第四届会计与财务问题国际研讨会——会计教育改革与发展 2004年10月22日-24日 从美国看我国CPA素质培养 12赵立三 王彦超（.河北大学管理学院） 【摘要】面对国内外经济形式的剧烈变化，CPA也面临着前所未有的挑战，建立一只高素质的CPA队伍，当前对于我国非常有必要。 本文对美国CPA的素质培养经验的进行了简要介绍，分析了我国CPA素质培养实际，并提出了，在当前条件下，我国CPA应该具备那些基本素质， 最后针对这些问题简要提出了一些建议。 【关键词】素质培养；情绪职能；专业技能 国内外经济形式的不断变化，对注册会计师（CPA）能力和素质提出了新的挑战。2003年5月，继被欧盟实施制裁后，中国彩电企业又一次被迫应对美国的反倾销申诉，涉案金额创历史新高。2003年11月24日，美国商务部初步裁定，12家中国企业出口至美国的彩电存在倾销行为，①倾销幅度高达%到%，给我国经济带来巨大经济损失。会计信息在反倾销提起、反倾销调查和反倾销应诉过程中，具有关键作用。为企业提供应诉，反倾销会计咨询和会计举证服务，帮助国内企业向我国反倾销部门提起反倾销申诉，并在反倾销会计争议的鉴定等方面发挥作用，②已对我国会计工作者尤其是注册会计师的素质和能力提出了新的挑战。加入WTO，国际贸易壁垒逐渐消除，资本市场的不断开放，外资银行的加入，国际结算业务的增加，跨国公司和外国会计师事务所将涌入中国市场，我国会计师事务所不但要应对国外会计师事务所的挑战，而且要大力开拓国外业务。这对注册会计师提出了新的挑战。另一方面，随着审计署审计长李金华引暴“审计风暴”后，一度沉默的审计监督职能才得以彰显，使人们才真正意义上认识到注册会计师在维护国家和全民利益上的作用。2004年16日到19日十六界四中全会在北京召开，主要议程是：中共中央政治局向中央委员会报告工作，研究加强党的执政能力建设问题。这在一定程度上，将提升我国民主化进程。随着人们参政议政愿望的不断加强，也需要高素质的注册会计师，为公众提供更全面的咨询与服务。此外，类似“银广夏”的事件时有发生，一方面是我们的制度有问题，但另一个方面，它也说明我国CPA整体素质不高。那么到底CPA应该具备那些素质呢？ 美国在这方面积累了丰富的经验值得我们研究和借鉴。首先，先简要介绍美国在这方面的研究成果。 一、美国对CPA素质培养的主要研究 （一）职业界观点 美国注册会计师协会（AICPA）和美国会计学会（AAA）是美国主要的会计职业团体。它们始终致力于会计教育的研究，并积累了大量的经验和成果。 1988年AICPA发表了《进入会计职业的教育要求》（Education Requirements for Entry into the Accounting Profession）。它要求公共会计职业者要具备基本的技能和知识。其中基本技能包括：交流技能（Communication skills）、智力技能(Intellectual skills)和人际关系技能 ① 2004年02月26日10:33 华声报 ② 242
第四届会计与财务问题国际研讨会——会计教育改革与发展 2004年10月22日-24日 (Interpersonal skills).基本知识包括：一般知识（General knowledge）、组织和商务知识（Organizational and business knowledge）和会计与审计知识（Accounting and auditing knowledge）。 1999年7月，为了指导院校对会计从业者的培养， AICPA 签署了一个关于CPA的能力框架：《AICPA 准入的基本能力框架》（AICPA Core Competency Framework for Entry into the Accounting Profession）。该框架把对AICPA的能力要求分为三类：实用能力(functional competencies)、个人胜任能力(personal competencies)、广泛的商务观(broad business perspective competencies)。其中实用能力包括：建立决策模型、风险分析、计量、报告、研究等能力；自身素质涉及互动、交流、领导、解决问题和决策、项目管理等能力；广泛的商务观涉及战略思考、对行业和部门的了解、全球视野、资源整、法律法规意识、关注市场和客户等能力。该框架的出台无疑极大促进了会计职业教育由过去传授内容为主向培育能力为主，并把给出了作为合格AICPA的基本能力和素质要求。 ③在2003年，AICPA的报名考试提示中，The AICPA Board of Examiner (BOE)对于CPA提出了五项技能要求：分析能力(Analysis Ability)、判断能力(Judgment Ability)、交流能力(Communication Ability)、研究能力(Research Ability)和理解能力(Understanding Ability)。分析能力是指为提供决策信息对数据进行整理、处理和解释的能力；判断能力是指评价可供决策的备选方案并给出恰当的结论；交流能力是指通过书面或口头有效获取和表达信息的能力；研究能力是指从可利用的资源中汲取信息的能力；理解能力是指能够识别和领悟特殊问题的内涵和应用。 为了强调CPA的素质教育，1988年，AICPA专门作出一项规定：《The 150-Hours Requirement》，从2000年开始，要求凡参加全国统一考试的报名者，必须拥有150学分的教育背景。 美国会计学会（AAA）1986提交了一份报告（The Bedford Report）：《未来会计教育：为不断发展的职业作准备》（Future Accounting Education:Preparing For The Expanding Profession）。它把会计教育分为一般教育、一般会计教育、专门会计教育和后续化教育等四个阶段，并分别对会计教育结构、内容和范围进行了阐述。关于会计职业者的素质培养，它强调终生学习能力和广泛的知识等。 AAA通过与AICPA合作于1989年，成立“会计教育改革委员会”（AECC）。AECC最重要的贡献之一是提出了《会计教育的目标》。在这篇文献中，AECC明确提出，要在学生成为会计师之前，培养其终生学习的能力奠定基础，涉及三点要素：技能、知识和职业面向。基本上是对以前研究的总结。此文，从广义的角度，论述了会计教育的目标，但，美国会计教育的终极目标就是把学生培养成职业会计师。所以，会计教育目标的实现一定程度上是为职业会计师的培养服务的。 （二）学术界观点 1991年, 一些学者Deppe,Sondereggfer,Stice,Clark和Streuling等，基于对会计执业者调查和对不同领域对会计的影响，提出会计执业者应该具备的素质概括为7点:交流技能（Communications skills）、信息生成与分配技能 （Information development and distribution skills）、决策技能（Decision making skills）、通晓会计、审计和税务的知识（Knowledge of accounting,auditing and tax）、通晓商务和洞察时事（Knowledge of business and the environment）、有职业特性（professionalism）、领导素质培养（Leadership development）。为了强调CPA的自我管理、自我约束、社会技巧等能力。情绪智能（Emotional Intelligence）被引用过来，作为对CPA的能力要求之一（John ，Gail Pastoria，2000）。情绪智能 ③ 243
第四届会计与财务问题国际研讨会——会计教育改革与发展 2004年10月22日-24日 主要包括5项能力：自我意识（Self-awareness）、自我约束（self-regulation）、积极进取（Motivation）、善解人意（Empathy）和社会技巧（Social Skills）。自我意识指对自己的感情、能力、弱点和价值等能够准确认识；自我约束指能够控制自己的情感和冲动并能够保持诚信和社会责任感等；积极进取指保持乐观，积极主动向组织目标奋斗等；善解人意指能够察言观色，了解别人所需等；社会技巧指能够很艺术的处理和别人之间的关系。 （三）美国关于CPA素质培养研究的背景及启示 美国关于CPA素质研究是在会计教育改革的过程中进行的。随着高科技的发展、经济全球化、交易日趋复杂和规则的不断完善等，会计师的职业范围也在改变、扩张、复杂化。要想成为一名合格的会计师需要培养一系列职业能力以便为我们的经济社会服务。 20世纪的大部分时间里，美国的会计教育主要由大学完成。学院派们通过出版有创新意义的教科书或教学内容来主导会计的革命性创新。而且，学院派自身又是经验丰富的职业者。会计教育与实践充分的融合，直到20世纪60年代，会计职业派和学院派很难区分，分歧有很少。从60年代早期之后，学院派和职业派开始分化，这种分化开始带来了积极的效果，学校培养的学生质量变高，教师研究能力得到提高，更加具有理论水平和研究能力，职业者在实践中也得心应手。大约到了80年代中期学院派和职业派开始发生冲突。主要原因在于会计标准的改变、公众的期望增加、会计服务的范围扩大并复杂、信息技术的创新等一系列事件对传统会计模式提出了新的挑战。例如，尽管财务报表审计仍然是会计服务的主要内容，但管理咨询、信息系统设计、经营审计等业务不断增加。公众希望合格的CPA不仅是一名技术人员，而且同时要具备丰富的知识和技能，有总经理般的远见卓识，能够理解企业和国家的传略目标。在企业内部能够精通财务、懂系统设计、进行问题诊断、恰当提供财务信息、提供决策意见等。会计职业者必须在很短的时间内适应这种变化。这种适应毕竟存在很大的困难，于是，会计职业者开始质疑会计教育者（学院派）在提供合格会计人员方面的作用。同时，学院派在努力适应信息大爆炸所带来的挑战。规则、惯例和业务处理技术日新月异、应接不暇，而且，还要学习会计的概念基础等。 所以，随着经济、信息技术等的不断变化导致的学院派和职业派的分歧加大，他们开始寻求合作，开始对会计教育的目标等展开研究，CPA的素质培养也是其研究的内容之一。关于会计教育目标的研究成果有效协调了学院派和职业派的矛盾。 美国关于CPA素质培养研究的启示主要有：我国应加强对CPA的素质培养目标的研究；我们应在分析中国国情的前提下，借鉴国外经验。 二、我国CPA素质培养的实际情况 （一）专业基础差 这主要是由我国过低的CPA准入条件造成的。我国CPA的考试资格要求：（1）高等学校专科以上学历；（2）会计相关专业（审计、会计和经济）中级以上职称。这样，会有大量不同专业，包括非经济类考生参加考试，同时，还会有大量没有任何实践经验的人员参加考试。当然，这会有利于我们广纳贤才，兼收并蓄。但是，毕竟CPA是一个综合素质要求较高的职业，要求有广泛的经济背景知识，如商业运行、资本市场和市场开拓等，还要具有“应有的职业关注”（due professional ④care）等。 而非经济专业考生加入到CPA队伍后，往往缺乏应有的经济知识和职业判断能力。毕竟，会计信息系统上整个经济社会的不可分割的一个组成部分，而，孤立的处理会计问题，必然会使我们把握不住经济业务的实质，缺乏把理论准确应用到实践中去的能力，从而会加大会计信息行为性失真的可能(吴联生,2004)。当前，随着我国经济建设的不断发展，和对外开放程度的日益加深， ④参考吴联生，顾智勇.审计质量与注册会计师责任[J].中国注册会计师，2002，5. 244
第四届会计与财务问题国际研讨会——会计教育改革与发展 2004年10月22日-24日 国内跨国公司、外资企业越来越多，企业规模不断增大，业务往来也逐渐复杂，金融工具的广泛应用，以及贸易纠纷（如反倾销等）屡见不鲜等。这些都对CPA的综合素质提出了更高的要求，而我国不分专业背景，通过考试就可以获得CPA资格的制度，亟待改革。 （二）理论研究能力不足 会计有理论联系实际的内在要求。目前，我国会计理论与实际存在分化问题。我国刊物上发表的学术论文，大部分来自大专院校，来自企事业单位的文章很少，一方面是由于激励和晋升制度造成的，另一方面，是职业者们在从事实践活动的同时，却忽略了理论问题的探讨。造成实践问题上升理论问题的周期增长，理论指导实践的作用消弱。在一定程度上，我们需要有丰富经验的CPA针对我国实际情况提出适合我国会计实务的理论和规则，参加理论探讨。 （三）对会计原则的运用能力不够。 会计准则是CPA进行执业时要遵循的规则之一，会计准则有规则导向（Rules-based）和原则导向（Principles-based）（平来禄，刘峰，雷科多，2003）。原则导向与规则导向并没有严格的区别，但一般情况下，原则导向相对简单，但是外延大；规则导向则内容更具体、更复杂，是对会计原则的具体化，所以外延小。在处理具体经济业务时，原则导向的会计准则更加灵活，更能把握经济业务的实质，但是监管难度大，会计政策选择的空间大等等，这就对CPA的职业判断能力提出了新的要求。尽管当前条件下，我国不宜采用原则导向的会计准则，但是，从长远来看，有意识的注意会计原则的训练，是有必要的：一方面可以为将来向原则导向转变储备人才，另一方面，理论和规则总是滞后与实务，况且我们的会计准则还不完备，20项会计准则尚待发布（刘玉廷，2004），在一定范围内，这需要CPA发挥职业判断力。 （四） 缺乏广泛执业能力 现代CPA的执业范围应该涉及两大类：审计业务和咨询服务。审计业务又包括法定审计和委⑤托审计；咨询服务涉及会计咨询、管理咨询、法律税务咨询和企业金融咨询服务等。我国CPA的业务范围:主要包括审计业务、会计咨询和会计服务业务。在我国,审计业务是属于法定审计,非注册会计师不得承办。审计范围有:审查企业会计报表；验证企业资本；办理企业合并、分立、清算事宜中的审计业务;对法律、法规所规定的特殊目的业务的审计等。而会计咨询和会计服务业务有:代理记账,代为编制会计报表,为会计政策选择和运用提供建议,税务代理,担任常年会计顾问等。审计范围过窄从一个侧面反映了, 我国CPA整体素质还存在不足,知识面比较狭窄,难以开拓新业务等问题. （五）缺乏国际沟通能力 伴随着经济全球化，资本的跨国流动，跨国公司的飞速发展，会计准则和审计准则的国际协调的不断推进，导致了CPA跨国提供服务，从而导致大型国际会计公司的发展壮大。但由于客户的"跨国经营"，CPA将面临更加复杂的经营与财务问题，如多国货币、多国税收、多国法律法规、复杂的金融工具等问题。这都对我国的CPA提出了新的能力要求。 截至目前,全国通过注册会计师执业资格考试的人员有5万多人，进入会计师事务所的只有2万多人，而且,大多数注册会计师是早期通过考试的且年龄偏大.再加上我国后续化教育相对落后,导致一大部分CPA知识老化,外语知识匮乏,而具有较全面的知识结构、熟悉国际会计准则和国际惯例、能熟练应用计算机、能为顾客提供各种管理咨询业务的专业人才更是奇缺。 （六）缺乏情绪智能（Emotional Intelligence） 主要表现为道德意识淡泊、社会责任感沦丧、后续化教育意识差，缺乏自我约束和自我管理 ⑤参考林万祥.建立CPA目标发展系统[J].财经科学，1997，2 245
第四届会计与财务问题国际研讨会——会计教育改革与发展 2004年10月22日-24日 能力等。 我国上市公司提供虚假财务信息从90年代初期开始接连不断。如：90年代的深圳原野、长城机电、海南新华、琼民源、红光实业、东方锅炉。2000年郑百文、黎明股份、猴王股份案件,2001年又曝出麦科特、银广夏事件。审计失败案接踵而至。排除规则性失真和行为性失真那么，CPA针对财务舞弊视而不见，甚至伙同上市公司欺骗投资人，缺乏基本的道德意识和社会责任感，更不要说什么自我控制和自我约束了。此外，尽管我们对审计的认识不断深化，从“查帐论”、“方法过程论”、“经济监督论”到“经济控制论”（蔡春，2001）。但我国的实务仍然处在“账项基础审计”向“制度基础审计”过渡的阶段。部分原因是，我国CPA后续化教育意识淡泊所致。坚持“一劳永逸”，忽视终身教育。 人是具有有限理性的。有限理性（Bounded Rationality）主要有两层涵义：一是指行为者具有理性趋向，二是指其理性会受到实际智能的限制（Herbert A. Simon,1991）。由于个体的人的经验、阅历、知识水平、技能等的制约，使其决策常囿于一种不完全理性的预期之中。人只能根据自己拥有的知识和信息作出预期，但这种知识和信息在一定历史约束下是有限的，故人的预期往往是具体的和历史的，即不可能实现决策的完全理性，另一方面，人（行为者）有理性趋向。所以，在有限理性前提下，我们要不断的学习，加强后续化教育，努力实现理性的最大化。 一、 关于我国CPA素质培养的目标及实现 （一）CPA素质培养目标 我们认为，当前形式下，我国CPA应该主要具备如下素质。 专业能力：涉及理论研究能力和实务能力，实务能力主要指对经济业务的分析、理解、判断、报告及把理论原则恰当应用到实践中的能力。其中报告能力还要求语言简明扼要、清晰客观等。要掌握至少一门专业外语。 业务能力 广泛的商务观：会计信息系统只是其中的一个不可分割的组成部分，了解其运行的环境及组织目标，要有战略思想，并能够通过信息系统向管理层提供决策方案等。 1. 基本政治素质；了解国家宏观经济政策及战略方针等 ⑥情绪智能 2. 自我管理能力：自我意识、自我约束和自我激励（如道德规范、法律规范能力和有社会责任感等） （Emotional Intelligence） 3.社交技巧：善解人意、沟通、协调和领导能力等 （二）CPA素质培养目标的实现 1.加强我国会计基础教育 基础教育的最终目的在于为将来的职业发展奠定基础，院校与职业界相互合作，理论与实践充分结合，才有利于会计职业的发展。当前条件下，对于会计教育目标等问题，我国高等教育缺 ⑥ Daniel Goleman. Emotionla Intelligence:why it can matter than IQ. Bantam,january 4,2000. 246
第四届会计与财务问题国际研讨会——会计教育改革与发展 2004年10月22日-24日 乏广泛深入的研究，课程设置、师资队伍建设和授课方式等存在诸多问题。我们不能回避的事实是，我们的师资和硬件等基础设施比较匮乏。由于不同院校师资水平和硬件设施的大相径庭，造成培养出来的学生质量也良莠不齐。发展不均衡是目前我国会计教育界的一个突出问题。尤其是现在高校不断扩招，硕士生导师和博士生导师队伍建设也呈现出不同层次的问题。如何在资源有限的条件下，使其效用最大化，是值得我们研究的重要课题。 当前，我国应加大对会计教育目标等相关问题的研究，加强专业设置的进一步调整、加强师资队伍的建设，强化本科生的基础教育，强化研究生教育的教学方式和导师队伍建设等。增加各院校之间的相互交流，尤其是会计学科发展较好的重点院校和相对比较落后的一些院校之间的合作交流，必要时可以考虑导师资源的共享，由重点院校帮助和指导落后院校的学科建设和教育等，不断促进与国外的学术交流与合作以增强我国学科建设的开放性和先进性。 2.调整CPA考核内容和办法 （1）考试科目可以分为两个部分：公共基础和专业知识。 在公共基础中主要考核考生是否拥有广泛的经济背景知识，大致考核内容包括：管理学、经济学、人力资源管理、市场营销、企业管理、货币银行学、外语等基本知识。 专业知识主要侧重考核考生的理论和实务能力。我国目前的CPA考试中涉及理论的考题不多，建议加入适当的理论问题和理论与实际相结合的题目。这是一种导向，强调理论的重要性。专业知识可是在现有的会计、审计、经济法、财务管理和税法的基础上，再加一门会计专业基本理论（包括会计、审计和财务学等）。 （2）将CPA考试调整为一年两次，针对不同专业背景的考生提供免试机会。关于学历要求，我们不建议继续提高现有的学历要求，为了充分吸收人才，可以用增加考核科目的方法来代替对学历的要求，也符合我国的教育思想。也可以通过注册会计师协会统一组织或结合大专院校进行培训，达到培训要求的可以申请适当的免试等。这两部分可以同时考，但必须全部通过。考核期可以分为5年或3年的期限规定。 准入及后续化教育 （1）关于对CPA执业经验的要求，美国一般存在两个方式：单层系统（One-tier system）和⑦双层系统（Two-tier system）。单层系统要求CPA在通过考试的同时，要达到实践要求。双层系统则是CPA通过考试之后再参加实践活动，达到要求后才容许CPA取得执业会员资格。我国目前实行的是双层系统方式，但，具体执行还有待加强。 （2）后续化教育是CPA知识的自我更新。后续化教育在欧美等国家已经发展的比较成熟，可以适当的借鉴他们的经验。为了建立高素质的CPA队伍，我们必须要认真严肃对待后续化教育问题，从长远利益出发，建立良好的后续化教育制度，以学校教育为基础的教育和以职业教育为基础的培训相结合，积极利用网络技术开展远程教育，加速我们的后续化教育进程。 参考文献： 【1】 吴联生. 会计信息失真的三分法：理论框架与证据[J].会计研究，2003，1. 【2】 平来禄,刘峰,雷科多.后安然时代的会计准则：原则导向还是规则导向[J].会计研究，2003，5. 【3】 吴联生,李辰.人类有限理性与会计信息行为性失真[J].会计研究，2004，2. ⑦ 247
第四届会计与财务问题国际研讨会——会计教育改革与发展 2004年10月22日-24日 【4】 刘玉廷.贯彻科学民主决策要求完善我国会计准则体系[J].会计研究，2004，3. 【5】 蔡春.审计理论结构研究[M].大连：东北财经大学出版社，2001. 【6】 吴联生，顾智勇.审计质量与注册会计师责任[J].中国注册会计师，2002，5. 【7】 Daniel Goleman. Emotionla Intelligence:why it can matter than IQ. Bantam,january 4,2000. 【8】 Herbert ,Bounded rationality and organizational Science, February,1991. 【9】 John ，Gail Intelligence:some have it ,other can CPA journal,june,2000. 【10】 Deppe,L.,Sonderegger,E.,Stice,J.,Clark,D.,&Streuling, competencies for the practise of of Accounting Education,1991,9. 【11】 Hartwell C.,Herring III,Jan role of objectives in curriculum of Accounting Education,18,2000. 【12】 【13】 【14】 Research on CPA’s quality training in China via American experience Abstract: Facing drastic changes in the domestic and alien economy, CPA is meeting with unprecedented challenges. It is vital for China to establish a group of CPAs who are competent and qualified at paper will concisely introduce the experience of AICPA’s quality training and analyse current problems of CPA’s quality training in China. This paper endeavors to draw a conclusion that how much quality the qualified CPA should possess at all under present condition in China. At last ,some concise suggestions are given. Keywords: Quality training; Emotional Intelligence; Technological competencies 248
