料来源;
※实施必要的审计程序;
※形成相应的审计记录.
3、审计工作底稿繁简程度的考虑因素
※审计约定事项的性质、目的和要求;
※被审计单位的经营规模及审计约定事项的复杂程度;
※被审计单位的内部控制是否健全、有效;
※被审计单位的会计记录是否真实、合法、完整;
※是否有必要对业务助理人员的工作进行特别指导、监督和复核;
※审计意见类型。
(三)审计工作底稿的复核
三级复核制度：会计师事务所制定的以项目经理、部门经理(或签字注册会计师)和主任会计师为复核人，对审
计工作底稿进行逐级复核的一种复核制度(多选)
1、第一级复核：项目经理(或项目负责人)复核，称为详细复核，要求项目 经理对下属审计助理人员形成的审
计工作底稿逐张复核，发现问题，及时指出，并督促审计人员及时修改完善。
2、第二级复核：部门经理(或签字注册会计师)，称为一般复核，它是在项目经理完成了详细复核之后，再对
审计工作底稿中重要会计貹项的审计、重要审计程序的执行，以及审计调整事项等进行复核。
3、第三级复核：主任会计师(或合伙人)复核，称为重点复核，它是对审计过程中的重大会计审计问题、重大
审计调整事项及重要的审计工作底稿所进行的复核。主任会计师复核既是对前面两级复核的再监督，也是对整个审计
工作的计划、进度和质量的重点把握。
若部门经理作为某一审计项目的项目负责人，该项目又没有项目经理参加，则该部门的复核应视为项目经理
复核，主任会计师应当另行指定人员代为执行部门经理复核工作。
五、审计档案
1、审计档案的所有权属于承接该项业务的会计师事务所
2、对于永久性档案，应当长期保存。若会计师事务所跟上了对被审计单位的后续审计服务，那么，其永久性
档案的保管年限与最近 1 年当期档案的保管年限相同。对当期档案，会计师事务所应当自审计报告签发之日起，至少
保存 10 年(常考)
3、审计档案的保密与调阅：
会计师事务所应建立严格的审计工作底稿保密制度，并落实专人管理。除下列情况外，会计师事务所不得对外泄
漏审计档案中涉及的商业秘密及有关内容：
※法院、检察院及其他部门因工作需要，在按规定办理了手续后，可依法查阅审计档案中的有关审计工作底稿。
※注册会计师协会对执业情况进行检查时，可查阅审计档案。
※不同会计师事务所的注册会计师，因审计工作的需要，并经委托人的同意，在下列情况下，办理了有关手续后，
可要求查阅审计档案：一是被审计单位更换了会计师事务所，后任注册会计师可以调阅前任注册会计师的审计档案；
二是基于合并会计报表审计业务的需要，母公司所聘的注册会计师可以调阅子公司所聘的注册会计师的审计档案；三
是联合审计；四是会计师事务所认为合理的其他情况。
审计工作底稿中的内容被查阅者引用后，因为查阅者的误用而造成的后果，与拥有审计工作底稿的会计师事务所
无关。
第七章 审计计划、重要性及审计风险
(考分不多但关键，平均 7 分，客观、综合题)
一、审计计划
对任何一个审计项目，任何一家会计师事务所而言，不论其业务繁简，也不论其规模大小，审计计划都是必须
的。
总体审计计划：综合计划，看不出是哪个项目的，事关全局的计划
具体审计计划：项目详细计划
1、审计计划的编制：应由审计项目负责人编制
※在编制总体审计计划中，时间预算是一个十分重要的内容。它既是确定审计收费的依据，又是衡量审计工作
进度、判断注册会计师工作效率的依据
※具体审计计划一般通过编制审计程序表方式体现。
按照审计准则规定，注册会计师可以同被审计单位的有关人员进行讨论，但独立编制审计计划仍是注册会计师
的责任
2、审计计划的审核(不太重要，一般了解，注意区分哪些是总体，哪些是具体的内容)
(1)总体审计计划审核
※审计目的、审计范围及重点审计领域的确定是否恰当
※时间预算是否合理
※审计小组成员的选派和分工是否恰当
※对被审计单位的内部控制的信赖程度是否恰当
※对审计重要性的确定和审计风险的评估是否恰当
※对专家、内审人员及其他注册会计师工作的利用是否恰当
(2)具体审计计划审核
※审计程序能否到达审计目标
※审计程序是否适合各审计项目的具体情况
※重点审计领域中各审计项目的审计程序是否恰当
※重点审计程序的制定是否恰当
3、计划审计工作的步骤
(1）了解被审单位经营及所属行业的基本情况。
（2）执行分析程序。
（3）初步评价重要性水平。
（4）考虑审计风险。
（5）对重要认定制定初步审计策略。
（6）了解被审单位内部控制。
（7）进行内容控制测试及评价控制风险。
（8）确定检查风险及设计实质性测试。
其中第一、二步是固有风险，三、四步是审计风险，五、六、七步是控制风险，第八步是检查风险
二、了解被审单位的基本情况
（一）了解被审计单位经营及所属行业的基本情况
为了做好审计计划工作，注册会计师必须充分了解被审计单位经营的业务及所属行业的基本情况，以便弄清
楚对会计报表具有重大影响的事项、交易和惯例。
1.需了解的基本情况
2.了解基本情况的方法(没考过，但并非不重要)
（1）查阅上一年度的工作底稿。
（2）查阅行业、业务经营资料。
（3）实地察看被审计单位的生产经营场所及设施。
（4）询问内部审计人员。
（5）询问管理当局。
（6）确定关联方及其交易的存在。
（7）考虑有关会计和审计公告的影响。
（二）执行分析性复核程序(重点了解，非常重要，简答)
所谓分析性复核是指注册会计师分析被审计单位重要的比率或趋势，包括调查这些比率或趋势的异常变动及
其与预期数额和相关信息的差异。
1.分析性复核程序在会计报表审计中的用途
（1）在审计计划阶段，帮助注册会计师确定其他审计程序的性质、时间及范围。(必须)
（2）在审计实施阶段，直接作为实质性测试方法，以收集与账户余额和各类交易相关的特殊认定的证据。(可
以灵活选择)
在审计实施阶段，注册会计师将分析性复核程序直接作为实质性测试程序时，应当考虑以下因素：
※分析的目标;
※分析结果的可信赖程序;
※被审计单位的业务性质及相关信息的可分解程序;
※信息的相关性;
※相关信息的可获得性、来源、可靠性、可比性;
※相关内部控制的有效性;
※前期审计中发现的会计调整事项。
（3）在审计报告阶段，用于对被审会计报表的整体合理性做最后的复核。(必须)
计划审计工作时，使用分析性复核程序的主要目的是使注册会计师对被审计单位的经营情况获得更好的了
解和确认资料间异常的关系和意外的波动，以便找出存在潜在错报风险的领域。
“以引起注意为目的”的分析性复核程序：确认资料间异常的关系和意外的波动
2.计划阶段执行分析性复核程序的步骤
（1）确定将要执行的计算及比较。常用的计算及比较包括下列各类：
※绝对额比较。
※共同比会计报表，也称垂直分析。
※比率分析。
※趋势分析。
(2)估计期望值—这一步骤通常由审计小组中的高级审计人员或经理为完成
※根据被审计单位的可比会计信息，并考虑已知的变化估计期望值。
※根据正式的预算或预测估计期望值。
※根据本期间内会计要素之间的关系估计期望值。
※根据同行业资料估计期望值。
※根据会计信息同相关的非会计信息之间的关系估计期望值。
（3）执行计算/比较。
（4）分析数据及确认重大差异：分析主要目的是确认是否有异常或意外的波动。
（5）调查重大的非预期差异
对重大的非预期差异，注册会计师必须进行调查。此步骤包括重新考虑估计期 望值
时所使用的方法的因素，并询问管理当局。有时候，某些新信息的出现可能会支持修订原期望值，从
而使差异变得并不重大。在根据管理当局的回答采取这一行动时，通常应有其他证据事项对管理当局
的回答加以佐证。
（6）确定对审计计划的影响。
不能合理解释的重大差异通常被视为错报风险增加的信号。在这种情况下，注册会计师通常会计划更
详细的测试。通过执行分析性复核程序指出高风险领域之所在，可使审计更具有效率和效果。
注册会计师在审计计划阶段必须执行分析性复核程，但是对分析性复核结果的信赖程度，应作谨慎判
断。对分析性复核结果的依赖程度取决于下列因素:
※分析项目的重要性。如分析项目很重要，注册会计师就不能只依赖分析性复核来形成结论。
※分析性复核结果与针对相同的审计目标执行的其他审计程序的结论的一致性。这些程序执行
的结果既可能证实，也可能否认应用分析性复核所提出的问题。
※分析性复核预期结果的准确性。对于准确性较低的项目，不应过多依赖分析程序。
※固有及控制风险的估计水平。如这两种风险高，注册会计师则不应过多依赖分析性复核，而
应更多依赖详细测试，以控制审计风险部水平。
三、审计重要性
(一)概念
重要性，是指被审计单位会计报表中错报或漏报的严重程度，这一程度在特定环境下可能影响
会计报表使用者的判断或决策。
1、重要性概念是针对会计报表使用决策而言的
2、重要性的判断离不开特定的环境
3、重要性与可容忍误差之间的关系：实际上，帐户层次的重要性水平就是实质性测试的可容忍
误差
(二)重要性的运用(客观题)
1、一般要求：对重要性的评估是注册会计师的一种专业判断。在确定审计程序的性质、时间
和范围及评价审计结果时，注册会计师必须布运用重要性原则。其运用的一般要求可从以下方面理解：
※对重要性的评估需要运用专业判断。
※注册会计师在审计过程中应当运用重要性原则。在审计过程中运用重要性原则是基于这样的考
虑：一是为了提高审计效率。二是为了保证审计质量。
※注册会计师应运用重要性原则的情形。一是在确定审计程序的性质、时间和范围时，注册会计
师需要运用重要性原则。二是在评价审计结果时，注册会计师需要运用重要性原则。
2、金额和性质的考虑
注册会计师在运用重要性原则时，应当考虑错报或漏报的金额和性质。这也就是说，重要性具
有数量和质量两个方面的特征。
一般来说，金额大的错报或漏报比金额小的错报或漏报更重要。但在许多情况下，某项错报或
漏报从量的方面看并不重要，从其性质方面考虑，却可能是重要的。例如：
※涉及舞弊与违法行为的错报或漏报。
※可能引起履行合同义务的错报或漏报。
※影响收益趋势的错报或漏报。
※不期望出现的错报或漏报。
3、两个层次重要性的考虑
注册会计师应当考虑会计报层次和相关账户、交易层次的重要性。这就意味着注册会计师在审
计过程中必须从两个层次来考虑重要性：
※会计报表层次。
※账户和交易层次。
4、重要性与审计风险之间的关系
注册会计师应当考虑重要性与审计风险之间存在的反向关系，保持应有的职业谨慎，合理确定
重要性水平。
※注册会计师应当考虑重要性与审计风险之间的关系。
※重要性与审计风险之间成反向关系。
※注册会计师应当保持应有的职业谨慎，合理确定重要性水平。
四、编制审计计划时对重要性的评估
(一)对重要性评估的总体性要求
1、编制审计计划时必须对重要性水平做出初步判断
2、初步判断的目的是确定所需审计证据的数量。重要性是影响审计证据充分性的一个十分重要
的因素
3、重要必水平与审计证据之间成反向关系(审计证据、审计风险、审计重要性两两反向)
(二)对重要性水平做出初步判断时应考虑的因素(客观题)
1、以往的审计经验
2、有关法规对财务会计的要求
3、被审计单位的经营规模和业务性质
4、内部控制与审计风险的评估结果
5、会计报表各项目的性质及相互关系
6、会计报表各项目的金额及其波动幅度
(三)会计报表层次重要性水平的确定
1、方法：固定比率法、变动比率法两种
2、判断基础：资产总额、净资产、营业收入、净利润等
3、选取：同一期间的报表，取重要性水平最低的作为会计报表层次的重要性水平
4、会计报表尚未编制完成时：根据期中报表推测年度报表，或对上年度会计报表做出必要修正
(四)账户或交易层次的重要性水平
注册会计师在制定账户或交易的审计程序前，可将会计报表层次的重要性水平分配至各账户或
各类交易，也可单独确定各账户或各类交易的重要性水平。对于账户或交易层次的重要性水平，既可
以采用分配的方法，也可以不采用分配的方法。在实务中，很多注册会计师选择资产负债表账户作为
分配的基础，各账户分得的重要性称为"可容忍误差"。(02 年综合题，P139 表 7-3 原原本本)
注册会计师在确定各类交易的重要性水平时，应当考虑以下主要因素：第一，各账户或各类交
易的性质及错报或漏报的可能性; 第二，各账户或各类交易重要性水平与会计报表层次重要性水平的关
系。在实务中，注册会计师还应考虑账户或交易的审计成本。
五、评价审计结果时对重要性的考虑(注意综合题的考查)
（一）评价审计结果时所运用的重要性水平
注册会计师评价审计结果时所运用的重要性水平，可能与编制审计计划时所确定的重要性水平初步判断数不同，
如前者大大低于后者，注册会计师应当重新评估所执行的审计程序是否充分。
（二）错报或漏报的汇总
注册会计师在评价审计结果时，应当汇总已发现但尚未调整的错报或漏报，以考虑其金额与性质是否对会计报表
的反映产生重大影响。注册会计师在汇总尚未调整的错报或漏报时，应当包括已发现的和推断的错报或漏报，并考虑
其后事项和或有事项是否已进行适当处理。
（三）汇总数超过重要性水平时的处理
如果尚未调整的错报或漏报的汇总数超过重要性水平，注册会计师应当考虑扩大实质性测试范围或提请被审计单
位调整会计报表，以降低审计风险。
如果被审计单位拒绝调整会计报表或扩大实质性测试范围后，尚未调整的错报或漏报的汇总数仍超过重要性水平，
注册会计师应当发表保留意见或否定意见。
（四）汇总数接近重要性水平的处理
如果尚未调整的错报或漏报的汇总数接近重要性水平，由于该汇总数连同尚未发现的错报或漏报可能超过重要性
水平，注册会计师应当实施追加审计程序，或提请被审计单位进一步调整已发现的错报或漏报，以降低审计风险。被
审计单位会计报表的错报或漏报，除了已发现的错报或漏报及推断的错报或漏报之外，还可能存在其他的错报或漏报。
当汇总数近重要性水平时，如考虑该种错报或漏报汇总数可能超过重要性水平，审计风险就会增加，为降低审计风险，
注册会计师应当实施追加审计程序，或提请被审计单位进一步调整会计报表。
六、审计风险
(一)审计风险的组成要素及相互关系
审计风险是指会计报表存在重大错报或漏报，而审计人员审计后发表不恰当审计意见的可能性。
审计风险=固有风险*控制风险*检查风险
(二)固有风险：即会计错误
评价固有风险应考虑的因素
第一类因素与会计报表层次有关;第二类与账户余额或交易类别层次有关。
1.评估与会计报表层次有关的固有风险时，注册会计师应着重考虑以下因素：
（1）管理人员的品行和能力。
（2）管理人员，特别是财务人员的变动情况。
（3）管理人员遭受的异常压力。
（4）业务性质。
（5）影响被审计单位所在行业的环境因素。
2.评估与账户余额或交易类别层次有关的固有风险时，注册会计师应着重考虑以下因素：
（1）容易产生错报的会计报表项目。
（2）需要利用专家工作结果予以佐证的重要交易或事项的复杂程度。
（3）确定账户金额时，需要运用估计和判断的程度。
（4）容易遭受损失或被挪用的资产。
（5）会计期间，尤其是临近会计期末发生的异常及复杂交易。
（6）在正常的会计处理程序中容易被漏记的交易和事项。
(三)控制风险：即内控失败
三次评估：※控制风险的初步评估—防止控制测试无效
※控制测试与控制风险的进一步评估—计算检查风险
※实质性测试与控制风险的最终评估—确定执行的实质性测试是否充分
(四)检查风险：即 CPA 查不出错误
由于控制风险与固有风险相互联系，注册会计师应当对固有风险与控制进行综合评估，并据以作为检查风险的
评估基础。
不论固有风险和控制风险的评估结果如何，注册会计师都应当对各重要账户或交易类别进行实质性测试。然而，
注册会计师实施的实质性测试，其性质、时间和范围的确定，最终取决于根据固有风险和控制风险的综合水平所确定
的可接受的检查风险
可接受的检查风险水平跟实质性的数量工作量成反向变动关系，检查风险会影响实质性测试的性质
七、初步审计策略
初步审计策略组成要素 主要证实法[不相信内控] 较低的控制风险估计水平法
[相信内控]
1.控制风险的计划估计水
平
设为最高(或稍低于最高) 设为中等或低
2.须了解的内部控制的范
围
计划最少的了解内控相关部分
(必做)
计划扩大了解内控的相关部
分
3.估计控制风险时须执行
的符合性测试的范围
计划最少的符测（如需符测的话）
(可做可不做)
计划扩大符测
4.为使审计风险降低到一
个适当的低水平所须执
行的实质性测试的计划
水平
根据低的计划可接受的检查风险
水平，安排执行扩大的实质性测
试。
根据中或高的计划可接受检
查风险水平，安排执行有限的
实质性测试
第八章 内部控制及其测试与评价
(虽然内控越来越重要，但一般在后面的章节考实务，内控理论反而越来越不重要了)
一、内部控制的目标
1、保证业务活动按照适当的授权进行
2、保证所有交易和事项以正确的金额在恰当的会计期间记录于适当的帐户，使会计报表的编制符合会计准则的相关
要求
3、保证对资产和记录的接触、处理均经过适当的授权
4、保证帐面资产与实存资产定期核对相符
二、有关内部控制的一般考虑
1.管理当局的责任。
2.合理的保证。
3.固有的限制。
（1）内部控制的设计和运行受制于成本与效益原则。
（2）内部控制一般仅针对常规业务活动而设计。
（3）即使是设计完整的内部控制，也可能因执行人员的粗心大意、精力分散、判断失误以及对指令的误解而失效。
（4）内部控制可能因有关人员相互勾结、内外串通而失效。
（5）内部控制可能因执行人员滥用职权或屈从于外部压力而失效。
（6）内部控制可能因经营环境、业务性质的改变而削弱或失效。
三、内部控制与审计的关系
1.注册会计师在执行会计报表审计业务时，不论被审计单位规模大小，都应当对相关的内部控制进行充分的了解。
2.注册会计师应根据其对被审计单位内部控制的了解，确定是否进行控制测试以及将要执行的控制测试的性质、时
间和范围。
3.对被审计单位内部控制的了解和控制测试，并非会计报表审计工作的全部内容。
四、内部控制要素(简单了解)
（一）控制环境：所谓控制环境，是对企业控制的建立和实施有重大影响的因素的统称。
1.经营管理的观念、方式和风格：管理当局在建立一个有利的控制环境中起着关键性的作用。
2.组织结构：组织结构是指公司计划、协调和控制经营活动的整体框架。
3.董事会：董事会对一个公司负有重要的受托管理责任。
4.授权和分配责任的方法
5.管理控制方法
6.内部审计
7.人事政策和实务
8.外部影响
（二）会计系统：指公司为了汇总、分析、分类、记录、报告公司交易，并保持对相关资产与负债的受托责任而建
立的方法和记录。
一个有效的会计系统应能做到以下几点：
（1）确认并记录所有真实的交易；
（2）及时且充分详细地描述交易，以便在会计报表上对交易作适当的分类；
（3）计量交易的价值，以便在会计报表上记录其适当的货币价值；
（4）确定交易发生的期间，以便将交易记录在适当的会计期间；
（5）在会计报表中适当地表达交易和披露相关事项。
（三）控制程序：控制程序是内部控制的第三要素。(重点了解)
控制程序是由为了合理保证公司目标的实现而建立的政策和程序组成的。控制程序包括五类：
1.交易授权
交易授权程序的主要目的在于保证交易是管理人员在其授权范围内授权才产生的。
交易授权程序通常与"存在或发生"认定，及某些"估价或分摊"认定的控制风险相关。
2.职责划分
这一类控制程序是指对某交易涉及的各项职责进行合理划分，使每一个人的工作能自动地检查另一个人或更多人
的工作。
主要目的是为了预防和及时发现在执行所分配的职责时所产生的错误与舞弊行为。
财政部于 2002 年 12 月 23 日发布的《内部会计控制规范――销售与收款（试行）》中规定，单位应当将办理销售、
发货、收款三项业务的部门（或岗位）分别设立;单位在销售合同订立前，应当指定专门人员就销售价格、信用政策、
发货及收款方式等具体事项与客户进行谈判。谈判人员至少应有两个以上，并与订立合同的人员相分离;编制销售发票
通知单的人员与开具销售发票的人员应相互分离;销售人员应当避免接触销售现款; 单位应收票据的取得和贴现必须经
由保管票据以外的主管人员的书面批准。这些都是对单位提出的、有关销售与收款业务相关职责适当分离的基本要求，
以确保办理销售与收款业务的不相容岗位相互分离、制约和监督。
职责划分控制程序与"存在或发生"、"估价或分摊"、"完整性"三种认定的控制风险相关。
3.凭证与记录控制
凭证是证明交易发生和交易的价格、性质及条件的证据。
凭证和记录的控制程序会影响三种认定的控制风险，即：
（1）适当保持的记录，如永续存货记录、应收账款记录，同"存在或发生"认定有关。
（2）使用预先编号的凭证并按其编号进行会计处理，同"完整性"认定有关。
（3）原始凭证，如销售发票或支票等，提供了交易记录的金额，直接和"估价或分摊"认定相关。
4.资产接触与记录使用。
资产接触与记录使用主要是指限制接近资产和接近重要记录，以保证资产和记录的安全。
接近控制程序同降低"存在或发生""完整性""估价或分摊"认定的控制风险相关。
5.独立稽核
独立稽核是指验证由另一个人或部门执行的工作和验证所记录金额估价的正确性。
控制程序主要影响："存在或发生"、"完整性"和"估价或分摊"认定
五、了解与记录内部控制
(这三个步骤 01 年考简答)
(一)了解内部控制
1、了解程序的性质、时间和范围，应考虑的因素：
（1）被审计单位经营规模及业务复杂程序；
（2）被审计单位数据处理系统类型及复杂程序；
（3）审计重要性；
（4）相关内部控制类型；
（5）相关内部控制的记录方式；
（6）固有风险的评估结果。
2、了解内部控制的程序
注册会计师在了解内部控制时，应当合理利用以往的审计经验。对于重要的内部控制，通常还可实施以下程序：
（1）询问被审计单位有关人员，并查阅相关内部控制文件。
（2）检查内部控制生成的文件和记录。
（3）观察被审计单位的业务活动和内部控制的运行情况。
（4）选择若干具有代表性的交易和事项进行穿行测试。
穿行测试：即追查几笔通过会计系统的交易。注册会计师所执行的穿行测试的性质和范围，决定了其并不能
为评价控制风险牌低水平提供充分、适当的审计证据
3、了解内部控制的内容(客观题)
※了解控制环境
※了解会计系统
※了解控制程序
4、初步评价控制风险
注册会计师执行了解程序的性质决定了其并不能为评价控制风险处于低水平提供充分、适当的审计证据。因此，
初步评价控制风险水平不可能为低。
通常，出现以下情况之一时，注册会计师应将重要账户或交易类别的某些或全部认定的控制风险评估为高水平：
（1）企业内部控制失效；
（2）难以对内部控制的有效性做出评价；
（3）注册会计师不拟进行控制测试。
对某项会计报表认定而言，如果同时出现以下情况注册会计师不应评价其控制风险处于高水平：
(1) 相关的内部控制可能防止或发现和纠正重大错报或漏报；
(2) 注册会计师拟进行控制测试。
(二)记录对内部控制的了解和对控制风险的初步评价
1、当控制风险评价为最高水平时，只需记录这一评价结论
2、当控制风险低于最高水平时，还必须记录评价的依据
六、内部控制测试
(一)执行控制测试的前提
注册会计师在了解内部控制后，只对那些准备信赖的内部控制执行控制测试，并且只有当依赖内部控制而减少的
实质性测试的工作量大于控制测试的工作量时，控制测试才是必要的和经济的。
不执行控制测试的前提：
1.相关内部控制不存。
2.相关内部控制存在，但注册会计师通过了解发现其并未有效运行。
3.控制测试的工作可能大于进行控制测试减少的实质性测试的工作量。
(二)控制测试的种类
在主要证实法下可能执行同步控制测试和追加控制测试。在较低的控制风险估计水平法下，必须执行计划控制测
试。
1.同步控制测试
（1）时间：同步控制测试是在注册会计师取得对内部控制的了解时，同时执行的测试。
（2）必要性：这种控制测试不是必需的，而是会计师有选择地执行的。
（3）结果：通过同步控制测试取得的证据，只能使注册会计师评价控制风险的估计水平处在略低于最高水平到中
等水平的范围之内。
2.追加控制测试
（1）时间：这种测试在外勤工作中执行。
（2）必要性：如不划算或不能进一步降低控制风险的估计水平，注册会计师就没有必要执行这种测试。
（3）结果：进一步降低注册会计师对控制风险的估计水平。
（4）条件：注册会计师执行这种测试之前，必须考虑是否符合成本效益原则，还必须考虑有没有可能获得额外的
证据，来支持进一步降低控制风险的初步估计水平。
3.计划控制测试
（1）时间：计划控制测试也在外勤工作中执行。
（2）必要性：在选用较低的控制风险估计水平法下必须执行这种测试。
（3）结果：通过计划控制测试取得的证据应足以支持某些认定的控制风险为中或低。
（4）目的：为了支持注册会计师计划的实质性测试水平。
(三)控制测试的性质
1、检查交易和事项的凭证
2、询问并实地观察未留下审计轨迹的内部控制的运行情况
3、重新执行相关内部控制程序
(四)控制测试的范围
从理论上讲，控制测试的范围越大，证据就越充分，但在审计实务中，控制测试的范围并不是越大越好，而是
要从最经济有效地实现审计目标的总体需要出发，合理地确定测试的范围。控制测试的范围直接受注册会计师计划控
制风险估计水平的影响。
出现下列情况之一时，注册会计师可不进行控制测试，而直接实施实质性测试程序：
1、相关内部控制不存在
2、相关内部控制虽然存在，但注册会计师通过了解发现其并未有效运行
3、控制测试的工作量可能大于进行控制测试所减少的实质性测试的工作量
(五)控制测试的时间：尽可能安排在期中的后期执行，一般是在十、十一月
(六)双重目的测试：控制测试和实质性测试同时做
七、内部控制评价：是进一步评价
与初评不同点是：认定层次不同，依据的程序不同，目的和标准不同，结论不同
评价企业内部控制的可信赖程度高，说明控制风险为最低，而控制风险越低，注册会计师就可以执行越有限的实
质性测试。
小规模企业主要或全部信赖实质性测试程序获取审计证据
八、管理建议书(01 年综合题)
1、管理建议书：是注册会计师针对审计过程中注意到的，可能导致被审计单位会计报表产生重大错报或漏报的内
部控制重大缺陷提出的书面建议。(一般问题，可以口头或其他适当方式提出，并记录于审计工作底稿)
2、五不：
※仅为注册会计师在审计过程中注意到的，不是内部控制可能存在的全部缺陷
※管理建议书不应被视为注册会计师对审计单位内部控制整体发表的意见
※管理建议书也不能减轻或免除被审计单位管理当局建立健全内部控制的责任
※注册会计师出具管理建议书，不应影响其应当发表的审计意见
※除特别规定外，注册会计师在征得被审计单位管理当局同意之前，不得将管理建议书的内容泄露给任何第三者
3、管理建议与审计意见的区别(简单了解)
※对象不同：建议书针对内控，意见针对会计报表
※责任不同：建议书不是法定业务，没有法定责任，意见是法定业务，有法定责任
※作用及影响的程度不同：建议书不对外报送，对外不起鉴证作用，意见要向外报送，对外起鉴证作用
第九章 审计测试中的抽样技术
(01、02 年都是 分，03 年考综合题，应该会越来越重要)
一、审计抽样的定义
审计抽样，是指注册会计师在实施审计程序时，从审计对象总体中选取一定数量的样本进行测试，并根据测试结
果，推断审计对象总体特征的一种方法。
审计抽样对控制测试和实质性测试都适用，但它并不是对于这些测试中的所有程序都适用。通常不适用于询问、
观察和分析性复核程序。
抽样审计不同于详细审计。详细审计是指对审计对象总体中的全部项目进行审计，并根据审计结果形成审计意见。
审计抽样也不同于抽查。抽查作为一种技术，可以用来了解情况，确定重点，取得审计证据，其在使用中并无严
格要求。
二、审计抽样的种类
审计抽样的种类很多，通常按抽样决策的依据不同，将审计抽样划分为统计抽样和非统计抽样；按审计抽样所了
解的总特征不同，将审计抽样划分为属性抽样和变量抽样。
（一）统计抽样和非统计抽样
统计抽样是指以概率论和数理统计为理论基础，将数理统计的方法与审计工作相结合而产生的一种审计方法。非
统计抽样是审计人员利用专业经验和主观判断，选取样本的一种方法。
两者的联系为：
1、注册会计师执行审计测试，既可以运用统计抽样，也可以运用非统计抽样，两者还可以结合使用；
2、无论采用哪种抽样技术，注册会计师均要合理运用专业判断；
3、只要运用的得当，均可获得充分适当的证据
4、两者都存在着一定程度的抽样风险和非抽样风险。
关键理解：运用统计抽样还是非统计抽样不影响单个样本量的适当性。
两者的区别为：
1、统计抽样是利用概率论法则来量化控制抽样风险的。非统计抽样却无法量化控制风险。
2、非统计抽样可能比统计抽样花费的成本小，但统计抽样的效果则可能比非统计抽样要好得多
3、依据不同，在非统计抽样中注册会计师全凭主观标准和个人经验来确定样本规模和评价样本结果；而统计抽
样则需要掌握抽样技术及设计和执行抽样计划，有充分的数学依据
4、非统计抽样很难科学确定抽样规模，统计抽样可以科学确定抽样规模
统计抽样对注册会计师有三方面的益处(客观题，非重点)：
1、有助于设计有效的抽样；2、有助于衡量已获得的证据的充分性；3、有助于评价样本结果
注意，统计抽样的产生并不意味着非统计抽样的消亡(客观题)
(二)属性抽样与变量抽样
抽样技术 测试种类 目标
属性抽样 控制测试 估计总体既定控制的偏差率(次数)
变量抽样 实质性测试 估计总体总金额或估计整体中的错误金额
三、统计抽样与专业判断
那种认为统计抽样能够减少审计过程中的专业判断或可以取代专业判断的观点是错误的
四、样本的设计(一般了解)
应考虑因素：
（一）审计目的
（二）审计对象总体与抽样单位
（三）抽样风险和非抽样风险
1.抽样风险
抽样风险是注册会计量依据抽样结果得出的结论与审计对象总体特征不相符合的可能性。抽样风险与样本量成反
比，样本量越大，抽样风险越低。
（1）注册会计师在进行控制测试时，应关注以下抽样风险：
信赖不足风险--这是指抽样结果使注册会计师没有充分信赖实际上应予信赖的内部控制的可能性。导致执行额外审
计程序，降低审计效率
信赖过度风险--这是指抽样结果使注册会计师对内部控制的信赖超过了其实际上可予信赖程度的可能性。导致错误
错论，降低审计效果
（2）注册会计师在进行实质性测试时，应关注以下抽样风险：
误受风险--是指抽样结果表明账户余额不存在重大错误而实际上存在重大错误的可能性。导致形成不正确的审计结
论，降低审计效果。
误拒风险--与误受风险相反，误拒风险是指抽样结果表明账户余额存在重大错误而实际上不存在重大错误的可能性。
因此，注册会计师更关注信赖过度和误受风险
2.非抽样风险
非抽样风险是指注册会计师因采用不恰当的审计程序或方法，或因误解审计证据等而未能发现重大误差的可能性。
审计测试 抽样风险种类 对审计工作的影响
信赖过度风险[坏人当好人] 效果[后怕]符合性测试
信赖不足风险[好人当坏人] 效率[后悔]
实质性测试 误受风险[坏人当好人] 效果[后怕]
误拒风险[好人当坏人] 效率[后悔]
注：两种测试中的非抽样风险对审计效率、审计效果都有影响。
此表可能出简单，年年都考
（四）可信赖程度
可信赖程度通常用预计抽样结果能够代表审计对象总体特征的百分比来表示。可信赖程度与样本量成正比关系，
注册会计师对可信赖程度要求越高，需选取的样本量就应越大。
（五）可容忍误差
可容忍误差是注册会计师认为抽样结果可以达到审计目的而愿意接受的审计对象总体的最大误差。
在进行控制测试时，可容忍误差是注册会计师在不改变对内部控制的可信赖程度的条件下所愿意接受的最大误差。
在进行实质性测试时，可容忍误差是注册会计师在能够对某一账户余额或某类经济业务总体特征做出合理评价的
条件下所愿意接受的最大金额误差。
可容忍误差与样本量成反比关系，可容忍误差越小，需选取的样本量就应越大。
（六）预期总体误差(可能出多选)
注册会计师应根据前期审计所发现的误差.被审计单位经营业务和经营环境的变化.内部控制的评价及分析性算术
的结果等，来确定审计对象总体的预期误差。如果存在预期总体误差，则应当选取较大的样本量。
（七）分层
分层是将某一审计对象总体划分若干具有相似特征的次级总体的过程。注册会计师可以利用分层重点审计可能有
较大错误的项目，并减少样本量。
五、样本的选取(可能考简答)
注册会计师可采用统计抽样或非统计抽样方法选取样本，只要运用得当均可以取得充分.适当的审计证据注册会计
师常用的选择方法有随机选样.系统选样.随意选样等方法。
（1）随机选样(简答)
随机选样是指对审计对象总体或次级总体的所有项目，按随机规则选取样本。
使用随机数表时，首先应建立表中数字与总体中项目的一一对应关系。其次应选择一个起点和一个选号路线。最
后按选号路线依次选样。
优点：选定的号码是均匀落在总体范围内
（2）系统选样
系统选样也称等距选样，是指首先计算选样间隔，确定选样起点，然后再根据间隔顺序选取样本的一种选样方法。
缺点：风险较大，要确定总体是随机排列
（3）随意选样：很难完全无偏见地选取样本项目
优 点 缺 点 适 用
随机选样 样本客观 效率低 样本量较少，总体随机
排列
系统选样 样本客观、效率
高
如果总体非随机排列，容易发生较
大偏差
样本数量多、总体随机
排列
随意选样 方便、灵活 可能有偏见 样本数量少、不重要项
目
六、抽样结果的评价
1.分析样本误差
2.推断总体误差
3.重估抽样风险
在进行实质性测试时，如果推断的总体误差超过可容忍误差，经重估后的抽样风险不能接受，应增加样本量或执
行替代审计程序。如果推断的总体误差接近可容忍误差，应考虑是否增加样本量或执行替代审计程序。
在进行控制测试时，注册会计师如果认为抽结果无法达到其对所测试的内部控制的预期信赖程度，则应考虑增加
样本量或修改实制性测试程序。
七、控制测试中抽样技术的运用
（一）固定样本量抽样(03 年综合题，看书上例题)
这是一种最为广泛使用的属性抽样，常用于估计审计对象总体中某种误差发生的比例。其基本步骤如下：
※确定审计目的
※定义“误差”：※未附验收单据的任何发票；※发票虽附有验收单据，但该单据却属于其他发票；※发票与验收单
据所记载的数量不符
※定义审计对象总体
※确定样本选取的方法
※确定样本量的大小
※选取样本并进行审计
※评价抽样结果： 注册会计师对选取的样本进行审查之后，应将查出的误差加以汇总，并评价抽样结果。评价时
不仅需要考虑误差的次数，而且也需要考虑误差的性质。如注册会计师在审查样本是发现有欺诈舞弊或逃避内部控制
的情形发生，不论其误差率是高还是低，均应采用其他程序
※书面说明抽样程序。
（二）停——走抽样
是固定样本量抽样的一种特殊形式。是从预期总体误差为零开始，通过边抽样边评价来完成抽样审计工作。这种
方法能够有效地提高工作效率，降低审计费用。
采用停——走抽样，一般要进行以下三个步骤：
※确定可容忍误差和风险水平和初始样本量；
※根据初始样本中发现的误差系数和风险水平查表得到风险系数
※算用当前样本量除风险系数的结果与可容忍误差比较，小于可容忍误差则“停”，大于可容忍误差则“走”增加样本
量，可容忍误差去除风险系数，如果样本容量达到原来的三倍，则停，确定不信赖内部控制。
（三）发现抽样(考试的可能性很大)
发现抽样是在既定的可信赖程度下，在假设误差以既定的误差率存在于总体之中的情况下，至少查出一个误差的
抽样方法。发现抽样主要用于查找重大非法事件，它能够以极高的可信赖程度（如 %以上）确保查出误差率仅在
%—1%之间的误差。使用发现抽样时，当发现重大的误差，无论发生次数多少，注册会计师都可能放弃一切抽样程
序，而对总体进行全面彻底的检查。若发现抽样未发现任何例外，注册会计师可得出下列结论：在既定的误差率范围
内没有发现重大误差。
使用发现抽样时，注册会计师需确定可信赖程度及可容忍误差。然后，在预期总体误差为 0%的假设下，参阅适当
的属性抽样表，即可得出所需的样本量。
八、实质性测试中抽样技术的运用
变量抽样法通常用于：审查应收账款的金额；审查存货的数量和金额；审查工资费用；审查交易活动，以确定未
经适当批准的交易金额。
(一)基本概念
1、抽样风险：注册会计师将碰到的误拒风险和误受风险。
2、正态分布：是指总体中每个项目值的分配趋向于集中在总体平均数周围。
3、标准离差：总体的标准离差是用来衡量个别项目值在总体平均值周围的可变异或离散程度，各个项目值之间的差
异越小，标准离差越小。一个正态标准差，常被称为可信赖程度系数。公式同财管
(二)变量抽样的具体方法与程序
一般情况下变量抽样的基本步骤如下：（1）确定审计目的；（2）定义审计对象总体；（3）选定抽样方法；（4）
确定样本量；（5）确定样本选取方法；（6）选取样本并进行审计；（7）评价抽样结果；（8）书面说明抽样程序。
(三)变量抽样的方法
1、单位平均估计抽样(考试的可能性不大)
单位平均估计抽样是通过抽样审查确定样本的平均值，再根据样本平均值推断总体的平均值和总值的方法。
使用这种方法时，样本量可以通过以下公式计算得出：
运用这种方法进行抽样结果评价时，应该计算实际抽样误差。其计算公式为：
n=
样本评价时，若实际抽样误差大于计划抽样误差，应考虑增加样本量以降低实际抽样误差。
2、比率估计抽样和差额估计抽样
比率估计抽样是以样本实际价值与账面价值之间的比率关系来估计总体实际价值与账面价值之间的比率关系，然
后再以这个比率去乘总体的账面价值，从而求出总体实际价值的估计金额的一种抽样方法。其公式如下：
估计的总体实际价值=总体账面价值×比率
当误差与账面价值成比例关系时，通常动用比率估计抽样。
,
2
'
a
r
P
NSU
n
N
n
n
1 N
n
N
n
S
UP r
1
1
1
1 1
差额估计抽样是以样本实际价值与账面价值的平均差额来估计总体实际价值与账面价值的平均差额，然后再以这
个平均差额乘以总体项目个数，从而求出总体的实际价值与账面价值差额的一种方法。差额估计抽样的计算公式如下：
估计的总体差额=平均差额×总体项目个数
当误差与账面价值不成比例时，通常运用差额估计抽样。
第十章 销售与收款循环审计
(01 年 分，02 年 9 分，03 年 分)
循环审计的优点：使控制测试和实质性测试完美结合，内部控制测试只能通过循环进行，实质性测试可以通过账户
做，也可以通过循环做，但只有通过循环做，才能与内部控制测试结合
业务循环 资产负债表项目 利润表项目
销售与收款循环 应收账款、应收票据、坏账准备、预收账款、
应交税金、其他应交款（结算类、债权为主）
主营业务收入、主营业务税
金及附加、营业费用、其他
业务利润（包括其他业务收
入和其他业务支出）
购货与付款循环 （结算类、债务为主）预付、应付账款、应
付票据、固定资产（包括清理、折旧、准
备）、工程物资、在建工程
无
生产循环 存货类、成本计算类科目、跨期摊配账户、
工资类科目
主营业务成本
筹资与投资循环 长短投资、其他应收款、应收补贴款、长期
待摊费用、其他应付款、所有者权益类科目
期间费用（除营业费用）、
投资收益、补贴收入、营业
外收支、所得税
一、销售与收款循环的特性(重点了解，简答题)
（ 一 ） 销 售 与 收 款 循 环 涉 及 的 主 要 业 务 活 动
1．接 受 顾 客 订 单 。接 受 订 单 后 通 常 应 编 制 一 式 多 联 的 销 售 单 。销 售 单 是 证 明 管 理 当 局 对 有 关 销 售 交
易 的 “存 在 或 发 生 ”认 定 的 凭 据 ， 也 是 此 笔 销 售 的 交 易 轨 迹 的 起 点 。
2．批 准 赊 销 信 用 。对于赊销业务，赊销批准是由信用管理部门根据管理当局的赊销政策，以及对每个顾客的已
授权的信用额度来进行的。设 计 信 用 批 准 控 制 的 目 的 是 为 了 降 低 坏 账 风 险 ，因 此 ，这 些 控 制 与 应 收 账 款 净 额
的 “估 价 或 分 摊 ”认 定 有 关 。
3． 按 销 售 单 供 货 。 设 立 这 项 控 制 程 序 的 目 的 是 为 了 防 止 仓 库 在 未 经 授 权 的 情 况 下 擅 自 发 货 。 因 此 ，
已 批 准 销 售 单 的 一 联 通 常 应 送 达 仓 库 ， 作 为 仓 库 按 销 售 单 供 货 和 发 货 给 装 运 部 门 的 授 权 依 据 。
4． ※按 销 售 单 装 运 货 物 。 将 按 经 批 准 的 销 售 单 供 货 与 按 销 售 单 装 运 货 物 职 责 相 分 离 ， 有 助 于 避 免 装
运 职 员 在 未 经 授 权 的 情 况 下 装 运 产 品 。
5． ※向 顾 客 开 具 账 单 。 包 括 编 制 账 单 和 向 顾 客 寄 送 事 先 连 续 编 号 的 销 售 发 票 。
这 项 功 能 所 针 对 的 主 要 问 题 是 ： ※是 否 对 所 有 装 运 的 货 物 都 开 了 账 单 （ 即 “完 整 性 ”认 定 问 题 ） ？
※是 否 只 对 实 际 装 运 才 开 账 单 ，有 无 重 复 开 单 或 虚 构 交 易 情 况 发 生（ 即“存 在 或 发 生 ”认 定 问 题 ） ？ ※是 否
按 已 授 权 批 准 的 商 品 价 目 表 所 列 价 格 计 价 （ 即 “估 价 或 分 摊 ”认 定 问 题 ） 开 单 ？
为 了 降 低 开 单 过 程 中 出 现 遗 漏 、 重 复 、 错 误 计 价 或 其 他 差 错 的 风 险 ， 应 设 立 以 下 的 控 制 程 序 ：
（ 1）开 单 部 门 职 员 在 编 制 每 张 销 售 发 票 之 前 ， 应 独 立 审 计 检 查 是 否 存 在 装 运 凭 证 和 相 应 的 经 批 准 的
销 售 单 。
（ 2） 应 依 据 已 授 权 批 准 的 商 品 价 目 表 编 制 销 售 发 票 。
（ 3） 独 立 检 查 销 售 发 票 计 价 和 计 算 的 正 确 性 。
（ 4） 将 装 运 凭 证 上 的 商 品 总 数 与 相 对 应 的 销 售 发 票 上 的 商 品 总 数 进 行 比 较 。
6． ※记 录 销 售 。 记 录 销 售 的 控 制 程 序 包 括 以 下 内 容 ：
（ 1） 只 依 据 附 有 有 效 装 运 凭 证 和 销 售 单 的 销 售 发 票 记 录 销 售 。
（ 2） 控 制 所 有 事 先 连 续 编 号 的 销 售 发 票 。
（ 3） 独 立 检 查 已 处 理 销 售 发 票 上 的 销 售 金 额 同 会 计 记 录 金 额 的 一 致 性 。
（ 4） 记 录 销 售 的 职 责 应 与 前 面 说 明 的 处 理 销 货 交 易 的 其 他 功 能 相 分 离 。
（ 5） 对 记 录 过 程 中 所 涉 及 的 有 关 记 录 的 接 触 予 以 限 制 ， 以 减 少 未 经 授 权 批 准 的 记 录 的 发 生 。
（ 6） 定 期 独 立 检 查 应 收 账 款 的 明 细 账 同 总 账 的 一 致 性 。
（ 7）定 期 向 顾 客 寄 送 对 账 单 ， 并 要 求 顾 客 将 任 何 例 外 情 况 直 接 向 指 定 的 未 涉 及 执 行 或 记 录 销 货 交 易
循 环 的 会 计 主 管 报 告 ： 财 务 部 门 ， 汇 款 通 知 单
7． 办 理 和 记 录 现 金 、 银 行 存 款 收 入 。
8． 办 理 和 记 录 销 货 退 回 、 销 货 折 扣 与 折 让 ： 贷 项 通 知 单
9． 注 销 坏 账 。
10． 提 取 坏 账 准 备 。
附 ： 销 售 与 收 款 循 环 中 主 要 业 务 活 动 、 对 应 的 凭 证 及 记 录 、 相 关 的 认 定 的 关 系
主要业务活动 对应的凭证及记录 相关的认定
1.接受顾客订单 顾客订货单 存在或发生
2.批准赊销信用 销售单 估价或分摊
3.按销售单供货 销售单 完整性
4.按销售单装运货物 发运凭证 存在或发生、完整性
5.向顾客开具账单 商品价目表、销售发票 存在或发生、估价或分摊、完整性
6.记录销售
转账凭证、应收账款明细账、
主营业务收入明细账
存在或发生、完整性、估价或分摊
7.办理和记录现金及银
行存款收入
顾客月末对账单、汇款通知书、
收款凭证、现金日记账、银行
存在或发生、完整性、估价或分摊
总结：
销售与收款 购货与付款 生产循环 筹资 投资序号
活动 认定 活动 认定 活动 认定 活动 认定 活动 认定
1[起
点]
接受顾客
订单
存在或
发生
请购商品
和劳务
× 计划和安
排生产
× 审批
授权
× 审批
授权
×
2 批准赊销
信用
估价或
分摊
编制订购
单
完整
性
发出原材
料
× 签订合同
协议
× 取得证
券或其
他投资
×
3 按销售单
供货※
× 验收商品 存在
或发
生、
完整
性
生产产品 × 取得资金 × 取得投
资收益
×
4 按销售单
装运货物
※
存在或
发生、
完整性
储存已验
收的商品
存货
存在
或发
生
核算产品
成本
× 计算利息
或股利
× 转让证
券或收
回其他
投资
×
5 向顾客开
具账单※
估价或
分摊、
存在或
发生、
完整性
编制付款
凭单※
估价
或分
摊、
存在
或发
生、
完整
性
储存产成
品
× 偿还本息
或发放股
利
×
6 记录销售
※
估价或
分摊、
存在或
确认与记
录负债
× 发出产成
品
×
存款日记账
8.办理和记录销货退回
及折扣折让
贷项通知单、折扣折让明细帐 存在或发生、估价或分摊、完整性
9.注销坏帐 坏帐审批表 估价或分摊
10.提取坏帐准备 估价或分摊
发生、
完整性
7 办理和记
录现金、
银行存款
收入
× 付款
估价
或分
摊、
存在
或发
生、
完整
性
8 办理和记
录销货退
回、销货
折扣与折
让
× 记录现金、
银行存款
支出
×
9 注销坏账 ×
10 提取坏账
准备
×
注 ： 此 表 中 为 什 么 没 有 货 币 资 金 的 主 要 活 动 ？ 因 为 ， 货 币 资 金 与 其 他 循 环 均 直 接 相 关
11~14 章 主 要 凭 证 和 会 计 记 录 汇 总 表
序号 销售与收款 购货与付
款
生产循环 筹资 投资 货币资金
1 顾客订货单 请购单 生产指令 债券 股票或债券 现金盘点表
2 销售单 订购单 领发料凭证 股票 经纪人通知
书
×
3 发运凭证 验收单 产量和工时记录 债券契约 债券契约 银存余额调节表
4 销售发票 卖方发票 工资汇总表及人
工费用分配表
股东名册 企业的章程
及有关协议
×
5 商品价目表 付款凭单 材料费用分配表 公司债券存
根簿
× ×
6 贷项通知单 × 制造费用
分配汇总表
承销或包销
协议
投资协议 ×
7 应收账款
明细账
应付账款
明细账
存货明细账 借款合同或
协议
有关会计科
目
的明细账或
总账
有关会计账簿
8 主营业务收
入明细账
× 成本计算单 × × ×
9 折扣与折让
明细账
× × × × ×
10 汇款通知书 × × × × ×
11 现金和银行
存款日记账
现金和银
行存款日
记账
× × × ×
12 坏账审批表 × × × × ×
13 顾客月末
对账单
卖方对账
单
× × × 银行对账单
14 转账凭证 转账凭证 × 有关记账凭
证
有关记账凭
证
有关科目的记账
凭证
15 收款凭证 付款凭证 × × × ×
二 、 销 售 业 务 的 控 制 目 标 、 内 部 控 制 和 测 试 一 览 表 (一 般 了 解 )
审计目
标
管理当
局认定
内控目标 关键内控 常用内控测试[方
法]
常用交易实质性测试
[方法]
真实性 存在或
发生
登记入账的
销货业务确
系已经发货
给真实的顾
客
销货业务是以经过审
核的发运凭证及经过
批准的顾客订货单为
依据登记入账的
审查销售发票副联
是否附有发运凭证
(或提货单)及顾客
订货单
复核主营业务收入总
账,明细账以及应收
账款明细账中的大额
或异常项目
在发货前,顾客的赊
销已经被授权批准
销售发票均经事先编
号,并已恰当地登记
入账
每月向顾客寄送对账
单,对顾客提出的意
见作专案追查
检查顾客的赊购是
否经授权批准
检查销售发票连续
编号的完整性
观察是否寄发对账
单,并检查顾客回函
档案
追查主营业务收入明
细账中的分录至销售
单,销售发票副联及
发运凭证将发运凭证
与存货永续记录中的
发运分录核对将主营
业务收入明细账中的
分录同销售单中的赊
销审批和发运审批核
对
完整性 完整性 现有销货业
务均已登记
入账
发运凭证(或提货单)
均经事先编号并已经
登记入账
销售发票均经事先编
号,并已登记入账
检查发运凭证连续
编号的完整性
检查销售发票连续
编号的完整性
将发运凭证与相关的
销售发票和主营业务
收入明细账及应收账
款明细账中的分录进
行核对
估价 估价或
分摊
登记入账的
销货数量确
系已发货的
数量,并已正
确开具收款
账单并登记
入账
销售价格,付款条件,
运费和销售折扣的确
定已经适当的授权批
准
由独立人员对销售发
票的编制作内部核查
审查销售发票是否
经适当的授权批准
审查有关凭证上的
内部核查标记
复算销售发票上的数
据追查主营业务收入
明细账中的分录至销
售发票追查销售发票
上的详细资料至发运
凭证,经批准的商品
价目表和顾客订货单
一
分类 表达与
披露
销货业务的
分类正确
采用适当的会计科目
表
内部复核和核实
审查会计科目表是
否适当
检查有关凭证上内
部复核和核实的标
记
检查证明销货业务分
类正确的原始证据
截止
[及时
性]
估价或
分摊
销货业务的
记录及时
采用尽量能在销货发
生时开具收款账单和
登记入账的控制方法
内部核查
审查尚未开具收款
账单的发货和尚未
登记入账的销货业
将销货业务登记入账
的日期与发运凭证的
日期比较核对
务
审查有关凭证上内
部核查的标记
机械准
确性
[过账
和汇总]
估价或
分摊
销货业务已
经正确记入
明细账,并经
正确汇总
每月定期给顾客寄送
对账单
由独立人员对应收账
款明细账作内部核查
将应收账款明细账余
额合计数与其总账余
额进行比较
观察对账单是否已
经寄出
审查内部核查标记
审查将应收账款明
细账余额合计数与
其总账余额进行比
较的标记
将主营业务收入明细
账加总,追查其至总
账的过账
三、销货业务的内部控制和控制测试(简答题)
(一)适当的职责分离：防止各种有意或无意的错误。
借、贷两个账由两个人记，这些人都不能经手现金、审批和执行，记录、保管要分离
财政部《内部会计控制规范--销售与收款(试行)》规定：(新，至少简答，也可能综合)
※单位应当将办理销售、发货、收款三项业务的部门（或岗位）分别设立;
※单位在销售合同订立前，应当指定专门人员就销售价格、信用政策、发货及收款方式等具体事项与客户
进行谈判。谈判人员至少应有两人以上，并与订立合同的人员相分离;编制销售发票通知单的人员与开具销售发票的人
员应相互分离;
※销售人员应当避免接触销售现款;单位应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批
准。
(二)正确的授权审批
※在销货发生之前，内销业经正确审批
※非经正当审批，一得发出货物
※销售价格、销售条件、运费、折扣等必须经过审批
※不得越权审批
(三)充分的凭证和记录—为其他各项控制提供基础
(四)凭证的预先编号：前提是同一部门使用的凭证方可预先编号
(五)按月寄出对账单—不得业务人员寄
(六)内部核查程序：由内部审计人员或其他独立人员核查销货业务的处理和记录，是实现内部控制目标所不可缺少的
一项控制措施
财政部《内部会计控制规范--销售与收款(试行)》规定：(新，重点了解，但不认为会有简答)
※销售与收款业务相关岗位及人员的设置情况。重点检查是否存在销售与收款业务不相容职务混岗的现象；
※销售与收款业务授权批准制度的执行情况。重点检查授权批准手续是否健全，是否存在越权审批行为
※销售的管理情况。重点检查信用政策、销售政策的执行是否符合规定
※收款的管理情况。重点检查单位销售收入是否及时入账，应收账款的催收是否有效，坏账核销和应收票据的
管理是否符合规定
※销售退回的管理情况。重点检查销售退回手续是否齐全、退回货物是否及时入库
四、销货交易的实质性测试(一般性了解，弄清原理即可)
1、登记入账的销货业务是真实的
关心三类错误的可能性：※未曾发货却已将销货业务登记入账；
※销货业务重复入账
※向虚构的顾客发货，并作为销货业务登记入账(舞弊)
2、已发生的销货业务均已登记入账
一般偏重于检查虚报资产与收入的问题，因此，通常无需对完整性目标进行交易实质性测试(02 年判断)
设计真实性目标和完整性目标的审计程序时，确定追查凭证的起点即测试的方向很重要。
3、登记入账的销货业务的估价准确
4、登记入账的销货业务分类恰当
5、销货业务的记录及时
6、销货业务已正确地记录明细账并正确地汇总
过 账 、 汇 总 目 标 与 其 他 目 标 的 区 别 ：
目标 区别 认定
过账、汇总目标 仅限于加总主营业务收入、应收账款明细账
和过入总账三项；并从中之一追查其他两项
机械准确性
其他目标 不仅限于加总主营业务收入、应收账款明细
账和过入总账三项；并从中之一追查其他两
项。还包括凭证之间的相互核对、凭证与相
关明细账的核对
除机械准确性以外的
认定
五、收款业务的内部控制、控制测试和实质性测试(新增，重点了解)
1、单位应当按照《现金管理暂行条例》等规定，及时办理销售收款业务
2、单位应将销售收入及时入账，不得账外设账，不得擅自坐支现金。销售人员应当避免接触销售现款
3、单位应当建立应收账款账龄分析制度和逾期应收账款催收制度。销售部门应当负责应收账款的催收，财会
部门应当督促销售部门加紧催收。对催收无效的逾期应收账款可通过法律程序予以解决
4、单位应当按客户设置应收账款台账，及时登记每一客户应收账款余额增减变动情况和信用额度使用情况。
对长期往来客户应当建立起完善的客户资料，并对客户资料衽动态管理，及时更新。
5、单位对于可能成为坏账的应收账款应当报告有关决策机构，由其进行审查，确定是否确认为十几。单位发
生的各项坏账，应查明原因，明确责任，并在履行规定的审批程序后作出会计处理。
6、单位注销的坏账应当进行备查登记，做到账销案存。已注销的坏账又收回的应当及时入账，防止形成账外
款。
7、单位应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准。应有专人保管应收票据，对于
即将到期的应收票据，应及时向付款人提示付款，已贴现票据应在备查薄中登记，以便日后追踪管理，并应制定逾期
票据的冲销管理程序和逾期票据追踪监控制度。
8、单位应当定期与往来客户通过函证等方式核对应收账款、应收票据、预收账款等往来款项。如有不符，应
查明原因，及时处理。
六、主营业务收入审计实质性测试程序(综合题：会计处理、会计核算、程序报告)
（一）取得或编制主营业务收入项目明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符。
（二）查明主营业务收入的确认原则、方法，注意是否符合会计准则和会计制度规定的收入确认原则和方法。
(合法性测试，即钱货两清，03 年综合题，今年估计客观)
（三）选择运用以下分析性复核审计方法，作比较分析：(合理性分析，03 年综合)
1.将本期与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和价格的变动是否正常，并分析异常变动的原
因；
2.比较本期各月各种主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，并查明异常现象和重大波动的原因；
3.计算本期重要产品的毛利率，分析比较本期与上期各类产品毛利率变化情况，注意收入与成本是否配比，并查清
重大波动和异常情况的原因；
4.计算重要客户的销售额及其产品毛利率，分析比较本期与上期有无异常变化。
（四）根据普通发票和增值税发票申报表，估算全年收入，与实际入账收入金额核对，并检查是否存在虚开发票
或销售而未开发票的情况。
（七）实施销售的截止期测试。(重点)
对主营业务收入项目实施截止期测试，其目的主要在于确定被审计单位主营业务收入业务的会计记录归属期
是否正确；应记入本期或下期的主营业务收入有否被推延至下期或提前至本期。
这一收入确认的基本原则，注册会计师在审计中应该注意把握三个与主营业务收入确认有着密切关系的日期：一
是发票开具日期或者收款日期；二是记账日期；三是发货日期（服务业则是提供劳务的日期）。检查三者是否归属于同
一适当会计期间是营业收入截止期测试的关键所在。
围绕上述三个重要日期，注册会计师可以考虑选择三条审计路线实施营业收入的截止期测试：(高度重视，还没有
考过大题)
一是以账簿记录为起点。从报表日前边后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证，目的是证
实已入账收入是否在同一期间已开具发票并发货，有无多记收入。这种方法主要是为了防止多计营业收入。(逆查主要
查真实性防止高估)
二是以销售发票为起点。从报表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与账簿记录，确定已开具发票的是否已发
货并于同一会计期间确认收入。这种方法主要是为了防止低估营业收入。(顺查主要查完整性防止低估)
三是以发运凭证为起点。从报表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录，确定营业收入是否已记
入恰当的会计期间。这种方法主要也是为了防止低估营业收入。
(十二)调查集团内部销售的情况：注意估价和会计政策
（十三）调查向关联方销售的情况，记录其交易品种、数量、价格、金额以及占营业收入总额的比例。
主要掌握会计知识，向关联方确认销售对外销售达到 20%应当按对外销售的加权平均单价确认收入，如果对外销
售达不到 20%应当按账面价值的 120%确认收入。超过部分作为资本公积(关联方交易差价)处理。
（十四）验明主营业务收入在利润表上的披露是否恰当。(注意会计规定)
七、应收账款的实质性测试程序 (既可考综合，也可考简答)
（一）核对应收账款(起点)
（二）分析应收账款账龄(99、01 综合，03 客观)
应收账款账龄分析表的合计数减去已计提的相应坏账准备后的净额，应该等于资产负债表中的应收账款数。
勾稽关系：上年账龄为 N 的应收账款余额≥本年账龄 N+1 年应收账款余额(购并兼并除外)
（三）向债务人函证应收账款(有可能简答，综合题：函证的必要性、内容、方式)
应收账款函证就是直接发函给被审计单位的债务人，要求核实被审计单位应收账款的记录是否正确的一种审计
方法。
函证应收账款的目的是证实应收账款账户余额的真实性、正确性，防止或发现被审计单位及其有关人员在销售
业务中发生的差错或弄虚作假、营私舞弊行为。通过函证，就可以有效有力地证明债务人的存在和被审计单位记录的
可靠性。询证函由注册会计师利用被审计单位提供的应收账款明细户名称及地址编制，但询证函的寄发一定要由注册
会计师亲自进行。
函证的必要性：除非有充分证据表明应收账款对被审计单位会计报表而言是不重要的，或者函证很可能是无效
的，否则，注册会计师应当对应收账款进行函证。如果注册会计师不对应收账款进行函证，应当在工作底稿中说明理
由。如果认为函证很可能是无效的，注册会计师应当实施替代审计程序，获取充分、适当的审计证据。
函证的步骤：
1.函证的范围和对象(函证是必要程序，必须做或要有替代程序，重点了解)
（1）应收账款在全部资产中的重要性。如果应收账款在全部资产中所占的比重较大，则函证的范围应相应大
一些。
（2）被审计单位内部控制的强弱。如果内部控制制度较健全，则可以相应减少函证量；反之，则应相应扩大
函证范围。
（3）以前期间的函证结果。若以前期间函证中发现重大差异，或欠款纠纷较多，则函证范围应相应扩大一些。
（4）函证方式的选择。若采用肯定式函证，则可以相应减少函证量；若采用否定式函证，则要相应增加函证
量。
一般情况下，注册会计师应选择以下项目作为函证对象：大额或账龄较长的项目；与债务人发生纠纷的项目；
关联方项目；主要客户项目；余额为零的项目；非正常的项目。(03 年考过)
2.函证的方式
函证方式分为积极函证和消极式函证两种。
（1）积极式函证，就是向债务人发出询证函，要求他证实所函证的欠款是否正确，无论对错都要求复函。
（2）消极式函证，也是向债务人发出询证函，但所函证的款项相符时不必复函，只有在所函证的款项不符时
才要求债务人向注册会计师复函。
当符合下列情况时，采用积极式函证较好：（1）被审计单位个别账户的欠款金额较大;（2）注册会计师有理由
相信欠款可能会存在争议、差错等问题。
当符合以下所有条件时，可以采用消极式函证：（1）被审计单位相关的内部控制是有效的，固有风险和控制
风险评估为低水平;（2）注册会计师预计应收账款差错率较低;（3）欠款余额小的债务人数量很多;（4）注册会计师有
理由确信大多数被函证者能认真对待询证函，并对不正确的情况予以反馈。
3.函证时间的选择
注册会计师通常以资产负债表日为截止日，充分考虑对方复函的时间，在期后适当时间内实施函证，尽可能做
到在注册会计师的审计工作结束前取得函证的全部资料。
如果固有风险和控制风险评估为低水平，注册会计师也可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施发函，并
对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施其他实质性测试程序。
4.函证的控制(今年可能简答，02 年考简答，以前考客观题 5 次)
※注册会计师应当直接控制询证函的发送和回收。
※对于因无法投递而退回的信函要进行分析、研究、处理，查明原因。
※如果被询证者以传真、电子邮件等方式回函，注册会计师应当直接接收，并要求被询证者寄回询证函原件。
※ 对于采用积极式函证方式而没有得到答复的，注册会计师应当考虑对重要的账户余额或其他信息再次函证，
一般来说应第二次乃至第三次发送询证函。
※如果仍得不到答复，注册会计师应采用必要的替代审计程序—检查与销售有关的文件，以验证这些应收账款的
真实性。
5.函证结果差异的分析(02、99 年考简答)
因登记入账的时间不同产生差异的原因主要有：
（1）询证函发出时，债务人已经付款，而被审计单位尚未收到货款。
（2）询证函发出时，被审计单位的货物已经发出并已作销售记录，但货物仍在途中，债务人尚未收到货物。
（3）债务人由于某种原因将货物退回，而被审计单位尚未收到。
（4）债务人对收到的货物的数量、质量及价格等有异议而全部或部分拒付货款。
6.对函证结果的总结和评价(重点了解)
注册会计师应将函证的过程和情况记录在工作底稿中，并据以总结和评价应收账款情况。注册会计师对函证结
果可进行如下评价：
（1）注册会计师应重新考虑：对内部控制的原有评价是否适当;控制测试的结果是否适当;分析性复核的结果是
否适当;相关的风险评价是否适当等等。
（2）如果函证结果表明没有审计差异，则注册会计师可以合理地推论，全部应收账款总体是正确的。
（3）如果函证结果表明存在审计差异，注册会计师则应当估算应收账款总额中可能出现的累计差错是多少，估
算未被选中进行函证的应收账款的累计差错是多少。
注册会计师应当询证函作为审计证据，纳入审计工作底稿管理，询证函回函的所有权归所在会计师事务所。除
法院、检察院及其他部门依法查阅审计工作底稿、注册会计师协会对执业情况进行检查以及前后任注册会计师沟通情
况外，会计师事务所不得将询证函回函提供给被审计单位作为法律诉讼证据(04 年新增)
函 证 程 序 的 对 比 表 ：
项目 函证范围 函证对象 方式 要求 函证的作用 替代审计
程序
银行存款
\其他货
币资金
[14 章]
(包括贷
款)
向被审计单位在本
年度存过款(包括
外埠存款、银行汇
票存款、银行本票
存款、信用证存款)
的所有银行发函，
其中包括企业帐户
已结清的银行。
100%函证
本年度存
过款的所
有银行
肯定
式
必须函证 注册会计师能够获得
以下信息(1)所有银
行帐户的余额； (2)
取款的限制； (3)有
息帐户的利率； (4)
票据抵押和其他债务
等； (5)有关对银行
负债的情况；（6）或
有负债情况。
与银行存款“存在性”、
负债的“完整性”、“权
利与义务”及资产的
担保抵押认定有关
无
银行存款
[16 章验
资]
100%函证 验资时存
入的银行
肯定
式
必须函证 出资的真实性、合法
性
无
有价证券、向代为保管较大金 代为保管 肯定 较大，必 与有价证券的“存在与 教材中未
长短期投
资应付债
券
[13 章]
额的有价证券的专
门机构发函。
有价证券
的专门机
构、被投
资者
式
或否
定
式
要时函
证。
发生”、“权利和义务。
和“估价与分摊”的认
定有关。
证实投资证券真实存
在
能说明
应收账款、
其他应收
款、
抽取(1)大额或账龄
较长的项目； (2)与
债务人发生纠纷的
项目； (3)关联方项
目； (4)主要客户项
目； (5)余额 为零
的项目； (6)非正常
项目发函。
抽样函证
债务人 肯定
式
或否
定
式
一般必须
函证，但
对报表影
响不大时
可不函
证。
为证实应收帐款帐户
余额的真实性、正确
性。与应收帐款“存在
性、所有权”认定有关
检查与销
售有关的
文件，合同，
销售订单，
销售发票
副本，发运
凭证等
应付账款、
其他应付
款、长期
应付款、
专项应付
款、长短
期借款
[11、13
章]
抽取(1)较大金额的
债 权人； (2)余额
不大，甚至为零，
但为企业重要供货
方的债权人发函。
（3）异常明细余额
必要时抽样函证
债权人 肯定
式
一般不需
要函证，
但如果(1)
控制风险
大； (2)
明细帐户
金 额大；
（3)被审
计单位处
于财务因
难阶段，
则应函
证。
不能保证查出未记录
的应付账款。与应付
帐款“存在与发生”认
定有关，可以证实“真
实性”
检查决算
日后应付
帐款明细
帐及现金
和银行存
款日记帐，
核实是否
已支付，同
时检查该
笔业务的
凭证资料，
核实交易
的真实性。
应收票据 部分票据、有疑问
的商业票据
出票人 肯定
式
必要时 证实其存在性和可收
回性确定其兑现能力
教材中未
能说明
预收帐款 重大项目：大额或
账龄较长的项目、
关联方项目以及主
债权人 肯定
式
必要时 证实真实性、正确 通过检查
资产负债
表日后已
要客户项目 转销的预
收帐款是
否与仓库
发运凭证、
销售发票
相一致
预付帐款 大额或异常的重要
项目、零账户
债务人 肯定
式
必要时 判断其债权的真实性
或出现坏帐的可能性。
证实预付帐款帐户余
额的正确性。
检查该笔
债权的相
关凭证资
料，或抽查
资产负债
表日后预
付帐款明
细帐及存
货明细帐，
核实是否
已收到货
物，转销预
付款
期初余额 有些期初余额 第三者 某些情况
下
应付票据 重要项目、零账户
应交税金
[10 章节]
主管税务
机关
必要时 本期应交数、期末未
交数
(四)请被审计单位协助，在应收账款明细表上标出至审计时已收回的应收账款金额
(五)检查未函证的应收账款
(六)检查坏账的确认和处理
(七)抽查有无不属于结算业务的债权(如其他应付款)
(八)检查应收账款是否业已用于融资，并根据融资合同判定属质押还是出售，其会计处理是否正确(新增，分类程序)
如与应收债权有关的风险、报酬实质上已经发生转移等，应按照出售应收债权处理，并确认相关损益。否则，
应作为以应收债权为质押取得的借款进行会计处理
(九)检查外币应收账款的折算
(十）分析应收账款明细账余额
应收账款明细账的余额一般在借方。在分析应收账款明细账余额时，注册会计师如果发现应收账款出现贷方明细
余额的情形，就应查明原因，必要时建议作重分类调整。
（十一）检查应收账款在资产负债表上是否已恰当披露
如果被审计单位为上市公司，则其会计报表附注通常应披露期初、期末余额的账龄分析，期末欠款金额较大的单
位账款，以及持有 5%以上（含 5%）股份的股东单位账款等情况。
八、坏账准备的实质性测试程序(掌握相关会计规定及会计政策的变更的调整)
(一)检查坏账准备的计提
企业只能用备抵法核算坏账损失，坏账准备提取方法一经确定，不得随意变更
(二)检查坏账损失
(三)检查长期挂账应收账款
(四)检查函证结果
(五)分板性复核
(六)确定坏账准备的披露是否恰当(客观题)
企业应当在会计报表附注中清晰地说明坏账的确认标准、坏账准备的方法和比例，并应区分应收账款和其他
应收账款项目，按账龄披露坏账准备的期末余额。并且，上市公司除按会计制度规定应披露坏账准备的方法等外，还
应在会计报表附注中分项披露如下事项：
1、本期全额计提坏账准备，或计提坏账准备的比例较大的(计提比例一般超过 40%及以上的，不同)，应说明
计提的比例及理由
2、以前期间已全额计提坏账准备，或坏账准备的比例较大但在本期又全额或部分收回的，或通过重组等其他
方式收回的，应说明其原因、原估计计提比例的理由以及原估计计提比例的合理性
3、对某些金额较大的应收款项不计提或计提坏账比例较低(一般为 5%或低于 5%)的理由
4、本期实际冲销的应收款项及其理由。其中，实际冲销的关联交易产生的应收款项应单独披露。
第十一章 购货与付款循环审计
(主要是资产负债科目)
一、购货与付款循环中主要业务活动、对应的凭证及记录、相关的认定的关系
主要业务活动 对应的凭证及会计记录 相关的管理当局认定
请购商品和劳
务
请购单(不能连续编号) 存在或发生，不能证明完整性
编制订购单 订购单(能连续编号) 完整性
验收商品 验收单、卖方发票(能连续编号) 完整性、存在或发生
储存已验收商
品
入库单 存在或发生
编制付款凭单 付款凭单 存在或发生、估价或分摊、完整性
确认与记录负
债
应付账款明细账、卖方对账单、
转账凭证
存在或发生、完整性、估价或分摊
付款 付款凭证、付款凭单 存在或发生、完整性、估价或分摊
记录现金、银行
存款支出
现金日记账、银行存款日记账 存在或发生、完整性、估价或分摊
二、购货与付款循环中的主要业务活动
这 部 分 内 容 汇 总 如 下 ：
主要业务活动 关键控制点 可能的控制测试 管理当局认定
1、请购商品和
劳务
由经授权的专门机构或人员填制
请购单；每张请购单应经过对这
类支出负预算责任的主管人员签
字批准
检查授权和批准的情
况
存在或发生
2、编制订购单 订购单一式多联，并预先连续编
号、经授权的采购人员签名
抽查订购单连续编号 完整性
3、验收商品 收到货物时，应由独立于采购、
仓储、运输职能的验收部门或人
员点收，根据订购单验收商品，
并编制一式多联的验收报告单
检查验收报告单后附
有的请购单、订购单
存在或发生、完
整性
4、存储已验收
的商品存货
将保管与采购的其他职责相分离；
只有经过授权的人员才能接近保
检查入库单； 存在或发生
管的资产 观察接近资产的情况
5、编制付款凭
单
确认与记录负
债
每张凭单应与订购单、验收单和
供应商发票相配合；独立检查每
日的凭单汇总表和有关记账凭证
上的金额的一致性
（1）确定供应商发
票的内容与相关的验
收单、订购单的一致
性；
（2）确定供应商发
票计算的正确性；
（3）编制有预先编
号的付款凭单，并附
上支持性凭证（如订
购单、验收单和供应
商发票等），这些支
持性凭证的种类因交
易对象的不同而不同；
（4）独立检查付款
凭单计算的正确性；
（5）在付款凭单上
填入应借记的资产或
费用账户名称；
（6）由被授权人员
在凭单上签字，以示
批准照此凭单要求付
款。
存在或发生、完
整性、估价或分
摊
6、确认与记录
负债
核查购置财产并记录核对相关原
始资料记录现金支出的人员不得
经手现金、有价证券和其他资产
恰当的凭证、记录、记帐手续
重新执行独立检查 存在或发生、完
整性、估价或分
摊
7、付款 支票签署人应复核支付性凭单的
完整性和批准情况；
（1）独立检查已签
发支票的总额与所处
理的那批付款凭单的
存在或发生、完
整性、估价或分
摊
支票签发后应立即盖章注销已付
款凭单和支持性凭证
总额的一致性；
（2）应由被授权的
财务部门的人员负责
签署支票；
（3）被授权签署支
票的人员应确定每张
支票都附有一张已经
适当批准的未付款凭
单，还应确定支票受
款人姓名和金额与凭
单内容的一致性；
（4）支票一经签署
就应在其凭单和支持
性凭证上用加盖印戳
或打洞等方式将其注
销，以免重复付款；
（5）支票签署人不
应签发无记名甚至空
白的支票；
（6）支票应预先连
续编号，保证支出支
票存根的完整性和作
废支票处理的恰当性；
（7）应确保只有被
授权的人员才能接触
未经使用的空白支票。
[注意：分析性简答题]
8、记录现金银
行存款支出
定期独立编制银行调节表；
独立检查支票的日期和记帐的日
仍以支票结算方式为
例，在手工系统下记
录现金、银行存款支
存在或发生、完
整性、估价或分
摊
期 出的有关控制包括：
（1）会计主管应独
立检查记入银行存款
日记账和应付账款明
细账和金额的一致性,
以及与支票汇总记录
的一致性;
（2）通过定期比较
银行存款日记账记录
的日期与支票副本的
日期,独立检查入账
的及时性;
（3）独立编制银行
存款余额调节表。
三、购货业务的内部控制、控制测试和交易的实质性测试(重点)
(一)适当的职责分离(新增，重点了解)
采购与付款业务不相容岗位至少包括：请购与审批；询价与确定供应商；采购合同的订立与审批；采购与验
收；采购、验收与相关会计记录；付款审批与付款执行
(二)内部核查程序(新增)
1、采购与付款业务相关岗位及人员的设置情况，重点检查是否存在采购与付款业务不相容职务混岗的现象；
2、采购与付款业务授权批准制度的执行情况。重点检查大宗采购与付款业务的授权批准手续是否健全，是
否存在越权审批行为
3、应付账款和预付账款的管理。重点审查应付账款和预付账款支付的正确性、时效性和合法性
4、有关单据、凭证和文件的使用和保管情况。重点检查凭证的登记、领用、传递、保管、注销手续是否健
全，使用和保管制度是否存在漏洞
四、付款业务的内部控制、控制测试和实质性测试
新增：
1、单位应当按照《现金暂行条例》等规定办理采购付款业务
2、单位财会部门在办理付款业务时，应当对采购发票、结算凭证、验收证明等相关凭证的真实性、完整性、合法
性及合规性进行严格审核
3、单位应当建立预付账款和定金的授权批准制度，加强预付账款和定金的管理
4、单位应当加强应付账款和应付票据的管理，由专人按照约定的付款日期、折扣条件等管理应付款项。已到期的
应付款项须经有关授权人员审批后方可办理结算与支付。
5、单位应当建立退货管理制度，对退货条件、退货、货物出库、退货货款回收等作出明确规定，及时收回退货款
6、单位应当定期与供应商核对应付账款、应付票据、预付账款等往来款项。如有不符，应查明原因，及时处理。
五、固定资产的内部控制和控制测试(爱考)
固 定 资 产 的 内 部 控 制 、 控 制 要 点 和 主 要 控 制 测 试 程 序 表
内部控制 控制要点 主要控制测试程序
1、预算制度 固定资产增减应编制预算（固定资
产内部控制中最重要的部分；大企
业要有年度预算，小企业要有计划）
检查固定资产的取得与处置是否依据
预算，对实际支出与预算之间的差异
以及未列入预算的特殊事项，检查其
是否履行特别的审批手续（存在或发
生、估价或分摊）
2、授权批准制
度
企业的资本性支出预算只有经过董
事会等高层管理机构批准方可生效；
所有固定资产的取得和处置均需经
企业管理当局的书面认可。
不仅要检查授权批准制度本身是否完
善，还要关注授权批准制度是否得到
切实执行。（存在或发生、估价或分
摊）
3、帐簿记录制
度
设置总账、明细账、固定资产登记
卡；按类别、使用部门、每项固定
资产进行明细分类核算；增减变化
均有原始凭证。
检查明细帐与登记卡设置的完善性，
固定资产增减变化时原始凭证的充分
性（存在或发生、估价或分摊、完整、
表达）
4、职责分工制
度
对固定资产的取得、记录、保管、
使用、维修、处置（不相容职务）
等，均应明确划分责任，由专门部
门和专人负责
检查与观察分工的恰当性（存在或发
生、估价或分摊、完整性）
5、资本性支出
和收益性支出
的区分制度
书面标准：区分资本性支出和收益
性支出；明确资本性支出的范围和
最低金额；
检查标准制定的合理性与执行的有效
性（估价或分摊）
6、处置制度 投资转出、报废、出售等均要有一
定申请报批程序
检查报批程序的合理性与执行有效性
（存在或发生、估价或分摊）
7、定期盘点制
度
确定数量、存放地点、使用状况。
定期盘点制度的作用：※验证账面
各项固定资产是否真实[存在或发
生]； ※了解固定资产的放置地点
和使用状况[存在或发生]； ※发现
是否存在未入账的固定资产[完整
性]
注册会计师应了解和评价企业固定资
产盘点制度，并注意查询盘盈、盘亏
固定资产的处理情况[存在或发生、完
整性]
8、维护保养制
度
建立日常维护、定期检修制度 检查制度的合理性与实际执行情况
（存在或发生、估价或分摊）
注 意 ： 严 格 来 讲 ， 固 定 资 产 的 保 险 不 属 于 企 业 固 定 资 产 内 部 控 制 的 范 围 ， 但 它 对 企 业 非 常 重 要 。 因
此 ， 注 册 会 计 师 在 检 查 、 评 价 企 业 的 内 部 控 制 制 度 时 ， 应 当 了 解 [而 不 是 符 合 性 测 试 ]固 定 资 产 的 保 险 情
况 。
《 内 部 会 计 控 制 规 范 — 工 程 项 目 (试 行 )》 ， 在 建 工 程 的 内 部 控 制 包 括 以 下 内 容 ： (新 )
1、 岗 位 分 工 与 授 权 批 准
(1)单 位 应 当 建 立 工 程 项 目 业 务 的 岗 位 责 任 制 ， 明 确 相 关 部 门 和 岗 位 的 职 责 、 权 限 ， 确 保 办 理 工 程 项
目 业 务 的 不 相 容 岗 位 相 互 分 离 、 制 约 和 监 督 。 工 程 项 目 业 务 不 相 容 岗 位 一 般 包 括 ： 项 目 建 议 、 可 行 性 研
究 与 项 目 决 策 ； 概 预 算 编 制 与 审 核 ； 项 目 实 施 与 价 款 支 付 ； 竣 工 决 算 与 竣 工 审 计 (客 观 题 )
※ 单 位 应 当 对 工 程 项 目 相 关 业 务 建 立 严 格 的 授 权 批 准 制 度 ， 明 确 审 批 人 的 授 权 批 准 方 式 、 权 限 、 程
序 、 责 任 及 相 关 控 制 措 施 ， 规 定 经 办 人 的 职 责 范 围 和 工 作 要 求 。
※ 单 位 应 当 制 定 工 程 项 目 业 务 流 程 ， 明 确 项 目 决 策 、 概 预 算 编 制 ， 价 款 支 付 、 竣 工 决 算 等 环 节 的 控
制 要 求 ， 并 设 置 相 应 的 记 录 或 凭 证 ， 如 实 记 载 各 环 节 业 务 的 开 展 情 况 ， 确 保 工 程 项 目 全 过 程 得 到 有 效 控
制
2、项目决策控制
3、概预算控制
4、价款支付控制
5、竣工决算控制
6、监督检查(重点了解)
※工程项目业务相关岗位及人员的设置情况。重点检查是否存在不相容职务混岗的现象
※工程项目业务授权批准制度的执行情况。重点检查重要业务的授权批准手续是否健全，是否存在越权审批行为
※工程项目决策责任制的建立及执行情况。重点检查责任制度是否健全，奖惩措施是否落实到位
※概预算控制制度的执行情况。重点检查概预算编制的依据是否真实，是否按规定对概预算进行审核
※各类款项支付制度的执行情况。重点检查工程款、材料设备款及其他费用的支付是否符合相关法规、制度和合
同的要求。
※竣工决算制度的执行情况。重点检查是否扫规定办理竣工决算、实施决算审计
六、应付账款的实质性测试程序(掌握)
1、 获 取 或 编 制 应 付 帐 款 明 细 表 ， 复 核 加 计 正 确 ， 并 与 报 表 数 、 总 帐 数 和 明 细 帐 合 计 数 核 对 相 符 。
（ 机 械 准 确 性 ）
2、 进 行 分 析 性 复 核 。 （ 总 体 合 理 性 ）
（ 1） 比 较 本 期 期 末 与 上 期 期 末 余 额 ， 分 析 波 动 原 因 ；
（ 2） 分 析 长 期 挂 帐 应 付 帐 款 ， 判 断 是 否 缺 乏 偿 债 能 力 或 隐 瞒 利 润 ；
（ 3）计 算 应 付 帐 款 对 存 货 的 比 率 、 应 付 帐 款 对 流 动 负 债 的 比 率 ， 并 与 以 前 年 度 比 较 ， 分 析 整 体 合 理
性 ；
（ 4） 根 据 存 货 、 主 营 业 务 收 入 和 主 营 业 务 成 本 的 增 减 变 动 幅 度 判 断 应 付 帐 款 变 动 的 合 理 性 。
3、 函 证 应 付 帐 款 。 （ 真 实 性 、 所 有 权 、 估 价 ）
注 意 ： 一 般 情 况 下 ， 应 付 账 款 不 需 要 函 证 ， 这 是 因 为 ：
（ 1） 应 付 帐 款 审 计 目 标 主 要 是 防 止 低 估 ， 而 函 证 不 能 保 证 查 出 未 记 录 的 应 付 帐 款 [完 整 性 ]；
（ 2）况 且 注 册 会 计 师 能 够 取 得 购 货 发 票 等 外 部 凭 证 来 证 实 应 付 账 款 的 余 额 ， 存 在 比 较 令 人 满 意 的 替
代 程 序 ， 如 可 以 通 过 期 后 付 款 情 况 的 检 查 予 以 证 实 等 。
而 应 收 帐 款 却 必 须 进 行 函 证 。 原 因 ：
（ 1） 应 收 帐 款 审 计 目 标 主 要 是 防 止 高 估 ， 函 证 能 有 效 地 查 出 高 估 的 应 收 帐 款 ；
（ 2）其 他 替 代 审 计 程 序 尽 管 审 计 成 本 较 低 ， 但 不 能 有 效 地 查 证 高 估 的 应 收 帐 款 。 如 销 售 发 票 、 销 售
单 、 发 货 单 等 均 属 内 部 证 据 , 可 靠 性 较 差 。
※ 下 列 情 况 需 要 对 应 付 帐 款 进 行 函 证 ：
※ 控 制 风 险 较 高 ；
※ 应 付 帐 款 余 额 较 大 ；
※ 客 户 处 于 经 济 因 难 阶 段 。
※ 函 证 对 象 的 选 择 ：
※ 金 额 较 大 的 债 权 人 ；
※ 金 额 虽 小 、 甚 至 为 零 ， 但 为 企 业 重 要 供 货 人 的 债 权 人 ；
※ 其 他 债 权 人 ， 如 ： 帐 龄 较 长 的 、 不 送 对 帐 单 的 等
※ 函 证 方 式 ：
最 好 肯 定 式 ， 并 具 体 说 明 应 付 金 额 。
※ 替 代 审 计 程 序 ：
如 果 存 在 未 回 函 的 重 大 项 目 ， 注 册 会 计 师 应 采 用 替 代 审 计 程 序 。 比 如 ， 可 以 检 查 决 算 日 后 应 付 账 款
明 细 账 及 现 金 和 银 行 存 款 日 记 账 ， 核 实 其 是 否 已 支 付 ， 同 时 检 查 该 笔 债 务 的 相 关 凭 证 资 料 ， 核 实 交 易 事
项 的 真 实 性 。
其 他 要 求 与 应 收 帐 款 函 证 相 同 。
4、 查 找 未 入 帐 的 应 付 款 。 （ 完 整 性 ） (重 点 了 解 ， 01 年 综 合 )
（ 1）检 查 在 资 产 负 债 表 日 未 处 理 的 不 相 符 的 购 货 发 票 及 有 材 料 入 库 凭 证 但 未 收 回 购 货 发 票 的 经 济 业
务 。 可 能 漏 记 应 付 帐 款 ；
（ 2） 检 查 资 产 负 债 表 日 后 收 到 的 购 货 发 票 ， 确 认 其 入 账 时 间 是 否 正 确 。 可 能 漏 记 应 付 帐 款 。
（ 3）检 查 资 产 负 债 表 日 后 应 付 账 款 明 细 账 贷 方 发 生 额 的 相 应 凭 证 ， 确 认 其 入 账 时 间 是 否 正 确 。 若 应
在 资 产 负 债 表 日 前 入 帐 ， 则 漏 记 应 付 帐 款 ；
审 查 时 ， 注 册 会 计 师 还 可 以 通 过 询 证 被 审 计 单 位 的 会 计 和 采 购 人 员 ， 查 阅 资 本 预 算 、 工 作 通 知 单 和
基 建 合 同 来 进 行 。 如 果 注 册 会 计 师 通 过 这 些 程 序 发 现 了 某 些 未 入 账 的 应 付 账 款 ， 应 将 有 关 情 况 详 细 记 入
审 计 工 作 底 稿 ， 然 后 根 据 其 重 要 性 确 定 是 否 需 建 议 被 审 计 单 位 进 行 相 应 的 调 整 。
5、 检 查 应 付 帐 款 是 否 存 在 借 方 余 额 。 （ 分 类 ）
（ 1）应 付 帐 款 出 现 借 方 余 额 ， 性 质 为 债 权 ， 视 同 资 产 ， 应 在 工 作 底 稿 中 编 制 重 分 类 分 录 , 列 为 资 产：
借 ： 预 付 帐 款 ×××
贷 ： 应 付 帐 款 ×××
（ 2） 应 付 帐 款 出 现 借 方 余 额 的 原 因 ： 重 复 付 款 、 付 款 后 退 货 、 预 付 货 款 等 。
6、 结 合 预 付 帐 款 的 明 细 余 额 ， 查 明 有 否 在 应 付 帐 款 和 预 付 帐 款 两 面 同 时 挂 帐 的 项 目 ； 结 合 其 他 应
付 款 的 明 细 余 额 ， 查 明 有 无 不 属 于 应 付 帐 款 的 其 他 应 付 款 。 （ 分 类 ）
7、 检 查 应 付 帐 款 长 期 挂 帐 的 原 因 ， 对 确 实 无 需 支 付 的 会 计 处 理 是 否 正 确 。 （ 分 类 ）
确 实 无 需 支 付 的 应 付 帐 款 应 转 入 资 本 公 积 项 目 ， 相 关 依 据 及 审 批 手 续 应 完 备 。
8、 检 查 带 有 现 金 折 扣 的 应 付 帐 款 的 会 计 处 理 是 否 正 确 。 （ 估 价 ）
带 有 现 金 折 扣 的 应 付 帐 款 应 按 发 票 上 记 载 的 全 部 应 付 金 额 入 帐 ， 待 实 际 获 得 现 金 折 扣 时 再 冲 减 财 务
费 用 。
9、 被 审 计 单 位 与 债 权 人 进 行 债 务 重 组 的 ， 结 合 债 务 重 组 事 项 的 专 项 审 计 ， 检 查 有 关 的 会 计 处 理 是
否 正 确 。 （ 估 价 、 分 类 ）
10、 关 注 是 否 存 在 应 付 关 联 方 帐 款 。 （ 真 实 性 、 估 价 、 披 露 ）
11、 涉 及 非 计 账 本 位 币 的 ， 检 查 其 采 用 的 折 算 汇 率 是 否 正 确 。 （ 估 价 ）
12、验 明 应 付 账 款 在 资 产 负 债 表 上 的 披 露 是 否 恰 当 。（ 披 露 ）“应 付 账 款 ”项 目 应 根 据“应 付 账 款 ”和“预
付 账 款 ”科 目 所 属 明 细 科 目 的 期 末 贷 方 余 额 的 合 计 数 填 列 。
如 果 被 审 计 单 位 为 上 市 公 司 ， 则 在 其 会 计 报 表 附 注 中 通 常 还 应 披 露 持 有 5％ （ 含 5％ ）以 上 股 份 的 股
东 单 位 账 款 情 况 。
主 要 应 说 明 ：
（ 1） 以 担 保 资 产 换 取 的 应 付 帐 款 ；
（ 2） 上 市 公 司 应 披 露 持 有 5%以 上 表 决 权 股 份 的 股 东 帐 款 情 况 。
（ 3） 帐 龄 超 过 3 年 的 大 额 应 付 帐 款 未 偿 还 的 原 因 ， 并 在 期 后 事 项 中 反 映 资 产 负 债 表 日 后 是 否 偿 还 。
七、固定资产实质性测试程序 (一 般 性 了 解 )
1、 获 取 或 编 制 固 定 资 产 及 累 计 折 旧 分 类 汇 总 表 。 检 查 分 类 是 否 正 确 ， 复 核 加 计 正 确 ， 并 与 报 表 数 、
总 帐 数 和 明 细 帐 合 计 数 核 对 相 符 。 （ 分 类 、 机 械 准 确 性 ）
2、 进 行 分 析 性 复 核 。 （ 总 体 合 理 性 ）
（ 1） 通 过 计 算 “固 定 资 产 原 值 ÷全 年 产 品 产 量 ”， 并 与 前 期 比 较 ， 可 能 发 现 闲 置 固 定 资 产 或 减 少 固 定
资 产 未 销 帐 的 问 题 ； 也 能 发 现 经 营 性 租 赁 的 固 定 资 产 或 增 加 了 固 定 资 产 没 有 入 账
（ 2） 通 过 计 算 “本 年 折 旧 额 ÷固 定 资 产 原 值 ”， 并 与 前 期 比 较 ， 可 能 发 现 本 期 折 旧 额 计 算 错 误 ；
（ 3） 通 过 计 算 “累 计 折 旧 ÷固 定 资 产 原 值 ”， 并 与 前 期 比 较 ， 可 能 发 现 累 计 折 旧 核 算 错 误 ；
（ 4） 比 较 各 年 度 、 各 月 的 修 理 及 维 护 费 用 ， 可 能 发 现 资 本 性 支 出 与 收 益 性 支 出 相 混 淆 的 错 误 ；
（ 5） 比 较 各 年 度 固 定 资 产 增 减 变 动 ， 分 析 增 减 变 化 的 原 因 ；
（ 6）分 析 固 定 资 产 的 构 成 及 其 增 减 变 动 情 况 ， 与 在 建 工 程 、 现 金 流 量 表 、 生 产 能 力 等 相 关 信 息 交 叉
复 核 ， 检 查 固 定 资 产 相 关 金 额 的 合 理 性 和 准 确 性 。
3、 检 查 固 定 资 产 的 增 加 (掌 握 )
增 加 来 源 有 ： 购 入 、 自 建 、 接 受 投 资 、 更 新 改 造 、 融 资 租 入 、 接 受 捐 赠 、 债 务 人 抵 债 增 加 、 盘 盈 等 。
（ 1）购 入 固 定 资 产 审 计 要 点 ： 计 价 是 否 正 确 ； 批 准 手 续 是 否 健 全 ； 会 计 处 理 是 否 正 确 。 如 果 以 一 笔
款 项 购 入 多 项 没 有 单 独 标 价 的 固 定 资 产 ， 还 应 检 查 是 否 按 各 项 固 定 资 产 公 允 价 值 的 比 例 ， 对 总 成 本 进 行
分 配 ， 分 别 确 定 各 项 固 定 资 产 的 入 帐 价 值 。
（ 2）自 建 固 定 资 产 审 计 要 点 ： 竣 工 决 算 、 验 收 和 移 交 报 告 是 否 正 确 ； 借 款 利 息 资 本 化 是 否 正 确 ； 已
使 用 未 竣 工 决 算 手 续 是 否 已 暂 估 入 帐 ， 并 计 提 折 旧 ， 竣 工 决 算 后 是 否 及 时 调 整 。
（ 3）投 资 者 投 入 固 定 资 产 审 计 要 点 ： 入 帐 价 值 与 合 同 规 定 是 否 一 致 ； 需 经 评 估 的 是 否 由 具 备 相 应 资
格 的 评 估 机 构 评 估 ； 交 接 手 续 是 否 齐 全 。
（ 4）更 新 改 造 固 定 资 产 审 计 要 点 ： 增 加 的 原 值 是 否 真 实 ， 是 否 符 合 资 本 化 条 件 ， 增 计 金 额 是 否 超 过
了 该 项 固 定 资 产 的 可 收 回 金 额 ； 重 新 确 定 的 剩 余 折 旧 年 限 是 否 恰 当 。
（ 5） 抵 债 获 得 的 固 定 资 产 审 计 要 点 ： 产 权 过 户 手 续 是 否 齐 全 ； 计 价 及 损 益 确 认 是 否 符 合 有 关 规 定 。
（ 6）以 非 货 币 性 交 易 换 入 的 固 定 资 产 的 审 计 要 点 ： 产 权 过 户 手 续 是 否 齐 全 ； 入 帐 价 值 及 损 益 确 认 是
否 符 合 有 关 准 则 的 规 定 。
（ 7）对 于 盘 盈 的 固 定 资 产 ， 如 果 同 类 或 类 似 固 定 资 产 存 在 活 跃 市 场 的 ， 审 计 要 点 ： 检 查 是 否 按 同 类
或 类 似 固 定 资 产 的 市 场 价 格 ， 减 去 按 该 项 固 定 资 产 新 旧 程 度 估 计 的 价 值 损 耗 后 的 余 额 ， 作 为 入 帐 价 值 ；
如 果 同 类 或 类 似 固 定 资 产 不 存 在 活 跃 市 场 的 ， 应 检 查 是 否 以 该 项 固 定 资 产 的 预 计 未 来 现 金 流 量 价 值 作 为
入 帐 价 值 。
（ 8） 对 于 因 其 他 原 因 增 加 的 ， 应 检 查 相 关 的 原 始 凭 证 ， 核 对 其 诗 人 及 会 计 处 理 是 否 正 确 我 ， 法 律
手 续 是 否 齐 全
4、 检 查 固 定 资 产 的 减 少 。 （ 真 实 性 、 估 价 ）
固 定 资 产 减 少 原 因 ： 出 售 、 报 废 、 毁 损 、 投 资 转 出 、 盘 亏 等 。
固 定 资 产 减 少 的 主 要 审 计 目 的 ： 在 于 查 明 业 已 减 少 的 固 定 资 产 是 否 已 作 适 当 的 会 计 处 理 。
审 计 要 点 ：
（ 1） 审 查 授 权 批 准 文 件 ；
（ 2） 检 查 会 计 处 理 是 否 恰 当 ， 验 证 数 额 的 计 算 是 否 正 确 ；
（ 3） 审 查 转 销 额 是 否 正 确 ；
（ 4） 审 查 是 否 未 做 减 少 记 录 。
5、 检 查 固 定 资 产 后 续 支 出 的 核 算 是 否 符 合 规 定 (新 增 ， 可 能 出 综 合 题 )
※ 固 定 资 产 修 理 费 用 ， 应 当 直 接 计 入 当 期 费 用
※ 改 良 支 出 ， 应 当 计 入 固 定 资 产 账 面 坐 ， 其 增 计 后 的 金 额 不 应 超 过 该 固 定 资 产 的 可 收 回 金 额
※ 如 果 不 能 区 分 是 固 定 资 产 修 理 还 是 固 定 资 产 改 良 ， 或 固 定 资 产 修 理 和 改 良 结 合 在 一 起 ， 则 企 业 应
按 上 述 原 则 进 行 判 断 ， 其 发 生 的 后 续 支 出 ， 分 别 计 入 固 定 资 产 价 值 或 当 期 费 用 ；
※ 固 定 资 产 装 修 费 用 ， 符 合 上 述 原 则 可 予 资 本 化 的 ， 应 当 在 “ 固 定 资 产 ” 科 目 下 单 设 “ 固 定 资 产 装 修 ”
明 细 科 目 核 算 ， 并 在 两 次 装 修 期 间 与 固 定 资 产 尚 可 使 用 年 限 两 者 中 较 短 的 期 间 内 ， 采 用 合 理 的 方 法 单 独
计 提 折 旧 。 如 果 在 下 次 装 修 时 ， 该 项 固 定 资 产 相 关 的 “ 固 定 资 产 装 修 ” 明 细 科 目 仍 有 余 额 ， 应 将 该 余 额 一
次 全 部 计 入 营 业 外 支 出 。
6、 检 查 固 定 资 产 的 所 有 权 (考 过 三 次 )
固定资产 所有权凭据
外购机器设备 采购发票、购货合同
房地产 合同、产权证、财产税单、保险单、抵押贷款还款凭据
融资租入设备 租赁合同
运输设备 运营证件（行驶证、营运执照）
受留置权限制固定资产(担保、抵押等) 有关负债项目(如银行借款、应付帐款等)
7、对购入的固定资产进行实地观察（ 真 实 性 、 完 整 性 ）
（ 1）实 施 实 地 观 察 审 计 程 序 时 ， 注 册 会 计 师 可 以 以 固 定 资 产 明 细 分 类 账 为 起 点 ， 进 行 实 地 追 查 ， 以
证 明 会 计 记 录 中 所 列 固 定 资 产 确 实 存 在 ， 并 了 解 其 目 前 的 使 用 状 况 ； 也 可 以 以 实 地 为 起 点 ， 追 查 至 固 定
资 产 明 细 分 类 账 ， 以 获 取 实 际 存 在 的 固 定 资 产 均 已 入 账 的 证 据 。 逆 查 防 高 估 ， 顺 查 防 漏 估
（ 2）实 地 观 察 的 重 点 是 本 期 新 增 加 的 重 要 固 定 资 产 ， 有 时 ， 观 察 范 围 也 会 扩 展 到 以 前 期 间 增 加 的 重
要 固 定 资 产 。
（ 3）观 察 范 围 的 确 定 需 要 依 据 被 审 计 单 位 内 部 控 制 的 强 弱 、 固 定 资 产 的 重 要 性 和 注 册 会 计 师 的 经 验
来 判 断 。 如 为 初 次 审 计 ， 则 应 适 当 扩 大 观 察 范 围 。
8、 检 查 固 定 资 产 使 用 年 限 和 残 值 是 否 合 理 。 （ 估 价 ）
9、 检 查 固 定 资 产 的 租 赁 （ 真 实 性 、 估 价 ）
（ 1） 经 营 租 赁 的 审 计 要 点 ：
※ 合 同 手 续 是 否 齐 全 ， 条 款 是 否 完 备 ， 是 否 经 审 批 ；
※ 是 否 有 必 要 租 赁 ， 是 否 履 行 合 同 ， 是 否 有 不 正 当 交 易 ；
※ 有 无 多 收 、 少 收 租 金 ；
※ 有 无 变 相 赠 送 、 转 让 情 况 ；
※ 是 否 记 入 备 查 薄 ；
※ 租 入 固 定 资 产 的 改 良 支 出 的 核 算 是 否 符 合 规 定
（ 2） 融 资 租 赁 的 审 计 要 点 ：
※ 是 否 计 入 固 定 资 产 原 值 ；
※ 利 率 是 否 恰 当 ， 是 否 与 市 场 利 率 相 当 ；
※ 计 价 是 否 正 确 ， 会 计 处 理 是 否 正 确 。
其 他 要 点 与 经 营 租 赁 的 审 计 要 点 相 似 。
10、 检 查 固 定 资 产 的 保 险
16、 检 查 固 定 资 产 的 披 露 是 否 恰 当 。
附 注 中 通 常 应 说 明 ：
（ 1） 固 定 资 产 的 分 类 、 标 准 、 计 价 方 法 和 折 旧 方 法 ；
（ 2） 融 资 租 入 固 定 资 产 的 计 价 方 法 ， 固 定 资 产 的 预 计 使 用 年 限 和 预 计 净 残 值 ；
（ 3） 对 固 定 资 产 所 有 权 的 限 制 及 其 金 额 （ 这 一 披 露 要 求 是 指 ， 企 业 因 贷 款 或 其 他 原 因 而 以 固 定 资
产 进 行 抵 押 、 质 押 或 担 保 的 类 别 、 金 额 、 时 间 等 情 况 ） ；
（ 4） 已 承 诺 将 为 购 买 固 定 资 产 支 付 的 金 额 ；
（ 5） 暂 时 闲 置 的 固 定 资 产 账 面 价 值 （ 这 一 披 露 要 求 是 指 ， 企 业 应 披 露 暂 时 闲 置 的 固 定 资 产 账 面 价
值 ， 导 致 固 定 资 产 暂 时 闲 置 的 原 因 ， 如 因 开 工 不 足 、 自 然 灾 害 或 其 他 情 况 等 ） ；
（ 6） 已 提 足 折 旧 仍 继 续 使 用 的 固 定 资 产 账 面 价 值 ；
（ 7） 已 退 废 和 准 备 处 置 的 固 定 资 产 账 面 价 值 ； 固 定 资 产 因 使 用 磨 损 或 其 他 原 因 而 需 退 废 时 ， 企 业
应 及 时 处 置 ， 如 果 其 已 处 于 处 置 状 态 而 尚 未 转 销 时 ， 企 业 应 披 露 这 些 固 定 资 产 的 账 面 价 值 。
如 果 被 审 计 单 位 为 上 市 公 司 ， 应 按 类 别 分 项 列 示 固 定 资 产 期 初 余 额 、 本 期 增 加 额 、 本 期 减 少 额 及 期
末 余 额 ； 说 明 固 定 资 产 中 在 建 工 程 转 入 、 出 售 、 置 换 、 担 保 或 抵 押 等 情 况 ； 披 露 通 过 融 资 租 赁 租 入 的 固
定 资 产 每 类 租 入 资 产 的 帐 面 原 值 、 累 计 折 旧 、 帐 面 净 值 ； 披 露 通 过 经 营 性 租 赁 租 出 的 固 定 资 产 每 类 租 出
资 产 的 帐 面 价 值 。
八、累计折旧的实质性测试程序：
1、 编 制 固 定 资 产 及 累 计 折 旧 分 类 汇 总 表 ， 复 核 加 计 正 确 ， 并 与 报 表 数 、 总 帐 数 和 明 细 帐 合 计 数 核
对 相 符 。
2、 审 查 折 旧 政 策 和 方 法 是 否 合 法 ， 并 前 后 一 致 。
审 查 被 审 计 单 位 制 定 的 折 旧 政 策 和 方 法 是 否 符 合 《 企 业 会 计 制 度 》 规 定 ， 确 定 其 所 采 用 的 折 旧 方 法
能 否 在 固 定 资 产 使 用 年 限 内 合 理 分 摊 其 成 本 ， 前 后 期 是 否 一 致 。 如 被 审 计 单 位 采 用 加 速 折 旧 法 ， 应 取 得
其 批 准 文 件 。 如 没 有 批 准 文 件 ， 应 提 请 被 审 计 单 位 改 正 并 建 议 调 整 应 纳 税 所 得 额 。
3、 进 行 分 析 性 复 核 (与 固 定 资 产 结 合 看 )
（ 1） 通 过 “应 提 折 旧 固 定 资 产 原 值 ×本 期 折 旧 率 ”的 计 算 ， 验 证 本 期 折 旧 额 总 体 合 理 性 。
（ 2） 通 过 “本 期 折 旧 额 ÷固 定 资 产 原 值 ”的 计 算 ， 并 与 上 年 比 较 ， 验 证 本 期 折 旧 额 合 理 性 与 准 确 性 。
（ 3） 通 过 “累 计 折 旧 ÷固 定 资 产 原 值 ”的 计 算 ， 评 估 固 定 资 产 老 化 率 与 可 能 的 损 失 。 结 合 固 定 资 产 减
值 准 备 ， 分 析 其 合 理 性 。
4、 复 核 本 期 折 旧 费 用 的 计 提 是 否 正 确 ： (掌 握 )
（ 1） 已 计 提 减 值 准 备 的 固 定 资 产 ， 计 提 的 折 旧 是 否 正 确 ；
（ 2） 已 全 额 计 提 减 值 准 备 的 固 定 资 产 ， 是 否 已 停 止 计 提 的 折 旧 ；
（ 3） 包 含 土 地 使 用 权 的 固 定 资 产 ， 折 旧 方 法 是 否 符 合 规 定 ， 计 提 的 折 旧 是 否 正 确 ；
（ 4） 因 更 新 改 造 而 停 止 使 用 的 固 定 资 产 是 否 已 停 止 计 提 的 折 旧 ， 因 大 修 理 而 停 止 使 用 的 固 定 资 产
是 否 照 提 折 旧 ；
（ 5） 对 按 规 定 予 以 资 本 化 的 固 定 资 产 装 修 费 用 是 否 在 两 次 装 修 期 间 与 固 定 资 产 尚 可 使 用 年 限 两 者
中 较 短 的 期 间 内 ， 采 用 合 理 的 方 法 单 独 计 提 折 旧 ， 并 在 下 次 装 修 时 将 该 项 固 定 资 产 装 修 余 额 一 次 全 部 计
入 了 营 业 外 支 出
（ 6） 对 融 资 租 入 固 定 资 产 发 生 的 、 按 规 定 可 予 以 资 本 化 的 固 定 资 产 装 修 费 用 是 否 在 ， 是 事 在 两 次
装 修 期 间 、 剩 余 租 赁 期 与 固 定 资 产 尚 可 使 用 年 限 三 者 中 较 短 的 期 间 内 ， 采 用 合 理 的 方 法 单 独 计 提 折 旧
（ 7） 对 采 用 经 营 租 赁 方 式 租 入 的 固 定 资 产 发 生 的 改 良 支 出 ， 是 否 在 剩 余 租 赁 期 与 租 贷 资 产 尚 可 使
用 年 限 两 者 中 较 短 的 期 间 内 ， 采 用 合 理 的 方 法 单 独 计 提 折 旧
（ 8） 未 使 用 、 不 需 用 固 定 资 产 是 否 按 规 定 计 提 折 旧 。
《 企 业 会 计 准 则 — — 固 定 资 产 》（ 第 29 条 ）明 确 规 定 ： 已 计 提 减 值 准 备 的 固 定 资 产 ， 应 当 按 照 该 固
定 资 产 的 账 面 价 值 以 及 尚 可 使 用 寿 命 重 新 计 算 确 定 折 旧 率 和 折 旧 额 ； 如 果 已 计 提 减 值 准 备 的 固 定 资 产 价
值 又 得 以 恢 复 ， 应 当 按 照 固 定 资 产 价 值 恢 复 后 的 账 面 价 值 ， 以 及 尚 可 使 用 寿 命 重 新 计 算 确 定 折 旧 率 和 折
旧 额 。 因 固 定 资 产 减 值 准 备 而 调 整 固 定 资 产 折 旧 额 时 ， 对 此 前 已 计 提 的 累 计 折 旧 不 作 调 整 。
5、 检 查 折 旧 费 用 的 分 配 是 否 合 理 ， 与 上 期 分 配 方 法 一 致 。
6、 注 意 固 定 资 产 增 减 变 动 时 ， 有 关 折 旧 的 会 计 处 理 是 否 符 合 规 定 ， 查 明 通 过 更 新 改 造 、 接 受 捐 赠
或 融 资 租 入 而 增 加 的 固 定 资 产 的 折 旧 费 用 计 算 是 否 正 确 。
7、 比 较 “累 计 折 旧 ”贷 方 本 期 计 提 折 旧 额 与 折 旧 费 用 明 细 帐 借 方 发 生 额 ， 查 明 所 计 提 折 旧 是 否 全 部 计
入 本 期 产 品 成 本 或 费 用 。
8、 结 合 固 定 资 产 的 审 计 ， 检 查 固 定 资 产 折 旧 的 计 提 是 否 正 确 无 误 ， 并 追 查 至 固 定 资 产 登 记 卡 。 特
别 要 关 注 计 提 范 围 ， 看 是 否 存 在 超 提 、 少 提 、 不 提 等 问 题 。
9、 对 于 因 资 产 评 估 调 整 累 计 折 旧 的 ， 应 取 得 有 关 资 产 评 估 报 告 ， 检 查 其 会 计 处 理 正 确 。
10、 审 查 累 计 折 旧 的 披 露 是 否 恰 当 。
通 常 应 分 类 披 露 累 计 折 旧 在 本 期 增 减 变 动 情 况 ， 以 及 折 旧 方 法 等 。
第十二章 生产循环审计
(02 年 14 分,03 年 分，04 年最少有简答)
一、生产循环内部控制测试
（ 一 ） 成 本 会 计 制 度 的 测 试
包 括 四 项 内 容 ： 直 接 材 料 成 本 测 试 、 直 接 人 工 成 本 测 试 、 制 造 费 用 测 试 和 生 产 成 本 在 当 期 完 工 产 品
和 在 产 品 之 间 分 配 的 测 试 。
1． 直 接 材 料 成 本 测 试
涉 及 到 三 个 因 素 ： 消 耗 量 、 单 价 、 总 成 本 。 围 绕 这 三 个 因 素 进 行 审 查 其 正 确 性 与 合 理 性 即 可 。
（ 1） 对 采 用 定 额 单 耗 的 企 业 ：
A、 抽 取 某 一 具 有 代 表 性 的 产 品 成 本 计 算 单 ；
B、 获 取 与 之 相 关 的 生 产 指 令 或 产 量 统 计 记 录 及 其 直 接 材 料 单 位 消 耗 定 额 ， 根 据 各 该 直 接 材 料 的 单
位 实 际 成 本 ， 计 算 直 接 材 料 的 总 消 耗 量 和 总 成 本 ；
C、 将 其 与 该 样 本 的 成 本 计 算 单 中 直 接 材 料 成 本 核 对 ， 并 注 意 下 列 事 项 ： 生 产 指 令 是 否 经 过 授 权 批
准 ； 单 位 消 耗 定 额 和 材 料 成 本 计 价 方 法 是 否 适 当 ， 在 当 年 度 有 何 重 大 变 更 。
（ 2） 对 非 采 用 定 额 单 耗 的 企 业 ：
获 取 材 料 费 用 分 配 汇 总 表 、材 料 发 出 汇 总 表（ 或 领 料 单 ）、材 料 明 细 账（ 或 采 购 业 务 测 试 工 作 底 稿 ）
中 各 该 直 接 材 料 的 单 位 成 本 ， 检 查 下 列 事 项 ：
A、 将 “成 本 计 算 单 ”中 直 接 材 料 成 本 与 “材 料 费 用 分 配 汇 总 表 ”中 该 产 品 负 担 的 直 接 材 料 费 用 相 核 对 ，
看 其 是 否 相 符 ， 分 配 的 标 准 是 否 合 理 ；
B、从“材 料 发 出 汇 总 表 ”或“领 料 单 ”中 抽 取 若 干 种 直 接 材 料 ，将 其 发 出 金 额（ 发 出 总 量 和 各 该 种 材 料
的 实 际 单 位 成 本 之 乘 积 ） 与 “材 料 费 用 分 配 汇 总 表 ”中 各 该 种 材 料 费 用 进 行 比 较 ， 并 注 意 ： 领 料 单 的 签 发
是 否 经 过 授 权 批 准 ； 材 料 发 出 汇 总 表 是 否 经 过 适 当 的 人 员 复 核 ； 材 料 单 位 成 本 计 价 方 法 是 否 适 当 ； 在 当
年 度 有 何 重 大 变 更 等 。
（ 3） 对 采 用 标 准 成 本 法 的 企 业 ：
获 取 样 本 的 生 产 指 令 或 产 量 统 计 记 录 、 直 接 材 料 单 位 标 准 用 量 、 直 接 材 料 标 准 单 价 及 发 出 材 料 汇 总
表 或 领 料 单 ， 检 查 下 列 事 项 ：
A、 核 对 标 准 成 本 与 “成 本 计 算 单 ”中 的 直 接 材 料 成 本 是 否 相 符 ；
B、 直 接 材 料 成 本 差 异 的 计 算 与 账 务 处 理 是 否 正 确 ；
C、 直 接 材 料 的 标 准 成 本 在 当 年 度 内 有 何 重 大 变 更 。
2． 直 接 人 工 成 本 测 试
涉 及 到 三 个 因 素 ： 耗 用 工 时 （ 或 计 件 量 ） 、 工 资 率 （ 工 资 标 准 ） 、 总 成 本 。 围 绕 这 三 个 因 素 进 行 审
查 其 正 确 性 与 合 理 性 即 可 。
（ 1） 对 采 用 计 时 工 资 制 的 企 业 ：
获 取 样 本 的 实 际 工 时 统 计 记 录 、 职 员 分 类 表 和 职 员 工 资 手 册 （ 工 资 率 ） 及 人 工 费 用 分 配 汇 总 表 ， 检
查 下 列 事 项 ：
A、 “成 本 计 算 单 ”中 直 接 人 工 成 本 与 “人 工 费 用 分 配 汇 总 表 ”中 该 样 本 的 直 接 人 工 费 用 核 对 是 否 相 符 ；
B、 样 本 的 实 际 工 时 统 计 记 录 与 “人 工 费 用 分 配 汇 总 表 ”中 该 样 本 的 实 际 工 时 核 对 是 否 相 符 ；
C、 抽 取 生 产 部 门 若 干 天 的 工 时 台 账 与 实 际 工 时 统 计 记 录 核 对 是 否 相 符 ；
D、 当 没 有 实 际 工 时 统 计 记 录 时 ， 则 可 根 据 职 员 分 类 表 及 职 员 工 资 手 册 中 的 工 资 率 ， 计 算 复 核 人 工
费 用 分 配 汇 总 表 中 该 样 本 的 直 接 人 工 费 用 是 否 合 理 。
（ 2） 对 采 用 计 件 工 资 制 的 企 业 ：
获 取 样 本 的 产 量 统 计 报 告 、 个 人 （ 小 组 ） 产 量 记 录 和 经 批 准 的 单 位 工 资 标 准 或 计 件 工 资 制 度 ， 检 查
下 列 事 项 ：
A、 根 据 样 本 的 统 计 产 量 和 单 位 工 资 标 准 计 算 的 人 工 费 用 与 成 本 计 算 单 中 直 接 人 工 成 本 核 对 是 否 相
符 ；
B、 抽 取 若 干 各 直 接 工 人 （ 小 组 ） 的 产 量 记 录 ， 检 查 是 否 被 汇 总 计 入 产 量 统 计 报 告 。
（ 3）对 采 用 标 准 成 本 法 的 企 业 ： 获 取 样 本 的 生 产 指 令 或 产 量 统 计 报 告 、 工 时 统 计 报 告 和 经 批 准 的 单
位 标 准 工 时 、 标 准 工 时 工 资 率 、 直 接 人 工 的 工 资 汇 总 表 等 资 料 ， 检 查 下 列 项 目 ：
A、 实 际 标 准 工 资 （ 根 据 产 量 和 单 位 标 准 工 时 计 算 的 标 准 工 时 总 量 与 标 准 工 时 工 资 率 之 乘 积 ）与 “成
本 计 算 单 ”中 直 接 人 工 成 本 核 对 是 否 相 符 ；
B、 直 接 人 工 成 本 差 异 的 计 算 与 账 务 处 理 是 否 正 确 ；
C、 直 接 人 工 的 标 准 成 本 在 当 年 度 内 有 何 重 大 变 更 。
3． 制 造 费 用 的 测 试
获 取 样 本 的 制 造 费 用 分 配 汇 总 表 、 按 项 目 分 列 的 制 造 费 用 明 细 账 、 与 制 造 费 用 分 配 标 准 有 关 的 统 计
报 告 及 其 相 关 原 始 记 录 ， 检 查 下 列 事 项 ：
（ 1） “制 造 费 用 分 配 汇 总 表 ”中 ， 样 本 分 担 的 制 造 费 用 与 “成 本 计 算 单 ”中 的 制 造 费 用 核 对 是 否 相 符 ；
（ 2） “制 造 费 用 分 配 汇 总 表 ”中 的 合 计 数 与 样 本 所 属 成 本 报 告 期 的 “制 造 费 用 明 细 账 ”总 计 数 核 对 是 否
相 符 ；
（ 3）“制 造 费 用 分 配 汇 总 表 ”选 择 的 分 配 标 准（ 机 器 工 时 数 、直 接 人 工 工 资 、直 接 人 工 工 时 数 、产 量 ，
等 等 ） 与 相 关 的 统 计 报 告 或 原 始 记 录 核 对 是 否 相 符 ， 并 对 费 用 分 配 标 准 的 合 理 性 做 出 评 估 ；
（ 4）如 企 业 采 用 预 计 费 用 分 配 率 分 配 制 造 费 用 ， 则 应 针 对 制 造 费 用 分 配 过 多 或 过 少 的 差 额 ， 检 查 其
是 否 做 了 适 当 的 账 务 处 理 ；
（ 5）如 果 企 业 采 用 标 准 成 本 法 ， 则 应 检 查 样 本 中 标 准 制 造 费 用 的 确 定 是 否 合 理 ， 计 入 成 本 计 算 单 的
数 额 是 否 正 确 ， 制 造 费 用 差 异 的 计 算 与 账 务 处 理 是 否 正 确 ， 并 注 意 标 准 制 造 费 用 在 当 年 度 内 有 何 重 大 变
更 。
4． 生 产 成 本 在 当 期 完 工 产 品 与 在 产 品 之 间 分 配 的 测 试
（ 1） 检 查 成 本 计 算 单 中 的 产 品 数 量 与 生 产 统 计 报 告 或 在 产 品 盘 存 表 中 的 数 量 是 否 一 致 ；
（ 2） 检 查 在 产 品 约 当 量 计 算 或 其 他 分 配 标 准 是 否 合 理 ；
（ 3） 计 算 复 核 样 本 的 总 成 本 和 单 位 成 本 ， 最 终 对 当 期 采 用 的 成 本 会 计 制 度 做 出 评 价 。
二、工薪内部控制的测试
1． 选 择 若 干 月 份 工 资 汇 总 表 ， 作 如 下 检 查 ：
（ 1） 计 算 复 核 每 一 月 份 工 资 汇 总 表 ；
（ 2） 检 查 每 一 月 份 工 资 汇 总 表 是 否 已 经 授 权 批 准 ；
（ 3） 检 查 应 付 工 资 总 额 与 人 工 费 用 分 配 汇 总 表 中 合 计 数 是 否 相 符 ；
（ 4） 检 查 其 代 扣 款 项 的 账 务 处 理 是 否 正 确 ；
（ 5） 检 查 实 发 工 资 总 额 与 银 行 付 款 凭 单 及 银 行 存 款 对 账 单 是 否 相 符 ， 并 正 确 过 入 相 关 账 户 。
2． 从 工 资 单 中 选 取 若 干 个 样 本 （ 应 包 括 各 种 不 同 类 型 人 员 ） ， 作 如 下 检 查 ：
（ 1） 检 查 员 工 工 资 卡 或 人 事 档 案 ， 确 保 工 资 发 放 有 依 据 ；
（ 2） 检 查 员 工 工 资 率 及 实 发 工 资 额 的 计 算 ；
（ 3） 检 查 实 际 工 时 统 计 记 录 （ 或 产 量 统 计 报 告 ） 与 员 工 个 人 钟 点 卡 （ 或 产 量 记 录 ） 是 否 相 符 ；
（ 4） 检 查 员 工 加 班 加 点 记 录 与 主 管 人 员 签 证 的 月 度 加 班 费 汇 总 表 是 否 相 符 ；
（ 5） 检 查 员 工 扣 款 依 据 是 否 正 确 ； 检 查 员 工 的 工 资 签 收 证 明 ；
（ 6） 实 地 抽 查 部 分 员 工 ， 证 明 其 确 在 本 公 司 工 作 ， 如 已 离 开 本 公 司 ， 需 管 理 当 局 证 实 。
三、交易的实质性测试
与 生 产 循 环 有 关 的 交 易 实 质 性 测 试 的 重 点 是 有 关 成 本 的 测 试 、 分 析 性 复 核 的 运 用 、 存 货 的 监 盘 以 及
存 货 计 价 的 测 试 。
四、成本会计制度的控制目标、内部控制及测试程序一览表
内部控制目标 关键控制程序 常用控制测试程序 常用的实质性测试程
序
生产业务是根据管理当局一般或特
定的授权进行的（存在或发生、估
价或分摊）注：四循环中独一无二
对以下三个关键点，应通过恰当手续，
经过特别审批或一般审批：（1）生产
指令的授权批准；（2）领料单的授权
批准；（3）工资的授权批准
审查凭证中是否包括
这三个关键点的恰当
审批
审查生产指令、领料
单、工资等是否经过
授权
记录的成本为实际发生的而非虚构
的（真实性）
成本的核算是以经过审核的生产通知
单、领发料凭证、产量和工时记录、
人工费用分配表、材料费用分配表、
制造费用分配表为依据的
审查有关成本的记账
凭证是否附有生产通
知单、领发料凭证、
产量和工时记录、人
工费用分配表、材料
费用分配表、制造费
对成本进行分析性复
核；将成本明细账与
生产通知单、领发料
凭证、产量和工时记
录、人工费用分配表、
材料费用分配表、制
用分配表，以及这些
原始凭证的顺序编号
是否完整
造费用分配表相核对
所有耗费和物化劳动均已反映在成
本中（完整性）
生产通知单、领发料凭证、产量和工
时记录、人工费用分配表、材料费用
分配表、制造费用分配表均事先编号
并已经登记入帐
审查生产通知单、领
发料凭证、产量和工
时记录、人工费用分
配表、材料费用分配
表、制造费用分配表
的顺序编号是否完整
对成本进行分析性复
核；将生产通知单、
领发料凭证、产量和
工时记录、人工费用
分配表、材料费用分
配表、制造费用分配
表与成本明细帐相核
对
成本以正确的金额，在恰当的会计
期间及时记录于适当的账户（截止、
分类）
采用适当的成本核算方法，并且前后
各期一致；采用适当的费用分配方法，
并且前后各期一致；采用恰当的成本
核算流程和帐务处理流程；内部核查
选取样本测试各种费
用的归集和分配以及
成本的计算；测试是
否按照规定的成本核
算流程和帐务处理流
程进行核算和账务处
理
对成本进行分析性复
核；抽查成本计算单，
检查各种费用的归集
和分配以及成本的计
算是否正确；对重大
在产品项目进行计价
测试
对存货实施保护措施，保管人员与
记录、批准人员相互独立（存在或
发生、完整性、估价或分摊）
存货保管人员与记录、保管人员职务
相分离
询问和观察存货和记
录的接触以及相应的
批准程序
账面存货与实存存货定期核对相符
（机械准确性）
定期进行存货盘点 询问和观察存货盘点
程序
对存货进行监盘
五、存货成本审计(简单了解，91 年至今只考过一个客观题)
六、分析性复核
（ 一 ） 简 单 比 较 法 (简 单 了 解 )
在 生 产 循 环 的 分 析 性 复 核 中 ， 注 册 会 计 师 通 常 进 行 的 简 单 比 较 包 括 ：
例 ： 如 表 制 造 费 用 各 项 目 分 析 (重 点 掌 握 )
单 位 ： 元
项目 本年数 所占比
例
上年数 增减比例
工资 50 % 50 --
房租费 8 % 7 20%
折旧费 36 % 15 %
修理费 4 % 12 （%）
水电费 13 % 13 （%）
合计 113 100% 99 %
从 表 中 可 看 出 ， 除 工 资 和 上 年 保 持 一 致 外 ， 其 余 项 目 （ 除 修 理 费 和 水 电 费 外 ） 均 呈 一 定 幅 度 增 长 。
经 分 析 其 原 因 主 要 是 本 年 度 业 务 增 长 ， 各 项 费 用 相 应 提 高 所 致 ， 特 别 是 新 增 一 条 流 水 线 ， 固 定 资 产 折 旧
费 用 大 幅 提 高 。 基 于 此 ， 注 册 会 计 师 可 以 对 该 企 业 的 制 造 费 用 予 以 确 认 。
（ 二 ） 比 率 分 析 法 (掌 握 ， 注 意 结 合 历 年 考 题 认 真 学 习 )
1、 存 货 周 转 率 评 价 销 售 能 力 和 存 货 是 否 积 压 的 指 标 。 公 式 ：
存 货 周 转 率 = （ 主 营 业 务 成 本 / 平 均 存 货 ） ×100%
以 下 情 况 可 能 导 致 存 货 周 转 率 变 动 ：
（ 1） 有 意 或 无 意 地 减 少 存 货 储 备 ；
（ 2） 存 货 管 理 或 控 制 发 生 变 动 ；
（ 3） 存 货 成 本 项 目 发 生 变 动 ；
（ 4） 存 货 核 算 方 法 发 生 变 动 ；
（ 5） 存 货 跌 价 准 备 计 提 基 础 或 冲 销 政 策 发 生 变 动 ；
（ 6） 销 售 额 发 生 大 幅 度 变 动 。
2、 毛 利 率 反 映 盈 利 能 力 的 指 标 ， 用 以 衡 量 成 本 及 销 售 价 格 的 变 化 。 公 式 ：
毛 利 率 = （ 主 营 业 务 收 入 -主 营 业 务 成 本 ） / 主 营 业 务 收 入 ×100%
以 下 情 况 可 能 导 致 毛 利 率 波 动 ：
（ 1） 销 售 价 格 发 生 变 动 ；
（ 2） 销 售 产 品 结 构 发 生 变 动 ；
（ 3） 单 位 产 品 成 本 发 生 变 动 ；
（ 4） 固 定 制 造 费 用 比 重 较 大 时 销 售 数 量 发 生 变 动
七、存货的监盘(全新，注意简答题)
(一)存货监盘：是指注册会计师现场监督被审计单位存货的盘点，并进行适当的抽查。
存货监盘作为一项
(二)存货监盘计划
1、制定存货监盘计划的基本要求
(1)注册会计师应当根据被审计单位存货的特点、盘存制度和存货内部控制的有效性等情况，在评价被审计单位存
货盘点计划的基础上，编制存货监盘计划，对存货监盘作出合理安排。
(2)有效的存货监盘需要制定周密、细致的计划，原因是：
※存货存在与完整性的认定具有高水平的固有风险
※注册会计师通常只有一次机会通过存货的实地监盘对有关认定作出评价
(3)存货监盘程序主要包括控制测试与实质性测两种方式。(全新概念)
在这种情况下，对于单位价值较高的存货项目，应实施百分之百的实质性测试，而对于其他存货则可视情况
进行抽查。
2、制定存货监盘计划应实施的工作(重点了解)
在编制存货监盘计划时，注册会计师应当实施以下工作：（1）了解存货的内容、性质、各存货项目的重要程度及
存放场所;（2）了解存货会计系统及其他相关的内部控制;（3）评估与存货相关的固有风险、控制风险和检查风险及重
要性;（4）查阅以前年度的存货监盘工作底稿；（5）考虑实地察看存货的存放场所，特别是金额较大或特殊的存货;
（6）考虑是否需要利用专家的工作或其他注册会计师的工作;（7）复核或管理当局讨论其存货盘点计划。
1.针对存货项目的重要程度，需要考虑：
（1）存货、净利润与其他资产的相对金额与内在联系;（2）各类存货的相对金额;（3）存放在各地点存货的相对
金额。
2.与存货相关的内部控制。(可能出简答)
销售环节 总体目标 基本内部控制措施 更有效的内部控制措施
采购 所有交易都已获得了适当的
授权与批准
使用购货订单 使用预先编号、采购价格已确定、
并获得批准的购货订单
验收 所有收到的货物都已得到记
录
使用验收报告单 由一个独立设置的部门负责验收
货物
存储 确保与存货的接触得到管理
当局批准
使用围障 使用复杂的保安措施以保护存货
免受意外损毁或盗盗窃
领用 所有存货的领用均应得到批
准
使用部门存货领用申请
单
对存货领用申请单进行清点核算
加工(生产) 对所有的生产过程做出适当
的记录
使用生产报告 使用产品质量缺陷报告和零废物
件报告
装运 所有的装运都得到了记录 使用装运文件 由销售部门做出装运指令，使用
预先编号的装运单以便定期清点
核算，并由此形成日后开具收款
账单的依据
3.存货的审计风险：
※固有风险；※控制风险；※检查风险；※重要性水平
4.审阅以前年度的工作底稿。
5.实地察看存货的存放场所。
6.利用专家的工作
7.复核或与管理当局讨论其存货盘点计划。(重点了解，客观题)
在复核或与管理当局讨论其存货盘点计划时，注册会计师应当考虑以下主要因素，以评价其能否合理地确定存货
的数量和状况：（1）盘点的时间安排;（2）存货盘点范围和场所的确定;（3）盘点人员的分工及胜任能力;（4）盘点
前的会议及任务布置;（5）存货的整理和排列，毁损、陈旧、过时、残次及所有权不属于被审计单位的存货的区分;
（6）存货的计量工具和计量方法;（7）在产品完工程度的确定方法;（8）存放在外单位的存货的盘点安排;（9）存货
收发截止的控制;(10)盘点期间存货移动的控制;（11）盘点表单的设计、使用与控制;（12）盘点结果的汇兑及盘盈盘亏
的分析、调查与处理。
(三)存货监盘程序
1、观察程序(注意简答)
在被审计单位盘点存货前，注册会计师应当观察盘点现场，确定应纳入盘点范围的存货是否已经适当整理和排列，
并附有盘点标识，防止遗漏或重复盘点。对未纳入盘点范围的存货，注册会计师应当查明未纳入的原因。
对所有权不属于被审计单位的存货，注册会计师应当取得其规格、数量等有关资料，确定是否已分别存放、标明，
且未被纳入盘点范围。
对于被审计单位持有的受托代存存货，注册会计应视情况确定并执行有关的补充程序。此处，注册会计师还应向
受托代存存货的所有权人确证受托代存的存货属于所有权人，尤其在无法立即识别存货归属的情况下。
注册会计师在实施存货监盘过程中，应当跟随被审计单位安排的存货盘点人员，注意观察被审计单位事先制定的
存货盘点计划是否得到了贯彻执行，盘点人员是否准确无误地记录了盘点存货的数量和状况。
2、抽查程序(注意简答)
注册会计师应当进行适当抽查，将抽查结果与被审计单位盘点记录相核对，并形成相应记录。
※抽查的目的即可以是为了确证被审计单位的盘点计划得到适当的执行（控制测试），也可以是为了证实被审计单
位的执行存货实物总额（实质性测试）。
※抽查的范围通常包括所有盘点工作小组的盘点内容以及难以盘点或隐蔽性较强的存货项目。
※抽查的方法，注册会计师应当从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物，以测试盘点记录的准确性;注册会计
师还应当从存货实物中选取项目追查到存货盘点记录，以测试存货盘点记录的完整性。
※抽查结果的处理，如果注册会计师在实施抽查程序时发现了差异，一方面，注册会计师应当查明原因，并及时提
请被审计单位更正。另一方面，被审计单位仅仅改正已发现的错误是不够的，注册会计师应当考虑错误的潜在范围和
重大程度，在可能的情况下，增加抽查范围以减少错误的发生。注册会计师还可要求被审计单位重新进行盘点。重新
盘点的范围可限制在某一特殊领域或特定盘点小组。
3、需要特别关注的情况
※注册会计师应当特别关注存货的移动情况，防止遗漏或重复盘点。
※注册会计师还应关注存货的品质状况，注意有无"残次毁旧"的存货，是否已单独记录。
※注册会计师应当获取盘点目前后存货收发及移动的凭证，找到最后一张入库、出库原始凭证的编号以便进行截止
测试。并检查库存记录与会计记录期末截止是否正确。截止日期以前的最后一张采购验收入库、最后一张验收报告，
是购货业务截止测试的基准。最后一张出库、发运凭证是销售业务截止测试的基准。
4、存货监盘结束时的工作
※再次观察盘点现场，以确定所有应纳入盘点范围的存货是否均已盘点;
※取得并检查已填用、作废及未使用盘点表单的号码记录，确定其是否连续编号，查明已发放的表单否均已收回，
并与存货盘点的汇兑记录进行核对。
※如果存货盘点日不是资产负债表日，注册会计师应当实施适当的审计程序，确定盘点日与资产负债表日之前存
货的变动是否已作正确的记录。
(四)特殊情况的处理(一般了解)
1、由于存货的性质和位置而无法实施监盘程序
如果由于被审计单位存货的性质或位置等原因导致无法实施存货监盘，注册会计师应当考虑能否实施替代审计程
序，获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据。注册会计师实施的替代审计程序主要包括：（1）检查进
货交易凭证或生产记录以及其他相关资料;（2）检查资产负债表日后发生的销货交易凭证;（3）向顾客或供应商函证。
※存货的特殊性质。
※存货的特殊位置。
2、因不可预见的因素导致无法在预定日期实施存货监盘或接受委托时被审计单位的期末存货盘点已经完成
※注册会计师应当评估存货内部控制的有效性，
※对存货进行适当抽查
※或提请被审计单位另择日期重新盘点，同时测试在该期间发生的存货交易，以获取有关期末存货数量和状况的充
分、适当的审计证据。
3、委托其他单位保管或已作质押的存货，注册会计师应当向保管人或债权人函证。
4、首次接受委托的情况
当注册会计师首次接受委托未能对上期期末存货实施监盘，且该存货对本期会计报表存在重大影响时，如果已获
取有关本期期末存货余额的充分、适当的审计证据，注册会计师应当实施以下一项或多项审计程序，以获取有关本期
期初存货余额的充分、适当的审计证据：（1）查阅前任注册会计师工作底稿;（2）审阅上期存货盘点记录及文件;（3）
抽查上期存货交易记录;（4）运用毛利百分比法等进行分析。
八、存货计价审计和截止测试
(一)存货计价审计
1.样本的选择：应从存货数量已经盘点、单价和总金额已经记入存货汇总表的结存存货中选择。
2.计价方法的确认
3.计价审计(掌握相关会计知识，存货跌价准备计提)
(二)存货截止测试(注意结合第十章的业务收入的内容对比学习，考了 3 次客观题)
所谓存货截止测试，就是检查截至 12 月 31 日，购入并已包括在 12 月 31 日存货盘点范围内的存货。
存货正确截止的关键在于存货实物纳入盘点范围的时间与存货的借贷双方会计科目的入账时间都处于同一会计期
间。
按照购货业务正确截止的基本要求，若未将年终在途货物列入当年存货盘点范围内，只要相应的负债亦同时记入
次年账内，对会计报表的影响并不重要。
购货业务年底截止测试的方法有两种：第一，是抽查存货盘点日前后的购货发票与验收报告；第二，是查阅验收
部门的业务记录，凡接近年底购入的货物，必须查明其相应的购货发票是否在同期入账。
第十三章 筹资与投资循环审计
(涉及的综合题较多，03 年 7 个客观题 分，01、02 每年 4 分)
一、筹资与投资循环的特性 (简 单 了 解 ， 未 考 过 )
筹 资 活 动 主 要 由 借 款 交 易 和 股 东 权 益 交 易 组 成 。投 资 活 动 主 要 由 权 益 性 投 资 交 易 和 债 权 性 投 资 交 易
组 成 。辅 导 教 材 关 于 筹 资 与 投 资 循 环 的 特 性 的 描 述 有 别 于 其 他 循 环 ，除 了 指 出 了 该 循 环 涉 及 的 凭 证 与 会
计 记 录 、 主 要 的 业 务 活 动 外 ， 突 出 了 该 循 环 的 独 特 特 性 ：
1、 审 计 年 度 内 筹 资 与 投 资 循 环 的 交 易 数 量 较 少 ， 而 每 笔 交 易 的 金 额 通 常 较 大 ；
2、 漏 记 或 不 恰 当 地 对 一 笔 业 务 进 行 会 计 处 理 ， 将 会 导 致 重 大 错 误 ， 从 而 对 企 业 会 计 报 表 的 公 允 反
映 产 生 较 大 影 响 ；
3、 筹 资 与 投 资 循 环 交 易 必 须 遵 守 国 家 法 律 、 法 规 和 相 关 契 约 的 规 定 。
二、筹资与投资循环所涉及的凭证与会计记录
（一）筹资活动所涉及的主要凭证和会计记录 （二）投资活动所涉及的主要凭证和会计记录
1．债券。 1．股票或债券；
2．股票。 2．经纪人通知书；
3．债券契约。 3．债券契约；
4．股东名册。 ——————
5．公司债券存根簿。 ——————
6．承销或包销协议。 4．企业的章程及有关协议；
7．借款合同或协议。 5．投资协议；
8．有关记账凭证。 6．有关记账凭证；
9．有关会计科目的明细账和总账。 7．有关会计科目的明细账和总账。
三、筹资与投资循环所涉及的主要业务活动
（一）筹资所涉及的主要业务活动 （二）投资所涉及的主要业务活动
1．审批授权。 1．审批授权。
2．签订合同或协议。 ——————
3．取得资金。 2．取得证券或其他投资。
4．计算利息或股利。 3．取得投资收益。
5．偿还本息或发放股利。 4．转让证券或收回其他投资。
四、内部控制和内部控制测试概述 (简 单 了 解 ， 未 考 过 )
筹 资 活 动 的 控 制 目 标 、 内 部 控 制 和 测 试 一 览 表
内部控制目标 关键内部控制程序 内部控制测试 交易实质性测试
借款和所有者权
益账面余额在资
产负债表日确定
存在，借款利息费
用和已支付的股
利是由被审计期
间实际发生的交
易事项引起的（存
在或发生）
借款或发行股票经过授权审
批
签订借款合同或协议、债券
契约、承销或包销协议等相
关法律性文件
索取借款或发行股票
的授权批准文件，检查
权限是否恰当，手续是
否齐全
索取借款合同或协议、
债券契约、承销或包销
协议
获取或编制借款和股本明
细表，复核加计正确，并与
报表数、总账数和明细账合
计数核对相符；
审计与借款或股票发行有
关的原始凭证，确认其真实
性，并与会计记录核对；
检查利息计算的依据，复核
应计利息的正确性，并确认
全部利息计入相关账户
借款和所有者权
益的增减变动及
其利息和股利已
登记入账（完整性）
筹资业务的会计记录与授权
和执行等方面明确职责分工；
借款合同或协议由专人保管；
如保存债券持有人的明细资
料，应同总分类账核对相符，
如由外部机构保存，需定期
同外部机构核对
观察并描述筹资业务
的职责分工
了解债券持有人明细
资料的保管制度，检查
被审计单位是否与总
账或外部机构核对
检查年度内借款和所有者
权益增减变动的原始凭证，
核实变动的真实性、合规性，
检查授权批准手续是否完
备、入账是否及时准确
借款均为被审计
单位承担的债务，
所有者权益代表
所有者的法定求
偿权（权利和义务）
向银行或其他金融机构、债
券包销人函证，并与账面余
额核对；
检查股东是否已按合同、协
议、章程约定时间缴付出资
额，其出资额是否经注册会
计师审验
借款和所有者权
益的期末余额正
确（估价或分摊）
建立严密完善的账簿体系和
记录制度；核算方法符合会
计准则和会计制度的规定
抽查筹资业务的会计
记录，从明细账抽取部
分会计记录，按原始凭
证到明细帐、总帐顺序
核对有关数据和情况，
判断其会计处理过程
是否合规完整
借款和所有者权
益在资产负债表
上的披露正确（表
达与披露）
筹资业务明细帐与总账的登
记职务分离
筹资披露符合会计准则和会
计制度的要求
观察职务是否分离 确定借款和所有者权益的
披露是否恰当，注意一年内
到期的借款是否列入流动
负债
投 资 活 动 的 控 制 目 标 、 内 部 控 制 和 测 试 一 览 表
内部控制目标 关键内部控制程序 内部控制测试 交易实质性测
试
投资账面余额为资
产负债表日确实存
在的投资，投资收
益（或损失）是由
被审计期间实际发
生的投资交易事项
引起（存在或发生）
投资业务经过授权审批
与被投资单位签订合同、
协议，并获取被投资单位
出具的投资证明
索取投资的授权批准文件，检查权
限是否恰当，手续是否齐全；
索取投资合同或协议，检查是否合
理有效；
索取被投资单位的投资证明，检查
其是否合理有效
获取或编制投
资明细表，复核
加计正确，并与
报表数、总帐数
和明细帐合计
数核对相符；向
被投资单位函
证投资金额、持
股比例及发放
股利情况
投资增减变动及其
收益（或损失）均
已登记入帐（完整
性）
投资业务的会计记录与授
权、执行和保管等方面明
确职责分工
健全证券投资资产的保管
制度，或者委托专门机构
保管，或者在内部建立至
少两名人员以上的联合控
制制度，证券的存取均需
详细记录和签名
观察并描述投资业务的职责分工
了解证券资产的保管制度，检查被
审计单位自行保管时，存取证券是
否进行详细的记录并由所有经手人
员签字
检查年度内投
资增减变动的
原始凭证，对于
增加项目要核
实其入帐基础
是否符合投资
合同、协议的有
关规定，会计处
理是否正确；对
于减少的项目
要核实其变动
原因及授权批
准手续
投资均为被审计单
位所有（权利和义
务）
内部审计人员或其他不参
与投资业务的人员定期盘
点证券投资资产，检查是
否为企业实际拥有
了解企业是否定期进行证券投资资
产的盘点
审阅盘核报告，检查盘点方法是否
恰当、盘点结果与会计记录核对情
况以及出现差异的处理是否合规
盘点证券投资
资产；向委托的
专门保管机构
函证，以证实投
资证券的真实
存在
投资的计价方法正
确，期末余额正确
（估价或分摊）
建立详尽的会计核算制度，
按每一种证券分别设立明
细帐，详细记录相关资料；
核算方法符合会计准则的
规定；期末进行成本与市
价孰低比较，并正确记录
投资跌价准备
抽查投资业务的会计记录，从明细
账抽取部份会计记录，按原始凭证
到明细帐、总帐顺序核对有关数据
和情况，判断其会计处理过程是否
合规完整
检查投资的入
账价值是否符
合投资合同、协
议的规定，会计
处理是否正确，
重大投资项目，
应查阅董事会
有关决议，并取
证检查长期股
权投资的核算
是否按规定采
用权益法或成
本法
检查长期债券
投资的溢价或
折价，是否按有
关规定摊销
投资在资产负债上
的披露正确（表达
与披露）
投资明细帐与总帐的登记
职务分离
投资披露符合会计准则的
要求
观察职务是否分离 查明库存股票
是否已提供质
押或受到其他
约束，应取证并
提请被审计单
位作恰当披露
验明投资的披
露是否恰当，注
意一年内到期
的长期投资是
否列入流动资
产
五、内部控制和内部控制测试
（ 一 ） 筹 资 活 动 应 有 的 内 部 控 制
筹 资 活 动 由 借 款 交 易 和 股 东 权 益 交 易 组 成 ， 企 业 的 借 款 交 易 涉 及 短 期 借 款 、 长 期 借 款 和 应 付 债 券 ，
这 些 内 部 控 制 制 度 基 本 类 似 ，股 东 权 益 增 减 变 动 的 业 务 较 少 ，但 金 额 较 大 ，注 册 会 计 师 在 审 计 中 一 般 直
接 进 行 实 质 性 测 试 。 一 般 来 讲 ， 应 付 债 券 的 内 部 控 制 制 度 的 主 要 内 容 包 括 下 列 几 个 方 面 ： (一 般 了 解 )
1、 应 付 债 券 的 发 行 要 用 正 式 的 授 权 程 序 ， 每 次 均 要 由 董 事 会 授 权
2、 申 请 发 行 债 券 时 ， 应 履 行 审 批 手 续 ， 向 有 关 机 关 递 交 相 关 文 件
3、 应 付 债 券 的 发 行 ， 要 有 受 托 管 理 人 来 行 使 保 护 发 行 人 和 持 有 人 合 法 权 益 的 权 利
4、 每 种 债 券 发 行 都 必 须 签 订 债 券 契 约
5、 债 券 的 或 包 销 必 须 签 订 有 关 协 议
6、 记 录 应 付 债 券 业 务 的 会 计 人 员 不 得 参 与 债 券 发 行
7、 如 果 企 业 保 存 债 券 持 有 人 明 细 分 类 账 ， 应 同 总 分 类 账 核 对 相 符 ， 若 这 些 记 录 由 外 部 机 构 保 存 ，
则 须 定 期 同 外 部 机 构 核 对
8、 未 发 行 的 债 券 必 须 有 专 人 负 责
9、 债 券 的 购 回 要 有 正 式 的 授 权 程 序
（ 二 ） 筹 资 活 动 的 内 部 控 制 测 试
应 付 债 券 的 内 部 控 制 制 度 测 试 ， 通 常 包 括 如 下 内 容 ：
1． 了 解 应 付 债 券 内 部 控 制 制 度
对 应 付 债 券 的 了 解 ，一 般 可 以 通 过 编 制 流 程 图 、撰 写 内 部 控 制 说 明 、设 计 问 答 式 调 查 表 等 方 式 进 行 。
在 了 解 应 付 债 券 内 部 控 制 制 度 时 ， 一 般 应 注 意 以 下 问 题 ：
（ 1） 债 券 的 发 行 是 否 根 据 董 事 会 授 权 和 有 关 法 律 规 定 进 行 ；
（ 2） 债 券 发 行 是 否 履 行 审 批 手 续 ；
（ 3） 债 券 发 行 收 入 是 否 立 即 存 入 银 行 ；
（ 4） 是 否 按 照 债 券 契 约 的 规 定 及 时 支 付 债 券 利 息 ；
（ 5） 是 否 将 应 付 债 券 记 入 恰 当 的 账 户 ；
（ 6） 债 券 持 有 人 明 细 账 是 否 定 期 核 对 ；
（ 7） 债 券 持 有 人 明 细 账 是 否 指 定 专 人 妥 善 保 管 ；
（ 8） 债 券 的 偿 还 和 购 回 是 否 根 据 董 事 会 授 权 办 理 。
如 果 前 一 年 度 该 企 业 的 审 计 工 作 是 由 同 一 会 计 师 事 务 所 进 行 的 ，注 册 会 计 师 应 将 调 查 重 点 放 在 企 业
内 部 控 制 制 度 的 变 动 部 分 ，掌 握 各 项 变 动 的 原 因 和 影 响 。如 果 在 上 一 年 度 审 计 中 ，针 对 内 部 控 制 提 出 过
管 理 建 议 ， 注 册 会 计 师 还 应 证 实 各 项 管 理 建 议 是 否 已 得 到 落 实 ， 并 弄 清 未 予 落 实 的 原 因 。
2． 测 试 应 付 债 券 内 部 控 制 制 度
注 册 会 计 师 在 了 解 企 业 应 付 债 券 内 部 控 制 制 度 后 ， 应 运 用 一 定 的 方 法 测 试 其 健 全 、 有 效 程 度 。
（ 1）取 得 债 券 发 行 的 法 律 性 文 件 ， 检 查 债 券 发 行 是 否 经 董 事 会 授 权 、 是 否 履 行 了 适 当 的 审 批 手 续 、
是 否 符 合 法 律 的 规 定 ；
（ 2） 检 查 企 业 发 行 债 券 的 收 入 是 否 立 即 存 入 银 行 ；
（ 3） 取 得 债 券 契 约 ， 检 查 企 业 是 否 根 据 契 约 的 规 定 支 付 利 息 ；
（ 4） 检 查 债 券 入 账 的 会 计 处 理 是 否 正 确 ；
（ 5） 检 查 债 券 溢 （ 折 ） 价 的 会 计 处 理 是 否 正 确 ；
（ 6） 取 得 债 券 偿 还 和 购 回 时 的 董 事 会 决 议 ， 检 查 债 券 的 偿 还 和 购 回 是 否 按 董 事 会 的 授 权 进 行 。
3． 分 析 评 价 应 付 债 券 内 部 控 制 制 度
注 册 会 计 师 在 完 成 上 述 程 序 后 ，应 对 企 业 应 付 债 券 的 内 部 控 制 进 行 分 析 、评 价 ，以 确 定 其 在 实 质 性
测 试 工 作 中 的 影 响 ， 并 针 对 薄 弱 环 节 提 出 改 进 建 议 。
（ 三 ） 投 资 活 动 应 有 的 内 部 控 制 (重 点 了 解 )
1． 合 理 的 职 责 分 工 ： 授 权 、 业 务 的 执 行 、 业 务 的 会 计 记 录 以 及 投 资 资 产 的 保 管 等 方 面 都 有 明 确 的
分 工 ， 不 得 由 一 人 同 时 负 责 上 述 任 何 两 项 工 作
2． 健 全 的 资 产 保 管 制 度
① 由 独 立 的 专 门 机 构 保 管 — 较 好
① 企 业 自 行 保 管 ， 在 这 种 方 式 下 ， 必 须 建 立 严 格 的 联 合 控 制 制 度 ， 即 至 少 要 由 两 名 以 上 人 员
共 同 控 制 ， 不 得 一 人 单 独 接 触 证 券
3． 详 尽 的 会 计 核 算 制 度 。
4． 严 格 的 记 名 登 记 制 度 ： 购 入 的 股 票 或 债 券 快 登 记 于 企 业 名 下 ， 切 忌 登 记 于 经 办 人 员 名 下
5． 完 善 的 定 期 盘 点 制 度 ： 内 部 审 计 人 员 或 不 参 与 投 资 业 务 的 其 他 人 员 进 行 定 期 盘 点
新 ： 《 内 部 会 计 控 制 规 范 — 对 外 投 资 》 规 定 的 包 括
1、 岗 位 分 工
不 相 容 的 岗 位 一 般 包 括 ：
※ 对 外 投 资 预 算 的 编 制 与 审 批
※ 对 外 投 资 项 目 的 分 析 论 证 与 评 估
※ 对 外 投 资 的 决 策 与 执 行
※ 对 外 投 资 处 置 的 审 批 与 执 行
※ 对 外 投 资 业 务 的 执 行 与 相 关 会 计 记 录
2、 授 权 批 准 ： 明 确 审 批 人 的 授 权 批 准 方 式 、 权 限 、 程 序 、 责 任 相 关 控 制 措 施 ， 不 得 越 权 审 批
3、 决 策 控 制 ： 确 保 对 外 投 资 决 策 科 学 、 合 理
4、 资 产 投 出 控 制 ： 对 投 资 合 同 的 签 订 、 投 资 计 划 的 编 制 和 实 施 、 资 产 投 出 等 作 出 明 确 规 定
5、 持 有 控 制：加 强 对 持 有 投 资 项 目 的 安 全 完 整 、 投 资 收 益 的 收 取 、 有 关 凭 证 的 保 管 和 记 录 、 会 计
核 算 等 方 面 的 控 制
6、 对 外 投 资 处 置 控 制
7、 监 督 检 查
① 对 外 投 资 业 务 相 关 岗 位 设 置 及 人 员 配 备 情 况 。
① 对 外 投 资 业 务 制 空 权 审 批 制 度 的 执 行 情 况
① 对 外 投 资 业 务 的 决 策 情 况
① 对 外 投 资 资 产 的 抽 出 情 况
① 对 外 投 资 持 有 的 管 理 情 况
① 对 外 投 资 的 处 置 情 况
① 对 外 投 资 的 会 计 处 理 情 况
（ 四 ） 投 资 的 内 部 控 制 测 试
1． 了 解 投 资 内 部 控 制 制 度 。 一 般 而 言 ， 应 了 解 的 内 容 包 括 ：
（ 1） 投 资 项 目 是 否 经 授 权 批 准 ， 投 资 金 额 是 否 及 时 入 账 ；
（ 2） 是 否 与 被 投 资 单 位 签 订 投 资 合 同 、 协 议 ， 是 否 获 得 被 投 资 单 位 出 具 的 投 资 证 明 ；
（ 3） 投 资 的 核 算 方 法 是 否 符 合 有 关 财 务 会 计 制 度 的 规 定 ， 相 关 的 投 资 收 益 会 计 处 理 是 否 正 确 ， 手
续 是 否 齐 全 ；
（ 4） 有 价 证 券 的 买 卖 是 否 经 恰 当 授 权 ， 是 否 妥 善 保 管 并 定 期 盘 点 核 对 。
2． 进 行 简 易 抽 查 。 注 册 会 计 师 应 抽 查 投 资 业 务 的 会 计 记 录 。 例 如 ， 可 从 各 类 投 资 业 务 的 明 细 账 中
抽 取 部 分 会 计 分 录 ，按 原 始 凭 证 到 明 细 账 、总 账 顺 序 核 对 有 关 数 据 和 情 况 ，判 断 其 会 计 处 理 过 程 是 否 合
规 完 整 ， 并 据 以 核 实 上 述 了 解 的 有 关 内 部 控 制 制 度 是 否 得 到 有 效 的 执 行 。
3． 审 阅 内 部 盘 核 报 告 。 注 册 会 计 师 应 审 阅 内 部 审 计 人 员 或 其 他 授 权 人 员 对 投 资 资 产 进 行 定 期 盘 核
的 报 告 。 应 审 阅 其 盘 点 方 法 是 否 恰 当 、 盘 点 结 果 与 会 计 记 录 相 核 对 情 况 以 及 出 现 差 异 的 处 理 是 否 合 规 。
如 果 各 期 盘 核 报 告 的 结 果 未 发 现 账 实 之 间 存 在 差 异 （ 或 差 异 不 大 ）， 说 明 投 资 资 产 的 内 部 控 制 制 度 得 到
了 有 效 执 行 。
4． 分 析 企 业 投 资 业 务 管 理 报 告 。 对 于 企 业 的 长 期 投 资 ， 注 册 会 计 师 应 对 照 有 关 投 资 方 面 的 文 件 和
凭 据 ， 分 析 企 业 的 投 资 业 务 管 理 报 告 ， 从 而 判 断 企 业 长 期 投 资 业 务 的 管 理 情 况 。
5． 评 价 投 资 内 部 控 制 制 度 。 注 册 会 计 师 完 成 上 述 各 步 骤 后 ， 取 得 了 有 关 内 部 控 制 制 度 是 否 健 全 、
有 效 的 证 据 ，并 在 工 作 底 稿 中 标 明 了 内 部 控 制 的 强 弱 点 ，即 可 对 内 部 控 制 制 度 进 行 评 价 ，确 认 对 长 期 投
资 内 部 控 制 制 度 的 可 依 赖 程 度 ， 进 而 确 定 实 质 性 测 试 的 程 序 和 重 点 。
六、借款审计
(一 )借 款 的 审 计 目 标 (有 改 动 ， 一 般 性 了 解 )
1、 确 定 被 审 计 单 位 在 特 定 期 间 内 发 生 的 借 款 业 务 是 否 均 已 记 录 完 毕 ， 有 无 遗 漏 ；
2、 确 认 被 审 计 单 位 所 记 录 的 借 款 在 特 定 期 间 是 否 确 实 存 在 ， 是 否 为 被 审 计 单 位 所 承 担 ；
3、 确 认 被 审 计 单 位 所 有 借 款 的 会 计 处 理 是 否 正 确 ；
4、 确 定 被 审 计 单 位 各 项 借 款 的 发 生 是 否 符 合 有 关 法 律 的 规 定 ， 被 审 计 单 位 是 否 遵 守 了 有 关 债 务 契
约 的 规 定 ；
5、 确 认 被 审 计 单 位 借 款 余 额 在 有 关 会 计 报 表 上 的 反 映 是 否 恰 当 。
(二 )借 款 的 实 质 性 测 试 (简 单 了 解 )
注 册 会 计 师 在 执 行 借 款 业 务 审 计 时 ， 应 将 被 审 计 单 位 是 否 低 估 借 款 作 为 关 注 的 重 点 。
比较 短期借款实质性测试 长期借款实质性测试 相关审计目标
1、获取或编制借款明细表，加总合计数，与明细帐和总帐核对相符。 机械准确性
2、向银行或其他债权人函证重大借款。 (短期只需函证大额，而长期一
般是大额，所以必须函证)
真实性、完整性、估价、所有
权
3、检查借款增加。借款合同、授权批准，借款内容。 真实性、估价、所有权
4、检查借款减少。检查相关记录，核实还款数额。 真实性、估价
5、检查有无到期未偿还的借款。是否已提出延期申请，并办理有关手续。 披露
6、复核借款利息、检查借款费用的会计处理是否正确。 估价
7、检查外币借款的折算是否正确。汇率运用是否正确、方法是否一贯，
折算差价会计处理是否正确。
估价
相
似
程
序
8、检查报表披露是否充分、恰当。 披露
9、检查长期借款使用的合理性，是否
符合借款合同的规定。
披露
10、检查一年内到期的长期借款是否已
转为流动负债。
分类
不
同
程
序
11、检查长期借款的抵押、担保、以及
是否存在表外融资现象。
披露
（ 三 ） 应 付 债 券 的 实 质 性 测 试
（ 1） 获 取 或 编 制 应 付 债 券 明 细 表 ， 并 同 有 关 明 细 帐 和 总 帐 核 对 相 符 。 （ 审 计 目 标 ： 机 械 准 确 性 ）
（ 2） 检 查 债 券 交 易 的 有 关 原 始 凭 证 。 （ 审 计 目 标 ： 真 实 性 、 估 价 、 所 有 权 ）
债 券 副 本 、 现 金 收 据 、 汇 款 通 知 单 、 银 行 对 帐 单 、 支 票 存 根 、 抵 押 担 保 合 同 等 。
（ 3） 审 查 应 付 利 息 、 溢 价 或 折 价 推 销 及 其 会 计 处 理 是 否 正 确 。 （ 审 计 目 标 ： 估 价 ）
利 息 支 出 ： 列 入 财 务 费 用 或 予 以 资 本 化 ；
溢 价 摊 销 ： 与 利 息 相 抵 列 入 财 务 费 用 或 予 以 资 本 化 ；
折 价 摊 销 ： 与 利 息 相 加 列 入 财 务 费 用 或 予 以 资 本 化 。
（ 4） 向 债 权 人 、 承 销 人 、 包 销 人 等 函 证 “应 付 债 券 ”帐 户 期 末 余 额 。 （ 审 计 目 标 ： 真 实 性 、 估 价 ）
（ 5） 检 查 到 期 债 券 偿 还 ， 及 其 会 计 处 理 是 否 正 确 。 （ 审 计 目 标 ： 真 实 性 、 估 价 、 披 露 ）
（ 6） 检 查 借 款 费 用 的 会 计 处 理 是 否 正 确 。 （ 审 计 目 标 ： 估 价 ）
（ 7） 检 查 报 表 披 露 是 否 充 分 恰 当 。 （ 审 计 目 标 ： 披 露 ）
※发 行 债 券 的 种 类 、 期 限 、 数 额 、 利 率 等 情 况 ；
※一 年 内 即 将 偿 还 的 应 付 债 券 ， 列 入 “一 年 内 到 期 的 长 期 负 债 ”项 目 ；
※债 券 的 担 保 、 抵 押 情 况 ；
※当 期 资 本 化 的 借 款 费 用 金 额 ；
※当 期 用 于 确 定 资 本 化 金 额 的 资 本 化 率 。
七、所有者权益审计
（ 一 ） 所 有 者 权 益 审 计 的 特 点
1．根 据 资 产 负 债 表 的 平 衡 原 理 ，所 有 者 权 益 在 数 量 上 等 于 企 业 的 全 部 资 产 减 去 全 部 负 债 后 的 余 额 ，
即 企 业 净 资 产 数 额 。可 见 ，如 果 注 册 会 计 师 能 够 对 企 业 的 资 产 和 负 债 进 行 充 分 的 审 计 ，证 明 二 者 的 期 初
余 额 、期 末 余 额 和 本 期 变 动 都 是 正 确 的 ，这 便 从 侧 面 为 所 有 者 权 益 的 期 末 余 额 和 本 期 变 动 的 正 确 性 提 供
了 有 力 的 证 据 。
2． 由 于 所 有 者 权 益 增 减 变 动 的 业 务 较 少 、 金 额 较 大 的 特 点 ， 注 册 会 计 师 在 审 计 了 企 业 的 资 产 和 负
债 之 后 ， 往 往 只 花 费 相 对 较 少 的 时 间 对 所 有 者 权 益 进 行 审 计 。
3． 尽 管 如 此 ， 在 审 计 过 程 中 ， 对 所 有 者 权 益 进 行 单 独 审 计 仍 是 十 分 必 要 的 。
（ 二 ） 所 有 者 权 益 审 计 目 标
1、 确 定 被 审 计 单 位 有 关 所 有 者 权 益 内 部 控 制 制 度 是 否 存 在 、 有 效 且 一 贯 遵 守 ；
2、 确 定 投 入 资 本 、 资 本 公 积 的 形 成 、 增 减 及 其 他 有 关 经 济 业 务 会 计 记 录 的 合 法 性 与 真 实 性 ；
3、 确 定 盈 余 公 积 和 未 分 配 利 润 的 形 成 和 增 减 变 动 的 合 法 性 、 真 实 性 ；
4、 确 定 会 计 报 表 上 所 有 者 权 益 的 反 映 是 否 恰 当 。
(三 )实 质 性 测 试
1、 股 本 的 实 质 性 测 试
※ 审 阅 公 司 章 程 、 实 施 细 则 和 股 东 大 会 、 董 事 会 会 议 记 录 。 （ 审 计 目 标 ： 真 实 性 ）
核 定 股 份 和 已 发 行 股 份 的 份 数 、 股 票 面 值 、 股 票 收 回 、 股 票 分 割 、 认 股 权 证 等 。
※ 检 查 股 东 是 否 按 照 公 司 章 程 、合 同 、协 议 规 定 的 出 资 方 式 出 资 ，各 种 出 资 方 式 的 比 例 是 否 符 合 规
定 。 （ 审 计 目 标 ： 真 实 性 ）
※ 索 取 或 编 制 股 本 明 细 表 ， 并 与 有 关 凭 证 和 帐 目 核 对 相 符 。 （ 审 计 目 标 ： 机 械 准 确 性 ）
※ 检 查 股 票 的 发 行 、 收 回 等 交 易 活 动 。 （ 审 计 目 标 ： 真 实 性 ）
检 查 的 凭 证 和 记 录 包 括：已 发 行 股 票 的 登 记 簿 、 向 外 界 收 回 的 股 票 、 募 股 清 单 、 银 行 对 帐 单 、 银 行
存 款 日 记 帐 和 总 帐 、 股 本 明 细 帐 和 总 帐 等 。
※ 函 证 发 行 在 外 的 股 票 。 （ 审 计 目 标 ： 真 实 性 ）
※ 检 查 股 票 发 行 费 用 的 会 计 处 理 。 （ 审 计 目 标 ： 估 价 ）
《 企 业 会 计 制 度 》规 定 ， 溢 价 发 行 股 票 时 ， 各 种 发 行 费 用 从 溢 价 中 抵 消 ； 无 溢 价 的 ， 或 溢 价 不 足 以
支 付 的 部 分 ， 作 为 长 期 待 摊 费 用 ， 在 不 超 过 2 年 的 期 限 内 平 均 摊 销 。
※ 检 查 股 本 是 否 在 资 产 负 债 表 上 恰 当 披 露 。 （ 审 计 目 标 ： 披 露 ）
应 披 露 ： 股 票 的 种 类 、 各 类 股 本 金 额 及 股 票 发 行 的 数 额 、 每 股 股 票 的 面 值 、 本 期 发 行 的 股 票 等 。
2、 实 收 资 本 的 实 质 性 测 试
※ 获 取 各 种 背 景 资 料 。 （ 审 计 目 标 ： 真 实 性 ）
包 括 ： 设 立 申 请 报 告 、 可 行 性 研 究 报 告 以 及 审 批 机 关 的 批 复 ； 合 同 、 协 议 、 章 程 ； 投 资 者 的 法 人 资
格 证 明 或 身 份 证 明 ， 营 业 执 照 及 会 计 报 表 ； 企 业 法 人 代 表 的 任 职 文 件 和 身 份 证 明 ； 工 商 部 门 核 准 的 “企
业 名 称 预 先 核 准 通 知 书 ”； 营 业 执 照 副 本 （ 外 商 投 资 企 业 ） 等 。
※ 获 取 或 编 制 实 收 资 本 明 细 表 ， 并 与 有 关 原 始 凭 证 与 会 计 记 录 核 对 。 （ 审 计 目 标 ： 机 械 准 确 性 ）
※ 审 查 出 资 期 限 和 出 资 方 式 、 出 资 额 。 （ 审 计 目 标 ： 真 实 性 、 估 价 ）
※合 同 出 资 期 限 ： 根 据 需 要 企 业 自 行 规 定 的 出 资 期 限 ， 可 一 次 出 资 或 分 次 出 资 。
法 律 出 资 期 限 ： 法 律 规 定 的 出 资 期 限 。
※一 次 出 资 ： 自 领 取 营 业 执 照 起 6 个 月 内 足 额 出 资 ；
分 次 出 资 ： 自 领 取 营 业 执 照 起 3 个 月 内 应 第 一 次 出 资 （ 不 低 于 15%） ， 三 年 内 足 额 出 资 。
※货 币 资 金 出 资
验 证 依 据 ： 企 业 开 户 银 行 出 具 的 收 款 凭 证 、 银 行 对 帐 单 及 银 行 函 证 回 函 。
实 物 资 产 出 资
验 证 依 据 ： 实 物 资 产 出 资 清 单 、 采 购 发 票 、 资 产 评 估 报 告 、 产 权 证 、 实 物 盘 点 表 等 。
无 形 资 产 出 资
验 证 依 据 ： 各 种 证 书 、 土 地 使 用 权 证 明 等 。
※ 审 查 投 入 资 本 的 真 实 性 。 （ 审 计 目 标 ： 真 实 性 ）
通 过 对 有 关 原 始 凭 证 、会 计 记 录 的 审 阅 和 核 对 ，向 投 资 者 函 证 实 缴 资 本 额 ，对 有 关 财 产 和 实 物 的 价
值 进 行 鉴 定 ， 确 定 投 入 资 本 的 真 实 存 在 。
※ 审 查 实 收 资 本 增 减 变 动 。 （ 审 计 目 标 ： 真 实 性 ）
实 收 资 本 不 得 随 意 增 减 ， 减 少 实 收 资 本 的 条 件 ：
※应 事 先 通 知 所 有 债 权 人 ， 债 权 人 无 异 议 。 在 做 出 减 资 决 定 10 日 内 通 知 债 权 人 ， 30 日 内 在 报 上 至
少 公 告 三 次 ； 债 权 人 在 一 定 时 日 内 有 权 要 求 清 偿 债 务 或 提 出 相 应 的 担 保 ；
※经 股 东 大 会 同 意 ， 并 修 改 公 司 章 程 。
※减 资 后 注 册 资 本 不 低 于 法 定 注 册 资 本 的 最 低 限 额 。
※ 审 查 外 币 出 资 时 实 收 资 本 的 折 算 。 （ 审 计 目 标 ： 估 价 ）
※有 合 同 约 定 汇 率 ， 按 合 同 汇 率 折 算 实 收 资 本 ；
※无 合 同 约 定 汇 率 ， 按 市 场 汇 率 折 算 实 收 资 本 ；
※ 审 查 报 表 披 露 的 充 分 性 和 恰 当 性 。 （ 审 计 目 标 ： 披 露 ）
本 期 资 本 变 动 情 况 （ 所 有 者 的 变 更 、 注 册 资 本 的 增 加 或 减 少 、 各 所 有 者 出 资 额 的 变 动 等 ）；各 投 资
者 的 投 资 金 额 及 比 例 等 。
3、 资 本 公 积 的 实 质 性 测 试
※ 检 查 资 本 公 积 增 减 变 动 的 内 容 及 其 依 据 。 （ 审 计 目 标 ： 真 实 性 、 估 价 ）
※ 检 查 资 本 公 积 的 具 体 核 算 内 容 。 （ 审 计 目 标 ： 真 实 性 、 估 价 ）
具 体 内 容 包 括 ： 资 本 溢 价 或 股 本 溢 价 ； 接 受 捐 赠 ； 股 权 投 资 准 备 ； 拨 款 转 入 ； 外 币 折 算 差 额 ； 其 他
资 本 公 积 等 。
※ 检 查 资 本 公 积 转 赠 资 本 是 否 经 过 授 权 批 准 。 （ 审 计 目 标 ： 真 实 性 ）
※ 检 查 资 本 公 积 的 披 露 是 否 充 分 适 当 。 （ 审 计 目 标 ： 披 露 ）
包 括 ： 期 末 余 额 及 其 本 期 的 重 要 变 化 等 。
4、 盈 余 公 积 的 实 质 性 测 试
※ 获 取 或 编 制 盈 余 公 积 明 细 表 ， 并 与 明 细 帐 和 总 帐 核 对 相 符 。 （ 审 计 目 标 ： 机 械 准 确 性 ）
※ 检 查 盈 余 公 积 的 提 取 。 （ 审 计 目 标 ： 真 实 性 、 估 价 、 完 整 性 ）
※ 检 查 盈 余 公 积 的 使 用 。 （ 审 计 目 标 ： 真 实 性 、 估 价 ）
盈 余 公 积 主 要 用 于 弥 补 亏 损 和 转 增 资 本 ， 也 可 以 按 规 定 用 于 分 配 股 利 。
法 定 和 任 意 盈 余 公 积 用 于 弥 补 亏 损 、转 增 资 本 和 特 别 批 准 后 支 付 股 利 ，须 符 合 国 家 规 定 的 限 制 条 件：
如 转 增 资 本 或 分 配 利 润 后 剩 余 额 不 得 低 于 注 册 资 本 的 25%， 支 付 股 利 时 支 付 比 例 不 得 超 过 股 票 面 值 的
6%。
4、 检 查 盈 余 公 积 是 否 充 分 披 露 。 （ 审 计 目 标 ： 披 露 ）
八、投资审计
1、 获 取 或 编 制 投 资 明 细 表
2、分析性复核
3.实地盘点投资资产，并审查账实是否相符
盘点投资资产包括两个步骤：一是盘点库存证券。盘点时要有企业有关管理人员在专场，盘点结果要填制盘点清
单。二是将盘点清单与前述明细表中有关账户相核对，并经企业管理人员签章后列入审计工作底稿。
如果企业的投资证券是委托某些专门机构代为保管的，注册会计师应向这些保管机构发出询证函，以证实投资证
券的真实存在。
（1）清点或函证股票数量。
（2）清点或函证债券数量。
（3）通过向被投资者询证，检查其他投资资产是否存在。
4.检查投资的入账价值
（1）检查短期投资的入账价值。
（2）检查长期股权投资的入账价值。
（3）检查长期债权投资的入账价值。
5.检查投资收益
6.检查长期投资业务是否符合国家的限制性规定
首先，按照《公司法》规定，除国务院规定的投资公司和控股公司外，公司的累计投资额不得超过本公司净资产
的 50%。
其次，查阅企业最高管理层或董事会有关开展长期投资业务的会议记录或决议。以确定是否经过批准。
再次，将有关证券买卖凭证或有关投资协议、合同、章程等资料与批准的文件和有关资金或资产的增减变动相核
对。
7.检查长期投资的核算方法
8.检查长期投资与短期投资在分类上相互划转的会计处理是否正确
9.检查短期投资跌价准备和长期投资减值准备的计提及会计处理是否正确
10.确定投资是否已在资产负债表上恰当披露
第十四章 货币资金与特殊项目审计
(重点，每年都在二十分左右)
一、 内部控制测试
(一)概述
根据财政部于 2001 年 7 月
