阴财会月刊·全国优秀经济期刊论审计项目合伙人对审计独立性的影响胡本源渊博士冤渊新疆财经大学会计学院乌鲁木齐830012冤【摘要】在讨论审计独立性问题时，现有的研究往往忽略了审计项目合伙人与客户之间关系的重要性。一个特定的客户给会计师事务所带来的收益与他给负责该审计项目的合伙人带来的收益是不同的。由于审计项目合伙人拥有大量关于客户的私人信息，会计师事务所监督审计项目合伙人行为是否恰当存在着成本过高的问题。当审计项目合伙人能够从客户处获取额外的报酬时，审计项目合伙人的独立性水平要低于会计师事务所的独立性水平。【关键词】审计独立性审计项目会计师事务所一、引言性，因而他们会根据会计师事务所的声誉形成对审计报告质审计的价值在于审计师能够对客户编制的财务报表提供量的预期。因此，审计的价值依赖于会计师事务所的声誉，会可靠的验证，而审计独立性是这种可靠验证的保证。因此，审计师事务所的声誉是其价值的重要来源。计独立性对会计职业的长远发展是至关重要的。在一般的商业交易中，买方总是希望得到质量尽可能高DeAngelo（1981）认为，由于审计质量评估成本的存在，的商品，并且当商品质量低于约定的水平时，买方会表示不会计师事务所会专注于提供某一确定水平的审计质量。审计满。但在审计服务的提供过程中，如果管理层打算利用其拥有研究的文献也通常将会计师事务所的审计质量与某一审计项的信息优势，他们需要会计师事务所不披露其违反会计准则目的审计质量等同起来。例如，Clarkson、Simunic（1994）指出：的行为，因此他们更希望从具有良好声誉的会计师事务所获“现有文献普遍认为，在某一时点上一家会计师事务所会提供取低质量的审计服务。管理层和投资者之间的信息不对称程一个单一水平的审计质量。这样，审计质量和审计师质量是同度越高，投资者越依赖于会计师事务所对财务报表的验证，此义的。”这些研究都忽略了这样一个事实：在会计师事务所中，时，会计师事务所的声誉对管理层而言就越有价值。评估审计审计项目合伙人往往是同客户签约、管理审计业务和出具审质量的成本是高昂的（DeAngelo，1981），这为审计项目的合计报告的决策者。安然、世界通信等公司的审计失败案件也进伙人采取以损害会计师事务所声誉为代价的自利行为提供了一步表明，即使是声誉卓著的“四大”国际会计师事务所，其某机会。一审计项目的审计质量与会计师事务所平均的审计质量水平三、审计项目合伙人与会计师事务所的关系也并不相同。这些审计失败案件说明，研究者在讨论审计质量会计师事务所的委托代理关系较为复杂，一方面每一位和审计独立性问题时，必须要考虑审计项目的合伙人对审计审计项目合伙人都是代理人，另一方面全体审计项目合伙人独立性的影响。又构成了会计师事务所的委托人。在大型会计师事务所中，政代理理论一般研究风险中性的委托人如何设计激励方策往往是由少数合伙人来决定的，这些合伙人构成了会计师案，促使厌恶风险的代理人在行动时承担足够的风险，以最大事务所的委托人，其他的审计项目合伙人对事务所的风险偏化委托人的期望效用。而会计师事务所的委托代理关系面临好并没有太大的影响力。此时，会计师事务所的风险偏好与审的则是一个不同的问题：如果一个客户对于审计项目合伙人计项目合伙人的风险偏好就存在着差异。比较重要，即使该客户的风险水平高于会计师事务所风险偏委托代理理论认为，代理人投入公司的是不可分割的人好水平，审计项目合伙人仍可能会为其提供审计服务。本文将力资本，因而代理人无法充分分散自身面临的风险，而委托人研究审计项目合伙人与客户关系的特征，以及这种关系在何可以通过分散化投资降低自身面临的风险，因此代理人比委种条件下会损害审计独立性。托人更厌恶风险。但是在会计师事务所中，审计项目合伙人和二、审计质量与会计师事务所声誉制定事务所政策的合伙人（即委托人）向事务所投入的都是人代理理论指出，当投资者受到完全的价格保护时，管理层力资本和个人财产。制定事务所政策的合伙人比普通业务合会承担代理成本，因此管理层会产生对审计的需求（Beaver，伙人在事务所执业的时间更长，因此他们投入事务所的人力1989；Jensen和Meckling，1976）。Simunic和Stein（1987）认为，资本也就更多。由于投入事务所的人力资本和财产数额较大，当价格保护不完全时，投资者和管理层都会从审计活动中受这些委托人可能没有足够的财产来分散其面临的风险，以达益。但是在现实世界中，投资者不可能观察到审计测试的有效到理想的投资组合水平。因此，在会计师事务所中，并没有充阴窑70窑援下旬
全国中文核心期刊·财会月刊阴分的理由说明审计项目合伙人比委托人更厌恶风险。为那些给会计师事务所带来负的期望现金流量的客户出具不一个特定的客户给会计师事务所带来的收益与他给负责恰当的审计意见。当审计项目合伙人比会计师事务所更偏好该审计项目的合伙人带来的收益是不同的。审计项目的合伙风险时，这种问题尤其严重。人可能觉得发展和保持某重要客户可能有助于其职业生涯的我们可以合理假定，审计项目合伙人只会接受那些能给成功，而丧失该重要客户可能会严重危害其职业生涯。客户可他们带来期望价值为正的客户，而会计师事务所只会接受那能以支付高于正常水平的审计费用、向审计项目合伙人购买些能给事务所带来期望价值为正的客户。但是，拥有信息优势非审计服务以及向审计项目合伙人支付额外的报酬等方式，的审计项目合伙人可能会为那些给他们带来期望价值为正、使审计项目合伙人感觉到该客户对于其职业生涯的成功具有给事务所带来期望价值为负的客户提供审计服务。为说明以重要作用。当审计项目合伙人感觉到其职业生涯能否成功与上假定，以下本文用数学公式来推导审计项目合伙人自利行某一特定客户联系在一起时，会增加合伙人对将来能够从该为产生的条件。客户处获取报酬的预期。当合伙人无原则地满足该客户的要Simunic（1980）认为，一个审计项目的总成本由这项业务求时，其行为会损害会计师事务所的声誉。耗费的审计资源成本和会计师事务所承担的这项业务预期赔四、审计项目合伙人的信息优势以及自利行为产生的条件偿损失的现值构成。用审计收费减去总成本就得到这个审计1.审计项目合伙人的信息优势。DeAngelo（1981）和Antle项目对会计师事务所利润的贡献额。（1982）分别讨论了将会计师事务所看做是一个作出理性决策当会计师事务所出具不恰当的审计意见并且事后被发现的经济人的必要性，DeAngelo和Antle都将会计师事务所看时，会计师事务所的声誉会受到损害。此时，会计师事务所的做是一个单一的经济人。但是，当我们将会计师事务所看做是其他客户会更换会计师事务所（DeAngelo，1981），新客户也由许多经济人构成的一个组织时，由于审计项目合伙人具有会要求会计师事务所降低审计收费（Davis和Simon，1992）。信息优势，审计项目合伙人与会计师事务所之间就会产生信本文假定当事务所声誉受到损害时，会计师事务所从其他客息不对称的问题。户那里丧失收入的比例为L%。会计师事务所通常都建立了审计项目质量控制的政策和对于风险中性的会计师事务所，一项审计业务的价值取程序，然而信息不对称限制了这些控制措施的有效性。正如企决于以下四个因素：淤已审计财务报表中重大错报事后被发业管理层具有信息优势并且监督企业管理层报告行为成本太现的概率D；于这项审计业务对会计师事务所利润的贡献额高，因而产生了对外部审计的需求一样，会计师事务所监督审C；盂当事务所声誉受到损害时，事务所从其他客户身上丧失计项目合伙人行为是否恰当同样存在着成本过高的问题收入的比例L%；榆事务所从其他客户身上取得的收入R。从0（Watts和Zimmerman，1980）。单期来看，一项审计业务给事务所带来的价值EV为：F在审计业务执行过程中，审计项目合伙人能够获取关于EV=（1-D）伊C+D伊（C-L%伊R）F0客户财务状况和风险水平的私人信息。对于连续审计业务，审在多期的情形下，为了简化模型，本文将C和L%伊R视0计项目合伙人获取的私人信息量较大，此时会计师事务所评为年金，用PV表示年金现值因子，则一项审计业务对会计师价这些私人信息的成本较高。在极端的情况下，当新闻媒体或事务所的价值EV为：F监管机构发现经审计的财务报表中存在重大错报时，会计师EV=PV伊（1-D）伊C+PV伊D伊（C-L%伊R）F0事务所依然不能确定审计项目合伙人是没有发现错报还是发化简后得到：现了错报而没有在审计报告中进行反映。EV=PV伊（C-D伊L%伊R）（1）F02.审计项目合伙人自利行为产生的条件。任何一家会计对于风险中性的审计业务合伙人，一个审计项目的价值师事务所都是由具有不同效用函数的个体组成。由于这些个取决于以下两项：淤该合伙人在事务所期望价值中所占的份体能够根据期望的风险水平来调整自己的投资组合，因此会额S；于客户给审计项目合伙人提供的额外报酬EP。则一项计师事务所可以选择最大化会计师事务所现金流量的期望审计业务给审计项目合伙人带来的价值EV为：P值，这相当于假定会计师事务所是风险中性的。EV=S伊PV伊（C-D伊L%伊R）+EP（2）P0当某客户给会计师事务所带来的期望现金流量是负值从方程（1）中可以解出使会计师事务所价值大于零的、最时，审计项目合伙人是否会继续为该客户提供审计服务取决大的财务报表重大错报事后被发现概率D：F于以下因素：该客户带来的期望现金流量，这些现金流量的方D=C/（L%伊R）（3）F0差及在审计项目合伙人和会计师事务所之间如何分配，审计即只要财务报表重大错报事后被发现概率大于DF，则该项目合伙人的风险偏好以及该客户能够为审计项目合伙人提项目对于会计师事务所的价值为负，会计师事务所应当拒绝供的其他额外利益。如上文所述，没有充分的理由说明审计项这样的客户。目合伙人比委托人更厌恶风险，因此我们也可假定审计项目从方程（2）中可以得出使审计项目合伙人价值大于零的、合伙人是风险中性的，这样我们在进行分析时就不必再考虑：最大的财务报表重大错报事后被发现概率DP客户带来的现金流量方差了。即使审计项目合伙人与会计师D=D+（EP/S）伊PV伊L%伊R（4）PF0事务所有相同的风险偏好，审计项目合伙人仍然可能有动机只要EP大于零，D必然大于D。即只要财务报表重大PF援下旬窑71窑阴
阴财会月刊·全国优秀经济期刊内部审计在企业风险管理体系中的定位赵栓文余涛渊西安财经学院西安710100冤20世纪90年代，随着企业规模的日益扩大及经济全球中所扮演的角色有一个明确的认识。要使内部审计更好地参化的迅猛发展，企业的生存和发展面临着日益严峻的挑战。企与企业风险管理，发挥其作用，必须恰当地为其定位，明确其业所处的内外环境日趋复杂，变幻不定，企业所面临的风险在风险管理体系中所扮演的角色、承担的职责。也不断增大。风险已成为影响企业目标实现的关键因素，有效一、内部审计在企业风险管理体系中的角色防范和应对风险成为企业当前的头等大事。2008年6月28在企业风险管理体系中内部审计究竟扮演何种角色，目日，财政部、证监会、审计署、银监会、保监会联合发布了《企业前仍是一个具有挑战性的问题。COSO的《企业风险管理整内部控制基本规范》，并自2009年7月1日起先在上市公司体框架》中要求内部审计人员在监督和评价成果方面承担重范围内施行，鼓励非上市的其他大中型企业执行。规范中规要责任，评估风险管理要素的内容、运行情况以及执行质量，定：企业应当在董事会下设立审计委员会，审计委员会负责审协助管理层和董事会履行其职责。国际内部审计师协会（IIA）查企业内部控制，防范经营风险，监督内部控制的有效实施和在其制定的《内部审计实务标准》中对内部审计的要求是：内内部控制自我评价情况，协调内部控制审计及其他相关事宜部审计师应该通过检查、评价、报告风险管理过程的适当性和等。内部审计机构应当结合内部审计监督，对内部控制的有效有效性，并提出改进建议来协助管理层和审计委员会的工作。性进行监督检查。内部审计机构对监督检查过程中发现的内英国内部审计协会在2002年颁布的《内部审计在风险管理中部控制缺陷，应当按照企业内部审计工作程序进行报告；对监的作用》的说明书中认为，内部审计在风险管理中的作用主要督检查过程中发现的内部控制重大缺陷，有权直接向董事会、是监控风险管理系统，即通过检查和测试风险管理系统，发现监事会报告。持续存在的风险，评价风险管理活动的效果，提出改进风险管由此可见，风险管理的发展趋势为企业的内部审计融入理的建议；在企业的风险管理系统不完善时，内部审计可以提企业风险管理提供了新的契机。内部审计要较好地协助管理供咨询服务。亚洲内部审计联合会组织在2001年召开的亚洲层评估和管理风险，就需要对内部审计在企业风险管理体系内部审计大会的主题是“新经济对内部审计的挑战——风险错报事后被发现的概率小于D，则该项目对于审计项目合伙五、结语P人价值为正，审计项目合伙人不会拒绝这样的客户。在讨论审计独立性问题时，研究审计项目合伙人与客户从方程（3）和（4）可以看出，只要EP大于零，并且财务报的关系可能与研究会计师事务所与客户的关系同等重要。本表重大错报事后被发现概率D大于D且小于D，审计项目文的研究结果表明，当审计项目合伙人能够从客户处获取额FP对审计项目合伙人的价值就会大于零，而对会计师事务所的外的报酬时，审计项目合伙人的独立性水平要低于会计师事价值就会小于零，此时审计项目合伙人会实施自利行为，即审务所的独立性水平。在此情形下，审计项目合伙人不会拒绝给计项目合伙人的独立性水平要低于会计师事务所的独立性水会计师事务所带来负的期望价值的客户。尽管审计项目合伙平。人的这种自利行为会损害会计师事务所的声誉，但由于他们上述分析结果表明：当客户给审计项目合伙人提供的额掌握了大量的关于客户的私人信息，因此会计师事务所监督外报酬EP等于零时，一个审计项目对于审计项目合伙人的审计项目合伙人的行为较为困难。价值等于该项目对于会计师事务所价值的一个固定比例，此【注】本文受新疆财经大学会计学院会计研究中心重点时审计项目合伙人的目标与会计师事务所的目标不存在不一研究项目渊项目编号院ZDXM04冤资助遥致的情况，审计项目合伙人没有动机实施自利行为。当客户给主要参考文献审计项目合伙人提供的额外报酬EP大于零时，审计项目合伙人对于客户的依赖程度超过了会计师事务所，此时审计项Accounting&Economics袁1981曰10目合伙人的目标与会计师事务所的目标并不一致。审计项目袁院合伙人就可能利用其拥有的信息优势，以损害会计师事务所Managerialbehavioragencycostsandownershipstructure.的声誉为代价实施自利行为，使自己的利益最大化。JournalofFinancialEconomics袁1976曰3阴窑72窑援下旬
